SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Sexta)
de 16 de septiembre de 1999 (1)
«Incumplimiento de Estado - Importaciones y adquisiciones de armamento -
Sexta Directiva del IVA - Normativa nacional no conforme»
En el asunto C-414/97,
Comisión de las Comunidades Europeas, representada por los Sres. Miguel
Díaz-Llanos La Roche, Consejero Jurídico, y Carlos Gómez de la Cruz, miembro
del Servicio Jurídico, en calidad de Agentes, que designa como domicilio en
Luxemburgo el despacho de éste, Centre Wagner, Kirchberg,
contra
Reino de España, representado por la Sra. Nuria Díaz Abad, Abogado del Estado,
en calidad de Agente, que designa como domicilio en Luxemburgo la sede de la
Embajada de España, 4-6, boulevard E. Servais,
que tiene por objeto que se declare que el Reino de España ha incumplido las
obligaciones que le incumben en virtud del Tratado CE al considerar exentas del
Impuesto sobre el Valor Añadido las importaciones y adquisiciones
intracomunitarias de armamento, munición y material para uso exclusivamente
militar, distinto de las aeronaves y los barcos de guerra comprendidos en los puntos
23 y 25 del Anexo F de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de
1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los
Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema
común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme (DO L 145,
p. 1; EE 09/01, p. 54), no obstante lo dispuesto en los artículos 2, punto 2, 14,
28 bis y 28 quater, parte B, de esta misma Directiva,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Sexta),
integrado por los Sres.: P.J.G. Kapteyn, Presidente de Sala; G. Hirsch y J.L. Murray
(Ponente), Jueces;
Abogado General: Sr. A. Saggio;
Secretario: Sr. R. Grass;
visto el informe del Juez Ponente;
oídas las conclusiones del Abogado General, presentadas en audiencia pública el
18 de marzo de 1999;
dicta la siguiente
Sentencia
- 1.
- Mediante escrito presentado en la Secretaría del Tribunal de Justicia el 5 de
diciembre de 1997, la Comisión de las Comunidades Europeas interpuso, con
arreglo al artículo 169 del Tratado CE (actualmente, artículo 226 CE), un recurso
que tiene por objeto que se declare que el Reino de España ha incumplido las
obligaciones que le incumben en virtud del Tratado CE al considerar exentas del
Impuesto sobre el Valor Añadido las importaciones y adquisiciones
intracomunitarias de armamento, munición y material para uso exclusivamente
militar, distinto de las aeronaves y los barcos de guerra comprendidos en los puntos
23 y 25 del Anexo F de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de
1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los
Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema
común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme (DO L 145,
p. 1; EE 09/01, p. 54), no obstante lo dispuesto en los artículos 2, punto 2, 14,
28 bis y 28 quater, parte B, de esta misma Directiva.
- 2.
- Según la Sexta Directiva, estarán sujetas al IVA:
- las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas a título oneroso
en el interior del país por un sujeto pasivo que actúe como tal (artículo 2,
punto 1);
- las importaciones de bienes (artículo 2, punto 2);
- las adquisiciones intracomunitarias de bienes [artículo 28 bis insertado por
la Directiva 91/680/CEE, de 16 de diciembre de 1991, que completa el
sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido y modifica, con vistas
a la abolición de las fronteras fiscales, la Directiva 77/388 (DO L 376, p. 1)].
- 3.
- En el artículo 14 de esta Directiva se enumeran las exenciones admitidas en las
importaciones. En el artículo 28 quater, parte B (insertado por la Directiva 91/680),
se enumeran las exenciones admitidas en las adquisiciones intracomunitarias de
bienes.
- 4.
- Conforme a lo dispuesto en el Acta relativa a las condiciones de adhesión del
Reino de España y de la República Portuguesa y a las adaptaciones de los
Tratados (DO 1985, L 302, p. 23; en lo sucesivo, «Acta de adhesión»), la Sexta
Directiva es aplicable en España, a excepción de las Islas Canarias, Ceuta y Melilla.
- 5.
