TIESAS SPRIEDUMS (otrā palāta)
2012. gada 21. jūnijā (*)
Apelācija – Valsts atbalsts – Aktīvu fiskālo vērtību pielīdzināšanas shēma – Bankas sektors – Nodokļu uzlikšana kapitāla pieaugumam – Aizstājējnodoklis – Selektīvs raksturs
Lieta C‑452/10 P
par apelācijas sūdzību, ko atbilstoši Eiropas Savienības Tiesas Statūtu 56. pantam 2010. gada 13. septembrī iesniedza
BNP Paribas, Parīze (Francija) un
Banca Nazionale del Lavoro SpA (BNL), Roma (Itālija),
kuras pārstāv R. Silvestri, G. Escalar un M. Todino, avvocati,
apelācijas sūdzības iesniedzējas,
otrs lietas dalībnieks, kas piedalās tiesvedībā –
Eiropas Komisija, ko pārstāv V. Di Bucci un D. Grespan, pārstāvji, kas norādīja adresi Luksemburgā,
atbildētāja pirmajā instancē.
TIESA (otrā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs H. N. Kunja Rodrigess [J. N. Cunha Rodrigues], tiesneši U. Lehmuss [U. Lõhmus], A. O'Kīfs [A. Ó Caoimh], A. Arabadžijevs [A. Arabadjiev] un K. G. Fernlunds [C. G. Fernlund] (referents),
ģenerāladvokāts N. Jēskinens [N. Jääskinen],
sekretāre A. Impellicēri [A. Impellizzeri], administratore,
ņemot vērā rakstveida procesu un 2012. gada 8. februāra tiesas sēdi,
ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1 Ar apelācijas sūdzību BNP Paribas un Banco Nazionale del Lavoro SpA (BNL) (turpmāk tekstā – “BNL”) lūdz atcelt Vispārējās tiesas 2010. gada 1. jūlija spriedumu lietā T‑335/08 BNP Paribas un BNL/Komisija (Krājums, II‑3323. lpp.; turpmāk tekstā – “pārsūdzētais spriedums”), ar kuru tika noraidīta prasība atcelt Komisijas 2008. gada 11. marta Lēmumu 2008/711/EK par valsts atbalstu C 15/07 (ex NN 20/07), ko Itālija īstenojusi, piešķirot nodokļu atvieglojumus konkrētām pārstrukturētām kredītiestādēm (OV L 237, 70. lpp.; turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”).
Tiesvedības priekšvēsture
Ievada apsvērumi
2 Apstrīdētais lēmums ir par Itālijas nodokļu sistēmu attiecībā uz nodokļu uzlikšanu kapitāla pieaugumam, kas gūts no sabiedrību starpā īstenotajiem aktīvu pārdošanas darījumiem, pretī saņemot akcijas.
3 Sabiedrības aktīvu pārvērtēšana ir grāmatvedības operācija, ar kuru sabiedrības bilancē ierakstīto ilglietojamo aktīvu vērtība tiek pielīdzināta to pašreizējai vērtībai. Pārvērtēšanas radītais pārpalikums ir uzskatāms par ilglietojamo aktīvu vērtības pieaugumu, un tas ir amortizējams.
4 Pārvērtēšana ir fiskāla darbība, ar kuru aktīvu fiskālā vērtība tiek pielīdzināta to pašreizējai vērtībai, un no fiskālā viedokļa tiek atzīts, ka panākts kapitāla pieaugums, un tas tiek aplikts ar nodokli.
5 1990. gadā Itālijas tiesībās kādas komercdarbības vai aktīvu pārvešana saistībā ar nodokļiem tika pielīdzināta aktīvu pārdošanai un tādējādi tā tika aplikta ar sabiedrību ienākuma nodokli par starpību starp pārvesto aktīvu pašreizējo vērtību un to fiskālo vērtību. Tā sauktā “fiskālās neitralitātes” shēma vai “fiskālās nepielīdzināšanas” shēma atļauj nepielīdzināt fiskālo vērtību pašreizējai vērtībai un līdz ar to atlikt nodokļa par kapitāla pieaugumu samaksu uz vēlāku laiku. Šī samaksa notiek dienā, kad notiek fiskālā pielīdzināšana.
6 Apstrīdētajā lēmumā norādītais Itālijas tiesiskais regulējums attiecas uz nodokļu uzlikšanu kapitāla pieaugumam, kas rodas no konkrētu aktīvu fiskālās vērtības pielīdzināšanas pašreizējai vērtībai. Šajā jomā bija pieņemts tiesiskais regulējums, kurš attiecās uz atsevišķām kredītiestādēm pēc aktīvu pārvešanas, kas notika saistībā ar restrukturizācijām banku sektorā, un tiesiskais regulējums, kurš bija piemērojams pārējām sabiedrībām.
Fiskālās neitralitātes shēma attiecībā uz atsevišķām kredītiestādēm
7 1990. gada 30. jūlija Likuma Nr. 218 par noteikumiem attiecībā uz kredītiestāžu, kas ir publisko tiesību subjekti, kapitāla dotāciju pārstrukturēšanu un palielināšanu (Legge n° 218 su disposizioni in materia di ristrutturazione e integrazione patrimoniale degli istituti di credito di diritto pubblico; 1990. gada 6. augusta GURI Nr. 182; turpmāk tekstā – “Likums 218/1990”) mērķis bija racionalizēt banku darbības Itālijā un it īpaši ļaut banku sektora publisko tiesību subjektiem iegūt akciju sabiedrības juridisko formu.
8 Tā kā banku, kas ir publisko tiesību subjekti (turpmāk tekstā – “aktīvu pārvešanas veicējiestādes”), veiktā aktīvu pārvešana kredītiestādēm (turpmāk tekstā – “pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības”) saistībā ar nodokļiem tika pielīdzināta aktīvu pārdošanai, tā radīja pieaugumu, kurš izrietēja no starpības starp pārvesto aktīvu pašreizējo vērtību un to fiskālo vērtību. Par šo pieaugumu bija jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis.
9 Lai tiktu atvieglota banku aktīvu pārvešanas darījumu īstenošana, Likuma 218/1990 7. panta 2. punktā bija paredzēta daļēja fiskālās neitralitātes shēma, saskaņā ar kuru pieaugums, kurš tika iegūts no aktīvu pārvešanas pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām, pretī saņemot šo sabiedrību akcijas atbilstoši šī likuma 1. pantam, attiecībā uz 85 % no šo pārvesto aktīvu vērtības netika ņemts vērā nodokļu jomā (un līdz ar to tas netika aplikts ar nodokli), jo šis pieaugums faktiski netika iegūts. Aktīvu pārvešanas veicējiestādēm tūlīt tika uzlikts nodoklis par atlikušajiem 15 % no iegūtā pieauguma ar parasto sabiedrību ienākuma nodokļa likmi. Saistībā ar šo nodokļa uzlikšanu šie 15 % bija izskaidrojami kā akciju, kuras saņemtas par veikto pārvešanu, fiskālās vērtības (aktīvu pārvešanas veicējiestāžu grāmatvedības bilancē) vai pārvesto aktīvu fiskālās vērtības pieaugums (pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības grāmatvedības bilancē).
10 Šī daļējas fiskālās neitralitātes shēma radīja divkāršu fiskālo vērtību nepielīdzināšanu gan pārvesto aktīvu līmenī (pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības grāmatvedības bilancē), gan pretī saņemto akciju līmenī (aktīvu pārvešanas veicējiestāžu grāmatvedības bilancē).
11 Ar 1993. gada 26. novembra Likumu Nr. 489, ar ko tostarp pagarināts 1990. gada 30. jūlija Likuma 218/1990 7. panta 6. punktā noteiktais termiņš (Legge n° 489 su proroga del termine di cui all’articolo 7, comma 6, della legge 30 luglio 1990, n° 218; 1993. gada 3. decembra GURI Nr. 284; turpmāk tekstā – “Likums 489/1993”), banku sektora publisko tiesību subjektiem, kuru pamatkapitāls piederēja valstij, tika noteikts pienākums, ka tām saskaņā ar Likumā 218/1990 paredzēto kārtību ir jākļūst par akciju sabiedrībām.
Uz pārējām sabiedrībām attiecināmā fiskālās neitralitātes shēma
12 Padomes 1990. gada 23. jūlija Direktīva 90/434/EEK par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību apvienošanai, sadalīšanai, to aktīvu pārvešanai un akciju maiņai (OV L 225, 1. lpp.), Itālijas tiesībās tika transponēta ar 1992. gada 30. decembra Likumdošanas dekrētu Nr. 544 (1993. gada 13. janvāra GURI Nr. 9; turpmāk tekstā – “Likumdošanas dekrēts 544/1992”). Šīs direktīvas mērķis bija ar kopējas nodokļu sistēmas ieviešanu izbeigt no valstu tiesību aktiem izrietošos konkurences izkropļojumus un atvieglot dažādās dalībvalstīs dibināto sabiedrību reorganizāciju, novēršot nodokļu uzlikšanu par šo darbību īstenošanu un reizē aizsargājot attiecīgo dalībvalstu finanšu intereses.
13 Direktīvā 90/434 un Likumdošanas dekrētā 544/1992 paredzētā fiskālās neitralitātes shēma bija līdzīga Likumā 218/1990 paredzētajai shēmai. Tā atšķīrās ar to, ka fiskālās neitralitātes shēma bija pilnīga un ka fiskālā nepielīdzināšana nebija dubulta, bet notika vienīgi pārvesto aktīvu līmenī, proti, parādījās tikai pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības grāmatvedības bilancē. Šī shēma tika piemērota aktīvu pārvešanas darījumos starp dažādu dalībvalstu sabiedrībām.
14 Ar 1997. gada 8. oktobra Likumdošanas dekrētu Nr. 358 par ienākumu nodokļa, kurš attiecināms uz uzņēmumu pārdošanas un nodošanas, apvienošanas, sadalīšanas un akciju maiņas darījumiem, reorganizāciju (Decreto législativo n° 358 su riordino delle imposte sui redditi applicabili alle operazioni di cessione e conferimento di aziende, fusione, scissione et permuta di partecipazioni; 1997. gada 24. oktobra GURI Nr. 249; turpmāk tekstā – “Likumdošanas dekrēts 358/1997”) tika paplašināta Likumdošanas dekrētā 544/1992 paredzētās fiskālās neitralitātes shēmas piemērošana, attiecinot to uz aktīvu pārvešanas darījumiem starp Itālijā dibinātajām sabiedrībām.
15 Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantā tika paredzēts, ka kādas komercdarbības aktīvu pārvešana starp sabiedrībām, kas atrodas Itālijas teritorijā, no fiskālā viedokļa bija neitrāla, ar nosacījumu, ka pārvesto aktīvu fiskālā vērtība tiek pierakstīta akcijām, kas saņemtas no aktīvu pārvešanas veicējsabiedrības, un saņemtajiem aktīviem tiek pierakstīta fiskālā vērtība, kas tiem bija laikā, kad tie bija aktīvu pārvešanas veicējsabiedrības īpašums. Tādējādi ar šo shēmu tāpat kā ar Likumā 218/1990 noteikto shēmu tika radīta dubulta fiskālā nepielīdzināšana.
16 Likumdošanas dekrēta 358/1997 3. pantā bija piedāvāts alternatīvs risinājums. Īstenojot aktīvu pārvešanas darījumu, bija iespējams samaksāt aizstājējnodokli 19 % apmērā no iegūtā kapitāla pieauguma summas. Šajā gadījumā nenotika fiskālā nepielīdzināšana.
