UNIONIN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (kolmas jaosto)
6 päivänä syyskuuta 2012 (*)
Yhteisön tullikoodeksi – Asetus (ETY) N:o 2913/92 – 204 artiklan 1 kohdan a alakohta – Sisäinen jalostusmenettely – Suspensiojärjestelmä – Tullivelan syntyminen – Päätöstilityksen esittämistä säädetyssä määräajassa koskevan velvollisuuden täyttämättä jättäminen
Asiassa C‑262/10,
jossa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka Bundesfinanzhof (Saksa) on esittänyt 30.3.2010 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut unionin tuomioistuimeen 27.5.2010, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa
Döhler Neuenkirchen GmbH
vastaan
Hauptzollamt Oldenburg,
UNIONIN TUOMIOISTUIN (kolmas jaosto),
toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja K. Lenaerts sekä tuomarit J. Malenovský, R. Silva de Lapuerta, G. Arestis (esittelevä tuomari) ja D. Šváby,
julkisasiamies: N. Jääskinen,
kirjaaja: hallintovirkamies B. Fülöp, sittemmin hallintovirkamies A. Impellizzeri,
ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä ja 13.4.2011 pidetyssä istunnossa esitetyn,
ottaen huomioon 25.10.2011 annetun määräyksen suullisen käsittelyn aloittamisesta uudelleen ja 1.12.2011 pidetyssä istunnossa esitetyn,
ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
– Döhler Neuenkirchen GmbH, edustajanaan Rechtsanwalt H. Bleier,
– Hauptzollamt Oldenburg, edustajanaan Oberregierungsrätin A. Gessler,
– Tšekin hallitus, asiamiehinään M. Smolek ja V. Štencel,
– Euroopan komissio, asiamiehinään L. Bouyon ja B.‑R. Killmann,
kuultuaan julkisasiamiehen 8.3.2012 pidetyssä istunnossa esittämän ratkaisuehdotuksen,
on antanut seuraavan
tuomion
1 Ennakkoratkaisupyyntö koskee yhteisön tullikoodeksista 12.10.1992 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 (EYVL L 302, s. 1), sellaisena kuin se on muutettuna 13.4.2005 annetulla Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksella (EY) N:o 648/2005 (EUVL L 117, s. 13; jäljempänä tullikoodeksi), 204 artiklan 1 kohdan a alakohdan tulkintaa.
2 Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa ovat vastakkain Döhler Neuenkirchen GmbH (jäljempänä Döhler) ja Hauptzollamt Oldenburg (jäljempänä Hauptzollamt) ja joka koskee Döhleriltä sen vuoksi, että suspensiojärjestelmän mukaiseen sisäiseen jalostusmenettelyyn asetettuja tavaroita koskeva päätöstilitys on esitetty tullivalvonnasta vastaavalle toimipaikalle tätä varten säädetyn määräajan umpeuduttua, perittävää tuontitullia.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Tullikoodeksi
3 Suspensiojärjestelmän mukainen sisäinen jalostusmenettely on määritelty tullikoodeksin 114 artiklan 1 kohdan a alakohdassa. Kyseisessä menettelyssä Euroopan unionin tullialueelta jalostettuina tuotteina jälleenvietäviksi tarkoitettuja muita kuin yhteisötavaroita voidaan käyttää mainitulla alueella yhden tai useamman jalostustoiminnon kohdistamiseksi niihin, jolloin niihin ei sovelleta tuontitulleja eikä kauppapoliittisia toimenpiteitä. Mainitun artiklan 2 kohdan c ja d alakohdan mukaan jalostetuilla tuotteilla tarkoitetaan kaikkia jalostustoiminnoissa, erityisesti tuotteiden valmistuksessa, saatavia tuotteita.
4 Tullikoodeksin 89 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Taloudellisesti vaikuttava suspensiomenettely on päätettävä, kun tähän menettelyyn asetetuille tavaroille tai tässä menettelyssä mahdollisesti tuotetuille jalostetuille tai valmistetuille tuotteille osoitetaan uusi hyväksytty tulliselvitysmuoto.”
