FÖRSLAG TILL AVGÖRANDE AV GENERALADVOKAT
EVGENI TANCHEV
föredraget den 7 mars 2018(1)
Mål C‑544/16
Marcandi Limited, med bifirma Madbid
mot
Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs
(begäran om förhandsavgörande från First-tier Tribunal (Tax Chamber) (förstainstansdomstol (skatteavdelningen)) (Förenade kungariket)))
”Begäran om förhandsavgörande – Mervärdesskatt – Direktiv 2006/112/EG – Utfärdande av tillgodohavanden som kan användas för att lägga bud i öresauktioner online och vars värde kan tillgodoräknas mot den vara som köps direkt från företaget som driver auktioner – Artikel 2.1 a och c – Leverans av varor eller tillhandahållande tjänster mot ersättning – Transaktion i ett tidigare skede – Artikel 65 – Förskottsbetalning – Artikel 73 – Beskattningsunderlag – Artikel 79 b – Prisreduktion som uppgår till hela priset”
1. I förevarande mål har domstolen ombetts fastställa huruvida beviljande av en rätt att delta i en öresauktion ska betraktas som ett tillhandahållande av tjänster som omfattas av mervärdesskatt i den mening som avses i artikel 2.1 c i rådets direktiv 2006/112/EG(2) eller om det ska betraktas som en transaktion i ett tidigare skede som inte omfattas av mervärdesskatt.
2. I öresaktioner måste deltagarna betala en icke återbetalningsbar avgift för att få lägga bud (nedan kallad budavgift).(3) När auktionen börjar sätter en klocka igång som räknar ned tiden till noll. För varje bud som tillkommer höjs priset på den auktionerade varan med 0,01 brittiska pund (GBP) (vilket har gett auktionerna deras namn, ”penny auction” eller öresauktion på svenska). Auktionen slutar när klockan kommer till noll. Vinnaren är den person som lade sista budet.
3. Enligt artikel 2.1 a och c i direktiv 2006/112 ska leverans av varor mot ersättning respektive tillhandahållande av tjänster mot ersättning vara föremål för mervärdesskatt.
4. Budavgiften kan betraktas på två sätt inom ramen för artikel 2.1 i direktiv 2006/112.
5. Å ena sidan kan budavgiften ses som ersättning för tillhandahållande av en tjänst, nämligen beviljandet av en rätt att delta i auktionen. Beviljandet av en denna rätt mot betalning av budavgiften skulle således vara en transaktion som är föremål för mervärdesskatt i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112. Vinnarens efterföljande köp av den auktionerade varan skulle betraktas som leverans av varor i den mening som avses i artikel 2.1 a i direktivet och, därmed, en ytterligare och separat transaktion som är föremål av mervärdesskatt.
6. Å andra sidan strävar deltagarna i auktionen efter att vinna auktionen och köpa den auktionerade varan. Beviljandet av en rätt att delta i auktionen kan därför betraktas som endast ett första steg mot att köpa den auktionerade varan.(4) Det skulle inte vara en transaktion som är föremål för mervärdesskatt i den mening som avses i artikel 2.1 i direktiv 2006/112. Endast det efterföljande köpet av den auktionerade varan skulle utgöra en transaktion som är föremål för mervärdesskatt i den mening som avses i den artikeln.
7. I förevarande mål har domstolen ombetts avgöra vilket av de två betraktelsesätten ovan som bör tillämpas. Domstolen har också ombetts klargöra vad som utgör ersättning för tillhandahållandet av tjänster och/eller den efterföljande leveransen av varor.
I. Tillämpliga bestämmelser
8. Artikel 2.1 i direktiv 2006/112 har följande lydelse:
”Följande transaktioner skall vara föremål för mervärdesskatt:
a) Leverans av varor mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap.
…
c) Tillhandahållande av tjänster mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap.
…”
9. Artikel 65 i direktiv 2006/112 har följande lydelse:
”Om förskottsbetalningar görs innan leveransen av varorna eller tillhandahållandet av tjänsterna äger rum, skall mervärdesskatten på förskottsbetalningen vara utkrävbar vid mottagandet av betalningen och på det mottagna beloppet.”
10. I artikel 73 i direktiv 2006/112 anges följande:
”För andra leveranser av varor och tillhandahållanden av tjänster än som avses i artiklarna 74–77 skall beskattningsunderlaget omfatta allt som utgör den ersättning som leverantören eller tillhandahållaren har erhållit eller skall erhålla från förvärvaren eller en tredje part för dessa transaktioner, inklusive subventioner som är direkt kopplade till priset på transaktionerna.”
