ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΗΣ ΓΕΝΙΚΗΣ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ
ELEANOR SHARPSTON
της 27ης Ιανουαρίου 2011 (1)
Υπόθεση C‑402/09
Ioan Tatu
κατά
Statul român prin Ministerul Finanţelor şi Economiei,
Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu,
Administraţia Finanţelor Publice Sibiu,
Administraţia Fondului pentru Mediu
και
Ministerul Mediului
[αίτηση του Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de Contencios administrativ (Ρουμανία) για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]
«Ελεύθερη κυκλοφορία των εμπορευμάτων – Φόρος λόγω ρυπάνσεως κατά την πρώτη ταξινόμηση εισαγομένων μεταχειρισμένων οχημάτων – Συμβατότητα με το άρθρο 110 ΣΛΕΕ»
1. Με την υπό κρίση αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως το Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de Contencios administrativ (Πρωτοδικείο Sibiu, τμήμα εμπορικών και διοικητικών διαφορών) (Ρουμανία) ζητεί από το Δικαστήριο να αποφανθεί επί του συμβατού προς το άρθρο 110 ΣΛΕΕ (πρώην άρθρο 90 ΕΚ) (2) φόρου (ο οποίος καλείται φόρος λόγω ρυπάνσεως) επιβαλλομένου επί εισαγομένων μεταχειρισμένων αυτοκινήτων.
Η νομοθεσία της Ευρωπαϊκής Ένωσης
2. Το άρθρο 110 ΣΛΕΕ προβλέπει τα εξής:
«Κανένα κράτος μέλος δεν επιβάλλει άμεσα ή έμμεσα στα προϊόντα άλλων κρατών μελών εσωτερικούς φόρους οποιασδήποτε φύσεως, ανωτέρους από εκείνους που επιβαρύνουν άμεσα ή έμμεσα τα ομοειδή εθνικά προϊόντα.
Κανένα κράτος μέλος δεν επιβάλλει στα προϊόντα των άλλων κρατών μελών εσωτερικούς φόρους, η φύση των οποίων οδηγεί έμμεσα στην προστασία άλλων προϊόντων.»
Πρότυπα εκπομπών ρύπων
3. Τα ευρωπαϊκά πρότυπα εκπομπών ρύπων θέτουν τα αποδεκτά ανώτατα όρια εκπομπών ρύπων από καινούργια μηχανοκίνητα οχήματα τα οποία πωλούνται στα κράτη μέλη. Όσον αφορά τα ελαφρά οχήματα κάτω των 3,5 τόνων, το πρώτο σχετικό πρότυπο (κοινώς γνωστό ως Euro 1) θεσπίστηκε με την οδηγία 91/441 (3), η οποία τέθηκε σε ισχύ την 1η Ιανουαρίου 1992. Έκτοτε, έχουν θεσπισθεί σταδιακώς αυστηρότεροι κανόνες με σκοπό τη βελτίωση της ποιότητας του αέρα στην Ευρωπαϊκή Ένωση.
Η εθνική νομοθεσία
4. Με το άρθρο 3 της Ordonanţă de Urgenţă a Guvernului (στο εξής: OUG) 50/2008 θεσπίστηκε φόρος (ο οποίος καλείται «φόρος λόγω ρυπάνσεως») για μηχανοκίνητα οχήματα των κατηγοριών M1 έως M3 και N1 έως N3 (4).
5. Δυνάμει του άρθρου 4, στοιχείο a, της OUG 50/2008, ο φόρος ήταν καταβλητέος κατά την πρώτη ταξινόμηση του μηχανοκίνητου οχήματος στη Ρουμανία, χωρίς να γίνεται διάκριση μεταξύ μηχανοκίνητων οχημάτων που κατασκευάστηκαν στη Ρουμανία ή στην αλλοδαπή, ή μεταξύ καινούργιων και μεταχειρισμένων οχημάτων.
6. Το άρθρο 6, παράγραφος 1, της OUG 50/2008 καθορίζει τον τρόπο υπολογισμού του φόρου και προβλέπει τα εξής:
«1. Το ποσό του φόρου καθορίζεται βάσει των κριτηρίων που τίθενται στα παραρτήματα 1 έως 4 και υπολογίζεται ως εξής:
a) Για τα μηχανοκίνητα οχήματα της κατηγορίας Μ1, τα οποία κατατάσσονται στις κατηγορίες εκπομπής ρύπων των προτύπων Euro 3, Euro 4, Euro 5, ή Euro 6:
1. Για τα μηχανοκίνητα οχήματα τα οποία κατατάσσονται στις κατηγορίες εκπομπής ρύπων των προτύπων Euro 4 ή Euro 3, ο φόρος υπολογίζεται βάσει των εκπομπών διοξειδίου του άνθρακα (CO2) και του ειδικού φόρου που εκφράζεται σε ευρώ/γραμμάριο CO2, σύμφωνα με το παράρτημα 1, καθώς και βάσει της κατηγορίας ρυπάνσεως και του ειδικού φόρου που εκφράζεται σε ευρώ/κυβικό εκατοστό, σύμφωνα με το παράρτημα 2, και βάσει του συντελεστή μειώσεως του φόρου ο οποίος αναγράφεται στη στήλη 2 του παραρτήματος 4, σύμφωνα με τον ακόλουθο μαθηματικό τύπο:
Επιβαλλόμενος φόρος = [(A x B x 30/100) + (C x D x 70/100)] x (100-E)/100,
όπου:
A = συνδυασμένη τιμή των εκπομπών CO2, εκπεφρασμένη σε γραμμάρια/χλμ·
B = ειδικός φόρος εκπεφρασμένος σε ευρώ/γραμμάριο CO2, ο οποίος αναγράφεται στη στήλη 3 του παραρτήματος 1·
C = ισχύς του κινητήρα (κυβισμός)·
D = ειδικός φόρος βάσει του κυβισμού, ο οποίος αναγράφεται στη στήλη 3 του παραρτήματος 2·
E = ποσοστιαία μείωση του φόρου που αναγράφεται στη στήλη 2 του παραρτήματος 4·
2. Για τα μηχανοκίνητα οχήματα τα οποία κατατάσσονται στις κατηγορίες εκπομπής ρύπων των προτύπων Euro 5 ή Euro 6, ο φόρος υπολογίζεται βάσει του μαθηματικού τύπου που αναγράφεται στο σημείο 1, κατά τον χρόνο ενάρξεως της ισχύος της νομοθεσίας περί εφαρμογής του κανονισμού (ΕΚ) 715/2007 του Συμβουλίου που αφορά την έγκριση τύπου μηχανοκίνητων οχημάτων όσον αφορά εκπομπές από ελαφρά επιβατηγά και εμπορικά οχήματα (Euro 5 και Euro 6) και σχετικά με την πρόσβαση σε πληροφορίες επισκευής και συντήρησης οχημάτων·
(b) Για τα μηχανοκίνητα οχήματα της κατηγορίας M1, τα οποία είτε δεν εμπίπτουν σε συγκεκριμένη ευρωπαϊκή κατηγορία ρυπάνσεως είτε εμπίπτουν στην κατηγορία ρυπάνσεως Euro 1 ή Euro 2, σύμφωνα με τον ακόλουθο μαθηματικό τύπο:
Επιβαλλόμενος φόρος = C x D x (100 - E)/100
όπου:
C = ισχύς του κινητήρα (κυβισμός)·
D = ειδικός φόρος βάσει του κυβισμού, ο οποίος αναγράφεται στη στήλη 3 του παραρτήματος 2·
Ε = ποσοστιαία μείωση του φόρου που αναγράφεται στη στήλη 2 του παραρτήματος 4·
[…]»
7. Το άρθρο 6, παράγραφος 3, της OUG 50/2008 αφορά τη μείωση της αξίας του οχήματος και ορίζει τα εξής:
«Η ποσοστιαία μείωση που προβλέπει το παράρτημα 4 καθορίζεται βάσει της παλαιότητας του οχήματος, του μέσου όρου των διανυθέντων ανά έτος χιλιομέτρων, της μηχανικής καταστάσεώς του και του εξοπλισμού του. Κατά τον υπολογισμό του φόρου, γίνεται περαιτέρω μείωση, στην περίπτωση που τα κριτήρια βάσει των οποίων υπολογίσθηκε το συγκεκριμένο ποσό διαφέρουν από το πρότυπο, σύμφωνα με τις προϋποθέσεις που θέτουν οι εκτελεστικοί κανονισμοί της παρούσας OUG επείγοντος χαρακτήρα.»