5 Tullikoodeksin 118 artiklan 1 ja 2 kohdassa säädetään seuraavaa:
”1. Tulliviranomaisten on asetettava määräaika, jonka kuluessa jalostetut tuotteet on vietävä tai jälleenvietävä taikka niille on osoitettava muu tulliselvitysmuoto. – –
2. Määräaika alkaa siitä päivästä, jona muut kuin yhteisötavarat asetetaan sisäiseen jalostusmenettelyyn. Tulliviranomaiset voivat pidentää tätä määräaikaa luvanhaltijan asianmukaisesti perustellusta hakemuksesta.
Menettelyn yksinkertaistamiseksi voidaan päättää, että määräaika, joka alkaa kalenterikuukauden tai vuosineljänneksen aikana, päättyy tapauksen mukaan myöhemmän kalenterikuukauden tai vuosineljänneksen viimeisenä päivänä.”
6 Tullikoodeksin VII osaston, jonka otsikko on ”Tullivelka”, 2 luvussa säädetään tullivelan syntymisestä. Kyseiseen lukuun kuuluu muun muassa 201–205 artikla, joissa säädetään tuontitullivelan synnyttävistä verotettavista tapahtumista.
7 Tullikoodeksin 204 artiklan 1 ja 2 kohdassa säädetään seuraavaa:
”1. Tuontitullivelka syntyy, kun:
a) ei täytetä jotakin velvollisuutta, joka johtuu tuontitullien alaisen tavaran väliaikaisesta varastoinnista tai sen tullimenettelyn käyttämisestä, johon tavara on asetettu, taikka
– –
muissa kuin [sellaisissa tapauksissa, joissa tuontitullien alainen tavara siirretään säännösten vastaisesti pois tullivalvonnasta], jollei todeta, etteivät nämä laiminlyönnit tosiasiallisesti vaikuta väliaikaisen varastoinnin tai kyseisen tullimenettelyn oikeaan toimintaan.
2. Tullivelka syntyy – – sinä ajankohtana, jona velvollisuutta, jonka täyttämättä jättämisestä tullivelka syntyy, ei enää täytetä – –”
Soveltamisasetus
8 Euroopan komissio antoi 2.7.1993 tietyistä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöksistä asetuksen (ETY) N:o 2454/93 (EYVL L 253, s. 1), jota sovelletaan käsiteltävässä asiassa sellaisena kuin sitä on muutettu 28.2.2007 annetulla komission asetuksella (EY) N:o 214/2007 (EUVL L 62, s. 6; jäljempänä soveltamisasetus).
9 Soveltamisasetuksen 496 artiklan m alakohdan mukaan ”menettelyn päättämisen määräajalla” tarkoitetaan ”määräaikaa, jossa tavaroille tai tuotteille on osoitettava uusi hyväksytty tulliselvitysmuoto”.
10 Soveltamisasetuksen 521 artiklassa säädetään seuraavaa:
”1. Viimeistään menettelyn päättämisen määräajan päättyessä ja riippumatta siitä, käytetäänkö [tulli]koodeksin 118 artiklan 2 kohdan toisen alakohdan mukaista koontia, on
– sisäisen jalostuksen (suspensiojärjestelmä) – – menettelyä käytettäessä toimitettava päätöstilitys valvovalle toimipaikalle 30 päivän kuluessa,
– –
Erityisissä olosuhteissa tulliviranomaiset voivat pidentää tätä määräaikaa myös sen päättymisen jälkeen.
2. Päätöstilityksessä tai palautushakemuksessa on oltava seuraavat tiedot, jollei valvova toimipaikka toisin päätä:
a) luvan viitetiedot;
– –
e) tiedot ilmoituksista, joilla tuontitavarat on asetettu menettelyyn;
f) jalostettujen tai valmistettujen tuotteiden tai samassa tilassa olevien tavaroiden laji, paljous ja niille osoitettu tulliselvitysmuoto sekä tiedot vastaavista ilmoituksista, muista tulliasiakirjoista tai muista menettelyn päättämistä koskevista asiakirjoista ja menettelyn päättämisen määräajoista;
– –
i) kannettavien tai palautettavien tuontitullien ja tapauksen mukaan mahdollisten maksettavien hyvityskorkojen määrä. Jos tämä määrä liittyy 546 artiklan soveltamiseen, tästä on mainittava;
