UZNESENIE SÚDNEHO DVORA (šiesta komora)
z 1. októbra 2020 (*)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Článok 99 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora – Smernica 90/435/EHS – Spoločný systém zdaňovania uplatňovaný v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch – Pôsobnosť ratione temporis – Daň z príjmov za obdobie pred pristúpením členského štátu k Európskej únii – Dodatočný platobný výmer vydaný po dni pristúpenia“
Vo veci C‑113/20,
ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 28. novembra 2019 a doručený Súdnemu dvoru 28. februára 2020, ktorý súvisí s konaním:
Slovenský plynárenský priemysel a.s.
proti
Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky,
SÚDNY DVOR (šiesta komora),
v zložení: predseda šiestej komory M. Safjan (spravodajca), sudcovia C. Toader a N. Jääskinen,
generálny advokát: G. Hogan,
tajomník: A. Calot Escobar,
so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálneho advokáta, že vo veci sa rozhodne odôvodneným uznesením v súlade s článkom 99 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora,
vydal toto
Uznesenie
1 Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu smernice Rady 90/435/EHS z 23. júla 1990 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch (Ú. v. ES L 225, 1990, s. 6; Mim. vyd. 09/001, s. 147), zmenenej smernicou Rady 2003/123/ES z 22. decembra 2003 (Ú. v. EÚ L 7, 2004, s. 41; Mim. vyd. 09/002, s. 3).
2 Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou Slovenský plynárenský priemysel a.s. (ďalej len „SPP“) a Finančným riaditeľstvom Slovenskej republiky vo veci dodatočného platobného výmeru za rok 2003.
Právny rámec
Právo Únie
Akt o pristúpení
3 Článok 2 Aktu o podmienkach pristúpenia Českej republiky, Estónskej republiky, Cyperskej republiky, Lotyšskej republiky, Litovskej republiky, Maďarskej republiky, Maltskej republiky, Poľskej republiky, Slovinskej republiky a Slovenskej republiky a o úpravách zmlúv, na ktorých je založená Európska únia (Ú. v. EÚ L 236, 2003, s. 33; ďalej len „akt o pristúpení“) stanovuje:
„Odo dňa pristúpenia budú ustanovenia pôvodných zmlúv a aktov prijatých orgánmi a Európskou centrálnou bankou pred pristúpením záväzné pre nové členské štáty a budú sa uplatňovať za podmienok stanovených v týchto zmluvách a v tomto akte.“
4 Článok 53 aktu o pristúpení stanovuje:
„Nové členské štáty budú po pristúpení považované za adresátov smerníc a rozhodnutí v zmysle článku 249 zmluvy o ES a článku 161 zmluvy o Euratom za predpokladu, že tieto smernice a rozhodnutia boli adresované všetkým súčasným členským štátom. S výnimkou smerníc a rozhodnutí, ktoré nadobudnú účinnosť podľa článku 254 odseku 1 a 2 zmluvy o ES, sa predpokladá, že novým členským štátom boli doručené oznámenia o takýchto smerniciach a rozhodnutiach odo dňa pristúpenia.“
5 Článok 54 aktu o pristúpení stanovuje:
„Nové členské štáty prijmú opatrenia nevyhnutné na to, aby odo dňa pristúpenia dosiahli súlad s ustanoveniami smerníc a rozhodnutí v zmysle článku 249 zmluvy o ES a článku 161 zmluvy o Euratom, pokiaľ v prílohách uvedených v článku 24 alebo v ktoromkoľvek inom ustanovení tohto aktu nie je stanovená iná lehota.“
Smernica 90/435
6 Podľa článku 1 smernice 90/435:
„1. Každý členský štát uplatňuje túto smernicu:
– na rozdeľovanie zisku prijatého spoločnosťami tohto štátu, ktorý pochádza od dcérskych spoločností iných členských štátov,
– na rozdeľovanie zisku dcérskymi spoločnosťami z tohto štátu svojim materským spoločnostiam v iných členských štátoch.