8. Το άρθρο 10 της OUG 50/2008 παρέχει το δικαίωμα ένδικης προσφυγής σε όποιον επιθυμεί να υποστηρίξει ότι έχει μειωθεί η αξία του οχήματος κατά ποσοστό μεγαλύτερο από το αναγραφόμενο στην κλίμακα της στήλης 2 του παραρτήματος 4. Συνοπτικώς, στην περίπτωση αυτή ακολουθεί εκτίμηση της αξίας του οχήματος από ανεξάρτητο πραγματογνώμονα, του οποίου η αμοιβή καθορίζεται σύμφωνα με τις ισχύουσες τρέχουσες τιμές. Κατόπιν προσκομίσεως από τον φορολογούμενο της εκθέσεως πραγματογνωμοσύνης, οι εθνικές αρχές προβαίνουν σε εκ νέου υπολογισμό του φόρου. Εάν ο φορολογούμενος δεν μείνει ικανοποιημένος από το αποτέλεσμα, μπορεί να ασκήσει προσφυγή ενώπιον των καθ’ ύλην αρμοδίων δικαστηρίων.
9. Το άρθρο 14 της OUG 50/2008 προέβλεπε ως ημερομηνία ενάρξεως της ισχύος αυτής την 1η Ιουλίου 2008. Ο φόρος ήταν καταβλητέος μόνο για μηχανοκίνητα οχήματα που ταξινομούνταν στη Ρουμανία μετά την εν λόγω ημερομηνία. Δεν είχε εφαρμογή στην περίπτωση προγενεστέρως ταξινομηθέντων οχημάτων, τα οποία είχαν ήδη τεθεί σε κυκλοφορία.
10. Η κλίμακα του παραρτήματος 4 ήταν προκαθορισμένη. Περιελάμβανε δύο στήλες, εκ των οποίων η πρώτη αφορούσε την παλαιότητα του οχήματος και η δεύτερη όριζε το ποσοστό της μειώσεως για κάθε κατηγορία βάσει της παλαιότητας των οχημάτων. Για αυτοκίνητα παλαιότητας κάτω του ενός μηνός, η ισχύουσα μείωση ήταν 3 τοις εκατό. Η μέγιστη προβλεπόμενη μείωση για οχήματα άνω των 15 ετών ήταν 95 τοις εκατό.
11. Οι κανονιστικές αποφάσεις στις οποίες παραπέμπει το άρθρο 6, παράγραφος 3, της OUG 50/2008 θεσπίστηκαν με την Norme Metodologice de aplicare a Ordonantei de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (κανονιστική απόφαση για την εφαρμογή της OUG 50/2008) (στο εξής: κανονιστική απόφαση) της 24ης Ιουνίου 2008, η οποία δημοσιεύθηκε στη Monitorul Oficial (Επίσημη Εφημερίδα) στις 30 Ιουνίου 2008. Το κεφάλαιο IV της κανονιστικής αποφάσεως (με τίτλο «υπολογισμός του φόρου») περιείχε διατάξεις που διεύρυναν τη βάση επί της οποίας υπολογιζόταν το ποσοστό μειώσεως της στήλης 2 του παραρτήματος 4 της OUG 50/2008. Ειδικότερα, καθόριζε τα τεκμήρια σχετικά με τα διανυθέντα ανά έτος χιλιόμετρα, την κατάσταση του οχήματος και τον εξοπλισμό επί των οποίων στηριζόταν η κλίμακα. Δεν λαμβανόταν υπόψη το σήμα ή το μοντέλο του αυτοκινήτου ή ο τρόπος κινήσεως. Το κεφάλαιο V (με τίτλο «καθορισμός της πραγματικής μειώσεως της αξίας μεταχειρισμένου οχήματος») κάλυπτε την περίπτωση που ο φορολογούμενος θα υποστήριζε ότι η αξία του οχήματος είχε μειωθεί κατά ποσοστό μεγαλύτερο από το προβλεπόμενο στη στήλη 2 του παραρτήματος 4.
12. Η OUG 50/2008 τροποποιήθηκε με την OUG 208/2008 pentru stabilirea unor măsuri privind taxa pe poluare pentru autovehicule (περί εφαρμογής ορισμένων μέτρων για τον φόρο λόγω ρυπάνσεως που αφορά μηχανοκίνητα οχήματα). Βάσει αυτής της OUG, τα οχήματα κυβισμού έως 2 000 cm3, τα οποία είχαν ταξινομηθεί για πρώτη φορά στη Ρουμανία ή σε άλλο κράτος μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης προ της 15ης Δεκεμβρίου 2008, απαλλάσσονταν από την υποχρέωση καταβολής φόρου λόγω ρυπάνσεως για μηχανοκίνητα οχήματα βάσει της OUG 50/2008. Τα νομοθετήματα αυτά εφαρμόζονταν μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2009.
13. Η OUG 208/2008 καταργήθηκε με την OUG 218/2008 privind modificarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (OUG 218/2008 για την τροποποίηση της OUG 50/2008 και τη θέσπιση φόρου λόγω ρυπάνσεως για μηχανοκίνητα οχήματα), η οποία τροποποίησε εκ νέου την OUG 50/2008. Αυτή η OUG προέβλεπε, μεταξύ άλλων, περαιτέρω απαλλαγές για ορισμένες κατηγορίες μηχανοκίνητων οχημάτων που είχαν ταξινομηθεί για πρώτη φορά (στη Ρουμανία ή σε άλλο κράτος μέλος) μεταξύ 15ης Δεκεμβρίου 2008 και 31ης Δεκεμβρίου 2009.
Η υπόθεση της κύριας δίκης και το προδικαστικό ερώτημα
14. Ο I. Tatu, προσφεύγων στην υπόθεση της κύριας δίκης, αγόρασε στη Γερμανία, τον Ιούλιο του 2008, ένα μεταχειρισμένο αυτοκίνητο Mercedes Benz. Το αυτοκίνητο είχε κατασκευασθεί το 1997, ενέπιπτε στην κατηγορία M1, είχε κυβισμό 2 155 cm3 και κατατασσόταν στην κατηγορία εκπομπής ρύπων του προτύπου Euro 2. Το τίμημα αγοράς ήταν 6 600 ευρώ.
15. Σύμφωνα με την OUG 50/2008, ο I. Tatu κατέβαλε τον φόρο λόγω ρυπάνσεως που του επέβαλαν οι ρουμανικές αρχές στις 27 Οκτωβρίου 2008. Με τις γραπτές παρατηρήσεις του, ο I. Tatu επισημαίνει ότι το ποσό του φόρου ανερχόταν σε 7 595 ρουμάνικα λέι (RON) (περίπου 2 054 ευρώ).