– –
3. Valvova toimipaikka voi laatia päätöstilityksen.”
11 Soveltamisasetuksen 546 artiklan ensimmäisessä ja toisessa kohdassa säädetään seuraavaa:
”Luvassa [jolla tulliviranomaiset sallivat menettelyn käyttämisen] on ilmoitettava, saadaanko jalostetut tuotteet tai samassa tilassa olevat tavarat luovuttaa vapaaseen liikkeeseen ilman tulli-ilmoitusta, sanotun kuitenkaan rajoittamatta kielto- ja rajoitustoimenpiteiden soveltamista. Tässä tapauksessa tavaroita pidetään vapaaseen liikkeeseen luovutettuina, jos niille ei ole osoitettu tulliselvitysmuotoa menettelyn päättämisen määräajan päättyessä.
[Tulli]koodeksin 218 artiklan 1 kohdan ensimmäistä alakohtaa sovellettaessa katsotaan, että vapaaseen liikkeeseen luovutusta koskeva tulli-ilmoitus on esitetty ja vastaanotettu ja tavaroiden luovutus on myönnetty päätöstilitystä esitettäessä.”
12 Soveltamisasetuksen 859 artiklassa, joka kuuluu sen tullivelkaa koskevaan IV osaan ja tarkemmin sanottuna kyseisen osan II osastoon, jonka otsikko on ”Velan syntyminen”, säädetään seuraavaa:
”Seuraavia on pidettävä sellaisina [tulli]koodeksin 204 artiklan 1 kohdassa tarkoitettuina laiminlyönteinä, jotka eivät tosiasiallisesti vaikuta väliaikaisen varastoinnin tai tullimenettelyn asianmukaiseen toimintaan, jos:
– niillä ei yritetä luvatta siirtää tavaraa pois tullivalvonnasta,
– ne eivät osoita asianomaisen ilmeistä huolimattomuutta,
– tavaran edellyttämien toimenpiteiden toteuttamiseksi tarvittavat muodollisuudet suoritetaan jälkikäteen:
– –
9) sisäisen jalostuksen ja tullivalvonnassa tapahtuvan valmistuksen yhteydessä päätöstilityksen esittämiselle asetetun määräajan ylittäminen, jos määräaikaa olisi jatkettu, jos sitä olisi haettu ajoissa;
– –”
13 Soveltamisasetuksen 860 artiklan mukaan ”tulliviranomaisten on pidettävä tullivelkaa syntyneenä [tulli]koodeksin 204 artiklan 1 kohdan mukaisesti, jollei henkilö, joka joutuisi velalliseksi, todista, että 859 artiklan edellytykset täyttyvät”.
Pääasia ja ennakkoratkaisukysymys
14 Döhler toi vuoden 2006 ensimmäisellä vuosineljänneksellä maahan hedelmämehutiivisteitä, joita se tätä tarkoitusta varten saamansa luvan perusteella jalosti suspensiojärjestelmän mukaisessa sisäisessä jalostusmenettelyssä. Kyseisen luvan perusteella jalostusmenettelyn päättämisen määräaika päättyi kalenterin seuraavalla neljännellä vuosineljänneksellä muiden kuin yhteisötavaroiden mainittuun menettelyyn asettamisesta eli 31.3.2007. Asiakirja-aineistosta ilmenee myös, että Döhler saattoi luvan perusteella luovuttaa samassa tilassa olevat tavarat tai jalostetut tuotteet vapaaseen liikkeeseen tulli-ilmoitusta antamatta.
15 Vaikka päätöstilitys olisi pitänyt toimittaa 30 päivän kuluessa tullimenettelyn päättämisestä eli pääasiassa viimeistään 30.4.2007, Döhler jätti sen tekemättä eikä noudattanut Hauptzollamtin kehotusta toimittaa päätöstilitys viimeistään 20.6.2007.