2. Táto smernica nebráni uplatňovaniu vnútroštátnych alebo z dohôd vyplývajúcich ustanovení nevyhnutných k zamedzeniu daňových únikov a zneužívaniu daňového režimu.“
Zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia uzavretá medzi Československou socialistickou republikou a Holandským kráľovstvom
7 Článok 10 zmluvy o zamedzení dvojakého zdanenia a zabránení daňovému úniku v odbore daní z príjmu a z majetku, ktorú 4. marca 1974 uzavrela Československá socialistická republika a Holandské kráľovstvo (ďalej len „zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia“), stanovuje:
„1. Dividendy vyplácané spoločnosťou, ktorá má sídlo v jednom z oboch štátov, osobe, ktorá má bydlisko alebo sídlo v druhom štáte, sa môžu zdaniť v tomto druhom štáte.
2. Jednako tieto dividendy sa môžu zdaniť v štáte, v ktorom má sídlo spoločnosť, ktorá ich vypláca, a to podľa zákonov tohto štátu. Takto určená daň však nemôže presiahnuť 10 % hrubej sumy dividend.
3. Štát, v ktorom má sídlo spoločnosť vyplácajúca dividendy, nezdaní bez ohľadu na ustanovenie odseku 2 dividendy vyplácané touto spoločnosťou spoločnosti, ktorej majetok je úplne alebo čiastočne rozdelený na akcie a ktorá má sídlo v druhom štáte a vlastní priamo najmenej 25 % majetku spoločnosti vyplácajúcej dividendy.“
Slovenské právo
8 V zmysle § 22 ods. 1 písm. d) bodu 4 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov z 24. novembra 1999, v znení účinnom v čase skutkových okolností vo veci samej, sa príjmy z podielov na zisku (dividendy) chápu ako príjmy, ktoré daňovník podliehajúci obmedzenej daňovej povinnosti získava zo zdroja nachádzajúceho sa na území Slovenskej republiky. Podľa § 36 ods. 2 písm. c) bodu 1 tohto zákona dividendy vyplácané nerezidentom podliehajú osobitnej sadzbe dane vybranej zrážkou vo výške 15 %.
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
9 Rozhodnutím slovenskej vlády zo 14. marca 2002 bolo 49 % dočasnej účasti Fondu národného majetku Slovenskej republiky v spoločnosti SPP predaných investorom z Nemecka a Francúzska, a to spoločnostiam Ruhrgas Mittel- und Osteuropa GmbH a GDF Investissements 2 SA (ďalej len „nemecká a francúzska spoločnosť“), ktoré boli dcérskymi spoločnosťami pôvodných zahraničných akcionárov spoločnosti SPP. Dňa 10. februára 2003 nemecká a francúzska spoločnosť založili podľa holandského práva spoločnosť Slovak Gas Holding BV so sídlom v Holandsku.
10 Dňa 11. februára 2003 nemecká a francúzska spoločnosť požiadali predstavenstvo spoločnosti SPP o schválenie prevodu akcií v ich vlastníctve na spoločnosť Slovak Gas Holding. Tento prevod, ktorý bol schválený na mimoriadnom valnom zhromaždení spoločnosti SPP 21. marca 2003, sa uskutočnil 29. mája 2003.
11 Dňa 16. júna 2003 riadne valné zhromaždenie spoločnosti SPP prijalo rozhodnutie o rozdelení dividend akcionárom za rok 2002. SPP z dividend vyplatených spoločnosti Slovak Gas Holding nezrazila a neodviedla daň z príjmov vyberanú zrážkou. Pri zdaňovaní dividend vyplatených tejto spoločnosti SPP automaticky uplatnila zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia a vyplatené dividendy nezdanila na základe článku 10 ods. 3 tejto zmluvy.
12 Dňa 28. júla 2003 boli spoločne uzavreté dve zmluvy o pôžičke medzi spoločnosťou Slovak Gas Holding na jednej strane a nemeckou a francúzskou spoločnosťou na druhej strane. Dňa 28. novembra 2003 sa valné zhromaždenie akcionárov spoločnosti Slovak Gas Holding rozhodlo vyplatiť týmto dvom akcionárom preddavky na dividendy za rok 2003. Pohľadávky každého akcionára spoločnosti Slovak Gas Holding vyplývajúce z nároku na preddavky na dividendy boli vyrovnané započítaním záväzku z nesplatenej istiny poskytnutej pôžičky a nesplatenej časti úrokov. Započítanie pohľadávok a záväzkov sa uskutočnilo v termíne splatnosti pôžičky, teda 30. novembra 2003.