16. Εκτιμώντας ότι ο επίμαχος φόρος ήταν αντίθετος, μεταξύ άλλων, προς το άρθρο 90 ΕΚ (νυν άρθρο 110 ΣΛΕΕ), ο I. Tatu προσέφυγε ενώπιον του Tribunalul Sibiu, ζητώντας να του επιστραφεί το ποσό του καταβληθέντος φόρου. Ειδικότερα, υποστηρίζει ότι ο επίμαχος φόρος εισάγει διάκριση εις βάρος μεταχειρισμένων οχημάτων που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη, καθόσον, στην περίπτωση εισαγομένων οχημάτων, ο φόρος επιβάλλεται στο σύνολό του κατά την πρώτη ταξινόμηση στη Ρουμανία, ενώ για τα οχήματα που ταξινομήθηκαν στη Ρουμανία πριν από τη θέσπιση του φόρου αυτού, η φορολογική επιβάρυνση είναι, κατ’ ουσία, μηδενική.
17. Το Tribunalul Sibiu υπέβαλε στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:
«Αντίκεινται στο [άρθρο 110 ΣΛΕΕ] οι διατάξεις της OUG 50/2008, όπως αυτή τροποποιήθηκε μεταγενεστέρως; Θεσπίζεται όντως μέτρο εισάγον προδήλως δυσμενή διάκριση;»
18. Ο I. Tatu, η Τσεχική και η Ρουμανική Κυβέρνηση και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή κατέθεσαν γραπτές παρατηρήσεις. Ο I. Tatu, η Ρουμανική Κυβέρνηση και η Επιτροπή εκπροσωπήθηκαν κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση και ανέπτυξαν προφορικές παρατηρήσεις.
Προκαταρκτικές παρατηρήσεις
Τα κρίσιμα άρθρα της Συνθήκης
19. Μολονότι το προδικαστικό ερώτημα αφορά μόνον το άρθρο 110 ΣΛΕΕ, όπως ισχύει σήμερα, στη διάταξη περί παραπομπής γίνεται, επίσης, μνεία σε παρατηρήσεις του I. Tatu στην υπόθεση της κύριας δίκης που αφορούν άλλα άρθρα της Συνθήκης και συγκεκριμένα τα άρθρα 30 ΣΛΕΕ και 34 ΣΛΕΕ (πρώην άρθρα 25 ΕΚ και 28 ΕΚ). Για λόγους τάξεως, θα εξετάσω εν συντομία αν τα εν λόγω άρθρα έχουν εφαρμογή στη διαφορά της κύριας δίκης.
20. Είναι προφανές ότι ο επίμαχος φόρος δεν αποτελεί τελωνειακό δασμό υπό τη στενή του όρου έννοια. Όταν δε μια οικονομική επιβάρυνση η οποία δεν αποτελεί δασμό κατά κυριολεξία, ανεξαρτήτως της ονομασίας και της τεχνικής της, επιβάλλεται μονομερώς σε εμπορεύματα λόγω του ότι αυτά διέρχονται τα σύνορα, συνιστά φορολογική επιβάρυνση ισοδυνάμου αποτελέσματος υπό την έννοια των άρθρων 28 ΣΛΕΕ και 30 ΣΛΕΕ (πρώην άρθρα 23 ΕΚ και 25 ΕΚ) (5).
21. Εντούτοις, ο επίμαχος εν προκειμένω φόρος δεν εισπράττεται λόγω της διελεύσεως των συνόρων του κράτους μέλους το οποίο τον επέβαλε, αλλά εισπράττεται κατά την ταξινόμηση του οχήματος στο έδαφος του κράτους αυτού με σκοπό τη θέση του σε κυκλοφορία.
22. Ως εκ τούτου, ο φόρος αυτός εμπίπτει στο γενικό καθεστώς των εσωτερικών τελών σχετικά με τα εμπορεύματα και, επομένως, πρέπει να εξεταστεί με γνώμονα το άρθρο 110 ΣΛΕΕ (6).
23. Όσον αφορά το άρθρο 30 ΣΛΕΕ, κατά πάγια νομολογία, το πεδίο εφαρμογής του άρθρου αυτού δεν περιλαμβάνει τα εμπόδια στα οποία αναφέρονται άλλες ειδικές διατάξεις (7). Δεδομένου ότι στην περίπτωση του επίμαχου φόρου εφαρμόζεται το άρθρο 110 ΣΛΕΕ, το άρθρο 30 ΣΛΕΕ δεν μπορεί να εφαρμοσθεί εν προκειμένω.
Η διατύπωση του προδικαστικού ερωτήματος
24. Κατά το γράμμα του προδικαστικού ερωτήματος που υπέβαλε το αιτούν δικαστήριο, ζητείται από το Δικαστήριο να αποφανθεί σχετικά με την ερμηνεία εθνικής νομοθεσίας και ειδικότερα των διατάξεων της OUG 50/2008. Κατά πάγια νομολογία, το Δικαστήριο δεν είναι αρμόδιο να αποφαίνεται επί του συμβατού των διατάξεων εσωτερικού δικαίου προς τις διατάξεις του κοινοτικού δικαίου στο πλαίσιο της διαδικασίας του άρθρου 267 ΣΛΕΕ. Η ερμηνεία των εθνικών κανόνων εναπόκειται στο αιτούν δικαστήριο και μόνο (8). Ωστόσο, το Δικαστήριο μπορεί να παρέχει στα αιτούντα εθνικά δικαστήρια όλα τα στοιχεία ερμηνείας του δικαίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης (ΕΕ) που είναι αναγκαία προκειμένου αυτά να κρίνουν αν οι εθνικές διατάξεις συμβιβάζονται προς τις διατάξεις του δικαίου της ΕΕ (9). Υπό το πρίσμα αυτό, το Δικαστήριο μπορεί, ενδεχομένως, να αναδιατυπώσει το ερώτημα που του υποβλήθηκε (10).
25. Από τη διάταξη περί παραπομπής προκύπτει, επίσης, ότι η σχετική με την υπόθεση της κύριας δίκης νομοθεσία περιλαμβάνεται στην OUG 50/2008, όπως αυτή ίσχυε αρχικώς και όχι μετά την τροποποίησή της. Ως εκ τούτου, εξετάζοντας τα ζητήματα που τίθενται με τη διάταξη περί παραπομπής, το Δικαστήριο πρέπει να λάβει υπόψη την OUG ως ίσχυε πριν από τις επελθούσες τροποποιήσεις και όχι τις πράξεις που ακολούθησαν. Κατά συνέπεια, πρέπει να αγνοηθεί η περιεχόμενη στο προδικαστικό ερώτημα φράση, η αναφερόμενη στην OUG «όπως αυτή τροποποιήθηκε μεταγενεστέρως».
26. Καίτοι στο προδικαστικό ερώτημα γίνεται λόγος για «προδήλως δυσμενή διάκριση», το Δικαστήριο ουδόλως έχει αποφανθεί, με τη νομολογία του τη σχετική με το άρθρο 110 ΣΛΕΕ, ότι προϋπόθεση για τη διαπίστωση παραβάσεως του άρθρου αυτού είναι η ύπαρξη «προδήλως» δυσμενούς διακρίσεως. Ως εκ τούτου, ο όρος «προδήλως» πρέπει, επίσης, να αγνοηθεί κατά την εξέταση του προδικαστικού ερωτήματος.