16 Koska päätöstilitystä ei toimitettu, Hauptzollamt määräsi 4.7.2007 kaikille tuontitavaroille, joita koskeva menettelyn päättämisen määräaika oli päättynyt 31.3.2007, niiden kokonaisarvon mukaan määräytyvät tuontitullit, yhteensä 1 403 188,49 euroa.
17 Döhler toimitti lopulta 10.7.2007 pääasiassa kyseessä olevia tavaroita koskevan päätöstilityksen, josta ilmenevä tuontitullien määrä oli 217 338,39 euroa eli pienempi kuin Hauptzollamtin toteama määräajan päättymiseen eli 31.3.2007 mennessä jälleenviemättömien tuontitavaroiden tuontitullien määrä.
18 Döhler riitautti Hauptzollamtin määräämien tuontitullien määrän ja sen itsensä toimittaman päätöstilityksen osoittaman määrän välisen erotuksen ja nosti sen jälkeen, kun sen tekemä oikaisuvaatimus oli hylätty, kanteen Finanzgericht Hamburgissa (Hampurin veroasioita käsittelevä tuomioistuin) vapautuakseen tulleista, joita se ei katso olevansa velvollinen maksamaan.
19 Finanzgericht Hamburg hylkäsi sen käsiteltäväksi saatetun kanteen ja katsoi, että tuontitullivelka oli syntynyt tullikoodeksin 204 artiklan 1 kohdan a alakohdan nojalla, koska Döhler ei ollut täyttänyt velvollisuuksiaan sen vuoksi, ettei se ollut toimittanut päätöstilitystä määräajassa. Kyseinen tuomioistuin totesi lisäksi, ettei päätöstilityksen toimittamista myöhässä voida pitää tullikoodeksin 204 artiklan 1 kohdan, sellaisena kuin se on pantu täytäntöön soveltamisasetuksen 859 artiklan 9 alakohdalla, loppuosassa tarkoitettuna laiminlyöntinä, joka ei tosiasiallisesti vaikuta kyseisen tullimenettelyn asianmukaiseen toimintaan.
20 Mainittu tuomioistuin totesi tästä ensinnäkin, ettei päätöstilityksen toimittamista koskevaa määräaikaa olisi ajoissa jätetystä hakemuksesta huolimatta voitu pidentää, koska tällaiseen pidentämiseen oikeuttavia erityisiä olosuhteita ei ollut, ja toiseksi, että Döhler oli ollut ilmeisen huolimaton, koska talouden toimijana, jolla on kokemusta sisäisen jalostusmenettelyn käyttämisestä, se oli tietoinen velvollisuudesta toimittaa päätöstilitykset tiettyinä ajankohtina ja koska Hauptzollamt oli lisäksi muistuttanut sitä tästä velvollisuudesta.
21 Döhler on riitauttanut Finanzgericht Hamburgin päätöksen, jolla sen kanne hylättiin, ja tehnyt Bundesfinanzhofiin (liittovaltion ylin verotuomioistuin) Revision-valituksen, jossa se väittää, että tullimenettely oli päättynyt 31.3.2007 ja että tämän ajankohdan jälkeisillä velvollisuuksien laiminlyönneillä, kuten päätöstilityksen toimittamisella määräajan jo umpeuduttua, ei voinut olla vaikutusta tullimenettelyyn eikä niiden perusteella varsinkaan voi syntyä tullivelkaa.
22 Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on Döhlerin kannattaman tullikoodeksin tulkinnan tutkimisen jälkeen epävarma siitä, voiko käsiteltävän asian kaltaisissa olosuhteissa syntyä tullivelka. Se korostaa lisäksi riskiä jälleenviemättömiin tavaroihin liittyvän tullivelan syntymisestä kahteen kertaan, ensimmäisen kerran menettelyn päättämisen määräajan umpeutuessa ja toisen kerran päätöstilityksen toimittamisen määräajan umpeutuessa.