11. Artikel 79 i direktiv 2006/112 har följande lydelse:
”Följande poster skall inte ingå i beskattningsunderlaget:
…
b) Prisreduktioner och rabatter som förvärvaren beviljas och som denne förvärvar vid den tidpunkt då transaktionen äger rum.
…”
II. Bakgrund, målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna
12. Marcandi Limited, som driver verksamhet under bifirman ”Madbid” (nedan kallat Madbid), är ett företag med hemvist i Förenade kungariket som bedriver nätförsäljning under firman Madbid. Madbid säljer huvudsakligen teknikprodukter, såsom mobiltelefoner, surfplattor, datorer och tv-apparater. Madbid säljer ibland varor med högre värde, såsom bilar. Madbid tillhandahåller en nätplattform där registrerade användare kan delta i öresauktioner på nätet och lägga bud på, och vinna, varor. Användarna kan också köpa varor direkt från Madbids nätbutik.
13. Madbid startade ursprungligen en webbplats i Förenade kungariket. Efter framgångarna med denna webbplats, lanserade Madbid webbplatser i nio andra medlemsstater (bland annat Tyskland) samt Kanada och Turkiet.
14. Madbid är mervärdesskatteregistrerat bland annat i Förenade kungariket och i Tyskland.
15. Madbids verksamhet fungerar på följande sätt. För att kunna lägga bud i en nätauktion eller köpa varor online måste personer registrera sig som användare på Madbids webbplats och godkänna Madbids avtalsvillkor.
16. När användarna har registrerat sig kan de köpa tillgodohavanden (nedan kallade poäng), som de kan använda för att lägga bud i Madbids nätauktioner. Poängen kan inte användas för att köpa varor direkt i Madbids nätbutik och kan inte heller bytas mot kontanter. Man köper poäng genom att använda ett av de godkända betalningssätten, såsom kredit- eller betalkort. Varje poäng har en unik kod som gör att Madbid när som helst kan spåra de poäng som finns på en användares konto. Poäng säljs i paket med olika antal poäng för olika priser (ett paket med 500 poäng kostar exempelvis 49,99 GPB och ett paket med 80 poäng kostar 9,99 GPB). Ett värde i pengar är knutet till varje poäng. Detta värde motsvarar i princip det pris användaren betalade för poängen.(5) Poäng upphör att gälla efter 180 dagar.
17. Som nämndes ovan används poängen för att lägga bud i auktioner på Madbids webbplats. Varje auktion börjar med ett utropspris på 0,00 GBP och en fastställd tid för auktionen, vanligtvis en minut. För varje auktion anges ett fast antal poäng (1–8) som måste användas för att kunna lägga ett bud. När auktionen börjar sätter en klocka igång som räknar ned tiden till noll. När tiden har gått ut är auktionen avslutad.
18. När en användare lägger ett bud genom att klicka på ”Lägg bud” dras det bestämda antal poäng som krävs för att lägga ett bud i auktionen från de poäng som användaren har på sitt konto. Det lagda budet är 0,01 GBP högre än föregående bud, vilket innebär att det angivna auktionspriset för varan ökar med 0,01 GBP. Auktionsklockan återställs till den bestämda tiden för auktionen och börjar igen räkna ned till noll. Den användare som lagt det högsta budet när auktionsklockan kommer till noll vinner auktionen.
19. Den som vinner auktionen har rätt att köpa varan till det pris som motsvarar det vinnande budet med tillägg för frakt och administration.(6) Någon skyldighet att köpa varan finns dock inte. Om auktionsvinnaren väljer att köpa varan måste han betala det pris som motsvarar det vinnande budet, med tillägg för frakt och administration, inom en viss angiven tid. Om användaren inte betalar i tid förlorar han rätten att köpa vara till detta pris. Värdet av de poäng som auktionsvinnaren använder för att lägga bud i auktionen dras inte av från priset för auktionsvaran utan utsläcks.