27. Επιπροσθέτως, από κανένα στοιχείο της διατάξεως περί παραπομπής δεν προκύπτει ότι η φορολόγηση μεταχειρισμένων αυτοκινήτων που αποκτήθηκαν σε άλλο κράτος μέλος πλην της Ρουμανίας συνεπάγεται την έμμεση προστασία άλλων προϊόντων πλην των μηχανοκίνητων οχημάτων. Η δεύτερη παράγραφος του άρθρου 11 εφαρμόζεται μόνο στις περιπτώσεις κατά τις οποίες η επιβολή εσωτερικών φόρων συνεπάγεται τέτοιου είδους προστασία (11). Ως εκ τούτου, καθίσταται σαφές ότι στην υπόθεση που εκκρεμεί ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου έχει εφαρμογή η πρώτη παράγραφος του άρθρου αυτού.
28. Επομένως, το αιτούν δικαστήριο ζητεί προφανώς να διευκρινισθεί αν η πρώτη παράγραφος του άρθρου 110 ΣΛΕΕ αποκλείει εθνική κανονιστική ρύθμιση επιβάλλουσα νέο φόρο κατά την πρώτη ταξινόμηση μεταχειρισμένων μηχανοκίνητων οχημάτων από άλλο κράτος μέλος, καίτοι ο εν λόγω φόρος δεν βαρύνει τα αντίστοιχα οχήματα που υπήρχαν ήδη στην εθνική αγορά πριν από τη θέσπιση του φόρου αυτού.
29. Η εξέταση του ερωτήματος θα γίνει με βάση αυτό το δεδομένο.
Ανάλυση
Το πεδίο εφαρμογής του άρθρου 110 ΣΛΕΕ
30. Το άρθρο 110 ΣΛΕΕ αποσκοπεί στη διασφάλιση της ελεύθερης κυκλοφορίας των εμπορευμάτων μεταξύ των κρατών μελών, υπό κανονικές συνθήκες ανταγωνισμού, απαγορεύοντας κάθε μορφή προστατευτισμού που θα μπορούσε να προκύψει από την επιβολή εσωτερικών φόρων οι οποίοι εισάγουν διακρίσεις εις βάρος προϊόντων προερχομένων από άλλα κράτη μέλη (12). Το Δικαστήριο έχει αποφανθεί ότι το άρθρο αυτό πρέπει να ερμηνευθεί διασταλτικώς ώστε να περιλάβει όλες τις φορολογικές μεθόδους που θα μπορούσαν να θίξουν, αμέσως ή εμμέσως, την ίση μεταχείριση εγχώριων και εισαγομένων προϊόντων. Συνεπώς, η απαγόρευση που προβλέπει το άρθρο αυτό έχει εφαρμογή σε όλες τις περιπτώσεις που ορισμένη φορολογική επιβάρυνση μπορεί να αποθαρρύνει την εισαγωγή αγαθών προερχομένων από άλλα κράτη μέλη προς όφελος της εθνικής παραγωγής ή αγαθών που διατίθενται στην εθνική αγορά (13).
31. Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, το άρθρο 110 ΣΛΕΕ έχει άμεσο αποτέλεσμα (14).
32. Σκοπός του άρθρου 110 ΣΛΕΕ δεν είναι να επιβληθεί ένα ειδικό σύστημα εσωτερικής φορολογίας στα κράτη μέλη, τα οποία διατηρούν σημαντική ελευθερία και αυτοτέλεια όσον αφορά την επιβολή φόρων και δασμών, καθώς και το ύψος αυτών. Το άρθρο 110 ΣΛΕΕ απαγορεύει την επιβολή εσωτερικών φόρων, που συνιστούν, αμέσως ή εμμέσως, δυσμενή διάκριση εις βάρος εισαγομένων προϊόντων αποβαίνουσα υπέρ εγχώριων προϊόντων.
33. Η διάταξη είναι αναγκαία, όχι επειδή επιδιώκει να εναρμονίσει με οποιονδήποτε τρόπο τα εθνικά φορολογικά συστήματα των κρατών μελών, αλλά διότι, χωρίς αυτήν, οι διατάξεις των άρθρων 28 έως 30 ΣΛΕΕ θα μπορούσαν να καταστούν άνευ αντικειμένου. Αν κάθε κράτος μέλος ήταν ελεύθερο να επιβάλλει φόρους εις βάρος των εισαγομένων προϊόντων, κατά την εισαγωγή τους στο εν λόγω κράτος μέλος, θα μπορούσαν εύκολα να καταστρατηγηθούν οι κανόνες που απαγορεύουν την επιβολή τελών σε προϊόντα λόγω της διελεύσεως των εσωτερικών συνόρων.
Η νομολογία του Δικαστηρίου που αφορά τα εισαγόμενα μεταχειρισμένα μηχανοκίνητα οχήματα
34. Από τη νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει με σαφήνεια ότι οι κανόνες κατά των δυσμενών διακρίσεων που θέτει το άρθρο 110 ΣΛΕΕ μπορούν να εφαρμοστούν στην περίπτωση εισαγομένων μεταχειρισμένων αυτοκινήτων σε ορισμένο κράτος μέλος, όταν η επιβολή του σχετικού φόρου καθιστά την εισαγωγή των εν λόγω οχημάτων λιγότερο ελκυστική από την αγορά του εγχώριου προϊόντος. Επίσης, είναι προφανές ότι δεν αντίκειται στο άρθρο αυτό κάθε εσωτερικός φόρος ή τέλος που συνεπάγεται την αύξηση του κόστους των εισαγομένων μεταχειρισμένων αυτοκινήτων.
35. Με τις προτάσεις μου στην υπόθεση Nádasdi και Németh (15), εξέτασα τη νομολογία του Δικαστηρίου από την έκδοση της αποφάσεως Επιτροπή κατά Δανίας (16) το 1990 έως την έκδοση της αποφάσεως Weigel (17) το 2004. Για λόγους συντομίας, παραπέμπω στις εν λόγω προτάσεις μου και δεν θα επαναλάβω τα όσα εκεί ανέπτυξα στις παρούσες προτάσεις. Μετά την έκδοση της αποφάσεως Weigel, το Δικαστήριο εξέδωσε τέσσερις ακόμη αποφάσεις σε υποθέσεις που αφορούσαν εισαγόμενα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα (18). Οι αποφάσεις αυτές επιβεβαίωσαν και ανέπτυξαν ως ένα βαθμό περαιτέρω την προγενέστερη νομολογία.
36. Από τη νομολογία του Δικαστηρίου που αφορά τα ζητήματα που ανακύπτουν στην υπόθεση της κύριας δίκης, συνάγω τα ακόλουθα συμπεράσματα.
37. Πρώτον, το δίκαιο της EE δεν περιέχει κανένα κανόνα κωλύοντα τα κράτη μέλη να θεσπίζουν γενικό καθεστώς εσωτερικής φορολογίας βαρύνουσας, σύμφωνα με αντικειμενικά κριτήρια, συγκεκριμένη κατηγορία εμπορευμάτων, όπως τα μηχανοκίνητα οχήματα (19). Εντούτοις, στην περίπτωση που ορισμένο κράτος μέλος επιβάλλει φόρο σε εισαγόμενα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα, το άρθρο 110 ΣΛΕΕ έχει την έννοια ότι η επίμαχη φορολογική ρύθμιση δεν πρέπει να συνεπάγεται δυσμενή διάκριση εις βάρος των εν λόγω οχημάτων, ευνοώντας, αμέσως ή εμμέσως, οχήματα προερχόμενα από το εν λόγω κράτος μέλος (20). Αυτή είναι η υπέρτερη αρχή, από την οποία απορρέουν όλες οι άλλες εκτιμήσεις (21).