- Según la Ley 6/1987, de 14 de mayo, sobre dotaciones presupuestarias para
inversiones y sostenimiento de las Fuerzas Armadas (BOE de 19 de mayo de 1987;
en lo sucesivo, «Ley española»), estará exenta del IVA la importación en España,
incluidas las entregas procedentes de otros Estados miembros, de armamento,
munición y material de uso exclusivamente militar, con efectos retroactivos al 1 de
enero de 1986.
- 6.
- En virtud de esta Ley, el Reino de España no aplica el IVA a determinadas
importaciones y adquisiciones intracomunitarias de bienes que, a juicio de la
Comisión, deberían estar sujetas a dicho impuesto, dado que la exención no está
prevista ni en los artículos 14 y 28 quater de la Sexta Directiva, ni en el Acta de
adhesión.
- 7.
- Al estimar que el establecimiento de dicha exención era contrario a lo dispuesto
en el artículo 2, punto 2, de la Sexta Directiva, la Comisión requirió al Gobierno
español, mediante escrito de 7 de febrero de 1990, para que le presentara sus
observaciones en el plazo de dos meses.
- 8.
- Las autoridades españolas respondieron mediante escrito de 7 de mayo de 1990.
Sin embargo, la Comisión consideró que, pese a los argumentos aducidos por las
autoridades españolas, la introducción de dicha exención en el ordenamiento
jurídico español constituía una infracción de las disposiciones de la Sexta Directiva.
- 9.
- Ahora bien, en vista de que, desde el 1 de enero de 1993, el Reino de España
podía, en virtud de la Directiva 91/680, eximir del IVA determinadas operaciones
relativas a los barcos de guerra y a las aeronaves contempladas en los puntos 23
y 25 del Anexo F de la Sexta Directiva, la Comisión estimó que, si bien España
había infringido esta Directiva respecto al material militar hasta el 1 de enero de
1993, tal infracción había desaparecido a partir de entonces por lo que se refiere
al material mencionado en los puntos 23 y 25 del mismo Anexo.
- 10.
- El 6 de agosto de 1996, la Comisión dirigió al Reino de España un dictamen
motivado en el que lo instó a adoptar las medidas necesarias para ajustarse a él en
el plazo de dos meses a partir de su notificación.
- 11.
- Mediante carta de 16 de junio de 1997, el Reino de España respondió al dictamen
motivado, reiterando en lo fundamental su postura.
- 12.
- Habida cuenta de los datos proporcionados por las autoridades españolas, la
Comisión consideró que el Reino de España no se había atenido al dictamen
motivado, por lo que interpuso el presente recurso.
- 13.
- La Comisión alega que, en virtud de la Sexta Directiva, toda importación y toda
adquisición intracomunitaria de bienes están sujetas al IVA. Ello es así excepto en
tres situaciones: en primer lugar, en el caso de las exenciones enumeradas de forma
limitativa en los artículos 14 o 28 quater de la Sexta Directiva; en segundo lugar,
en el caso del artículo 28, apartado 3, de esta Directiva, que permite aplicar
temporalmente una exención durante el período transitorio previsto en el apartado
4, y, por último, en el caso de que la exención esté prevista en el Acta de adhesión.
- 14.
- La Comisión sostiene que los artículos 14 y 28 quater establecen la lista de las
exenciones que los Estados miembros deben -o pueden- conceder. Afirma que en
esta lista no figura ninguna exención relativa al armamento, la munición y el
material para uso exclusivamente militar, como la que concede la Ley española.
- 15.
- La Comisión estima que el Acta de adhesión imponía al Reino de España la
obligación de poner en vigor las medidas necesarias para dar cumplimiento a lo
dispuesto en las Directivas desde el momento de su adhesión. Alega que el Reino
de España implantó el IVA mediante la Ley 30/1985, de 2 de agosto (BOE de 9
de agosto de 1985), que comenzó a surtir efectos el 1 de enero de 1986.
- 16.
- La Comisión considera que, en la fecha en que se implantó el IVA, el Reino de
España estableció, pues, la sujeción a este impuesto de toda importación o toda
adquisición intracomunitaria de material militar, y que la exención de tales
operaciones no fue decidida hasta más de un año después, pero con efectos
retroactivos a la fecha en que empezó a percibirse el IVA en España.