Fiskālās pielīdzināšanas shēmas
17 Ar 1995. gada 23. februāra Likumdošanas dekrētu Nr. 41 par steidzamiem pasākumiem valsts finanšu sakārtošanas un nodarbinātības nelabvēlīgajos reģionos veicināšanai (Decreto législativo n° 41 su misure urgenti per il risanamento della finanza pubblica e per l’occupazione nelle aree depresse; 1995. gada 23. februāra GURI Nr. 45) sabiedrībām, kuras saņēma atbilstoši Likuma 218/1990 7. panta 2. punktam pārvestos aktīvus, tika atzītas tiesības pielīdzināt pārvesto aktīvu fiskālo vērtību un aktīvu pārvešanas veicējiestāžu saņemto akciju fiskālo vērtību grāmatvedības vērtībām, kuras ir augstākas par šiem aktīviem un akcijām.
18 Ar šo pielīdzināšanu tika izbeigta nodokļa samaksas pārtraukšana un kā nosacījums tika prasīts, lai pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības samaksā nodokli 14 % apmērā no kapitāla pieauguma attiecībā uz to, ka tiek pielīdzināta ar pārvešanu saņemto aktīvu fiskālā vērtība, vai 18 % apmērā, ja pielīdzināšana attiecās arī uz aktīvu pārvešanas veicējiestāžu saņemto akciju fiskālo vērtību. Šai pielīdzināšanas iespējai bija jāattiecas tikai uz to aktīvu pārvešanu, kas tika īstenota saskaņā ar Likumu 218/1990, un to nevarēja attiecināt uz citiem aktīviem.
19 Ar 2000. gada 21. novembra Likumu Nr. 342 par pasākumiem nodokļu jomā (Legge n° 342 su misure in materia fiscale; 2000. gada 25. novembra GURI Nr. 276 kārtējais pielikums; turpmāk tekstā – “Likums 342/2000”) attiecībā uz sabiedrībām, uz kurām attiecās Likums 218/1990, un pārējām sabiedrībām tika ieviesta aktīvu pārvērtēšanas grāmatvedības vajadzībām shēma un fiskālo vērtību pielīdzināšanas grāmatvedības vērtībām shēma.
20 Konkrētāk, Likuma 342/2000 10. pants attiecās uz uzņēmumu atsevišķu aktīvu pārvērtēšanu. Šis noteikums uzņēmumiem ļāva “pārvērtēt materiāla un nemateriāla rakstura īpašumus, izņemot tos, uz kuru ražošanu vai tirdzniecību ir vērsta uzņēmuma darbība, kā arī dalību kontrolētajās sabiedrībās vai saistītajās sabiedrībās atbilstoši Civilkodeksa 2359. pantam, ja šī dalība veido pamatkapitālu, kā tas ir uzrādīts bilancē par gadu, kas beidzās vēlākais 1999. gada 31. decembrī”. Ar šo pārvērtēšanas shēmu tika noteikts pienākums par augstākām vērtībām, kuras bilancē tika iekļautas pēc pārvērtēšanas, maksāt aizstājējnodokli 19 % likmes apmērā par atmaksājamiem aktīviem un 15 % likmes apmērā par neatmaksājamiem aktīviem (šī likuma 12. pants).
21 Turklāt minētā likuma 14. pantā bija paredzēta minētajā 10. pantā paredzēto aktīvu fiskālo vērtību pielīdzināšana augstākām bilancē iekļautajām grāmatvedības vērtībām. Tādējādi 14. pantā bija noteikts, ka “12. panta noteikumi [varēja] tikt piemēroti, lai fizisko personu ienākuma nodokļa uzlikšanas nolūkā atzītu juridisko personu ienākuma nodokli un reģiona uzlikto ražošanas nodokli, 10. pantā [..] minētajā bilancē iekļautās augstākās vērtības, šajā pašā 10. pantā minētos aktīvus”.
22 Likuma 342/2000 17. un 18. pantā bija reglamentēta fiskālo vērtību pielīdzināšanas ar to sabiedrību bilancē iekļautajām grāmatvedības vērtībām, kuras tiek reorganizētas saskaņā ar Likumu 218/1990 vai Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantu, shēma.
23 Minētajā 17. pantā bija paredzēts, ka sabiedrības, kuras saņem saskaņā ar Likumu 218/1990 pārvestos aktīvus, var piemērot aizstājējnodokli 19 % likmes apmērā par starpību starp ar šādu pārvešanu saņemto līdzekļu vērtību un to fiskāli atzīto vērtību. Saņemto līdzekļu vērtība izrietēja no bilances par gadu, kurš beidzies līdz Likuma 342/2000 spēkā stāšanās brīdim, proti, 1999. gada 31. decembrī. Starpība, kas tika aplikta ar aizstājējnodokli, bija uzskatāma par tādu akciju fiskāli atzītajām izmaksām, kuras saņēmusi aktīvu pārvešanas veicējiestādes.
24 Samaksājot šo nodokli, sabiedrības, kurām piederēja banku aktīvi, un sabiedrības, kurām piederēja minēto sabiedrību akcijas, varēja pielīdzināt attiecīgi konkrēto aktīvu un akciju fiskālās vērtības. Tāpat bija paredzēts, ka pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības var piemērot aizstājējnodokli 15 % likmes apmērā, ja tās nolemj pielīdzināt vienīgi šo aktīvu fiskālo vērtību, nepielīdzinot akciju vērtību (vienkāršā pielīdzināšana). Šajā pēdējā minētajā gadījumā starpība, kas bija aplikta ar nodokli, fiskālā nozīmē netika atzīta aktīvu pārvešanas veicējiestādei, un no pielīdzināšanas sistēmas labumu guva tikai pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības.
25 Likuma 342/2000 19. pantā bija paredzēts, ka šī likuma 17. pantā noteiktā shēma ir piemērojama Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. panta 1. punktā minētajām pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām.
26 Šī paša likuma 18. pantā bija paredzēts, ka iestādes, kuras ir veikušas aktīvu pārvešanu saskaņā ar Likumu 218/1990, var piemērot aizstājējnodokli 19 % likmes apmērā attiecībā uz starpību starp saņemto akciju vērtību un to fiskāli atzīto vērtību. Saņemto akciju vērtība izrietēja no bilances par gadu, kas pabeigts 1999. gada 31. decembrī. Šī starpība tika uzskatīta par saņemto akciju fiskāli atzītajām izmaksām. Šī starpība netika uzskatīta par fiskāli atzītajām izmaksām, kuras radušās pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām.
27 Ar 2001. gada 28. decembra Likuma Nr. 448 par valsts gada un daudzgadu budžeta izveidošanas noteikumiem (2002. gada Finanšu likums) (Legge n° 448 su disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (Legge finanziaria 2002); 2001. gada 29. decembra GURI Nr. 301 kārtējais pielikums; turpmāk tekstā – “Likums 448/2001”) 3. panta 1. punktu tika paplašināta Likuma 342/2000 10. un 14. pantā paredzēto pārvērtēšanas un pielīdzināšanas shēmu piemērojamība līdzekļiem, kuri izriet no bilances par gadu, kurš beidzies līdz 2000. gada 31. decembrim, samaksājot aizstājējnodokli 19 % likmes apmērā par atmaksājamiem aktīviem un 15 % apmērā – par neatmaksājamiem aktīviem.
28 Ar Likuma 448/2001 3. panta 11. punktu tika pagarināta Likuma 342/2000 17.–19. pantā paredzētās pielīdzināšanas shēmas piemērojamība līdzekļiem, kuri iekļauti bilancē par attiecīgo gadu uz 2001. gada 31. decembri. Aizstājējnodokļa likme tika noteikta 12 % apmērā dubultās pielīdzināšanas gadījumā un 9 % apmērā – vienkāršās pielīdzināšanas gadījumā.
29 Itālijas nodokļu sistēma attiecībā uz sabiedrību ienākuma nodokli tika reformēta 2003. gadā ar 2003. gada 12. decembra Likumdošanas dekrētu Nr. 344 par sabiedrību ienākuma nodokļa reformu atbilstoši 2003. gada 7. aprīļa Likuma Nr. 80 4. pantam (Decreto législativo n° 344 su riforma dell’imposizione sul reddito delle societa, a norma dell’articolo 4 della legge 7 aprile 2003, n° 80; 2003. gada 16. decembra GURI Nr. 291 kārtējais pielikums; turpmāk tekstā – “Likumdošanas dekrēts 344/2003”).
30 Ar 2003. gada 24. decembra Likumu Nr. 350 par valsts gada un daudzgadu budžeta izveidošanas noteikumiem (2004. gada Finanšu likums) (Legge n° 350 su disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2004); 2003. gada 27. decembra GURI Nr. 299 kārtējais pielikums; turpmāk tekstā – “Likums 350/2003”) vēlreiz tika pagarināta Likumā 342/2000 paredzētās pārvērtēšanas un pielīdzināšanas shēmas piemērojamība.
31 Ar Likuma 350/2003 2. panta 25. punktu Likuma 342/2000 10. pants tika grozīts tādējādi, ka uzņēmumiem bija iespēja izmantot brīvprātīgās pārvērtēšanas mehānismu attiecībā uz aktīviem, kuri iekļauti bilancē par gadu, kas beidzās vēlākais 2002. gada 31. decembrī. Ar šo noteikumu šiem pašiem uzņēmumiem tika arī atļauts izmantot Likuma 342/2000 14. pantā paredzēto pielīdzināšanas shēmu attiecībā uz aktīviem, kuri iekļauti bilancē par gadu, kas beidzās vēlākais 2002. gada 31. decembrī. Aizstājējnodoklis palika noteikts 19 % likmes apmērā attiecībā uz atmaksājamiem aktīviem un 15 % likmes apmērā attiecībā uz neatmaksājamiem aktīviem.
32 Likuma 350/2003 2. panta 26. punktā bija precizēts, ka tostarp Likuma 342/2000 17. un 18. pantā paredzētie noteikumi var tikt piemēroti līdzekļiem, kuri iekļauti bilancē par attiecīgo gadu uz 2003. gada 31. decembri. Aizstājējnodokļa likme tika noteikta 12 % apmērā dubultās pielīdzināšanas gadījumā un 9 % apmērā vienkāršās pielīdzināšanas gadījumā.
33 Ar šo likumu tomēr netika pagarināta Likuma 342/2000 19. panta piemērojamība, proti, fiskālā pielīdzināšana attiecībā uz sabiedrību aktīvu pārvešanu, kas veikta atbilstoši Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantam.
Administratīvais process un apstrīdētais lēmums
34 Tā kā par Likumu 350/2003 netika paziņots Eiropas Komisijai saistībā ar valsts atbalsta kontroli atbilstoši EKL 88. panta 3. punktam, tā nolēma uzsākt iepriekšminētās shēmas pārbaudi.
35 Ņemot vērā Itālijas iestāžu sniegto atbildi, Komisija ar 2007. gada 30. maija vēstuli informēja Itālijas Republiku par savu lēmumu uzsākt procedūru, kas paredzēta EKL 88. panta 2. punktā, un uzaicināja ieinteresētās puses iesniegt savus apsvērumus.