23 Tässä tilanteessa Bundesfinanzhof, joka on katsonut, että sen käsiteltäväksi saatetun asian ratkaiseminen edellyttää tullikoodeksin tulkintaa, on päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:
”Onko [tullikoodeksin] 204 artiklan 1 kohdan a alakohtaa tulkittava siten, että se koskee myös sellaisten velvollisuuksien täyttämättä jättämistä, jotka on täytettävä vasta kyseisen käytetyn tullimenettelyn päättymisen jälkeen, jolloin suspensiojärjestelmän mukaisen sisäisen jalostusmenettelyn jälkeen määräajassa osittain jälleenvietyjen tuontitavaroiden kohdalla sen velvollisuuden rikkominen, jonka mukaan päätöstilitys on toimitettava valvovalle toimipaikalle 30 päivän kuluessa menettelyn päättämisen määräajan päättymisestä, johtaa tullivelan syntymiseen koko tilitettävien tuontitavaroiden määrän osalta, jos [soveltamisasetuksen] 859 artiklan 9 alakohdassa säädetyt edellytykset eivät täyty?”
Asian käsittelyn vaiheet unionin tuomioistuimessa
Suullisen käsittelyn aloittaminen uudelleen
24 Unionin tuomioistuin antoi käsiteltävän asian 1.3.2011 tekemällään päätöksellä seitsemännen jaoston ratkaistavaksi ja kutsui asianosaiset ja muut osapuolet istuntoon, joka järjestettiin 13.4.2011. Se päätti lisäksi, että asia ratkaistaisiin ilman ratkaisuehdotusta.
25 Seitsemäs jaosto päätti 22.9.2011 palauttaa asian unionin tuomioistuimen työjärjestyksen 44 artiklan 4 kohdan nojalla unionin tuomioistuimelle, jotta tämä antaisi asian laajemman ratkaisukokoonpanon ratkaistavaksi. Tämän jälkeen unionin tuomioistuin päätti asian antamisesta kolmannen jaoston ratkaistavaksi ja sen ratkaisemisesta julkisasiamiehen ratkaisuehdotuksen jälkeen.
26 Unionin tuomioistuin määräsi 25.10.2011 antamallaan määräyksellä suullisen käsittelyn aloitettavaksi uudelleen työjärjestyksen 61 artiklan mukaisesti ja kutsui asianosaiset ja muut osapuolet uuteen istuntoon, jonka se järjesti 1.12.2011.
27 Julkisasiamies antoi ratkaisuehdotuksensa 8.3.2012 pidetyssä istunnossa, jonka jälkeen suullinen käsittely päätettiin.
Hakemus suullisen menettelyn aloittamisesta uudestaan ratkaisuehdotuksen antamisen jälkeen
28 Döhler pyysi 9.3.2012 päivätyllä kirjeellä oikeutta saada vastata kirjallisesti julkisasiamiehen ratkaisuehdotukseen tai suullisen menettelyn aloittamista uudestaan. Döhler esitti hakemuksensa tueksi, ettei se hyväksynyt julkisasiamiehen näkemystä, ja väitti, että ratkaisuehdotus annettiin 1.12.2011 päätetyn suullisen käsittelyn ulkopuolella.
29 Ensinnäkin on todettava, että Euroopan unionin tuomioistuimen perussäännössä ja unionin tuomioistuimen työjärjestyksessä ei määrätä asianosaisten mahdollisuudesta esittää huomautuksia vastaukseksi julkisasiamiehen ratkaisuehdotukseen (asia C‑17/98, Emesa Sugar, määräys 4.2.2000, Kok., s. I‑665, 2 kohta).
30 Suullisen käsittelyn aloittamisesta uudelleen on palautettava mieleen, että unionin tuomioistuin voi omasta aloitteestaan tai julkisasiamiehen ehdotuksesta tai myös asianosaisten pyynnöstä määrätä työjärjestyksensä 61 artiklan mukaisesti suullisen käsittelyn aloitettavaksi uudestaan, jos se katsoo, että sillä ei ole riittävästi tietoa asiasta tai että asia olisi ratkaistava sellaisen argumentin perusteella, josta asianosaisilla ei ole ollut tilaisuutta lausua (ks. asia C‑205/06, komissio v. Itävalta, tuomio 3.3.2009, Kok., s. I‑1301, 13 kohta).