38. Δεύτερον, όταν ο σχετικός φόρος συνεπάγεται εκ της φύσεώς του δυσμενή διάκριση, το γεγονός ότι ο σκοπός και ο λόγος επιβολής του φόρου αυτού μπορεί να είναι περιβαλλοντικής φύσεως ή ότι μπορεί να επιδιώκεται η μείωση της ρυπάνσεως ουδόλως ασκεί επιρροή στη διαπίστωση παραβάσεως. Η λήψη μέτρων για τη βελτίωση των περιβαλλοντικών συνθηκών πρέπει, ασφαλώς, να ενθαρρύνεται. Αλλά τα εν λόγω μέτρα δεν πρέπει να εισάγουν δυσμενή διάκριση εις βάρος των εισαγομένων προϊόντων (22).
39. Τρίτον, προκειμένου να διαπιστωθεί αν ένας φόρος που επιβάλλεται σε εισαγόμενα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα επάγεται δυσμενή εις βάρος τους διάκριση πρέπει να λαμβάνεται υπόψη όχι μόνον ο συντελεστής του φόρου αυτού, αλλά και η βάση επιβολής καθώς και οι λεπτομέρειες της εισπράξεώς του (23). Όταν από την εκτίμηση των εν λόγω παραγόντων συνάγεται το συμπέρασμα ότι ο φόρος που επιβάλλεται στα εισαγόμενα οχήματα είναι μεγαλύτερος από τον φόρο που βαρύνει αντίστοιχα εγχώρια οχήματα, ο επίμαχος φόρος συνιστά δυσμενή διάκριση και, ως εκ τούτου, είναι αντίθετος προς το άρθρο 110 ΣΛΕΕ (24).
40. Τέταρτον, στην περίπτωση που υπάρχει μία μόνο φορολογική επιβάρυνση βάσει της πρώτης ταξινομήσεως, είναι επίσης αναγκαίο για τη διαπίστωση τυχόν δυσμενούς διακρίσεως να λαμβάνεται υπόψη ο εναπομένων φόρος, ο οποίος παραμένει ενσωματωμένος στην αξία ενός μεταχειρισμένου αυτοκινήτου που πωλείται στην εγχώρια αγορά, το οποίο έχει ήδη φορολογηθεί. Η εναπομένουσα αξία του φόρου αυτού φθίνει αναλογικώς προς τη μείωση της αξίας του οχήματος. Ως εκ τούτου, ο φόρος που επιβάλλεται σε αντίστοιχα εισαγόμενα αυτοκίνητα πρέπει να λαμβάνει υπόψη την πραγματική μείωση της αξίας τους (25).
41. Πέμπτον, κατά τον καθορισμό της αξίας του εισαγομένου μεταχειρισμένου αυτοκινήτου για τη φορολόγησή του, είναι άνευ σημασίας η τιμή που κατέβαλε για το εν λόγω αυτοκίνητο ο εισαγωγέας του ή η αξία του στο κράτος εξαγωγής. Αντιθέτως, πρέπει να λαμβάνεται υπόψη η αξία του αυτοκινήτου στο κράτος εισαγωγής, καθόσον μόνο στην περίπτωση αυτή μπορεί να αποκλεισθεί οποιαδήποτε διάκριση μεταξύ εισαγομένων μεταχειρισμένων οχημάτων και εγχώριων οχημάτων με τα ίδια χαρακτηριστικά (26). Για τον λόγο αυτό, το ζήτημα του τυχόν καταβληθέντος φόρου στο κράτος εξαγωγής είναι άνευ σημασίας. Η εναπομένουσα αξία του φόρου αυτού δεν ενσωματώνεται πλέον στην αξία του οχήματος κατά την άφιξή του στο κράτος εισαγωγής.
42. Έκτον, για τον υπολογισμό της ανωτέρω μειώσεως της αξίας, δεν είναι απαραίτητη η εκτίμηση ή διενέργεια πραγματογνωμοσύνης για κάθε εισαγόμενο αυτοκίνητο που βαρύνεται με τον οικείο φόρο. Η διοικητική επιβάρυνση των αρμοδίων αρχών των κρατών μελών θα ήταν μεγάλη, αν όφειλαν να κάνουν κάτι τέτοιο. Ως εκ τούτου, οι εν λόγω αρχές έχουν την ευχέρεια να εφαρμόζουν αντικειμενικές κλίμακες φορολογήσεως, βάσει κριτηρίων όπως η παλαιότητα, τα διανυθέντα χιλιόμετρα, η γενική κατάσταση, ο τρόπος κινήσεως και το σήμα ή το μοντέλο (27) για τον καθορισμό της αξίας μεταχειρισμένων μοντέλων –αξία η οποία, κατά τεκμήριο, θα βρίσκεται πολύ κοντά στην πραγματική τους αξία. Τα κριτήρια αυτά δεν είναι εξαντλητικά (28). Και άλλες μέθοδοι θα μπορούσαν να οδηγήσουν στο προσήκον αποτέλεσμα (29). Το σύστημα αυτό πρέπει, εντούτοις, να ρυθμισθεί κατά τρόπο που να αποκλείει τη δημιουργία οποιασδήποτε διακρίσεως, εντός των ορίων των προσεγγίσεων που είναι εύλογο να γίνονται σε κάθε τέτοιο σύστημα (30).
43. Έβδομον, προκειμένου το σύστημα να ρυθμισθεί κατά τρόπο που να αποκλείει τη δημιουργία οποιασδήποτε διακρίσεως πρέπει να είναι γνωστά στους πολίτες τα κριτήρια στα οποία στηρίζεται η μέθοδος υπολογισμού της μειώσεως της αξίας, ο δε κύριος του εισαχθέντος από άλλο κράτος μέλος μεταχειρισμένου αυτοκινήτου πρέπει να έχει το δικαίωμα να αμφισβητήσει την εφαρμογή του αντικειμενικού τρόπου υπολογισμού στο αυτοκίνητό του (31). Οι εθνικές αρχές έχουν την ευχέρεια να απαιτούν την καταβολή ορισμένου παραβόλου για την προσφυγή στη διαδικασία υποβολής ενστάσεων, υπό την προϋπόθεση ότι το ύψος του εν λόγω παραβόλου δεν είναι τέτοιο ώστε να αποτρέπει την υποβολή ενστάσεως (32).
44. Τέλος, όταν ο επίμαχος φόρος είναι νέος, δεν ασκεί επιρροή και δεν συνιστά δυσμενή διάκριση το γεγονός ότι μπορεί να έχουν ήδη τεθεί σε κυκλοφορία στο κράτος μέλος επιβολής του φόρου μεταχειρισμένα αυτοκίνητα τα οποία δεν επιβαρύνθηκαν με τον οικείο φόρο, με αποτέλεσμα η εναπομένουσα αξία του φόρου αυτού να μην ενσωματώνεται στην αξία τους ως μεταχειρισμένων (33).
Εφαρμογή της νομοθεσίας στην υπόθεση της κύριας δίκης
45. Όσον αφορά την υπόθεση της κύριας δίκης, στο αιτούν δικαστήριο εναπόκειται να αποφασίσει αν οι διατάξεις της OUG 50/2008 συνάδουν προς τις ανωτέρω αρχές.
46. Εντούτοις, προκειμένου να δοθεί χρήσιμη απάντηση στο αιτούν δικαστήριο, θα ήθελα να προβώ στις ακόλουθες επισημάνσεις, οι οποίες στηρίζονται στο σύνολό τους αποκλειστικώς στα στοιχεία που έχει στη διάθεσή του το Δικαστήριο στην παρούσα διαδικασία.