- 17.
- El Reino de España sostiene que la legislación interna española se ajusta a la
normativa comunitaria y, concretamente, al artículo 223, apartado 1, letra b), del
Tratado CE [actualmente artículo 296, apartado 1, letra b), CE, tras su
modificación], que establece la cláusula de salvaguardia por la que se autoriza a los
Estados miembros a adoptar las medidas que estimen necesarias para la protección
de los intereses esenciales de su seguridad y que se refieran a la producción o al
comercio de armas, munición y material de guerra. Indica que la Ley española,
prorrogada por la Ley 9/1990, ha de entenderse promulgada al amparo de este
artículo, toda vez que la exención del IVA constituye una medida necesaria para
conseguir los objetivos esenciales del Plan Estratégico Conjunto y, en particular,
para asegurar la eficacia de las Fuerzas Armadas españolas en la defensa nacional
y en el marco de la Organización del Tratado del Atlántico Norte.
- 18.
- Con carácter preliminar, la Comisión indica que el motivo alegado en su defensa
por el Reino de España es extemporáneo, por no haber sido invocado en ningún
momento durante el procedimiento administrativo previo. Recuerda que, según la
jurisprudencia del Tribunal de Justicia, los motivos de infracción imputados por la
Comisión al Estado miembro deben ser idénticos a lo largo de las diferentes fases
del procedimiento, de modo que la Comisión sólo puede aportar ciertas precisiones
en apoyo de su tesis. Según la Comisión, esta exigencia es aplicable, mutatis
mutandis, en el presente caso.
- 19.
- A este respecto, basta con señalar que tal exigencia sería contraria al principio
general de respeto de los derechos de defensa. Según la jurisprudencia del Tribunal
de Justicia, la regularidad del procedimiento administrativo previo constituye una
garantía esencial querida por el Tratado, no sólo para la protección de los derechos
del Estado miembro de que se trate, sino también para garantizar que el posible
procedimiento contencioso tenga por objeto un litigio claramente definido (véase
el auto de 11 de julio de 1995, Comisión/España, C-266/94, Rec. p. I-1975,
apartado 17). Así, una vez que el objeto ha quedado definido, el Estado miembro
tiene derecho a invocar en su defensa todos los motivos que estén a su disposición.
Por lo demás, ninguna norma procedimental obliga al correspondiente Estado
miembro a presentar, durante el procedimiento administrativo previo, todas las
alegaciones en las que pueda basar su defensa en el marco de un recurso fundado
en el artículo 169 del Tratado.
- 20.
- La Comisión estima que, por cuanto constituye una excepción a la regla de sujeción
al IVA, la medida supuestamente necesaria adoptada por el Reino de España con
arreglo a la cláusula de salvaguardia del artículo 223, apartado 1, letra b), del
Tratado es de interpretación estricta. La Comisión deduce que correspondía al
Reino de España acreditar en qué medida la sujeción al IVA podría afectar a los
intereses esenciales de la seguridad nacional. Se remite a reiterada jurisprudencia
del Tribunal de Justicia en virtud de la cual un Estado miembro no puede alegar
disposiciones, prácticas o situaciones de su ordenamiento jurídico interno para
justificar el incumplimiento de las obligaciones y plazos que establece una Directiva.
- 21.
- En este contexto, procede señalar, como ya declaró este Tribunal de Justicia en la
sentencia de 15 de mayo de 1986, Johnston (222/84, Rec. p. 1651), apartado 26,
que el Tratado sólo prevé excepciones aplicables a situaciones que pueden poner
en peligro la seguridad pública en sus artículos 36, 48, 56, 223 y 224 del Tratado
CE (actualmente artículos 30 CE, 39 CE, 46 CE, 296 CE y 297 CE, tras su
modificación), que se refieren a hipótesis excepcionales delimitadas. Estos artículos,
por su carácter limitado, no se prestan a una interpretación extensiva.
- 22.