31 Koska unionin tuomioistuin katsoo nyt käsiteltävänä olevassa asiassa, että se on saanut riittävästi tietoa voidakseen ratkaista asian ja että asiaa ei tarvitse ratkaista sellaisten argumenttien perusteella, joista asianosaisilla ei ole ollut tilaisuutta lausua, suullisen käsittelyn uudestaan aloittamista koskevaa pyyntöä ei ole tarpeen hyväksyä.
32 Döhlerin väitteestä, jonka mukaan ratkaisuehdotus on esitetty suullisen käsittelyn ulkopuolella, on muistutettava, että työjärjestyksen 59 artiklassa säädetään yhtäältä, että julkisasiamies esittää perustellun ratkaisuehdotuksensa suullisesti ennen suullisen käsittelyn päättymistä, ja toisaalta, että presidentti julistaa suullisen käsittelyn päättyneeksi ratkaisuehdotuksen esittämisen jälkeen. Käsiteltävässä asiassa on selvää, ettei suullista käsittelyä ollut päätetty ennen kuin julkisasiamies antoi ratkaisuehdotuksensa 8.3.2012 pidetyssä istunnossa. Niinpä on todettava, etteivät ratkaisuehdotuksen esittämistä koskevat menettelytavat ole käsiteltävässä asiassa olleet unionin tuomioistuimessa sovellettavien sääntöjen vastaisia.
33 Niinpä unionin tuomioistuin katsoo julkisasiamiestä kuultuaan, että pääasian kantajan vaatimukset luvan saamisesta täydentävien kirjallisten huomautusten esittämiseen tai suullisen menettelyn aloittamisesta uudelleen on hylättävä.
Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu
34 Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee kysymyksellään olennaisilta osin sitä, onko tullikoodeksin 204 artiklan 1 kohdan a alakohtaa tulkittava siten, että soveltamisasetuksen 521 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan ensimmäisessä luetelmakohdassa säädetyn velvollisuuden, jonka mukaan päätöstilitys on toimitettava valvovalle toimipaikalle 30 päivän kuluessa menettelyn päättämisen määräajan päättymisestä, täyttämättä jättäminen johtaa tullivelan syntymiseen kaikista tilitettävistä tuontitavaroista, mukaan lukien Euroopan unionin alueen ulkopuolelle jälleenviedyt tavarat, jos soveltamisasetuksen 859 artiklan 9 alakohdassa säädettyjen edellytysten ei katsota täyttyvän.
35 Tullikoodeksin 204 artiklan 1 kohdan a alakohdan mukaan tuontitullivelka syntyy, jos jotakin velvollisuutta, joka johtuu tullimenettelyn, johon tavara on asetettu, soveltamisesta tuontitullien alaiseen tavaraan, ei täytetä, ellei osoiteta, ettei kyseinen laiminlyönti tosiasiallisesti vaikuta kyseisen tullimenettelyn oikeaan toimintaan. On korostettava, kuten julkisasiamies on tehnyt ratkaisuehdotuksensa 49 kohdassa, että kaikki tapaukset, joihin ei voida soveltaa tätä poikkeusta, kuuluvat tullikoodeksin 204 artiklan soveltamisalaan.
36 Döhler väittää, että sisäinen jalostusmenettely päättyi pääasiassa tullikoodeksin 89 artiklan 1 kohdan mukaisesti tavaroiden jälleenvientiin edellytetyssä muodossa ja määräajassa ja ettei järjestelmän tarjoamaa etua voida jälkikäteen poistaa tullivelan syntymisellä sen vuoksi, ettei päätöstilitystä ole esitetty asetetussa määräajassa. Niinpä Döhler katsoo, ettei soveltamisasetuksen 521 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan ensimmäisessä luetelmakohdassa säädetyn päätöstilityksen esittämistä koskevan velvollisuuden laiminlyönti voi synnyttää tullivelkaa, sillä kyseinen velvollisuus on täytettävä vasta kyseisen tullimenettelyn päättämisen jälkeen.