47. Πρώτον, το κριτήριο που πρέπει να εφαρμοστεί για τους σκοπούς του άρθρου 110 ΣΛΕΕ είναι αντικειμενικό. Εισάγει όντως ο επίμαχος φόρος δυσμενή διάκριση εις βάρος των εισαγομένων προϊόντων; Ο φόρος αυτός είναι αντίθετος προς την εν λόγω διάταξη μόνο σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως. Ως εκ τούτου, είμαι της γνώμης ότι είναι άνευ σημασίας επιχειρήματα όπως τα προβληθέντα εκ μέρους του I. Tatu κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση (τα οποία δεν δέχθηκε η Ρουμανική Κυβέρνηση) και με τα οποία επιχειρείται να αποδειχθεί ότι απώτερος σκοπός ήταν η προστασία της εθνικής αυτοκινητοβιομηχανίας.
48. Δεύτερον, το άρθρο 6, παράγραφος 1, στοιχείο b, της OUG 50/2008 προέβλεπε ότι ο φόρος που επιβαλλόταν σε αυτοκίνητα της ίδιας κατηγορίας με το όχημα του I. Tatu υπολογιζόταν βάσει της κατηγορίας στην οποία ενέπιπτε το οικείο όχημα (εν προκειμένω, M1), του ευρωπαϊκού προτύπου εκπομπών ρύπων (Euro 2), της ισχύος του κινητήρα του οχήματος, του αριθμού των κυλίνδρων και της παλαιότητάς του. Όλα αυτά τα κριτήρια πληρούν, κατά τη γνώμη μου, την προϋπόθεση της αντικειμενικότητας, για την οποία έγινε λόγος στη σκέψη 37 ανωτέρω (34).
49. Τρίτον, στο μέτρο που η νομιμότητα του επίμαχου φόρου αμφισβητείται με το επιχείρημα ότι ο φόρος αυτός εισάγει δυσμενή διάκριση (διότι τα μεταχειρισμένα οχήματα που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη βαρύνονται με τον φόρο μετά τη θέσπιση της οικείας διατάξεως, ενώ αντίστοιχα οχήματα που πωλήθηκαν στην εθνική αγορά και ταξινομήθηκαν για πρώτη φορά πριν από τη θέσπιση της διατάξεως αυτής δεν βαρύνονται με τον εν λόγω φόρο), το επιχείρημα αυτό δεν μπορεί να γίνει δεκτό για τους λόγους που εκτίθενται ανωτέρω στη σκέψη 44.
50. Στο πλαίσιο αυτό, θα ήθελα να προσθέσω ότι, κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση, ο δικηγόρος του I. Tatu υποστήριξε ότι στη Ρουμανία ταξινομήθηκαν πολύ λίγα καινούργια οχήματα, οι δε ετήσιες ταξινομήσεις ανέρχονται κατά μέσο όρο στο 5 τοις εκατό του συνολικού αριθμού των οχημάτων στο εν λόγω κράτος. Συνεπώς, θα χρειαστεί να παρέλθουν αρκετά έτη προκειμένου να υπάρξουν πραγματικά διαθέσιμα συγκρίσιμα στοιχεία για τα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα στην εγχώρια αγορά, τα οποία επιβαρύνθηκαν με τον φόρο αυτό. Εν τω μεταξύ, θα μπορούσε να υποτεθεί η ύπαρξη στην εν λόγω αγορά μεγάλου αριθμού αντίστοιχων μεταχειρισμένων αυτοκινήτων, τα οποία δεν επιβαρύνθηκαν με τον εν λόγω φόρο και τα οποία είναι πιθανό να προτιμηθούν, για προφανείς λόγους, από τους αγοραστές έναντι των εισαγομένων αυτοκινήτων.
51. Είναι απόλυτη η αρχή ότι τα κράτη μέλη έχουν την εξουσία να εισάγουν νέους φόρους έχοντες τα χαρακτηριστικά του επίμαχου φόρου; Υπό ποιες περιστάσεις, ενδεχομένως, δεν πρέπει να εφαρμόζεται η αρχή αυτή, λαμβανομένων υπόψη των πρακτικών συνεπειών που απορρέουν από την εισαγωγή του φόρου; Το Δικαστήριο έχει αποφανθεί (35) ότι τα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα που βρίσκονται ήδη στην εγχώρια αγορά και αυτά που αγοράσθηκαν σε άλλο κράτος μέλος είναι «ομοειδή» προϊόντα. Εντούτοις, τα εν λόγω εγχώρια οχήματα μπορεί μεν να είναι ομοειδή, αλλά δεν μπορούν να αποτελούν μέτρο συγκρίσεως και δεν είναι, συνεπώς «συγκρίσιμα».
52. Είναι σαφές ότι η εφαρμογή της αρχής αυτής μπορεί, υπό τις περιστάσεις αυτές, να δημιουργήσει καταστάσεις οι οποίες εκ πρώτης όψεως συνεπάγονται δυσμενή διάκριση. Ως εκ τούτου, κατανοώ την επιχειρηματολογία που ανέπτυξε ο εκπρόσωπος του I. Tatu.
53. Εντούτοις, δεν φρονώ ότι μπορεί να γίνει δεκτή.
54. Για να γίνει δεκτή η επιχειρηματολογία αυτή θα ήταν αναγκαίο είτε να πεισθεί το Δικαστήριο να αναθεωρήσει την νομολογία του περί εισαγωγής νέων φόρων που καθιερώθηκε με την απόφαση Nádasdi και Németh είτε να θεσπίσει μια αξιόπιστη και λειτουργική βάση για την εφαρμογή εξαιρέσεων από τη νομολογία αυτή. Ως προς το πρώτο, δεν υπάρχει, κατά τη γνώμη μου, κανένας λόγος που να δικαιολογεί τέτοιου είδους αλλαγή της νομολογίας. Τα κράτη μέλη εξακολουθούν να διατηρούν σημαντική αυτοτέλεια στον τομέα της φορολογίας εν γένει. Τίποτα δεν έχει αλλάξει από την έκδοση της αποφάσεως του Δικαστηρίου το 2006 και εφεξής για να μεταβληθεί η θέση αυτή.
55. Ως προς το δεύτερο, για την εφαρμογή της εξαιρέσεως θα ήταν αναγκαίος ο καθορισμός παραμέτρων, αφενός αξιόπιστων, υπό την έννοια ότι μπορούν να δικαιολογήσουν την εξαίρεση και, αφετέρου, λειτουργικών, υπό την έννοια ότι θα είναι σαφείς κατά την εφαρμογή τους. Το πρώτο μπορεί να επιτευχθεί σχετικώς εύκολα. Αρκεί να αποδειχθεί ότι η επιβολή του επίμαχου φόρου συνεπάγεται σημαντική διαφορά μεταξύ της τιμής των εισαγομένων μεταχειρισμένων οχημάτων και ομοειδών μεταχειρισμένων οχημάτων στην εγχώρια αγορά. Το δεύτερο είναι πολύ δυσκολότερο και, κατά τη γνώμη μου, πιθανώς αναπόδεικτο. Πρέπει να αποδειχθεί ότι ο συγκεκριμένος φόρος θα επέφερε τέτοιες διαφορές, όχι βραχυπρόθεσμα (κάτι το οποίο είναι αποδεκτό, εφόσον δεν θίγει τη νομολογία του Δικαστηρίου), αλλά μακροπρόθεσμα (το οποίο δεν είναι αποδεκτό). Θα ήταν ακόμη πιο προβληματικό να αποδειχθεί με επαρκή βεβαιότητα ότι πρόκειται για εγγενείς μακροπρόθεσμες διαφορές του φορολογικού συστήματος κατά τον χρόνο εισαγωγής του επίμαχου φόρου.