36 Iepazinusies ar iesniegtajiem apsvērumiem, Komisija pieņēma apstrīdēto lēmumu.
37 Izklāstījusi tiesību normas, kuras reglamentē kapitāla pieauguma aplikšanu ar nodokli Itālijas nodokļu sistēmā, Komisija saistībā ar nosacījuma par selektīvas priekšrocības pastāvēšanu pārbaudi vispirms apstrīdētā lēmuma motīvu daļas 86. punktā uzskatīja, ka ar Likuma 218/1990 7. panta 2. punktu attiecībā uz banku sabiedrībām un ar Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantu attiecībā uz pārējām sabiedrībām īstenotā fiskālā pielīdzināšanas shēma nav valsts atbalsts “tiktāl, ciktāl apmainīto aktīvu fiskālā vērtība netiek mainīta, līdz ar to fiskālais kapitāla pieaugums nav ticis īstenots un tātad nav piešķirta nekāda priekšrocība. [..] Komisija līdz ar to secināja, ka nodokļa iekasēšanas atlikšana attiecībā uz piemēroto fiskālās neitralitātes režīmu ir pamatota ar nodokļu sistēmas iekšējo loģiku un nevar tikt uzskatīta par valsts atbalstu”.
38 Turpinājumā Komisija konstatēja, ka Likumos 342/2000 un 448/2001 paredzētās fiskālās pielīdzināšanas shēmas ir vispārējs nodokļu pasākums, kuru pamato nodokļu sistēmas loģika, un līdz ar to tas nav uzskatāms par valsts atbalstu. Aizstājējnodoklis nesniedz nekādas konkurences priekšrocības minētajām sabiedrībām, jo tas ar tiem pašiem nosacījumiem tika piemērots visiem uzņēmumiem neatkarīgi no tā, vai tie darbojas vai nedarbojas banku sektorā.
39 Tomēr Komisija uzskatīja, ka fiskālās pielīdzināšanas shēma, kas paredzēta Likuma 350/2003 2. panta 26. punktā, nav uzskatāma par vispārēju pasākumu, jo tā tika piemērota tikai attiecībā uz kapitāla pieaugumu, ko guva atsevišķas kredītiestādes, veicot pārstrukturēšanu saskaņā ar Likuma 218/1990 noteikumiem. Pārējās kredītiestādes un citas sabiedrības, uz kurām attiecās saskaņā ar Likumdošanas dekrētu 358/1997 veiktie darījumi, nevarēja izmantot to pašu fiskālās pielīdzināšanas shēmu.
40 Pēc Komisijas domām, Likuma 350/2003 2. panta 25. punktā paredzētā shēma esot “uzskatāma nevis par tādu nepielīdzinātu vērtību fiskālo pielīdzināšanu, kuras radušās fiskāli neitrālos pārstrukturēšanas pasākumos, bet gan par fiskālās pārvērtēšanas shēmu, kas ļāvusi panākt atliktā kapitāla pieaugumu, kurš radies, saņēmējas sabiedrības turēto aktīvu fiskālo vērtību pielīdzinot šo aktīvu toreizējai vērtībai”. Likuma 350/2003 2. panta 25. punktā un 2. panta 26. punktā paredzētās shēmas, ņemot vērā atšķirību, kāda pastāv starp abās šajās shēmās paredzēto aizstājējnodokļa likumisko likmju apmēru, neesot vienādas.
41 Komisija turklāt uzskatīja, ka tiktāl, ciktāl ar Likumu 218/1990 un ar Likumu 358/1997 paredzētās fiskālās neitralitātes shēmas ir vienādas, Itālijas likumdevējam esot bijis jāpiemēro tāda pati pielīdzināšanas shēma 2003. gadā.
42 Pēc Komisijas domām, Likuma 350/2003 2. panta 26. punktā paredzētā nodokļu priekšrocība nevarot tikt uzskatīta par “de minimis” priekšrocību.
43 Attiecībā uz nodokļu shēmas rakstura pamatojumu Komisija uzskatīja, ka banku sektoram piemērojamo shēmu “nevar uzskatīt par vispārējās sistēmas pielāgošanu banku sektora īpatnībām, bet par selektīvu priekšrocību, kas uzlabo noteiktu kredītiestāžu konkurētspēju”.
44 No tā Komisija secināja, ka atsevišķām kredītiestādēm piešķirtā shēma ir īpaša priekšrocība, ko nevar pamatot ar nodokļu sistēmas raksturu.
45 Ņemot vērā visus šos apsvērumus, Komisija nolēma, ka izņēmuma nodokļu shēma, kura minēta Likuma 350/2003 2. panta 26. punktā (turpmāk tekstā – “strīdīgā nodokļu shēma”) un kuru Itālijas Republika ir īstenojusi, ir uzskatāma par valsts atbalstu un nav saderīga ar kopējo tirgu.
Tiesvedība Vispārējā tiesā un pārsūdzētais spriedums
46 Ar prasības pieteikumu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2008. gada 14. augustā, apelācijas sūdzības iesniedzējas cēla prasību nolūkā atcelt apstrīdēto lēmumu.
47 Apelācijas sūdzības iesniedzējas izvirzīja divus atcelšanas pamatus, pirmkārt, attiecībā uz EKL 87. panta 1. punkta pārkāpumu, jo Komisija kļūdaini esot atzinusi valsts atbalsta esamību saistībā ar shēmu, kura šīs tiesību normas izpratnē neparedz priekšrocību, un, otrkārt, par pienākuma norādīt pamatojumu pārkāpumu, kura pamatā esot kļūdains faktu vērtējums.
48 Vispārējā tiesa vispirms atbildēja uz otro pamatu, uzskatot, ka apstrīdētajā lēmumā bija norādīts atbilstošs pamatojums. Saistībā ar pirmo pamatu tā uzskatīja, ka Komisija nav pieļāvusi kļūdu, par atskaites punktu ekonomiskas priekšrocības esamības noteikšanai izmantojot parasto nodokli. Turpinājumā tā nolēma, ka Komisija pamatoti ir salīdzinājusi strīdīgo nodokļu shēmu ar parasto nodokļu shēmu. Visbeidzot tā noraidīja apelācijas sūdzības iesniedzēju argumentu par to, ka atsevišķām sabiedrībām piešķirto priekšrocību pamatoja nodokļu sistēmas raksturs un sistēma.
Tiesvedība Tiesā un lietas dalībnieku prasījumi
49 Apelācijas sūdzībā apelācijas sūdzības iesniedzējas lūdz Tiesu:
– pilnībā atcelt pārsūdzēto spriedumu un līdz ar to:
– apmierināt pirmajā instancē iesniegtajā pieteikumā par lietas ierosināšanu formulētos prasījumus pilnībā atcelt apstrīdēto lēmumu
vai
– pakārtoti, nodot lietu atpakaļ Vispārējai tiesai, lai tā vēlreiz izskatītu lietu, ņemot vērā Tiesas spriedumu;
– piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
50 Komisija lūdz Tiesu:
– pilnībā noraidīt apelācijas sūdzību, jo tā ir daļēji nepieņemama vai neefektīva un pilnīgi nepamatota;
– piespriest apelācijas sūdzības iesniedzējām atlīdzināt tiesāšanās izdevumus abās instancēs.
Par apelācijas sūdzību
Komisijas ievada piezīmes
51 Komisija, neiesniedzot pretapelācijas sūdzību, savā atbildes rakstā uz apelāciju ir atgādinājusi, ka tā Vispārējā tiesā bija norādījusi, ka BNL prasība nav pieņemama, jo tā no sniegtā atbalsta neguva labumu. Vispārējā tiesa uzskatīja, ka nav jāpārbauda BNL tiesības celt prasību tiktāl, ciktāl BNP Paribas prasība bija pieņemama. Tiesas sēdē Komisija nelūdza Tiesu vēlreiz izskatīt šo jautājumu.
Par trešo apelācijas sūdzības pamatu
Lietas dalībnieku argumenti
52 Ar trešo pamatu, kurš ir jāizskata vispirms, apelācijas sūdzības iesniedzējas pārmet Vispārējai tiesai, ka tā ir sniegusi pamatojumu ex novo, kas nav atrodams apstrīdētajā lēmumā attiecībā uz atskaites punkta noteikšanu, lai izvērtētu strīdīgās nodokļu shēmas selektīvo raksturu.
53 Vispirms tās pārmet Vispārējai tiesai, ka tā ir analizējusi vispārējās pielīdzināšanas shēmas iezīmes, ka tā to ir pielīdzinājusi strīdīgajai nodokļu shēmai un ir nolēmusi, ka abām shēmām ir atšķirīgs mērķis. Papildus tam, ka Komisija neesot veikusi šo pārbaudi apstrīdētajā lēmumā, Vispārējā tiesa esot pieļāvusi kļūdu, neatzīstot, ka arī ar vispārējo pielīdzināšanas shēmu varēja tikt pielīdzināts kapitāla pieaugums, kas iegūts pēc aktīvu pārvešanas saskaņā ar Likumu 218/1990.
54 Vispārējā tiesa esot sagrozījusi faktus, neņemot vērā apelācijas sūdzības iesniedzēju argumentus par kādu Itālijas Finanšu ministrijas apkārtrakstu, un kļūdaini esot atzinusi par nepieņemamu pierādījumu, kuru tās bija iesniegušas replikas posmā.
55 Komisija galvenokārt uzskata, ka šis pamats nav efektīvs un ir nepamatots. Apelācijas sūdzības iesniedzēju apstrīdētais pamatojums neesot būtisks, jo Vispārējā tiesa pārsūdzētā sprieduma 173. punktā nepārprotami esot norādījusi, ka vispārējā pielīdzināšanas shēma nav atskaites punkts. Pārsūdzētā sprieduma 185. punkts attiecoties uz strīdīgo nodokļu shēmu, un tajā esot precizēts, ka ar citu izņēmuma shēmu esamību nevarot tikt apšaubīts šīs shēmas izņēmuma raksturs.
56 Pakārtoti, Komisija apgalvo, ka vispārējā pielīdzināšanas shēma un strīdīgā nodokļu shēma neesot vienādas. Turklāt tas, ka banku iestādēm, kuras saņem pārvestos aktīvus saskaņā ar Likumā 218/1990 paredzēto shēmu, bija iespēja pielīdzināt atsevišķus aktīvus saskaņā ar vispārējo pielīdzināšanas shēmu un tās bija izmantojušas šo iespēju, neko nemainot attiecībā uz to, ka strīdīgā nodokļu shēma tām ir tikusi rezervēta un ir bijusi labvēlīgāka. Visbeidzot, ar apstrīdēto lēmumu atbalsta atgūšana esot tikusi ierobežota tikai ar starpību starp aizstājējnodokli, kas ir jāmaksā banku iestādēm, un aizstājējnodokli, kas ir ticis samaksāts par darījumiem saskaņā ar vispārējo pielīdzināšanas shēmu.
Tiesas vērtējums
57 No pārsūdzētā sprieduma un lietas materiāliem pievienotajiem dokumentiem izriet, ka apelācijas sūdzības iesniedzējas Vispārējā tiesā ir norādījušas, ka uzņēmumu peļņas parastā aplikšanas ar nodokli shēma – pretēji Komisijas minētajam apstrīdētā lēmuma motīvu daļas 97. punktā – neesot atbilstošs salīdzināšanas kritērijs un līdz ar to atskaites punkts, lai novērtētu minētās nodokļu shēmas selektivitāti.
58 Turpinājumā apelācijas sūdzības iesniedzējas ir apgalvojušas, ka, pat pieņemot, ka šī shēma varēja būt par atskaites punktu, strīdīgā nodokļu shēma tām neesot devusi nekādu ekonomisku priekšrocību.