37 Tällaista kantaa ei voida hyväksyä.
38 Minkään tullikoodeksin tai sen soveltamisasetuksen, sellaisina kuin ne olivat voimassa tosiseikkojen tapahtumisen aikaan, säännöksen perusteella ei voida katsoa, että vaikutuksen, joka velvollisuuden täyttämättä jättämisellä on tullikoodeksin 204 artiklan mukaan tullivelan syntyyn, kannalta olisi tehtävä ero ennen kyseisen tullimenettelyn päättämistä ja sen jälkeen täytettävien velvollisuuksien välillä tai niin sanottujen ”ensisijaisen” ja ”toissijaisen” velvollisuuden välillä.
39 Lisäksi on todettava, että tullikoodeksin 204 artiklan 1 kohdan mukaan tullivelka syntyy, jos jotakin tullimenettelyn soveltamisesta johtuvaa velvollisuutta ei täytetä, ja se koskee näin ollen kaikkia kyseisestä tullimenettelystä johtuvia velvoitteita. Lisäksi on korostettava, että soveltamisasetuksen 859 artiklan 9 alakohdassa säädetään nimenomaisesti, että päätöstilityksen esittämiselle asetetun määräajan ylittäminen ei kuulu tullivelan synnyttäviin laiminlyönteihin, jos tietyt mainittuun artiklaan sisältyvät edellytykset täyttyvät.
40 On muistutettava, että suspensiojärjestelmän mukainen sisäinen jalostusmenettely on poikkeuksellinen menettely, jonka tarkoituksena on tehdä tietynlainen taloudellinen toiminta helpommaksi. Menettelyyn kuuluu sellaisten muiden kuin yhteisötavaroiden läsnäolo unionin tullialueella, jotka saattavat päätyä tullaamatta taloudelliseen vaihdantaan jäsenvaltioissa (ks. asia C‑234/09, DSV Road, tuomio 15.7.2010, Kok., s. I‑7333, 31 kohta).
41 Koska kyseinen järjestelmä sisältää unionin tullisäännösten oikeaa soveltamista ja siihen liittyvien tullien kantamista koskevan ilmeisen riskin, järjestelmän edunsaajien on noudatettava tarkasti siitä seuraavia velvollisuuksia. Samoin seurauksia, jotka edunsaajille voi koitua velvollisuuksiensa noudattamatta jättämisestä, on tulkittava tiukasti (ks. yhdistetyt asiat C‑430/08 ja C‑431/08, Terex Equipment ym., tuomio 14.1.2010, Kok., s. I‑321, 42 kohta).
42 Kuten julkisasiamies korostaa ratkaisuehdotuksensa 50 kohdassa, yleisestä menettelystä poikkeavasti sisäisessä jalostusmenettelyssä voidaan sen päättämisen yhteydessä tehtävän päätöstilityksen perusteella todeta lopullisesti se, mitä maahantuoduille tavaroille on tapahtunut. Niinpä päätöstilitys on suspensiojärjestelmän mukaisen sisäisen jalostusmenettelyn toiminnassa keskeinen asiakirja, mikä käy ilmi myös niistä yksityiskohtaisista tiedoista, jotka siinä on soveltamisasetuksen 521 artiklan 2 kohdan mukaan oltava, ja soveltamisasetuksen 521 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan ensimmäisessä luetelmakohdassa säädetyllä velvollisuudella toimittaa päätöstilitys 30 päivän kuluessa menettelyn päättämisen määräajan päättymisestä on huomattava merkitys kyseistä tullimenettelyä koskevalle tullivalvonnalle.
43 Niinpä tullivelan syntyminen pääasian kaltaisissa olosuhteissa ei ole luonteeltaan rangaistusseuraamus vaan sitä on pidettävä seurauksena siitä, etteivät edellytykset hyötymiselle suspensiojärjestelmän mukaisen sisäisen jalostusmenettelyn soveltamisesta täyty. Kyseinen järjestelmä merkitsee ehdollisen edun antamista, eikä sitä voida antaa, elleivät siihen liittyvät edellytykset täyty, minkä vuoksi suspendointia ei voida soveltaa ja tullien kantaminen on näin ollen perusteltua.