56. Είμαι της γνώμης ότι είναι πολλές οι αβεβαιότητες που καθιστούν αδύνατη την πλήρωση της προϋποθέσεως της λειτουργικότητας. Συχνά είναι δύσκολο, αν όχι αδύνατο, να υπολογισθεί με ορισμένη ακρίβεια η επίπτωση που μπορεί να έχει η επιβολή ενός φόρου στην αγορά των προϊόντων που αφορά. Κατά τη γνώμη μου, μια τέτοια πρόταση θα οδηγούσε σε αδιέξοδο τα κράτη μέλη, και δη τα δικαστήρια που θα καλούνταν κατά πάσα πιθανότητα να αποφανθούν επί σωρείας υποθέσεων.
57. Ως εκ τούτου, συμπεραίνω, ομολογουμένως με απροθυμία, ότι πρέπει να θεωρηθεί απόλυτος ο κανόνας ότι τα κράτη μέλη είναι ελεύθερα να εισάγουν νέους φόρους έχοντες τα χαρακτηριστικά του επίμαχου φόρου.
58. Τέταρτον, ο I. Tatu απέκτησε το όχημα τον μήνα κατά τον οποίο θεσπίστηκε ο φόρος, δηλαδή τον Ιούλιο του 2008, και ζήτησε αμέσως μετά την ταξινόμησή του στη Ρουμανία (36). Υπό τις περιστάσεις αυτές, είναι δυνατό, και μάλιστα με αυξημένη πιθανότητα, να μην υπάρχουν αρκετά αντίστοιχα μεταχειρισμένα οχήματα στην εγχώρια αγορά που δεν επιβαρύνθηκαν με τον φόρο αυτό για να γίνει σύγκριση τιμών βάσει πραγματικών στοιχείων.
59. Στην περίπτωση αυτή, το εθνικό δικαστήριο πρέπει, στο πλαίσιο μιας θεωρητικής εκ μέρους του προβολής στο μέλλον, να καθορίσει αν υφίσταται φορολογία που δημιουργεί διακρίσεις εις βάρος μεταχειρισμένων οχημάτων από άλλα κράτη μέλη (37).
60. Επομένως, πρέπει να συγκρίνει ένα όχημα το οποίο φορολογήθηκε ως καινούργιο στη Ρουμανία μετά την εισαγωγή του φόρου και ακολούθως πωλήθηκε ως μεταχειρισμένο στη Ρουμανία, με όχημα της ίδιας παλαιότητας και του ίδιου τύπου το οποίο αγοράσθηκε μεταχειρισμένο σε άλλο κράτος μέλος και εισήχθη στη Ρουμανία, πρέπει δε να λαμβάνει ως δεδομένο ότι αμφότερες οι συναλλαγές πραγματοποιήθηκαν στον ίδιο (μελλοντικό) χρόνο. Η σύγκριση θα γίνει μεταξύ του εναπομένοντος φόρου στην αξία του πρώτου οχήματος και του επιβαλλόμενου φόρου στο δεύτερο. Αν ο δεύτερος είναι μεγαλύτερος από τον πρώτο, υφίσταται δυσμενής διάκριση.
61. Πέμπτον, η επίμαχη εθνική νομοθεσία στην υπόθεση της κύριας δίκης λαμβάνει ως βάση για την εκτίμηση ενός εισαγομένου μεταχειρισμένου αυτοκινήτου μια προκαθορισμένη κλίμακα. Η βάση αυτή δεν μπορεί να αμφισβητηθεί αυτή καθαυτή (38).
62. Εντούτοις, η επίμαχη κλίμακα πρέπει να αντανακλά την αξία του εισαγομένου οχήματος και πρέπει να παρέχεται το δικαίωμα αποτελεσματικής ένδικης προσφυγής (39).
63. Όσον αφορά την πρώτη προϋπόθεση, η κλίμακα του παραρτήματος 4 της OUG 50/2008 στηρίζεται μόνο στην παλαιότητα του οχήματος. Εντούτοις, το άρθρο 6 παράγραφος 3, της OUG 50/2008 ορίζει ότι η προβλεπόμενη στην εν λόγω κλίμακα ποσοστιαία μείωση καθορίστηκε όχι μόνο βάσει της παλαιότητας, αλλά και βάσει του μέσου όρου των διανυθέντων ανά έτος χιλιομέτρων, της μηχανικής καταστάσεως και του εξοπλισμού των οχημάτων που αφορά (40). Περαιτέρω διατάξεις οι οποίες αντικατοπτρίζουν τις εν λόγω παραμέτρους δεν περιέχονται στην ίδια την OUG 50/2008, αλλά στον κανονισμό (41).
64. Είναι οι εν λόγω παράμετροι επαρκείς, λαμβανομένων υπόψη των προϋποθέσεων που θέτει η νομολογία του Δικαστηρίου (42);
65. Κατά τη γνώμη μου, δεν είναι.
66. Στις απαριθμούμενες στην απόφαση Gomes Valente (43) παραμέτρους που πρέπει να λαμβάνονται υπόψη περιλαμβάνονται, επίσης, ο τρόπος κινήσεως και το σήμα ή το μοντέλο του οχήματος. Έχω ήδη επισημάνει ότι δεν φρονώ ότι η εν λόγω απαρίθμηση είναι εξαντλητική (44). Θα μπορούσαν, ενδεχομένως, να προστεθούν και άλλα σημεία αναφοράς και/ή να τροποποιηθούν τα εν λόγω σημεία αναφοράς και να αντικατασταθούν με άλλα, τηρώντας πάντα την επιταγή οι χρησιμοποιούμενοι δείκτες να αντανακλούν (στο μέτρο που τούτο είναι δυνατό με τη χρήση προκαθορισμένης κλίμακας) την πραγματική αξία του εισαγομένου οχήματος.
67. Είμαι της γνώμης ότι, χωρίς αναφορά στον τρόπο κινήσεως και στο σήμα και/ή το μοντέλο του οχήματος ή σε κάτι αντίστοιχο, η συγκεκριμένη προκαθορισμένη κλίμακα δεν μπορεί να εξασφαλίσει μια ικανοποιητική προσέγγιση της πραγματικής αξίας του επίμαχου εισαγομένου μεταχειρισμένου οχήματος.
68. Όταν η εθνική νομοθεσία παραπέμπει σε κλίμακα, η οποία δεν πληροί την επιταγή να προσεγγίζει ικανοποιητικώς την αξία των εισαγομένων μεταχειρισμένων αυτοκινήτων, είμαι της γνώμης ότι το γεγονός ότι η εν λόγω νομοθεσία προβλέπει τη δυνατότητα αμφισβητήσεως της αξίας αυτής δεν αρκεί ώστε να καταστεί σύμφωνη με το δίκαιο της ΕΕ (45).
69. Η νομολογία απαιτεί την παροχή της δυνατότητας αμφισβητήσεως των αποτελεσμάτων που προκύπτουν από την εφαρμογή της κλίμακας αυτής. Και τούτο διότι εγγενές χαρακτηριστικό μιας τέτοιας ρυθμίσεως είναι ότι τα αποτελέσματα που παράγει αποτελούν προσεγγίσεις της πραγματικής αξίας (46). Ο αγοραστής που δεν είναι ικανοποιημένος με το αποτέλεσμα που προκύπτει από την εφαρμογή της κλίμακας στην περίπτωσή του πρέπει να είναι σε θέση να κινήσει τις αναγκαίες διαδικασίες προκειμένου να εξασφαλίσει την επίτευξη του ορθού αποτελέσματος. Αλλά, κατά τη γνώμη μου, είναι εγγενώς εσφαλμένη η αντίστροφη προσέγγιση των ζητημάτων και η επιχειρηματολογία ότι, εφόσον υπάρχει η δυνατότητα ασκήσεως προσφυγής, είναι άνευ σημασίας το ότι η κλίμακα στηρίζεται σε κριτήρια τα οποία είναι μόνον εν μέρει πλήρη.