- Por consiguiente, corresponde al Estado miembro que desea ampararse en estas
excepciones aportar la prueba de que las exenciones no exceden de los límites dedichas hipótesis. En el presente caso, procede señalar que el Reino de España no
ha demostrado que las exenciones previstas por la Ley española sean necesarias
para proteger intereses esenciales de su seguridad. En efecto, según se indica
claramente en la exposición de motivos de dicha Ley, su objetivo principal es
definir y asignar los recursos financieros que posibiliten la potenciación y
modernización de las Fuerzas Armadas españolas, constituyendo la base
económico-financiera del Plan Estratégico Conjunto. De ello se deduce que las
exenciones del IVA no son necesarias para alcanzar el objetivo de protección de
los intereses esenciales de la seguridad del Reino de España.
- 23.
- Por lo demás, como observó el Abogado General en el punto 12 de sus
conclusiones, la sujeción al IVA de las importaciones y adquisiciones de armamento
no haría peligrar tal objetivo, puesto que los ingresos procedentes del pago del IVA
que gravaría tales operaciones revertirían en las arcas del Estado, salvo el pequeño
porcentaje que, como recursos propios, engrosaría las arcas de la Comunidad.
- 24.
- Por consiguiente, procede señalar que el Gobierno español no ha demostrado que
la supresión de la exención del IVA de las importaciones y adquisiciones de
armamento, munición y material de uso exclusivamente militar, prevista por la Ley
española, constituya una medida que pueda poner en peligro la protección de
intereses esenciales de la seguridad del Reino de España, de modo que tales
exenciones estén justificadas en virtud del artículo 223, apartado 1, letra b), del
Tratado.
- 25.
- Para justificar las exenciones previstas en la Ley española, el Reino de España
invoca, además, el artículo 28, apartado 3, letra b), de la Sexta Directiva, que
permite a los Estados miembros continuar dejando exentas, durante un período
transitorio, las operaciones enumeradas en el Anexo F, entre las que figuran, en
los puntos 23 y 25, «las entregas, transformaciones, reparaciones, mantenimiento,
fletamento y arrendamiento de aeronaves utilizadas por las instituciones del Estado,
así como de los objetos incorporados a estas aeronaves o que sirven para su
explotación», y «las entregas, transformaciones, reparaciones, mantenimiento,
fletamento y arrendamiento de barcos de guerra».
- 26.
- Según el Reino de España, el artículo 28, apartado 3, de la Sexta Directiva no
regula el régimen transitorio aplicable a los Estados miembros que se hayan
incorporado a la Comunidad con posterioridad al 31 de diciembre de 1977. Sin
embargo, entiende que sería injusto tratar a los nuevos Estados miembros que se
adhieran a las Comunidades Europeas de manera menos favorable que a los que
ya eran miembros en aquella fecha, de modo que los nuevos Estados miembros
también podrán hacer uso de los derechos establecidos en el artículo 28 de la Sexta
Directiva desde el día de su incorporación a la Comunidad y sin necesidad de que
este derecho esté expresamente previsto en el Acta de adhesión.
- 27.
- El Reino de España señala que el artículo 9 de la Ley 44/1982, de 7 de julio, sobre
dotaciones presupuestarias para inversiones y sostenimiento de las Fuerzas
Armadas (BOE de 21 de julio de 1982), declaraba exentas del Impuesto de
Compensación de Gravámenes Interiores las importaciones de material de toda
clase necesario para el Plan de Inversiones de las Fuerzas Armadas españolas.
Aclara que dicho impuesto desapareció con la implantación del IVA y fue
absorbido por éste como consecuencia de la adhesión de España a las
Comunidades. Por consiguiente, considera que la exención controvertida existía en
el momento de su adhesión y podía ser mantenida al amparo del artículo 28 de la
Sexta Directiva.
- 28.
- Por el contrario, la Comisión estima que el Impuesto de Compensación de
Gravámenes Interiores desapareció con la implantación del IVA mediante la Ley
30/1985, que comenzó a surtir efectos el 1 de enero de 1986, fecha de
incorporación del Reino de España a las Comunidades Europeas. La Comisión
deduce, pues, que, en el momento de la introducción del IVA, el Reino de España
estableció la sujeción a éste de toda importación o adquisición intracomunitaria de
material militar. Alega que la exención de tales operaciones fue decidida
posteriormente por el Reino de España mediante la Ley española (pero con
efectos retroactivos al 1 de enero de 1986).