20. På Madbids auktionssajt finns dock också en så kallad köp nu-funktion (nedan kallad köp nu-funktionen). Med köp nu-funktionen kan en användare under en pågående auktion köpa ett föremål i Madbidbutiken som är identiskt med det föremål han har lagt bud på. Priset på den varan (nedan kallat det ursprungliga köp nu-priset) sjunker med ett belopp som motsvarar värdet på de poäng som användaren har använt för att lägga bud i auktionen. Om en användare exempelvis utnyttjar poäng till ett värde av 100 GBP för att lägga bud på en Ipod, genom att klicka på köp nu-funktionen, kan användaren köpa Ipoden direkt genom att betala 100 GBP mindre än det ursprungliga köp nu-priset. I nästan alla fall motsvarar det ursprungliga köp nu-priset det rekommenderade cirkapriset.(7) Med hjälp av köp nu-funktionen kan användaren alltså köpa varan till ett lägre pris än det rekommenderade inköpspriset. En användare som köper varor med köp nu-funktionen under pågående auktion kan inte lägga fler bud i auktionen.
21. En användare som lägger bud i en auktion men inte vinner auktionen och inte heller köper varan med köp nu-funktionen erbjuds en rabatt som uppgår till summan av de poäng han har använt för att lägga bud i auktionen (det vill säga det belopp han betalade för poängen) (nedan kallat den intjänade rabatten). Användaren får den intjänade rabatten när auktionen där poängen användes är avslutad. Om användaren väljer att köpa en vara direkt från Madbidbutiken reduceras priset på varan (nedan kallat priset i Madbidbutiken) med ett belopp som motsvarar den intjänade rabatten. Detta köp kallas nedan ett köp med den intjänade rabatt-funktionen. Den intjänade rabatten ökar genom alla auktioner där användaren använder poäng för att lägga bud. Den intjänade rabatten i förhållande till respektive poäng upphör att gälla 365 dagar efter att poängen användes i en auktion. Värdet av de poäng som användaren utnyttjade för att bjuda i en auktion som användaren vann ger inte någon intjänad rabatt.
22. Såväl köp nu- som intjänad rabatt-funktionen gör att en användare som använder poäng för att lägga bud inte förlorar pengar genom att lägga bud. Tvärtom, som nämndes i punkt 20 ovan minskar det ursprungliga köp nu-priset med värdet på dessa poäng om användaren klickar på köp nu-knappen under pågående auktion. På samma sätt erhåller användaren en intjänad rabatt motsvarande värdet på dessa poäng om han, såsom nämnts i punkt 21 ovan, väljer att köpa varan direkt från Madbidbutiken.
23. I beslut av den 9 december 2013 fann Her Majesty’s Revenue and Customs (Förenade kungarikets skattemyndighet) (nedan kallad HMRC) att det belopp som användare betalade till Madbid för utfärdande av poäng utgjorde ersättning för tillhandahållande av en tjänst, närmare bestämt beviljande av en rätt att delta i Madbids auktioner, och att platsen för tillhandahållandet av tjänsten var Madbids hemvistmedlemsstat, nämligen Förenade kungariket (nedan kallat HMRC:s beslut).
24. I ett beslut av den 9 juli 2014 fann Finanzamt Hanover-Nord (skattekontoret Hanover-Nord, Tyskland) (nedan kallad den tyska skattemyndigheten) bland annat att i) Madbids utfärdande av poäng inte utgjorde en transaktion som var föremål för mervärdesskatt, ii) Madbids leverans av varor till kunder i Tyskland utgjorde leverans av varor i mervärdesskattehänseende, iii) ersättningen för denna leverans av varor omfattade såväl det pris som användaren betalade för varan (nämligen det vinnande auktionspriset, köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken med avdrag för intjänad rabatt) som värdet på de poäng han använde för att köpa varan (det vill säga de poäng han använde antingen för att lägga bud och vinna auktionen eller för att minska köp nu-priset eller ge upphov till den intjänade rabatten, och iv) Madbid ska erlägga mervärdesskatt för denna leverans av varor i Tyskland.
25. Madbid överklagade HMRC:s beslut till First-tier Tribunal (Tax Chamber) (Förstainstansdomstolen (skatteavdelningen)) (Förenade kungariket).