59 Visbeidzot apelācijas sūdzības iesniedzējas ir uzskatījušas, ka arī vispārējā pielīdzināšanas shēma nevarēja būt par atskaites punktu, jo tās iezīmes bija pilnībā citādākas nekā strīdīgās nodokļu shēmas iezīmes. Pat pieņemot, ka tas tā būtu, strīdīgā nodokļu shēma salīdzinājumā ar vispārējo pielīdzināšanas shēmu neesot piešķīrusi ekonomisku priekšrocību.
60 No šiem faktiem izriet, ka atbilstoši apelācijas sūdzības iesniedzēju viedoklim nedz peļņas parastā aplikšanas ar nodokli shēma, nedz vispārējā pielīdzināšanas shēma nevarēja būt par atskaites punktu un ka, pat pieņemot, ka tas tā būtu, strīdīgā nodokļu shēma salīdzinājumā ar kādu no iepriekš minētajām shēmām neesot piešķīrusi nekādu ekonomisku priekšrocību.
61 Lai atbildētu uz šo argumentāciju, Vispārējā tiesa pārsūdzētā sprieduma 161. punktā Tiesas judikatūru par atskaites punkta noteikšanu, lai novērtētu pasākuma selektivitāti, vispirms pamatoti ir atgādinājusi šādi:
“161 Tiesa ir norādījusi, ka atskaites punkta noteikšanai, lai novērtētu attiecīgā pasākuma selektivitāti, ir liela nozīme nodokļu pasākumu gadījumā, jo pat īpašu priekšrocību var konstatēt, tikai to salīdzinot ar tā saucamo “parasto” nodokli ([2006. gada 6. septembra] spriedums lietā [C‑88/03] Portugāle/Komisija, [Krājums, I‑7115. lpp.,] 56. punkts), proti, nodokli, kurš parasti tiek piemērots uzņēmumiem, kuri, ņemot vērā ar strīdīgo atbalsta shēmu sasniedzamo mērķi, faktiskā un juridiskā ziņā atrodas uzņēmumiem, šīs atbalsta shēmas izmantotājiem, līdzīgā situācijā ([2001. gada 8. novembra] spriedums lietā [C‑143/99] Adria‑Wien Pipeline un Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, [Recueil, I‑8365. lpp.,] 41. punkts).”
62 Turpinājumā Vispārējā tiesa pārsūdzētā sprieduma 165.–167. punktā ir norādījusi:
“165 Vispirms jāizvērtē [apelācijas sūdzības iesniedzēju] iebildumi attiecībā uz Komisijas izvēli par atskaites punktu izmantot parasto sabiedrību ienākuma nodokli un šīs iestādes iepriekš minētajā ietvarā izdarīto konstatējumu par selektīvas ekonomiskas priekšrocības esamību.
166 Šajā lietā Komisija konstatēja, ka, lai arī Likumā 218/1990 paredzētā fiskālās neitralitātes shēma attiecībā uz kapitāla pieaugumu, kas panākts, bet nav fiskāli atzīts, ir līdzvērtīga Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantā minētajai fiskālās neitralitātes shēmai (apstrīdētā lēmuma [motīvu daļas] 99. apsvēruma otrais teikums) – atzinums, saskaņā ar kuru jebkura pielīdzināšanas shēma, kuru eventuāli ieviestu likumdevējs, būtu piemērojama ar tiem pašiem nosacījumiem kapitāla pieaugumam, kas panākts saskaņā ar vienu vai otru no šīm divām shēmām (apstrīdētā lēmuma [motīvu daļas] 88. apsvērums) –, Itālijas Republika vienīgi saskaņā ar Likumu 218/1990 pārstrukturētajiem uzņēmumiem ļāva izmantot Likuma 350/2003 2. panta 26. punktā paredzēto pielīdzināšanas shēmu (apstrīdētā lēmuma [motīvu daļas] 90. apsvērums).
167 Pamatojoties uz šiem apsvērumiem, Komisija secināja, ka Itālijas Republika šiem uzņēmumiem bija piešķīrusi selektīvu priekšrocību, kas atbilst starpībai starp faktiski samaksāto nodokli, izpildot Likuma 350/2003 2. panta 26. punktu, un parasto nodokli, kas būtu maksājams, ja šī pielīdzināšana notiktu, nepastāvot šai priekšrocībai (apstrīdētā lēmuma [motīvu daļas] 91. apsvērums).”
63 Tālāk Vispārējā tiesa pārsūdzētā sprieduma 169.–172., kā arī 186. punktā ir atbildējusi uz apelācijas sūdzības iesniedzēju iebildumiem attiecībā uz Komisijas izvēli par atskaites punktu izmantot peļņas parasto aplikšanas ar nodokli shēmu un tos ir noraidījusi šādi:
“169 Tomēr jānorāda, ka Komisijai, izvērtējot shēmu saskaņā ar noteikumiem valsts atbalsta jomā, nav jāparedz subjektīvas izvēles, kuras šīs shēmas izmantotāji varētu izmantot tās neesamības gadījumā, bet tai ir jāizvērtē šī shēma, lai noteiktu, vai objektīvi ir runa par ekonomisku priekšrocību salīdzinājumā ar nodokli, no kura ar šo shēmu ir izdarīta atkāpe un kurš parastos apstākļos būtu piemērojams šīs shēmas neesamības gadījumā (šajā ziņā skat. Tiesas 2005. gada 15. decembra spriedumu lietā C‑148/04 Unicredito Italiano, Krājums, I‑11137. lpp., 118. punkts). Apsvērums, ka strīdīgās pielīdzināšanas shēmas neesamības gadījumā attiecīgie uzņēmumi nepārdotu savus aktīvus, šāda objektīva vērtējuma kontekstā nav būtisks.
170 [Apelācijas sūdzības iesniedzējas] arī norāda [..], ka parastā nodokļa izmantošana par atskaites punktu nav atbilstoša, jo aplikšana ar šo parasto nodokli pārdošanas gadījumā, ja ar to nenoliedzami tiktu atcelta aktīvu nepielīdzināšana pārvesto aktīvu saņēmējiestādei saskaņā ar Likumu 218/1990, tieši pretēji, neietekmētu aktīvu pārvešanas veicējsabiedrības saņemto akciju nepielīdzināšanu.
171 Runājot par šo [apelācijas sūdzības iesniedzēju] izdarīto atsauci uz sabiedrību, kuras veic aktīvu pārvešanu saskaņā ar Likumu 218/1990, situāciju, jānorāda, ka apstrīdētais lēmums uz šīm sabiedrībām vispār neattiecas. Šis lēmums attiecas vienīgi uz saskaņā ar šo likumu pārvesto aktīvu saņēmējām bankām. Vienīgi attiecībā uz šīm bankām apstrīdētajā lēmumā ir izvērtēta un konstatēta priekšrocības esamība.
172 No tā izriet, ka nav svarīga [apelācijas sūdzības iesniedzēju] šajā prasībā [..] atkārtotā atsaukšanās uz to sabiedrību situāciju, kuras veic aktīvu pārvešanu saskaņā ar Likumu 218/1990. Tāpat nav būtisks it īpaši fakts, ka ar 2003. gada nodokļu reformu attiecībā uz tām netika atcelts risks, ka atliktais kapitāla pieaugums, kas izmaksāts dividenžu veidā, varētu tikt aplikts ar nodokli dubulti.
[..]
186 No iepriekš minētajiem apsvērumiem izriet, ka pretēji tam, ko uzskata [apelācijas sūdzības iesniedzējas], Komisija nav pieļāvusi kļūdu, par atskaites punktu ekonomiskas priekšrocības esamības noteikšanai izmantojot parasto nodokli.”
64 Visbeidzot, uz [apelācijas sūdzības iesniedzēju] iebildumiem par to, ka vispārējā pielīdzināšanas shēma nevarēja būt par atskaites punktu, Vispārējā tiesa, pārsūdzētā sprieduma 173. punktā norādot, ka Komisija par atskaites punktu nebija izvēlējusies Likuma 350/2003 2. panta 25. punktā paredzēto shēmu, ir atbildējusi šādi:
“173 Attiecībā uz [apelācijas sūdzības iesniedzēju] argumentu, ka Likuma 350/2003 2. panta 25. punktā minētā pielīdzināšanas shēma – tāpat kā parastais nodoklis – nav atbilstošs atskaites punkts [..], – arguments, kurš ir pretrunā šī sprieduma 174. punktā minētajam argumentam, – pietiek norādīt, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā Likuma 350/2003 2. panta 25. punktā minēto shēmu neizmantoja par atskaites punktu.”
65 Turpinājumā Vispārējā tiesa uz [apelācijas sūdzības iesniedzēju] argumentiem par salīdzinājumu starp strīdīgo nodokļu shēmu un pārējām pielīdzināšanas shēmām pārsūdzētā sprieduma 182. un 183. punktā ir atbildējusi šādi:
“182 Ņemot vērā šo abu pielīdzināšanas shēmu mērķa atšķirību, nav jāsalīdzina Likuma 350/2003 2. panta 26. punktā minētā pielīdzināšana ar Likuma 350/2003 2. panta 25. punktā paredzēto pielīdzināšanu.
183 Vienīgais, ar ko Likuma 350/2003 2. panta 26. punktā minēto shēmu varētu salīdzināt, ir pielīdzināšanas pasākums, kurš paredzēts Likuma 342/2000 19. pantā un ar kuru likumdevējs tiesības izmantot Likuma 342/2000 17. pantā noteikto pielīdzināšanu ir attiecinājis arī uz uzņēmumiem, kuri iesaistīti pārstrukturēšanas pasākumos atbilstoši Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantam.”
66 No šiem apsvērumiem izriet, ka pretēji izvirzītajā pamatā minētajam Vispārējā tiesa nav sniegusi pamatojumu, kuram nav saistības ar apstrīdēto lēmumu, jo tā pārsūdzētā sprieduma 165., 173. un 186. punktā ir norādījusi, ka Komisijas izvēlētais atskaites punkts bija peļņas parastā aplikšanas ar nodokli shēma un ka tā ir salīdzinājusi strīdīgo nodokļu shēmu ar vispārējo pielīdzināšanas shēmu tikai tāpēc, lai atbildētu uz apelācijas sūdzības iesniedzēju argumentiem. Šajā ziņā apelācijas sūdzības iesniedzējas Tiesā iesniegtā replikas raksta 15. punktā apgalvo, ka šī argumentācija nebija pakārtota. No tā izriet, ka Vispārējai tiesai uz to bija jāatbild.
67 Turklāt ir jānorāda, ka pārsūdzētā sprieduma 182. punktā Vispārējā tiesa ir nolēmusi, ka strīdīgā nodokļu shēma nav jāsalīdzina ar vispārējo pielīdzināšanas shēmu, ko tieši ir atbalstījušas apelācijas sūdzības iesniedzējas Vispārējā tiesā iesniegtā pieteikuma par lietas ierosināšanu 98.–100. punktā un ko tās atgādina apelācijas sūdzības 77. punktā. Līdz ar to šķiet, ka apelācijas sūdzības iesniedzējas ir apmierinātas un ka tām nav intereses apstrīdēt pārsūdzēto spriedumu šajā jautājumā.