- 29.
- A este respecto, basta con señalar que, según la jurisprudencia del Tribunal de
Justicia (véase la sentencia de 17 de octubre de 1991, Comisión/España, C-35/90,
Rec. p. I-5073, apartado 7), al haber sometido el Reino de España las entregas de
armamento, munición y material para uso exclusivamente militar procedente de
otros Estados miembros al régimen general del IVA, mediante la Ley 30/1985, que
entró en vigor el 1 de enero de 1986, ya no podía invocar posteriormente la
facultad de continuar dejando exentas dichas actividades conforme al artículo 28,
apartado 3, letra b), de la Sexta Directiva.
- 30.
- Procede, además, señalar que una exención de carácter retroactivo, como la
prevista en la legislación española, sería contraria a la finalidad de la disposición
comunitaria. En efecto, según reiterada jurisprudencia, el artículo 28, apartado 3,
letra b), de la Sexta Directiva se opone, por sus propios términos, a la introducción
de nuevas exenciones (véanse las sentencias de 8 de julio de 1986, Kerrutt, 73/85,
Rec. p. 2219, apartado 17, y de 27 de octubre de 1992, Comisión/Alemania,
C-74/91, Rec. p. I-5437, apartado 15).
- 31.
- Por lo que respecta al alcance del artículo 28, apartado 3 bis, insertado por la
Directiva 91/680, que autoriza al Reino de España a eximir del IVA las
operaciones enumeradas en los puntos 23 y 25 del Anexo F, procede señalar que,
por tratarse de una excepción, tal exención es de interpretación estricta (véase la
sentencia, Comisión/España, antes citada, apartado 9) y hace desaparecer sólo
parcialmente el incumplimiento del Reino de España. En efecto, por una parte, el
incumplimiento subsiste en su totalidad hasta el 1 de enero de 1993, fecha de
entrada en vigor de la Directiva 91/680, y, por otra parte, la excepción reconocida
en esta Directiva sólo se refiere a las aeronaves y a los barcos de guerra.
- 32.
- Por consiguiente, procede declarar que el Reino de España ha incumplido las
obligaciones que le incumben en virtud de la Sexta Directiva, en su versión
resultante de la Directiva 91/680, al considerar exentas del IVA las importaciones
y adquisiciones intracomunitarias de armamento, munición y material para uso
exclusivamente militar, distinto de las aeronaves y los barcos de guerra
comprendidos en los puntos 23 y 25 del Anexo F de dicha Directiva, no obstante
lo dispuesto en los artículos 2, punto 2, 14, 28 bis y 28 quater, parte B, de esta
misma Directiva.
Costas
- 33.
- A tenor del artículo 69, apartado 2, del Reglamento de Procedimiento, la parte que
pierda el proceso será condenada en costas, si así lo hubiera solicitado la otra
parte. Por haber sido desestimados los motivos formulados por el Reino de España,
y dado que la Comisión así lo solicitó, procede condenarlo en costas.
En virtud de todo lo expuesto,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Sexta)
decide:
1) Declarar que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le
incumben en virtud de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo
de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de
los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de
negocios - Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base
imponible uniforme, en su versión resultante de la Directiva 91/680/CEE
del Consejo, de 16 de diciembre de 1991, que completa el sistema común
del Impuesto sobre el Valor Añadido y que modifica, con vistas a la
abolición de las fronteras, la Directiva 77/388, al considerar exentas del
Impuesto sobre el Valor Añadido las importaciones y adquisiciones
intracomunitarias de armamento, munición y material para uso
exclusivamente militar, distinto de las aeronaves y los barcos de guerra
comprendidos en los puntos 23 y 25 del Anexo F de dicha Directiva, no
obstante lo dispuesto en los artículos 2, punto 2, 14, 28 bis y 28 quater,
parte B, de esta misma Directiva.
2) Condenar en costas al Reino de España.
Pronunciada en audiencia pública en Luxemburgo, a 16 de septiembre de 1999.
El Secretario
El Presidente de la Sala Sexta
R. Grass
P.J.G. Kapteyn