44 Unionin tuomioistuin on aikaisemmin todennut, että soveltamisasetuksen 859 artiklassa säädetään pätevästi ja tyhjentävästi tullikoodeksin 204 artiklan 1 kohdan a alakohdassa tarkoitetuista laiminlyönneistä, jotka ”eivät tosiasiallisesti vaikuta väliaikaisen varastoinnin tai tullimenettelyn asianmukaiseen toimintaan” (asia C‑48/98, Söhl & Söhlke, tuomio 11.11.1999, Kok., s. I‑7877, 43 kohta). Pääasiassa ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on kuitenkin muotoillut kysymyksensä sen vaihtoehdon perusteella, jonka mukaan mainitussa 859 artiklassa säädetyt edellytykset eivät täyty.
45 Niinpä on katsottava, että edun saamiseen suspensiojärjestelmän mukaisesta sisäisestä jalostusmenettelystä liittyvän velvollisuuden, joka on täytettävä mainitun tullimenettelyn päättämisen jälkeen ja joka pääasiassa on soveltamisasetuksen 521 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan ensimmäisessä luetelmakohdassa säädetty velvollisuus toimittaa päätöstilitys 30 päivän määräajassa, laiminlyönti synnyttää tullikoodeksin 204 artiklan 1 kohdan a alakohdan nojalla tullivelan kaikista tilitettävistä tavaroista, elleivät soveltamisasetuksen 859 artiklan 9 alakohdassa säädetyt edellytykset täyty.
46 Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen ja Döhlerin mainitsemasta riskistä, että jälleenviemättömiin tavaroihin liittyvä tullivelka syntyy pääasiassa kahteen kertaan, on muistutettava, että tulliunioni on esteenä tullin kantamiselle kahdesti samasta tavarasta (asia 252/87, Kiwall, tuomio 20.9.1988, Kok., s. 4753, 11 kohta).
47 Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen on näin ollen varmistettava, etteivät tulliviranomaiset saa aikaan toisen tullivelan syntymistä sellaisista tavaroista, joista on jo syntynyt tullivelka jonkin aikaisemman verotettavan tapahtuman perusteella.
48 Esitettyyn kysymykseen on edellä mainitun perusteella vastattava, että tullikoodeksin 204 artiklan 1 kohdan a alakohtaa on tulkittava siten, että soveltamisasetuksen 521 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan ensimmäisessä luetelmakohdassa säädetyn velvollisuuden, jonka mukaan päätöstilitys on toimitettava valvovalle toimipaikalle 30 päivän kuluessa menettelyn päättämisen määräajan päättymisestä, täyttämättä jättäminen johtaa tullivelan syntymiseen kaikista tilitettävistä tuontitavaroista, mukaan lukien Euroopan unionin alueen ulkopuolelle jälleenviedyt tavarat, jos soveltamisasetuksen 859 artiklan 9 alakohdassa säädettyjen edellytysten ei katsota täyttyvän.
Oikeudenkäyntikulut
49 Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (kolmas jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:
Yhteisön tullikoodeksista 12.10.1992 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92, sellaisena kuin se on muutettuna 13.4.2005 annetulla Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksella (EY) N:o 648/2005, 204 artiklan 1 kohdan a alakohtaa on tulkittava siten, että tietyistä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöksistä 2.7.1993 annetun komission asetuksen (ETY) N:o 2454/93, sellaisena kuin se on muutettuna 28.2.2007 annetulla komission asetuksella (EY) N:o 214/2007, 521 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan ensimmäisessä luetelmakohdassa säädetyn velvollisuuden, jonka mukaan päätöstilitys on toimitettava valvovalle toimipaikalle 30 päivän kuluessa menettelyn päättämisen määräajan päättymisestä, täyttämättä jättäminen johtaa tullivelan syntymiseen kaikista tilitettävistä tuontitavaroista, mukaan lukien Euroopan unionin alueen ulkopuolelle jälleenviedyt tavarat, jos mainitun asetuksen N:o 2454/93 859 artiklan 9 alakohdassa säädettyjen edellytysten ei katsota täyttyvän.
Allekirjoitukset