68 Attiecībā uz iebildumiem par to, ka Vispārējā tiesa esot sagrozījusi faktus saistībā ar Itālijas Finanšu ministrijas apkārtrakstu, un par to, ka Vispārējā tiesa kļūdaini par nepieņemamu esot atzinusi apelācijas sūdzības iesniedzēju replikas posmā iesniegto pierādījumu, ir jānorāda, ka Vispārējā tiesa ir sniegusi apstrīdēto pamatojumu, atbildot uz apelācijas sūdzības iesniedzēju argumentāciju, saskaņā ar kuru tās uzskatīja, ka ar strīdīgo nodokļu shēmu, ņemot vērā vispārējo pielīdzināšanas shēmu, tām nav piešķirta ekonomiska priekšrocība. Taču no Vispārējā tiesā iesniegtā prasības pieteikuma 101. punkta izriet, ka šī argumentācija ir izvirzīta tikai pakārtoti, gadījumā, ja Vispārējā tiesa uzskatītu, ka strīdīgā nodokļu shēma ir salīdzināma ar vispārējo pielīdzināšanas shēmu; taču tas, kā minēts šī sprieduma 66. punktā, tā nenotika.
69 No visiem šiem apsvērumiem izriet, ka trešais apelācijas sūdzības pamats ir jāatzīst par daļēji nepieņemamu un daļēji nepamatotu.
Par ceturto apelācijas sūdzības pamatu
Lietas dalībnieku argumenti
70 Apelācijas sūdzības iesniedzējas pārmet Vispārējai tiesai, ka tā pārsūdzētā sprieduma 193. punktā ir apgalvojusi, ka nebija svarīgi, ka aktīvu pārvešanas shēma saskaņā ar Likumu 218/1990 kļuva saistoša, sākot no Likuma 489/1993 stāšanās spēkā brīža, jo šī shēma bija fakultatīva pirmos trīs tās piemērošanas gadus.
71 Apelācijas sūdzības iesniedzējas uzskata, ka šis pamatojums ir kļūdains. Tieši Likumā 218/1990 paredzētās aktīvu pārvešanas shēmas saistošais raksturs esot mudinājis Itālijas nodokļu likumdevēju īstenot fiskālās pielīdzināšanas shēmu ar aiztājējnodokļa samaksu.
72 Komisija prasa šo pamatu atzīt par nepieņemamu, jo ar to Tiesai tiek lūgts pārbaudīt faktus. Pakārtoti, šis pamats neesot pamatots. Apelācijas sūdzības iesniedzējas pamatojoties uz nepārbaudītiem pieņēmumiem.
Tiesas vērtējums
73 Vispārējā tiesā apelācijas sūdzības iesniedzējas uzskatīja, ka, pat pieņemot, ka strīdīgā nodokļu shēma tām ir devusi ekonomisku priekšrocību, šī priekšrocība neesot bijusi selektīva. Šī apgalvojuma atbalstam tās precizēja, ka sabiedrības, kuras izmantoja strīdīgo nodokļu shēmu, proti, saskaņā ar Likumu 218/1990 pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības, bija atšķirīgā juridiskajā situācijā nekā pārējās pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības. Šīs atšķirības pamatā tostarp esot bijis fakts, ka pārstrukturēšanas banku jomā notiekot nevis spontāni, bet tās tiekot rekomendētas un vēlāk, pēc Likuma 489/1993 spēkā stāšanās, tās kļūstot saistošas.
74 Lai noraidītu šo argumentāciju par to, ka abu veidu pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības ir atšķirīgas, Vispārējā tiesa pārsūdzētā sprieduma 193. punktā ir konstatējusi:
“193 Attiecībā uz Likumā 218/1990 paredzētās shēmas obligāto raksturu un tādējādi publiskajām kredītiestādēm noteikto pienākumu pārvest savus bankas aktīvus akciju sabiedrībām [..] pietiek konstatēt, ka šis pienākums tika noteikts vien 1993. gadā [..]. Taču pirms šī pienākuma noteikšanas Likumā 218/1990 jau bija atzīta tādas aktīvu pārvešanas fiskālā neitralitāte, kuru šādā ietvarā veica publiskās kredītiestādes.”
75 Līdz ar to šķiet, ka Vispārējā tiesa ir tikai konstatējusi, ka banku aktīvu pārvešana saskaņā ar fiskālās neitralitātes shēmu varēja notikt brīvprātīgi un fakultatīvi kopš Likuma 218/1990 spēkā stāšanās brīža. To konstatējot, Vispārējā tiesa varēja nolemt, ka apelācijas sūdzības iesniedzēju arguments par to, ka abu pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrību veidu atšķirīguma pamatojums izrietēja no aktīvu pārvešanas obligātuma banku sektorā, nebija būtisks.
76 Līdz ar to ceturtais apelācijas sūdzības pamats nav pamatots.
Par piekto apelācijas sūdzības pamatu
Lietas dalībnieku argumenti
77 Apelācijas sūdzības iesniedzējas pārmet Vispārējai tiesai, ka tā pārsūdzētā sprieduma 191. punktā esot uzskatījusi, ka strīdīgās nodokļu shēmas selektivitāti pierādot tas, ka Itālijas likumdevējs, izstrādājot Likumu 342/2000, ir ieviesis vienveidīgu fiskālās pielīdzināšanas shēmu, lai atzītu pārtraukto kapitāla pieaugumu, kas radies no pārstrukturēšanām saskaņā ar vienu vai otru fiskālās neitralitātes shēmu.
78 Apelācijas sūdzības iesniedzējas uzskata, ka no Tiesas judikatūras izriet, ka nodokļu pasākuma selektivitāte ir jāizvērtē, ņemot vērā tikai sekas, kuras šis pasākums var radīt no fiskālā viedokļa, un ka iepriekšējais pasākuma iespējamā izmantotāja juridiskais stāvoklis nav svarīgs. Vispārējai tiesai neesot bijis jābalstās uz stāvokli, kāds bija līdz 2003. gadam.
79 Komisija galvenokārt prasa šo pamatu atzīt par nepieņemamu, jo ar to Tiesai tiekot lūgts izvērtēt valsts tiesības, kas ir jautājums par faktiem. Attiecībā uz lietu pēc būtības Komisija norāda, ka, pat ja, lai piemērotu LESD 107. pantu, nav svarīgi, ka pasākuma izmantotāja stāvoklis ir uzlabojies vai pasliktinājies salīdzinājumā ar tiesisko regulējumu, kāds bija spēkā pirms šī pasākuma, tas nenozīmējot, ka Vispārējai tiesai nebija jāņem vērā, ka atsevišķas situācijas agrāk tika aplūkotas vienādi.
Tiesas vērtējums
80 Kā minēts šī sprieduma 73. punktā, apelācijas sūdzības iesniedzējas ir centušās pierādīt, ka saskaņā ar Likumu 218/1990 pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības ir bijušas atšķirīgā juridiskajā situācijā salīdzinājumā ar pārējām pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām.
81 Pretēji izvirzītajā pamatā minētajam Vispārējā tiesa pārsūdzētā sprieduma 191. punktā nav secinājusi, ka strīdīgā nodokļu shēma ir selektīva, bet vienīgi konstatējusi, ka šo abu veidu sabiedrību fiskālās pielīdzināšanas shēmas saskaņā ar Likumu 342/2000 ir vienādas. Turklāt Vispārējā tiesa ir pamatojusies arī uz citiem motīviem, lai nolemtu, ka abu veidu sabiedrības bija atšķirīgās situācijās.
82 No tā izriet, ka piektais apelācijas sūdzības pamats nav pamatots.
Par pirmajiem diviem apelācijas sūdzības pamatiem
Lietas dalībnieku argumenti
83 Ar pirmo pamatu apelācijas sūdzības iesniedzējas pārmet Vispārējai tiesai, ka tā bez jebkādām atkāpēm un bez pārbaudes par pamatotību esot apstiprinājusi Komisijas nostāju, saskaņā ar kuru apstrīdētais lēmums neattiecas uz aktīvu pārvešanas veicējiestādēm. Apelācijas sūdzības iesniedzējas norāda, ka tās Vispārējā tiesā ir apgalvojušas, ka strīdīgā nodokļu shēma iekļāvās Itālijas nodokļu sistēmas loģikā un ka saskaņā ar Likumu 218/1990 pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības bija īpašā un atšķirīgā situācijā salīdzinājumā ar atbilstoši Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantam pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrību situāciju.
84 Apelācijas sūdzības iesniedzējas apgalvo, ka tās esot uzsvērušas, ka nav īstenota nevienlīdzīga attieksme pret abu veidu sabiedrībām. Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantā paredzētā fiskālās nepielīdzināšanas shēma nevarēja radīt dubultu aplikšanu ar nodokli pēc Likumdošanas dekrēta 344/2003 pieņemšanas. Taču tas tā neesot bijis attiecībā uz tāda kapitāla pieauguma shēmu, kas radās no aktīvu pārvešanas atbilstoši Likumam 218/1990.
85 Ar otro pamatu apelācijas sūdzības iesniedzējas norāda, ka tās Vispārējā tiesā esot apgalvojušas, ka strīdīgās nodokļu shēmas piemērošana vienīgi sabiedrībām un iestādēm, kuras ir pārvedušas aktīvus saskaņā ar Likumā 218/1990 paredzēto fiskālās neitralitātes shēmu, bija pamatota ar Itālijas nodokļu shēmas raksturu. Likuma 350/2003 pieņemšanas laikā šīs sabiedrības un iestādes esot bijušas vienīgās, kurām pastāvēja risks, ka kapitāla pieaugums no šīm pārvešanām ar nodokli tiks aplikts divkārši, un strīdīgās nodokļu shēmas mērķis tieši esot bijis neitralizēt šo risku.
86 Vispārējā tiesa šos argumentus esot noraidījusi, pamatojoties tikai uz to, ka apstrīdētais lēmums attiecās vienīgi uz atbilstoši Likumam 218/1990 pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām, nevis aktīvu pārvešanas veicējiestādēm. Līdz ar to Vispārējā tiesa neesot pietiekami izpētījusi, vai strīdīgā nodokļu shēma bija pamatota ar Itālijas nodokļu sistēmas raksturu un vispārīgo sistēmu vai to, ka šī shēma tieši izrietēja no minētās nodokļu sistēmas pamatprincipiem vai vadošajiem principiem. Tādējādi pārsūdzētā sprieduma pamatojums esot nepietiekams. Turklāt valsts pasākuma selektivitāte esot jāizvērtē, ņemot vērā ar to sasniedzamo mērķi.
87 Apelācijas sūdzības iesniedzējas uzskata, ka fiskālās pielīdzināšanas shēmu, kurās paredzēta aizstājējnodokļa maksāšana, mērķis neesot bijis tikai šī pielīdzināšana, bet arī, lai tiktu nodrošināts, ka kapitāla pieaugums ar nodokli tiek aplikts tikai vienreiz. Līdz ar to pielīdzināšanas shēmas esot pamatotas tikai tad, ja aktīvu pārvešanas veicējiestādēm pastāv dubultas aplikšanas ar nodokli risks.
88 Šis dubultas aplikšanas ar nodokli risks attiecībā uz sabiedrībām, kuras pārvedušas aktīvus saskaņā ar Likumdošanas dekrētu 358/1997, esot izzudis brīdī, kad ar nodokļu reformu, kas stājās spēkā ar Likumdošanas dekrētu 344/2003, tika ieviesta “akciju atbrīvojuma no nodokļa” shēma. “Akciju atbrīvojuma no nodokļa” shēmas dēļ ar Likumdošanas dekrētu 358/1997 ieviestā fiskālās neitralitātes shēma vairs neesot radījusi dubultas aplikšanas ar nodokli risku, bet tās rezultātā nodoklis ticis uzlikts tikai pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībai. Tieši pretēji, šis risks esot saglabājies iestādēm, kuras ir pārvedušas aktīvus saskaņā ar Likumu 218/1990. Tieši šī iemesla dēļ fiskālās pielīdzināšanas shēma esot tikusi pagarināta attiecībā uz šīm sabiedrībām un iestādēm.