26. First-tier tribunal (Tax Chamber) (Förstainstansdomstolen (skatteavdelningen)) meddelade deldom den 10 maj 2016 där den fastställde vissa faktiska omständigheter samt beslutade att inhämta förhandsavgörande från EU-domstolen. Enligt First-tier tribunal (Tax Chamber) (Förstainstansdomstolen (skatteavdelningen)) köper man poäng i ett särskilt syfte, nämligen att delta i Madbids auktioner, och det efterföljande köpet av varor, om och när detta äger rum, utgör en ytterligare och separat transaktion. Med hänsyn till frågans komplexitet, som belyses av det faktum att HMRC och den tyska skattemyndigheten har kommit fram till olika tolkningar av direktiv 2006/112, beslutade First-tier tribunal (Tax Chamber) (Förstainstansdomstolen (skatteavdelningen)) att hänskjuta följande tolkningsfrågor till domstolen:
”1) Ska artiklarna 2.1, 24, 62, 63, 65 och 73 i [direktiv 2006/112], i de omständigheter som är aktuella i det nationella målet, tolkas så, att:
a) Madbids utfärdande av poäng till användare i utbyte mot betalning i pengar:
i) utgör en ’transaktion i ett tidigare skede’ utanför tillämpningsområdet för artikel 2.1, av det slag som fastställts av domstolen i punkterna 23–42 i [domen av den 16 december 2010, MacDonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780)], eller
ii) ett tillhandahållande av tjänster från Madbids sida i den mening som avses i artikel 2.1 c, nämligen beviljande av en rätt att delta i nätauktioner,
b) om beviljandet av en rätt att delta i nätauktioner anses utgöra ett tillhandahållande av tjänster från Madbids sida, är det då fråga om ett tillhandahållande ’mot ersättning’ i den mening som avses i artikel 2.1 c, i form av betalning (det vill säga de pengar Madbid tar emot från en användare i utbyte mot poäng),
c) blir svaret på fråga b annorlunda om betalningen för poängen också ger användaren en rätt att förvärva varor till samma värde om han inte vinner auktionen,
d) om Madbid inte tillhandahåller tjänster mot ersättning när bolaget mot betalning i pengar utfärdar poäng till sina användare, utför bolaget ett sådant tillhandahållande vid något annat tillfälle,
och vilka principer ska tillämpas för att besvara dessa frågor?
2) Vilken är, enligt en riktig tolkning av artiklarna 2.1, 14, 62, 63, 65, 73 och 79 b i [direktiv 2006/112], under sådana omständigheter som är aktuella i det nationella målet, den ersättning, i den mening som avses i artiklarna 2.1 a och 73, som Madbid erhåller i utbyte mot de leveranser av varor som bolaget gör till användare? I synnerhet och med beaktande av svaret på fråga 1:
a) Utgör de pengar som en användare betalar till Madbid för poäng en ’förskottsbetalning’ för en leverans av varor, i den mening som avses i artikel 65, vilket innebär att mervärdesskatten är ’utkrävbar’ vid mottagandet av betalningen och att den betalning som Madbid tar emot från användaren utgör ersättning för en leverans av varor,
b) om en användare köper varor genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna, utgör värdet på de poäng som använts för att lägga bud vid auktioner, och som när budet inte är vinnande ger upphov till ’intjänad rabatt’ eller en minskning av ’köp nu’-priset:
i) en ’prisreduktion’ i den mening som avses i artikel 79.b, vilket innebär att den ersättning som utges för Madbids leverans av varor är de pengar som användaren faktiskt betalar till Madbid vid tidpunkten för köpet av varorna och inget annat, eller
ii) ingår värdet på poängen i ersättningen för leveransen av varor, vilket innebär att ersättningen för Madbids leverans av varor inbegriper såväl de pengar som användaren betalat till Madbid vid tidpunkten för köpet av varorna, som de pengar som användaren betalat för poäng som använts för att lägga bud som inte lett till någon auktionsvinst,
c) om en användare utnyttjar rätten att köpa varor efter att ha vunnit en nätauktion, är ersättningen för leveransen av dessa varor det vinnande auktionspriset (med tillägg för frakt och administration) och inget annat, eller ingår värdet på de poäng som den som vann auktionen använde för att lägga bud i auktionen också i ersättningen för Madbids leverans av dessa varor till användaren,
eller vilka principer ska tillämpas för att besvara dessa frågor?
3) I ett fall där två medlemsstater behandlar en transaktion olika i mervärdesskattehänseende, i vilken utsträckning ska domstolarna i en medlemsstat i samband med tolkningen av relevanta bestämmelser i unionsrätten och i nationell rätt beakta det önskvärda i att förhindra:
a) att transaktionen dubbelbeskattas, och/eller
b) att transaktionen undgår beskattning,
och vilken betydelse har principen om skatteneutralitet för denna fråga?”
27. Madbid, Förenade kungarikets regering och Europeiska kommissionen har inkommit med skriftliga yttranden. Samma parter yttrade sig också muntligen vid förhandlingen den 13 december 2017.