70. Όσον αφορά τη διαδικασία αμφισβητήσεως του ποσού που καθορίζει η προκαθορισμένη κλίμακα και, ειδικότερα, αν η εν λόγω διαδικασία παρέχει τη δυνατότητα να ληφθούν υπόψη όλοι οι σχετικοί παράγοντες, τούτο είναι ζήτημα που εναπόκειται στο εθνικό δικαστήριο να καθορίσει.
71. Ως εκ τούτου, φρονώ ότι εθνική νομοθεσία η οποία εισάγει νέο φόρο επιβλητέο κατά την πρώτη ταξινόμηση μεταχειρισμένων μηχανοκίνητων οχημάτων τα οποία εισάγονται από άλλο κράτος μέλος δεν αντίκειται στο άρθρο 110 ΣΛΕΕ για τον λόγο και μόνον ότι αντίστοιχα οχήματα που υπήρχαν ήδη στην εγχώρια αγορά πριν από την εισαγωγή του φόρου δεν επιβαρύνονται με τον φόρο αυτό.
72. Το άρθρο 110 ΣΛΕΕ απαγορεύει, εντούτοις, τον φόρο αυτό, αν το ποσό του φόρου που επιβάλλεται σε εισαγόμενο μεταχειρισμένο όχημα υπερβαίνει τον εναπομένοντα φόρο που περιλαμβάνεται στην τιμή πωλήσεως αντίστοιχου μεταχειρισμένου οχήματος το οποίο φορολογήθηκε κατά την πρώτη ταξινόμησή του ως καινούργιο.
73. Προκειμένου να διασφαλισθεί ότι δεν θα υπάρξει τέτοια πρόσθετη επιβάρυνση, το ποσό του φόρου που βαρύνει οχήματα τα οποία ταξινομούνται για πρώτη φορά ως μεταχειρισμένα πρέπει να μειώνεται, κατά το δυνατό, ανάλογα με τη μείωση της αξίας του οχήματος σε σχέση με την τιμή που έχει τούτο ως καινούργιο. Τυχόν προκαθορισμένη κλίμακα μειώσεως της αξίας, η οποία στηρίζεται αποκλειστικώς στην παλαιότητα του οχήματος χωρίς να λαμβάνει υπόψη τα διανυθέντα χιλιόμετρα ή άλλους παράγοντες που επηρεάζουν τη μείωση της αξίας του, είναι πιθανώς ανεπαρκής για τον σκοπό αυτό.
Τελικές παρατηρήσεις
74. Καίτοι το εθνικό δικαστήριο δεν θέτει συγκεκριμένα το ζήτημα αυτό με τη διάταξη περί παραπομπής, θα ήθελα, εντούτοις, να προσθέσω, προκειμένου να δοθεί πλήρης απάντηση, ότι αν κριθεί ότι ο επίμαχος φόρος εισάγει δυσμενή διάκριση, η νομολογία του Δικαστηρίου προβλέπει ότι οι ιδιώτες δικαιούνται να ζητήσουν την επιστροφή ποσών που έχουν εισπραχθεί από κράτος μέλος κατά παράβαση του δικαίου της ΕΕ (47). Στην εθνική έννομη τάξη κάθε κράτους μέλους εναπόκειται ο καθορισμός των αρμοδίων προς τούτο δικαστηρίων και δικαιοδοτικών οργάνων και η θέσπιση των σχετικών δικονομικών κανόνων (48).
75. Τέλος, θα ήθελα να παρατηρήσω ότι, καίτοι οι παρούσες προτάσεις αφορούν μόνον τη δίκη που εκκρεμεί κατόπιν προσφυγής που άσκησε ο I. Tatu βάλλουσας κατά του φόρου ο οποίος επιβλήθηκε στο μεταχειρισμένο αυτοκίνητο που εισήγαγε από τη Γερμανία, δεν μπορεί, εντούτοις, να αγνοηθεί ο μεγάλος αριθμός αιτήσεων προερχομένων από ρουμανικά δικαστήρια για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως με το ίδιο αντικείμενο. Αν ο φόρος είχε επιβληθεί με μικρότερο συντελεστή, θα υπήρχαν ενδεχομένως λιγότερες διενέξεις και δίκες. Εν προκειμένω, ο φόρος, ο οποίος ανέρχεται προφανώς στο 30 % της αξίας του εισαγομένου οχήματος, έχει αναμφισβήτητα καθορισθεί σε υψηλό επίπεδο. Εντούτοις, ο καθορισμός των εθνικών φορολογικών συντελεστών είναι αποκλειστικώς ζήτημα των οικείων κρατών μελών. Δεδομένου ότι δεν μπορεί να ασκηθεί επίσης, βάσει του άρθρου 110 ΣΛΕΕ, κριτική κατά της υπερβολικής φορολογίας που ενδέχεται να επιβάλλουν τα κράτη μέλη σε συγκεκριμένα προϊόντα, αυτή η επισήμανση είναι άνευ σημασίας στο πλαίσιο των εν λόγω προτάσεων (49).
Πρόταση
76. Κατόπιν των ανωτέρω, φρονώ ότι το Δικαστήριο πρέπει να δώσει στο ερώτημα που του υπέβαλε το Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ, με την αίτησή του για έκδοση προδικαστικής αποφάσεως, την εξής απάντηση:
(1) Εθνική νομοθεσία η οποία εισάγει νέο φόρο επιβλητέο κατά την πρώτη ταξινόμηση μεταχειρισμένων μηχανοκίνητων οχημάτων τα οποία εισάγονται από άλλο κράτος μέλος δεν αντίκειται στο άρθρο 110 ΣΛΕΕ για τον λόγο και μόνον ότι αντίστοιχα οχήματα που υπήρχαν ήδη στην εγχώρια αγορά πριν από την εισαγωγή του φόρου δεν επιβαρύνονται με τον φόρο αυτό.
(2) Το άρθρο 110 ΣΛΕΕ απαγορεύει, εντούτοις, τον φόρο αυτό, αν το ποσό του φόρου που επιβάλλεται σε εισαγόμενο μεταχειρισμένο όχημα υπερβαίνει τον εναπομένοντα φόρο που περιλαμβάνεται στην τιμή πωλήσεως αντίστοιχου μεταχειρισμένου οχήματος, το οποίο φορολογήθηκε κατά την πρώτη ταξινόμησή του ως καινούργιο.
(3) Προκειμένου να διασφαλισθεί ότι δεν θα υπάρξει τέτοια πρόσθετη επιβάρυνση, το ποσό του φόρου που βαρύνει οχήματα τα οποία ταξινομούνται για πρώτη φορά ως μεταχειρισμένα πρέπει να μειώνεται, κατά το δυνατό, ανάλογα με τη μείωση της αξίας του οχήματος σε σχέση με την τιμή που έχει τούτο ως καινούργιο. Τυχόν προκαθορισμένη κλίμακα μειώσεως της αξίας, η οποία στηρίζεται αποκλειστικώς στην παλαιότητα του οχήματος χωρίς να λαμβάνει υπόψη τα διανυθέντα χιλιόμετρα ή άλλους παράγοντες που επηρεάζουν τη μείωση της αξίας του, είναι πιθανώς ανεπαρκής για τον σκοπό αυτό.