13 Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (Slovensko) vykonal v spoločnosti SPP daňovú kontrolu dane z príjmov vyberanej zrážkou za zdaňovacie obdobie roku 2003 a o jej výsledku vyhotovil protokol z 22. januára 2010. Dňa 4. februára 2010 SPP predložila svoje pripomienky k tomuto protokolu, na základe ktorých bol vyhotovený dodatok k uvedenému protokolu.
14 Podľa zistení Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty mala SPP zraziť a odviesť daň z príjmov vyberanú zrážkou, pokiaľ ide o dividendy vyplatené spoločnosti Slovak Gas Holding, ktoré boli v skutočnosti vyplatené v prospech nemeckej a francúzskej spoločnosti.
15 Táto daňová kontrola sa skončila 12. februára 2010 diskusiou o tomto istom protokole so spoločnosťou SPP a vyrubovacie konanie začalo nasledujúci deň.
16 Rozhodnutím z 21. decembra 2015 Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky potvrdilo dodatočný platobný výmer vydaný voči spoločnosti SPP daňovým úradom pre vybrané daňové subjekty za zdaňovacie obdobie roku 2003.
17 SPP podala proti tomuto rozhodnutiu z 21. decembra 2015 žalobu na Krajský súd v Bratislave. Rozsudkom z 3. mája 2017 tento súd žalobu zamietol.
18 SPP podala proti tomuto rozsudku kasačnú sťažnosť na Najvyšší súd Slovenskej republiky.
19 Za týchto okolností Najvyšší súd Slovenskej republiky rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:
„1. Uplatnia sa ustanovenia smernice [90/435], zmenenej smernicou [2003/123], na vyrubovacie konanie, o aké sa jedná vo veci samej, v ktorom správca dane vyrubil dodatočným platobným výmerom daňovému subjektu rozdiel dane z príjmov vyberanej zrážkou za zdaňovacie obdobie 2003, teda za obdobie pred vstupom Slovenskej republiky do Európskej únie, hoci rozhodnutie bolo vydané po vstupe Slovenskej republiky do Európskej únie?
2. Ak je odpoveď na prvú otázku kladná, je v súlade s článkom 1 ods. 2 smernice [90/435], zmenenej smernicou [2003/123], situácia, o akú sa jedná vo veci samej, ak štát (Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky) vyrubí daňovému subjektu dodatočným platobným výmerom rozdiel dane z príjmov vyberanej zrážkou s poukazom na zákaz zneužívania daňového režimu, keď sám štát udelí ako väčšinový akcionár tohto daňového subjektu súhlas na konanie, ktoré následne označí ako zákaz zneužívania daňového režimu?“
O prejudiciálnych otázkach
20 Podľa článku 99 rokovacieho poriadku ak odpoveď na položenú prejudiciálnu otázku možno jednoznačne vyvodiť z judikatúry alebo nevyvoláva žiadne dôvodné pochybnosti, Súdny dvor môže na návrh sudcu spravodajcu po vypočutí generálneho advokáta kedykoľvek rozhodnúť formou odôvodneného uznesenia.
21 V tejto veci je potrebné uplatniť uvedené ustanovenie.
O prvej otázke
22 Svojou prvou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa smernica 90/435 uplatňuje na situáciu, v ktorej daňový orgán členského štátu vyrubil daňovníkovi daň z príjmov, ktorá nebola odvedená, za zdaňovacie obdobie predchádzajúce pristúpeniu tohto členského štátu k Únii prostredníctvom dodatočného platobného výmeru vydaného po tomto pristúpení.