III. Bedömning
A. Fråga 1
28. Den hänskjutande domstolen har ställt fråga 1 huvudsakligen för att få klarhet i huruvida Madbids utfärdande av poäng till användare, mot betalning i pengar, utgör ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning” i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112 eller om det ska betraktas som en ”transaktion i ett tidigare skede” som inte omfattas av artikel 2.1 i nämnda direktiv, av det slag som identifierats i punkt 24 i domen av den 16 december 2010, MacDonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780).
29. Jag ska kort sammanfatta domstolens dom i målet MacDonald Resorts. I detta mål prövade domstolen frågor rörande inköp av ”poängrätter” från ett företag som sålde nyttjanderätter till tidsdelat boende avseende anläggningar i semesterorter. Poängrätterna gav kunderna rätt att varje år erhålla ett antal poäng som kunde omvandlas till en rätt att tillfälligt använda en anläggning eller erhålla logi på hotell. Domstolen konstaterade att förvärvet av poängrätter inte var ett ändamål i sig för kunderna. Deras yttersta avsikt, när de förvärvade poängrätter, var att tillfälligt använda en anläggning eller erhålla logi på hotell. Förvärv av poängrätter skulle därför anses utgöra ”transaktioner i ett tidigare skede”, som kunden genomförde i syfte att kunna göra anspråk på en tillfällig rätt att använda en anläggning eller logi på ett hotell.(8) Köp av poängrätter ansågs inte i sig utgöra en mervärdesskattepliktig transaktion i den mening som avsågs i artikel 2.1 i sjätte direktivet.(9) Endast tillhandahållandet av rätten att tillfälligt använda en anläggning, eller att erhålla logi på hotell, var föremål för mervärdesskatt i den mening som avsågs i denna bestämmelse.(10)
30. I förevarande mål kan användarna köpa poäng från Madbid mot betalning i pengar. Poängen kan inte användas för att köpa varor direkt i Madbids nätbutik. De kan endast användas för att lägga bud i Madbids auktioner. Det går inte att lägga bud utan att använda poäng.
31. Såsom angavs ovan i punkterna 5 och 6 kan utfärdandet av poäng antingen betraktas som tillhandahållande av tjänster (nämligen beviljande av en rätt att delta i Madbids auktioner)(11) eller som en transaktion i ett tidigare skede som inte omfattas av mervärdesskatt, av det slag som identifierats i domen i målet MacDonald Resorts (då man kan hävda att förvärv av poäng inte är ett ändamål i sig för användarna, utan att deras yttersta avsikt när de köper poäng är att köpa varor).
32. I förstnämnda fall skulle Madbid vara skyldigt att redovisa mervärdesskatt för utfärdande av poäng i sin hemvistmedlemsstat,(12) det vill säga Förenade kungariket. Detta var HMRC:s ståndpunkt.(13) I sistnämnda fall skulle Madbid vara skyldigt att redovisa mervärdesskatt för den efterföljande leveransen av varor i den medlemsstat där transporten till kunden avslutas(14) (i Tyskland om varorna levereras till en kund i Tyskland). Detta var den tyska skattemyndighetens ståndpunkt.(15)
33. Madbid har gjort gällande att utfärdandet av poäng utgör en transaktion i ett tidigare skede, av det slag som identifierats i domen i målet MacDonald Resorts.
34. Förenade kungariket och kommissionen har gjort gällande att utfärdandet av poäng utgör ett tillhandahållande av tjänster och inte en transaktion i ett tidigare skede.
35. Jag ska börja med att undersöka huruvida utfärdandet av poäng ska betraktas som ett tillhandahållande av tjänster som, om det sker mot ersättning, utgör en mervärdesskattepliktig transaktion i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112 eller om det utgör en transaktion i ett tidigare skede som inte omfattas av artikel 2.1 i nämnda direktiv, av det slag som identifierats i domen i målet MacDonald Resorts. Då utfärdandet av poäng enligt min uppfattning utgör ett tillhandahållande av tjänster, ska jag därefter bedöma huruvida det sker mot ersättning. Vid min bedömning av dessa två aspekter av fråga 1 kommer jag att ta hänsyn till det faktum att användare kan förvärva varor från Madbid antingen genom att vinna en auktion och köpa de varor de vunnit eller genom att utnyttja köp nu- respektive intjänad rabatt-funktionerna.
1. Ska utfärdandet av poäng anses utgöra en transaktion i ett tidigare skede av det slag som identifierats i domen i målet MacDonald Resorts eller ett tillhandahållande av tjänster?
a) Utfärdandet av poäng kan inte anses utgöra en transaktion i ett tidigare skede
36. Det är riktigt att deltagande i Madbids auktioner knappast är ett ändamål i sig för användarna,(16) och att användarnas yttersta avsikt när de köper poäng därför är att köpa varor.