89 Pretēji Komisijas norādītajam Likuma 342/2000 19. pantā, kurā ir izdarīta atsauce uz šī paša likuma 17. pantu, esot ietverta gan saskaņā ar Likumdošanas dekrētu 358/1997 pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrību situācija, gan arī aktīvu pārvešanas veicējsabiedrību situācija. Tas izrietot no paša minētā 17. panta formulējuma. Atsauces neizdarīšana uz Likuma 342/2000 18. pantu nozīmējot vienīgi to, ka aktīvu pārvešanas veicējsabiedrības nevarēja pašas izvēlēties atbrīvot pēc pārvešanas minētās dalības kapitālā augstāko vērtību. Visbeidzot, minētais 18. pants esot attiecies tikai uz sabiedrībām, kuras ir pārvedušas aktīvus, nevis aktīvu pārvešanas veicējiestādēm, kurām nav sabiedrības juridiskās formas.
90 Saistībā ar pirmo pamatu Komisija ievadveidā norāda, ka iestādes, kuras pārved aktīvus saskaņā ar Likumu 218/1990, ir kļuvušas par banku fondiem, kas nav nedz kredītiestādes, nedz – vairumā gadījumu – uzņēmumi, un uz tām nav attiecināma valsts atbalsta shēma. Uz tām esot attiecināms no sabiedrībām atšķirīgs nodokļu režīms. Turklāt šiem banku fondiem vairs neesot saiknes ar pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām.
91 Vispārējā tiesa pamatoti esot apgalvojusi, ka apstrīdētais lēmums neattiecās uz minētajām iestādēm un ka tas, ka tās var tikt apliktas ar nodokli dubultas aplikšanas ar nodokli riska pastāvēšanas dēļ, neesot apstāklis, kas pamatotu to, ka pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām tiek piešķirta selektīva priekšrocība. Līdz ar to Vispārējā tiesa esot pilnībā īstenojusi savu pārbaudi.
92 Turklāt apelācijas sūdzības iesniedzējas neesot iesniegušas pierādījumu par to, ka pamatojums izriet no Itālijas nodokļu sistēmas rakstura un uzbūves. Katrā ziņā Tiesa varētu aizstāt pamatojumu vai noraidīt pēc būtības apgalvojumu par to, ka pasākuma selektivitāti pamato sistēmas raksturs un uzbūve.
93 Attiecībā uz otro pamatu Komisija galvenokārt prasa atzīt to par nepieņemamu. Apelācijas sūdzības iesniedzējas esot vienīgi pārņēmušas jau pirmajā instancē izvirzītos argumentus, nenorādot Vispārējās tiesas pieļauto kļūdu tiesību piemērošanā. Jautājumi par valsts tiesībām esot jautājumi par faktiem, kurus izvērtēt var tikai Vispārējā tiesa. Līdz ar to apelācijas tiesvedībā iebildums par kļūdainu valsts tiesību vērtējumu, ja vien nav notikusi faktu sagrozīšana, esot nepieņemams.
94 Pakārtoti, Komisija lūdz noraidīt otro pamatu. Vispirms attiecībā uz to, vai strīdīgās nodokļu shēmas selektivitāti var pamatot ar sistēmas loģiku, Komisija apstrīd apelācijas sūdzības iesniedzēju apgalvojumu par to, ka valsts pasākuma selektivitāte ir jāizvērtē, ņemot vērā ar šo pasākumu sasniedzamo mērķi. Šis apgalvojums esot pretrunā Tiesas judikatūrai. Turklāt Vispārējā tiesa neesot tikai apgalvojusi, ka uz aktīvu pārvešanas veicējiestādēm apstrīdētais lēmums neattiecās, bet tā arī esot norādījusi, ka aplikšanas ar nodokli iespēja nepamato priekšrocības piešķiršanu pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām.
95 Turklāt sabiedrības, kuras aktīvus ir pārvedušas ar darījumiem, uz kuriem neattiecas Likums 218/1990, nekad neesot izmantojušas fiskālās pielīdzināšanas shēmu. Likuma 342/2000 19. pantā esot precizēts, ka šī likuma 17. panta noteikumi ir piemērojami saskaņā ar Likumdošanas dekrētu 358/1997 pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām. Nekāda atsauce neesot tikusi izdarīta uz minētā likuma 18. pantu, kurš attiecās uz aktīvu pārvešanas veicējiestādēm.
Tiesas vērtējums
96 Ar šiem pamatiem apelācijas sūdzības iesniedzējas pārmet Vispārējai tiesai, ka tā nav īstenojusi savu pārbaudi, lai noskaidrotu, vai strīdīgo nodokļu shēmu pamatoja vai nepamatoja Itālijas nodokļu sistēmas raksturs un vispārējā uzbūve.
97 No pārsūdzētā sprieduma 124.–130., kā arī 200. punkta izriet, ka apelācijas sūdzības iesniedzējas uzskatīja, ka Likuma 342/2000 17. un 18. pantā paredzētā nodokļu shēma tika pagarināta tikai attiecībā uz tām sabiedrībām un iestādēm, kuras bija piedalījušās aktīvu pārvešanas darījumos, pretī saņemot akcijas, saskaņā ar Likuma 218/1990 7. panta 2. punktā paredzēto fiskālās neitralitātes shēmu. Pēc Likumdošanas dekrēta 344/2003 spēkā stāšanās un īpašas atbrīvošanas no nodokļiem shēmas, tā sauktās “akciju atbrīvojuma no nodokļa” shēmas, ieviešanas dubultas aplikšanas ar nodokli risks attiecībā uz sabiedrībām un iestādēm, kuras bija veikušas šādus darījumus saskaņā ar Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantā paredzēto fiskālās neitralitātes shēmu, bija izzudis.
98 Kā minēts pārsūdzētā sprieduma 150.–152. punktā, Komisija uzskatīja, ka iestādes, kuras pārveda aktīvus ar darījumiem, kuri īstenoti saskaņā ar Likumā 218/1990 paredzēto shēmu, vairs nebija kredītiestādes un ka vairumā gadījumu tās vairs nebija uzņēmumi. Attiecībā uz dubultas aplikšanas ar nodokli risku Komisija norādīja, ka iestādes, kuras pārveda aktīvus ar darījumiem, kuri īstenoti saskaņā ar Likumdošanas dekrētu 358/1997, vispār nebija izmantojušas Likuma 342/2000 18. pantā paredzēto fiskālās pielīdzināšanas shēmu.
99 Vispārējā tiesa pārsūdzētā sprieduma 199.–202. punktā uz šo argumentāciju ir atbildējusi šādi:
“199 Turpinājumā ir jāizvērtē [apelācijas sūdzības iesniedzēju] iebildums [..], ka Komisija kļūdaini ir uzskatījusi, ka Likuma 350/2003 2. panta 26. punktā minētās shēmas selektīvais raksturs nevar tikt pamatots ar sistēmas loģiku.
200 Šajā ziņā [apelācijas sūdzības iesniedzējas] būtībā norāda [..], ka ar 2003. gada reformu bija iespējams atcelt jebkādu dubultas nodokļu uzlikšanas risku attiecībā uz kapitāla pieaugumu, kas panākts no aktīvu pārvešanas saskaņā ar Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantā paredzēto fiskālās neitralitātes shēmu, proti, ar nodokli aplikt aktīvu pārvešanas veicējsabiedrības un pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības. Savukārt ar šo nodokļu reformu netika novērsts dubultas nodokļu uzlikšanas risks attiecībā uz kapitāla pieaugumu, kas panākts no aktīvu pārvešanas saskaņā ar Likumā 218/1990 paredzēto fiskālās neitralitātes shēmu. Šis apstāklis izskaidro Itālijas likumdevēja izvēli pagarināt Likuma 342/2000 17. un 18. pantā noteikto pielīdzināšanas shēmu vienīgi attiecībā uz aktīvu pārvešanu, kas veikta saskaņā ar Likumu 218/1990.
201 Tomēr jāatgādina, ka apstrīdētais lēmums neattiecas uz aktīvu pārvešanas veicējsabiedrībām, bet attiecas vienīgi uz bankām, kuras saņēma saskaņā ar Likumu 218/1990 pārvestos aktīvus, un vienīgi uz šīm bankām ar strīdīgo shēmu sniegtu ekonomisku priekšrocību. Tādējādi tas, ka sabiedrības, kuras saskaņā ar Likumu 218/1990 veica aktīvu pārvešanu, var tikt apliktas ar nodokli saistībā ar to, ka pastāv dubultas nodokļu uzlikšanas iespēja, nevar būt apstāklis, kas pamato, ka saņēmējām bankām ar Likuma 350/2003 2. panta 26. punktu tiek piešķirta selektīva priekšrocība.
202 Līdz ar to Komisija apstrīdētā lēmuma [motīvu daļas] 105. apsvērumā pareizi ir uzskatījusi, ka Likuma 350/2003 2. panta 26. punktā minētā shēma rada selektīvu priekšrocību, kas salīdzinājumā ar citiem uzņēmumiem uzlabo noteiktu uzņēmumu, proti, to kredītiestāžu, kuras iesaistītas saskaņā ar Likumu 218/1990 veiktos pārstrukturēšanas pasākumos, konkurētspēju.”
100 Saskaņā ar Tiesas judikatūru valsts atbalsta jēdzienam, kā tas ir definēts LESD, ir juridisks raksturs un tas ir interpretējams saskaņā ar objektīviem elementiem. Šī iemesla dēļ Savienības tiesai ir pienākums, ņemot vērā gan konkrētos tajā izskatāmās lietas apstākļus, gan Komisijas veiktā novērtējuma tehnisko vai komplekso raksturu, veikt pilnīgu pārbaudi attiecībā uz jautājumu par to, vai pasākums ietilpst LESD 107. panta 1. punkta piemērošanas jomā (it īpaši skat. 2000. gada 16. maija spriedumu lietā C‑83/98 P Francija/Ladbroke Racing un Komisija, Recueil, I‑3271. lpp., 25. punkts, kā arī 2008. gada 22. decembra spriedumu lietā C‑487/06 P British Aggregates/Komisija, Krājums, I‑10515. lpp., 111. punkts).
101 Turklāt saskaņā ar pastāvīgo judikatūru valsts atbalsta jēdziens neietver valsts pasākumus, kuri rada diferenciāciju uzņēmumu starpā un tādējādi a priori ir selektīvi, ja šāda diferenciācija izriet no sistēmas, kurā tie ietilpst, rakstura vai uzbūves (šajā ziņā skat. iepriekš minētos spriedumus lietā Adria‑Wien Pipeline un Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, 42. punkts; lietā Portugāle/Komisija, 52. punkts, un lietā British Aggregates/Komisija, 83. punkts, kā arī 2011. gada 15. novembra spriedumu apvienotajās lietās C‑106/09 P un C‑107/09 P Komisija un Spānija/Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste, Krājums, I‑11113. lpp., 145. punkts).
102 No šiem apsvērumiem izriet, ka Vispārējai tiesai, kurai bija jāveic pilnīga pārbaude attiecībā uz to, vai strīdīgā nodokļu shēma ir atzīstama par valsts atbalstu, bija jānoskaidro, vai šīs shēmas rezultātā radusies diferenciācija uzņēmumu starpā neizrietēja no nodokļu sistēmas, kurā ietilpa šī shēma, rakstura un uzbūves.