23 Na úvod treba uviesť, že článok 2 aktu o pristúpení stanovuje, že odo dňa pristúpenia budú ustanovenia pôvodných zmlúv a aktov prijatých orgánmi a Európskou centrálnou bankou pred pristúpením záväzné pre nové členské štáty a budú sa uplatňovať za podmienok stanovených v týchto zmluvách a v tomto akte.
24 Uvedený akt neobsahuje osobitné ustanovenia týkajúce sa uplatnenia článkov smernice 90/435 pred pristúpením dotknutých členských štátov.
25 Vzhľadom na neexistenciu takýchto ustanovení sa smernica 90/435 uplatňuje v Slovenskej republike odo dňa jej pristúpenia k Únii, teda od 1. mája 2004, v súlade s článkami 2, 53 a 54 aktu o pristúpení (pozri v tomto zmysle rozsudky z 2. októbra 1997, Saldanha a MTS, C‑122/96, EU:C:1997:458, bod 14, ako aj zo 6. októbra 2015, T‑Mobile Czech Republic a Vodafone Czech Republic, C‑508/14, EU:C:2015:657, bod 58).
26 V prejednávanej veci z rozhodnutia vnútroštátneho súdu vyplýva, že dodatočný platobný výmer, o ktorý ide vo veci samej, sa týka transakcií týkajúcich sa rozdelenia dividend, ku ktorým došlo v roku 2003.
27 Okrem toho návrh na začatie prejudiciálneho konania neobsahuje indície, na základe ktorých by bolo možné usúdiť, že tento dodatočný platobný výmer mal za cieľ upraviť situáciu týkajúcu sa iného obdobia než roku 2003.
28 Za týchto podmienok treba uviesť, že skutkové okolnosti sporu vo veci samej nastali pred pristúpením Slovenskej republiky k Únii. Dodatočný platobný výmer, o ktorý ide vo veci samej, sa totiž týka obdobia pred týmto dátumom (pozri v tomto zmysle uznesenia z 9. februára 2006, Lakép a i., C‑261/05, neuverejnené, EU:C:2006:98, body 12 a 20, ako aj z 11. mája 2017, Exmitiani, C‑286/16, neuverejnené, EU:C:2017:368, bod 14).
29 Je pravda, že vnútroštátny súd vo svojej prvej otázke odkazuje na skutočnosť, že dodatočný platobný výmer, o ktorý ide vo veci samej, bol vydaný po pristúpení Slovenskej republiky k Únii.
30 Samotná existencia akejkoľvek skutočnosti, ktorá nastala po pristúpení dotknutého členského štátu k Únii a viaže sa na okolnosti predchádzajúce tomuto dátumu, pričom je ich dôsledkom, však nestačí na prijatie záveru, že smernica 90/435 je uplatniteľná v takej veci, o akú ide vo veci samej (pozri v tomto zmysle uznesenie z 11. mája 2011, Semerdžiev, C‑32/10, neuverejnené, EU:C:2011:288, bod 26, a rozsudok z 30. apríla 2020, EUROVIA, C‑258/19, EU:C:2020:345, bod 43).
31 V dôsledku toho treba na prvú položenú otázku odpovedať tak, že smernica 90/435 sa neuplatňuje na situáciu, v ktorej daňový orgán členského štátu vyrubil daňovníkovi daň z príjmov, ktorá nebola odvedená, za zdaňovacie obdobie predchádzajúce pristúpeniu tohto členského štátu k Únii prostredníctvom dodatočného platobného výmeru vydaného po tomto pristúpení.
O druhej otázke
32 S prihliadnutím na odpoveď na prvú otázku nie je potrebné odpovedať na druhú otázku.
O trovách
33 Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (šiesta komora) rozhodol takto:
Smernica Rady 90/435/EHS z 23. júla 1990 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch sa neuplatňuje na situáciu, v ktorej daňový orgán členského štátu vyrubil daňovníkovi daň z príjmov, ktorá nebola odvedená, za zdaňovacie obdobie predchádzajúce pristúpeniu tohto členského štátu k Európskej únii prostredníctvom dodatočného platobného výmeru vydaného po tomto pristúpení.
V Luxemburgu 1. októbra 2020
Tajomník | | Predseda šiestej komory |
A. Calot Escobar | | M. Safjan |