37. Enligt min uppfattning kan utfärdandet av poäng emellertid inte betraktas som en transaktion i ett tidigare skede som genomförs i syfte att leverera varor, av det slag som identifierats i domen i målet MacDonald Resorts.
38. Tvärtom kan poängen, trots att de har ett visst värde i pengar i Madbids datorsystem, inte användas som valuta för köpa varor direkt i Madbidbutiken. Vid förhandlingen angav Madbids företrädare att direkta inköp betalas genom kredit- eller betalkort.
39. Vidare tillhandahålls en separat tjänst, nämligen beviljandet av en rätt att delta i Madbids auktioner. Genom att delta i dessa auktioner får användarna en möjlighet att köpa varor till ett lägre pris än marknadsvärdet, eftersom det vinnande priset normalt är lägre än marknadsvärdet för den auktionerade varan. Däremot betalar användarna marknadspriset för varan om de köper den direkt från Madbidbutiken. Enligt begäran om förhandsavgörande är en ”… användares beslut att köpa poäng i stället för att gå direkt till Madbidbutiken … därför ett beslut att köpa chansen att köpa de varor som erbjuds till ett lägre, och ofta mycket lägre pris, än priset i butik. … Användare som lägger bud i en auktion förvärvar chansen till en rabatt genom att vinna auktionen, vilken de som handlar direkt i butiken inte har”.(17)
40. För det tredje har den som vinner auktionen inte någon skyldighet att köpa auktionsvaran. Om vinnaren inte betalar det vinnande priset inom en viss angiven tid förlorar han rätten att köpa varan för det priset. Utfärdandet av poäng leder därför inte nödvändigtvis till leverans av den auktionerade varan.
41. För det fjärde, om vinnaren köper den auktionerade varan dras värdet på de poäng som han använde för att lägga bud i auktionen inte av från det vinnande priset utan utsläcks. Med andra ord kan poäng som används för att lägga bud inte användas för att köpa den auktionerade varan.
42. För det femte återfår auktionsvinnaren endast ett belopp som motsvarar det vinnande priset om han köper den auktionerade varan men sedan avbeställer köpet. Värdet av de poäng han använde vid budgivningen återbetalas inte.
43. För det sjätte skiljer sig omständigheterna i förevarande mål från de som var aktuella i målet MacDonald Resorts.
44. Således hade det i domen i målet MacDonald Resorts inte skett något ”fullständigt tillhandahållande” av den aktuella tjänsten, som utgjordes av att tillhandahålla logi på hotell eller en rätt att tillfälligt använda en anläggning, förrän poängrätterna hade omvandlats till ”konkreta tjänster” (rätten att bo på ett visst hotell eller använda en viss anläggning under en viss tid). Detta var fallet eftersom kunderna, vid tidpunkten för förvärvet av poängrätterna, inte kände till vilken anläggning som skulle vara tillgänglig under ett visst år eller hur många poäng en semester i denna anläggning skulle kosta. När kunderna köpte poängrätterna hade tjänsterna inte identifierats.(18)
45. I förevarande mål känner kunderna däremot till vilken tjänst de kommer att tillhandahållas när de köper poäng, nämligen en rätt att delta i Madbids auktioner. Såsom kommissionen har gjort gällande har denna tjänst identifierats och tillhandahålls omedelbart (eftersom användarna kan lägga bud i Madbids auktioner så snart de förvärvat poäng).
46. Detta innebär därför att förvärv av poäng inte kan betraktas som en transaktion i ett tidigare skede som genomförts i syfte att leverera varor.
b) Ingen transaktion i ett tidigare skede när poäng som använts för att lägga bud används för att förvärva varor genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna
47. Såsom förklarades i punkterna 20–22 ovan utsläcks inte värdet på de poäng som användaren använder för att lägga bud när han drar sig ur eller förlorar en auktion.(19)
48. Tvärtom kan användaren köpa varor från Madbidbutiken under en pågående auktion genom att klicka på köp nu-knappen. I sådana fall dras värdet på de poäng som använts för att lägga bud i den auktionen av från köp nu-priset.
49. En användare kan också använda intjänad rabatt-funktionen för att köpa varor från Madbid. I sådana fall dras den intjänade rabatten – som motsvarar värdet på de poäng som användaren har använt för att lägga bud i Madbidauktioner – av från priset på varorna i Madbidbutiken.