103 Nenoliedzami, Tiesa ir nospriedusi, ka tiesas pārbaude attiecībā uz jautājumu par to, vai attiecīgais pasākums ietilpst LESD 107. panta 1. punkta piemērošanas jomā, ja Komisijas veiktajam novērtējumam ir tehnisks vai komplekss raksturs, ir ierobežota (it īpaši skat. iepriekš minētos spriedumus lietā Francija/Ladbroke Racing un Komisija, 25. punkts, kā arī lietā British Aggregates/Komisija, 114. punkts). Tomēr Vispārējā tiesa nav konstatējusi, ka tā tas ir bijis šajā lietā.
104 Līdz ar to Vispārējā tiesa, vienīgi norādot, ka apstrīdētais lēmums neattiecās uz aktīvu pārvešanas veicējiestādēm, bet nepārbaudot fiskālās pielīdzināšanas shēmu kopumā un neizvērtējot apelācijas sūdzības iesniedzēju un Komisijas argumentus, ir pieļāvusi kļūdu tiesību piemērošanā, neveicot pilnīgu pārbaudi attiecībā uz jautājumu, vai strīdīgā nodokļu shēma ietilpa LESD 107. panta 1. punkta piemērošanas jomā (šajā ziņā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā British Aggregates/Komisija, 115. punkts).
105 Līdz ar to pārsūdzētais spriedums ir jāatceļ, jo ar to ir pārkāpts LESD 107. panta 1. punkts.
Par prasību Vispārējā tiesā
106 Saskaņā ar Eiropas Savienības Tiesas Statūtu 61. punkta pirmo daļu, ja Vispārējās tiesas nolēmums tiek atcelts, Tiesa var pati taisīt galīgo spriedumu lietā, ja strīds ir izskatāmā stāvoklī.
107 Šajā lietā strīds ir izskatāmā stāvoklī par šo jautājumu, un, lai pārbaudītu, vai var tikt apmierināti apelācijas sūdzības iesniedzēju pirmajā instancē iesniegtie prasījumi, ir jāizvērtē apelācijas sūdzības iesniedzēju pirmajā instancē izvirzītais pamats attiecībā uz to, ka strīdīgo nodokļu shēmu pamatoja Itālijas nodokļu sistēmas raksturs un uzbūve.
Lietas dalībnieku argumenti
108 Apelācijas sūdzības iesniedzējas ir apgalvojušas, ka pielīdzināšanas shēmas, kura pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām bija paredzēta Likumā 218/1990, pagarināšana neesot šīm sabiedrībām piešķīrusi selektīvu priekšrocību salīdzinājumā ar parasto peļņas aplikšanas ar nodokli shēmu, jo šo īpašo attieksmi pamatojot Itālijas nodokļu sistēmas uzbūve.
109 Pirmkārt, apelācijas sūdzības iesniedzējas ir norādījušas, ka ar sabiedrību ienākuma nodokļa reformu, kas īstenota ar Likumdošanas dekrētu 344/2003, esot izskausts jebkāds risks, ka kapitāla pieaugums, kas panākts no aktīvu pārvešanas saskaņā ar fiskālās neitralitātes shēmu Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. panta izpratnē, tiks aplikts ar nodokli dubulti. Precīzāk, esot izskausts risks, ka par šo kapitāla pieaugumu nodoklis vispirms tiks uzlikts kā aktīvu pārvešanas veicējsabiedrībām par tādu akciju pieaugumu, kuras saņemtas pret pārvestajiem aktīviem, tā arī pēc tam pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām – par aktīvu, kas saņemti pēc aktīvu pārvešanas, pieaugumu.
110 Ar “akciju atbrīvojuma no nodokļa” shēmu no nodokļa esot ticis atbrīvots 95 % pieaugums, kas panākts akciju pārdošanas rezultātā, tostarp attiecībā uz to, kurš ir saņemts pret aktīviem, kuri pārvesti saskaņā ar Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantā paredzēto fiskālās neitralitātes shēmu.
111 Savukārt ar sabiedrību ienākuma nodokļa reformu šis risks, ka saskaņā ar Likuma 218/1990 7. pantu pārvesto aktīvu kapitāla pieaugumam nodoklis tiks uzlikts dubulti, neesot ticis izskausts. Šī iemesla dēļ aktīvu pārvešanas veicējiestādes, kuras pārdeva visus savus aktīvus, esot zaudējušas savu komerciestādes statusu un neesot varējušas izmantot “akciju atbrīvojuma no nodokļa” shēmu. Turklāt attiecībā uz šīm iestādēm par rezervi, kurā tās ir ieskaitījušas starpību starp saņemto akciju grāmatvedības vērtību un to fiskālo vērtību, ja tās izmaksā šo rezervi saviem dalībniekiem, joprojām tiekot uzlikts sabiedrību ienākuma nodoklis.
112 Izvēle attiecībā uz sabiedrībām, kuras saņēmušas saskaņā ar Likumu 218/1990 pārvestos aktīvus, pagarināt vienīgi fiskālās pielīdzināšanas shēmu esot izskaidrojama ar to, ka pēc sabiedrību ienākuma nodokļa reformas spēkā stāšanās tikai ar šo shēmu vēl varēja panākt dubultu kapitāla pieauguma aplikšanu ar nodokli. Strīdīgā nodokļu shēma esot bijusi vajadzīga, lai pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrības varētu izstāties no fiskālās neitralitātes shēmas.
113 Otrkārt, apelācijas sūdzības iesniedzējas ir uzskatījušas, ka attiecīgi Likuma 350/2003 2. panta 25. punktā un strīdīgajā nodokļu shēmā paredzēto aizstājējnodokļa likmju atšķirības pamatojot nepielīdzināšanas starp grāmatvedības vērtībām un fiskālajām vērtībām, kuras katra no šīm shēmām ļauj izslēgt, atšķirīgo izcelsmi.
114 Ar pielīdzināšanas shēmu attiecībā uz aktīvu pārvešanu, kas veikta saskaņā ar Likumā 218/1990 paredzēto shēmu, esot bijis iespējams izskaust tikai no daļējas fiskālās neitralitātes shēmas izrietošo nepielīdzināšanu, kaut gan vispārējā pielīdzināšanas shēma esot ļāvusi izskaust visas nepielīdzināšanas. Nodokļu likmes noteikšanā esot ņemts vērā, ka, veicot aktīvu pārvešanas darījumus, ir jāmaksā nodoklis 15 % apmērā no kapitāla pieauguma, kas panākts pēc šī darījuma. Lielākas nodokļu likmes piemērošana vispārējā pielīdzināšanas shēmā nekā strīdīgajā nodokļu shēmā esot izskaidrojama ar to, ka tiem, kuriem ir piemērojama pirmā shēma, nav jāmaksā nodoklis, kuru ir samaksājuši tie, kuriem ir piemērojama otrā shēma. Itālijas valdība, saglabājot pielīdzināšanas shēmu tikai attiecībā uz pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām, esot nepārprotami parādījusi, ka tā šo sabiedrību situāciju nav uzskatījusi par vienādu.
115 Komisija ir norādījusi, ka apstrīdētais lēmums neattiecas uz iestādēm, kuras veikušas aktīvu pārvešanu saskaņā ar Likumu 218/1990 un kuras ir kļuvušas par banku fondiem. Vairumā gadījumu tās esot bijušas iestādes, kurām netika piemērota valsts atbalsta shēma.
116 Attiecībā uz sabiedrību ienākuma nodokļa reformas stāšanos spēkā Komisija ir norādījusi, ka sabiedrības, kuras veica aktīvu pārvešanu saskaņā ar Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantu, vispār nebija izmantojušas Likuma 342/2000 18. pantā paredzēto fiskālās pielīdzināšanas shēmu, kas bija attiecināta tikai uz minētajām iestādēm.
117 Pēc Komisijas domām, nebūtu loģiski vienādi vērtēt fiskālo shēmu, kas ir piemērojama abiem tiesību subjektiem, kuru starpā vairs nav nekādas saiknes, kā banku fondu gadījumā, vai kad vienam no tiem pieder tikai maza daļa otra kapitālā.
118 Attiecībā uz strīdīgās nodokļu shēmas salīdzinājumu ar vispārējo pielīdzināšanas shēmu apelācijas sūdzības iesniedzēju argumenti esot izdomāti un nepamatoti. Saskaņā ar Likuma 342/2000 19. pantu nodokļu likmes attiecībā uz pielīdzināšanām, kas veiktas aktīviem, kuri pārvesti atbilstoši Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantam, un tās nodokļu likmes, kas paredzētas attiecībā uz pielīdzināšanām, kuras veiktas aktīviem, kas pārvesti saskaņā ar Likumā 218/1990 paredzēto shēmu, esot bijušas vienādas vairākus gadus, no kā izrietot, ka samazinātā likme neesot pamatota ar nodokļa uzlikšanu 15 % apmērā attiecībā uz kapitāla pieaugumu uzreiz pēc aktīvu pārvešanas īstenošanas saskaņā ar otro shēmu.
119 Visbeidzot Komisija precizē, ka pielīdzināšanas shēmas esot piedāvātās iespējas, nevis pienākumi un līdz ar to tās uzreiz nepapildinot nepielīdzināšanas shēmas.
Tiesas vērtējums
120 Kā tika atgādināts šī sprieduma 101. punktā, valsts atbalsta jēdziens neietver valsts pasākumus, kuri rada diferenciāciju uzņēmumu starpā un tādējādi a priori ir selektīvi, ja šāda diferenciācija izriet no sistēmas, kurā tie ietilpst, rakstura vai uzbūves.
121 Dalībvalstij, kas ir ieviesusi šādu uzņēmumu diferenciāciju nodevu jomā, ir jāpierāda, ka tā faktiski ir pamatota ar attiecīgās sistēmas raksturu un struktūru (2004. gada 29. aprīļa spriedums lietā C‑159/01 Nīderlande/Komisija, Recueil, I‑4461. lpp., 43. punkts; 2011. gada 8. septembra spriedums lietā C‑279/08 P Komisija/Nīderlande, Krājums, I‑7671. lpp., 77. punkts, kā arī iepriekš minētais spriedums apvienotajās lietās Komisija un Spānija/Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste, 146. punkts).
122 No apstrīdētā lēmuma motīvu daļas 62. un 106. apsvēruma izriet, ka Itālija valdība administratīvā procesa laikā ir apgalvojusi, ka strīdīgā nodokļu shēma ir vienkārši tās shēmas pārstrādāts variants, kura tika ieviesta saskaņā ar Likumu 342/2000 un kurai nepiemita valsts atbalsta raksturs, jo tā tika piemērota attiecībā uz kapitāla pieaugumu, kas tika gūts visos sabiedrību pārstrukturēšanas pasākumos.
123 Šī valdība uzskata, ka ar Likuma 350/2003 2. panta 25. punktā paredzēto shēmu iespēja pielīdzināt fiskālās vērtības ir vispārināta tādējādi, ka tajā netieši ir izdarīta atsauce uz Likuma 342/2000 14. pantu, kas attiecās uz visām nepielīdzināšanām, kuras radās no sabiedrību pārstrukturēšanas pasākumiem, kuri īstenoti saskaņā ar Likumdošanas dekrētu 358/1997.
124 Apstrīdētā lēmuma motīvu daļas 68. un 69. apsvērumā ir precizēts, ka Itālijas valdība uzskata, ka Likuma 350/2003 2. panta 25. punkta, no vienas puses, un strīdīgās nodokļu shēmas, no otras puses, piemērošanas rezultātā kapitāla pieaugumam ir uzlikts gandrīz tāds pats nodoklis.