50. Enligt Madbid visar det faktum att poäng som har använts för att lägga bud kan användas för att köpa varor direktiv från Madbidbutiken att utfärdandet av poäng är en transaktion i ett tidigare skede av det slag som identifierats i domen i målet MacDonald Resorts.
51. Detta argument påverkar dock inte min slutsats i punkt 46 ovan.
52. Tvärtom. För det första är det endast värdet på poäng som har använts för budgivning som kan dras av från priset för varor som inhandlas genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna. Poäng som inte har använts för budgivning dras inte av från priset på dessa varor.
53. För det andra har en tjänst tillhandahållits en användare som beviljas en reduktion av det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken. Den användaren deltog i en auktion som gav honom en chans att köpa den auktionerade varan till ett lägre pris än marknadspriset. Det saknar betydelse att användaren beslutade att ge upp denna chans (genom att klicka på köp nu-knappen) eller hade otur och förlorade auktionen och därför måste betala det fullständiga marknadspriset för varan.(20) Detta påverkar inte det faktum att han har tillhandahållits en separat tjänst. Tvärtom kunde användaren ha beslutat att köpa varor direkt från Madbidbutiken utan att först delta i en auktion.(21) Han skulle då ha betalat samma pris för varan, nämligen det fullständiga marknadsvärdet.
54. I detta avseende stämmer det inte att situationen i förevarande mål, såsom Madbid har gjort gällande, liknar den situation som var aktuell i målet Société thermale d’Eugénie-les-Bains. I det målet fann domstolen att en handpenning som betalades vid bokning av ett hotellrum, som sedan drogs av från priset för det bokade rummet om gästen utnyttjade rummet, inte kunde utgöra vederlag för en självständig tjänst som kan individualiseras.(22) Enligt Madbid innebär detta att poäng som används för att lägga bud, och vars värde dras av från priset för varor som köps med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionen, inte utgör ersättning för tillhandahållande av en tjänst. Jag anser emellertid att en separat tjänst tillhandahölls till användaren, i det att han fick rätt att delta i en auktion. Situationen i förevarande mål skiljer sig från situationen i målet Société thermale d’Eugénie-les-Bains.
55. För det tredje förlorar användaren ibland de poäng som används vid budgivning, eftersom han inte gör ett direkt köp som värdet för dessa poäng kan dras av från.(23)
56. För det fjärde återbetalas bara det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken om en användare som köpt en vara med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna avbeställer köpet. Värdet av de poäng som användes för att lägga bud återbetalas inte.
57. Detta innebär därför att utfärdandet av poäng inte kan anses utgöra en transaktion i ett tidigare skede som genomförts i syfte att leverera varor. Det måste anses utgöra en separat tjänst, nämligen beviljandet av en rätt att delta i Madbids auktioner.
58. För fullständighetens skull vill jag påpeka att det följer av domstolens praxis att flera formellt sett fristående tillhandahållanden anses utgöra en enda transaktion när de har ett så nära samband att de objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande som det vore konstlat att dela upp eller när ett eller flera tillhandahållanden utgör det huvudsakliga tillhandahållandet och det eller de andra tillhandahållandena ska betraktas som ett eller flera underordnade tillhandahållanden som skattemässigt ska behandlas på samma sätt som det huvudsakliga tillhandahållandet.(24) Det är ostridigt att denna praxis inte är tillämplig i förevarande mål. Utfärdandet av poäng och leveransen av varor kan för det första inte anses utgöra en enda transaktion som inte kan delas upp, eftersom kunder kan köpa varor direkt i Madbidbutiken utan att delta i auktioner. Dessutom kan utfärdandet av poäng inte ses som en tjänst som är underordnad leveransen av varor, eftersom köp nu- och intjänad rabatt-funktionerna är avsedda att säkerställa att användarna inte kan förlora pengar genom att delta i auktioner. Syftet med dessa funktioner är därför att locka användare att delta i auktioner. Inte heller kan tillhandahållandet av varor anses underordnat utfärdandet av poäng, eftersom det är ovanligt att användare låter bli att använda poäng eller köpa varor genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna. Följaktligen är ovan citerad rättspraxis inte tillämplig här.
2. Utfärdas poäng mot ersättning i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112?
59. Enligt artikel 2.1 c i direktiv 2006/112 ska ett tillhandahållande av en tjänst ske mot ersättning för att det ska omfattas av direktivet.