125 No apstrīdētā lēmuma motīvu daļas 64.–66. apsvēruma arī izriet, ka Itālijas valdība ir uzskatījusi, ka pielīdzināšanas shēma, kas paredzēta pēc aktīvu pārvešanas darījumiem, pretī saņemot akcijas, kuri veikti, saskaņā ar Likumu 218/1990 īstenojot banku sektora pārstrukturēšanu, ir pamatota ar pašu šo darījumu raksturu un to, ka attiecībā uz šiem pārstrukturēšanas pasākumiem paredzētā fiskālā neitralitāte bija tikai daļēja. Daļējā fiskālās neitralitātes shēma esot bijusi pamatota ar vēlmi atvieglot atsevišķu kredītiestāžu privatizāciju, tajā pašā laikā izvairoties no nevajadzīgu priekšrocību sniegšanas šādām iestādēm.
126 No šiem faktiem izriet, ka, pirmkārt, administratīvajā procesā Itālijas valdība ar Likumu 218/1990 ieviesto neitralitātes vai daļēju fiskālās nepielīdzināšanas shēmu pamatoja ar šīs shēmas īpatnību un, otrkārt, ka ar Likumu 350/2003 tika vispārināta iespēja pielīdzināt pārvesto aktīvu un akciju fiskālās vērtības, samaksājot aizstājējnodokli par kapitāla pieaugumu, kas panākts ar šo pielīdzināšanu.
127 No Itālijas tiesiskā regulējuma pārbaudes arī izriet, ka attiecībā uz kapitāla pieaugumu, kas panākts pēc aktīvu pārvešanas darījumiem starp sabiedrībām, secīgi tika ieviestas divas dažādas fiskālās neitralitātes shēmas: viena – pārstrukturējot banku sektoru, un otra – īstenojot aktīvu pārvešanas darījumus, pretī saņemot akcijas, starp pārējām sabiedrībām.
128 Pēc tam Itālijas likumdevējs ar šī sprieduma 17. punktā minēto 1995. gada 23. februāra Likumdošanas dekrētu Nr. 41/1995 ieviesa fiskālās pielīdzināšanas shēmu, kas ir piemērojama kapitāla pieaugumam, kurš radies no banku sektora pārstrukturēšanas ietvaros īstenotajiem aktīvu pārvešanas darījumiem, pretī saņemot akcijas.
129 Likuma 342/2000 17. pantā ir paredzēts, ka sabiedrības, kuras ir saņēmušas pārvestos aktīvus pēc darījumiem, kuri īstenoti saskaņā ar Likumu 218/1990, var pielīdzināt šo pārvesto aktīvu fiskālo vērtību, samaksājot aizstājējnodokli, kura likmes atšķiras atkarībā no tā, vai tās pielīdzinājušas aktīvu vai akciju fiskālo vērtību vai tikai aktīvu fiskālo vērtību. Saskaņā ar šī likuma 19. pantu šī pati shēma bija piemērojama visām sabiedrībām, kuras, pretī atdodot akcijas, bija saņēmušas pārvestos aktīvus atbilstoši Likumdošanas dekrētā 358/1997 paredzētajai fiskālās neitralitātes shēmai.
130 Tādējādi Itālijas likumdevējs, pieņemot Likumu 342/2000, ir vēlējies ieviest vienotu aktīvu fiskālās vērtības pielīdzināšanas shēmu neatkarīgi no tiesiskā regulējuma, saskaņā ar kuru bija noticis aktīvu pārvešanas darījums. Šī vienotā pielīdzināšanas shēma saskaņā ar Likuma 448/2001 3. panta 11. punktu tika pagarināta.
131 Apstrīdētā lēmuma motīvu daļas 89. punktā Komisija ir atzinusi, ka šīs pielīdzināšanas shēmas, kas paredzētas Likumā 342/2000 un Likumā 448/2001 un kuras ir ļāvušas atzīt kapitāla pieaugumu, kas panākts, maksājot aizstājējnodokli, kurš visiem iesaistītajiem uzņēmumiem ir vienāds, bija uzskatāmas par vispārējiem nodokļu pasākumiem, kuri ir pamatoti ar Itālijas nodokļu sistēmas loģiku.
132 Tomēr ar Likumu 350/2003 tika pagarināta vienīgi Likuma 342/2000 17. pantā paredzētā shēma, bet ne šī likuma 19. pantā noteiktā shēma. No tā izriet, ka tikai tās sabiedrības, kuras bija saņēmušas aktīvus, kas pārvesti saskaņā ar Likumu 218/1990, varēja turpināt pielīdzināt šo aktīvu fiskālo vērtību to grāmatvedības vērtībai, samaksājot aizstājējnodokli. Pārējās sabiedrības, kuras saņēma pārvestos aktīvus saskaņā ar Likumdošanas dekrēta 358/1997 4. pantā noteikto fiskālās neitralitātes shēmu, vairs nevarēja veikt šo aktīvu fiskālo vērtību pielīdzināšanu, samaksājot šo nodokli.
133 Kā atgādināts šī sprieduma 122. punktā, Itālijas valdība administratīvā procesa laikā ir precizējusi, ka ar Likuma 350/2003 2. panta 25. punktu tika vispārināta iespēja pielīdzināt fiskālās vērtības, netieši minot šo iespēju Likuma 342/2000 14. pantā, un ka saskaņā ar šo tiesību normu samaksātais nodoklis bija gandrīz tāds pats, kāds samaksāts saskaņā ar strīdīgo nodokļu shēmu.
134 Tomēr ir jākonstatē, ka minētajā 14. pantā paredzētā shēma pastāvēja paralēli Likuma 342/2000 17. un 19. pantā paredzētajai shēmai un līdz ar to tā nevar tikt uzskatīta par minētajā 19. pantā paredzētās shēmas pagarināšanu. Turklāt ir jānorāda, ka Likuma 342/2000 14. pantā paredzētā shēma nav tādi pati kā shēma, kas izriet no šī likuma 17. panta, jo ar to ir tikai paredzēts pielīdzināt atsevišķus aktīvus un ar to paredzētā kapitāla pieauguma nodokļu likmju atšķirība ir atkarīga no atmaksājamības, nevis no pārvērtētā aktīva un nevis no tā, ka pielīdzināšana ietekmē tikai aktīvus vai aktīvus un akcijas, kā paredzēts minētajā 17. pantā.
135 Apelācijas sūdzības iesniedzējas norāda, ka tas, ka ar strīdīgo nodokļu shēmu Likuma 342/2000 17. pantā paredzētā shēma ir saglabāta tikai attiecībā uz pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībām, kuras šos aktīvus ir saņēmušas saskaņā ar Likumā 218/1990 paredzēto shēmu, ir saistīts ar to, ka, sākot ar Likumdošanas dekrētā 344/2003 paredzētās nodokļu reformas un ar šo reformu ieviestās “akciju atbrīvojuma no nodokļa” shēmas spēkā stāšanās brīdi, vairs nepastāvēja dubultas nodokļu uzlikšanas risks attiecībā uz kapitāla pieaugumu, kas panākts pēc aktīvu pārvešanas darījumiem, pretī saņemot akcijas, kuri īstenoti saskaņā ar Likumdošanas dekrētā 358/1997 paredzēto fiskālās neitralitātes shēmu, jo sabiedrības, kuras veica aktīvu pārvešanu un saņēma pretī akcijas, bija atbrīvotas no nodokļa 95 % apmērā attiecībā uz kapitāla pieaugumu, kas panākts pēc akciju nodošanas.
136 Tomēr no apstrīdētā lēmuma motīvu daļas 66.–68. punkta izriet, ka Itālijas valdība ir pamatojusi strīdīgo nodokļu shēmu, precizējot, ka tā ir nepieciešamais papildinājums Likumā 218/1990 paredzētajai daļējās fiskālās neitralitātes shēmai un ka saskaņā ar to ir jāmaksā gandrīz tāds pats nodoklis kā tas, kurš izriet no Likuma 350/2003 2. panta 25. punkta piemērošanas. No šīs valdības sniegtajiem paskaidrojumiem neizriet, ka Likuma 342/2000 19. pantā paredzētās shēmas nepagarināšana ir izskaidrojama ar to, ka sabiedrības, kuras veica aktīvu pārvešanu saskaņā ar Likumdošanas dekrētā 358/1997 paredzēto shēmu, kopš tā brīža izmantoja “akciju atbrīvojuma no nodokļa” shēmu, lai arī sabiedrībām un iestādēm, kuras veica aktīvu pārvešanu, pretī saņemot akcijas, saskaņā ar Likumu 218/1990, pielīdzināšanas brīdī tika uzlikts nodoklis kā aktīvu pārvešanas veicējiestādei un kā pārvesto aktīvu saņēmējsabiedrībai.
137 Tādējādi strīdīgā nodokļu shēma, attiecībā uz kuru Itālijas valdība ir pieļāvusi, ka tā ir piešķīrusi fiskālu priekšrocību sabiedrībām, kuras saņēmušas aktīvus, kas pārvesti saskaņā ar Likumu 218/1990, nešķiet tāda, kura būtu pamatota ar Itālijas nodokļu sistēmas loģiku.
138 Jākonstatē, ka pamats par to, ka strīdīgā nodokļu shēma esot pamatota ar Itālijas nodokļu sistēmas loģiku, ir jānoraida.
139 Līdz ar to prasība ir jānoraida.
Par tiesāšanās izdevumiem
140 Reglamenta 122. panta pirmajā daļā ir noteikts, ka, ja apelācija ir pamatota un Tiesa lietā taisa galīgo spriedumu, Tiesa lemj par tiesāšanās izdevumiem. Šī paša Reglamenta 69. panta, kas piemērojams apelācijas tiesvedībā, pamatojoties uz šī paša reglamenta 118. pantu, 2. punktā ir noteikts, ka lietas dalībniekam, kuram spriedums ir nelabvēlīgs, piespriež atlīdzināt tiesāšanās izdevumus, ja to ir prasījis lietas dalībnieks, kuram spriedums ir labvēlīgs.
141 Šajā lietā, tā kā BNP Paribas un BNL apelācijas sūdzība tikusi daļēji apmierināta, ir jānolemj, ka gan BNP Paribas un BNL, gan Komisija savus Tiesā radušos tiesāšanās izdevumus sedz pašas.
142 Turklāt, tā kā apelācijas sūdzības iesniedzēju celtā prasība par apstrīdēto lēmumu nav pamatota un Komisija ir prasījusi piespriest atlīdzināt tiesāšanās izdevumus, BNP Paribas un BNL ir jāpiespriež atlīdzināt Vispārējā tiesā radušos tiesāšanās izdevumus.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (otrā palāta) nospriež:
1) atcelt Eiropas Savienības Vispārējās tiesas 2010. gada 1. jūlija spriedumu lietā T‑335/08 BNP Paribas un BNL/Komisija, jo ar to ir pārkāpts LESD 107. panta 1. punkts;
2) BNP Paribas un Banca Nazionale del Lavoro SpA (BNL) prasību noraidīt;
3) BNP Paribas, Banca Nazionale del Lavoro SpA (BNL) un Eiropas Komisija savus tiesāšanās izdevumus sedz pašas;
4) BNP Paribas un Banca Nazionale del Lavoro SpA (BNL) atlīdzina Vispārējā tiesā radušos tiesāšanās izdevumus.
[Paraksti]