60. Det följer av domstolens fasta praxis att ett tillhandahållande av tjänster sker mot ersättning i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112 endast om det, mellan den som tillhandahåller tjänsten och mottagaren, föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer, där det vederlag som tillhandahållaren av tjänsten tar emot utgör det faktiska motvärdet på den tjänst som tillhandahålls mottagaren. Domstolen har fastställt att detta är fallet om det föreligger ett direkt samband mellan den tillhandahållna tjänsten och det motvärde som erhålls, varvid de erlagda beloppen utgör det faktiska vederlaget för en tjänst som kan individualiseras och som tillhandahålls inom ramen för ett sådant rättsförhållande.(25)
61. Om utfärdandet av poäng ska anses utgöra ett tillhandahållande av tjänster har Madbid gjort gällande att det inte är en transaktion som sker mot ersättning.
62. Förenade kungarikets regering och kommissionen har gjort gällande att utfärdandet av poäng sker mot ersättning, vilken utgörs av det belopp som användarna betalar för utfärdandet av poängen.
63. Enligt min uppfattning sker utfärdandet av poäng mot ersättning i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112. Denna ersättning utgörs av det belopp som användarna betalar för utfärdandet av poängen.(26)
64. För det första föreligger ett rättsförhållande mellan Madbid och användarna. Enligt beslutet om hänskjutande måste användarna godkänna Madbids avtalsvillkor när de registrerar sig som användare på Madbids webbplats. Efterföljande inköp av poäng utgör rättsförhållanden mellan Madbid och användarna.
65. För det andra föreligger det ett direkt samband mellan beviljandet av rätten att delta i Madbids auktioner och det belopp som användarna betalar för att få poäng utfärdade. Således används dessa poäng för att lägga bud i Madbids auktioner.
66. Vidare finns det inte något samband mellan tillhandahållandet av den auktionerade varan och priset för utfärdandet av poängen när användaren vinner en auktion. Så är fallet, eftersom värdet på de poäng som användes för att lägga bud i den auktionen har utsläckts. Det dras inte av från det vinnande priset. Dessutom kanske det inte ens förekommer något tillhandahållande av varor, eftersom vinnaren inte har en skyldighet att köpa den vara som vunnits i auktionen.
67. Om en användare drar sig ur, eller förlorar, en auktion är sambandet mellan tillhandahållandet av eventuella varor som inhandlats med hjälp av köp nu- och intjänad rabatt-funktionerna och det pris som betalades för utfärdandet av poängen dessutom endast indirekt, såsom Förenade kungarikets regering har gjort gällande. Det är riktigt att värdet på de poäng som har använts för budgivning dras av från köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken. Det är dock endast värdet för poäng som har använts för budgivning som kan dras av från priset på varorna. Vidare kan det i vissa fall vara så, att något tillhandahållande av varor inte förekommer alls, om användaren inte köper några varor som man kan dra av värdet för de poäng som har används för budgivning från.
68. Jag drar därför den slutsatsen att utfärdandet av poäng sker mot ersättning i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112. Denna ersättning utgörs av det belopp som användarna betalar för utfärdandet av poängen.
3. Inget annat tillhandahållande av tjänster mot ersättning
69. För fullständighetens skull ska det anmärkas att Madbid inte gör något annat tillhandahållande av tjänster mot ersättning i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112 än utfärdandet av poäng. Någon tjänst tillhandahålls inte när användaren lägger ett bud i en auktion (eftersom det är de utfärdade poängen som gör att användaren kan lägga bud) eller när poäng, eller den intjänade rabatten, som dessa poäng har gett upphov till, upphör att gälla (eftersom ingen ytterligare tjänst tillhandahålls av Madbid vid denna tidpunkt).
70. Svaret på tolkningsfråga 1 bör därför vara att under omständigheter som de i det nationella målet, där ett bolag driver en webbplats för öresauktioner och även säljer varor direkt i en nätbutik, kan bolagets utfärdande av poäng av det slag som är aktuellt i det nationella målet, som gör att användarna kan lägga bud i bolagets auktioner, men vilka inte kan användas direkt för att köpa varor, inte anses utgöra en transaktion i ett tidigare skede av det slag som identifierats i domen i målet MacDonald Resorts som i sig skulle falla utanför tillämpningsområdet för artikel 2.1 i direktiv 2006/112. Det ska anses utgöra ett tillhandahållande av tjänster mot ersättning i den mening som avses i led c i nämnda bestämmelse, varvid ersättningen utgörs av det belopp användarna har betalat för utfärdandet av poängen. Utfärdandet av poäng i utbyte mot detta belopp måste också ses som ett tillhandahållande av tjänster i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112 när användaren drar sig ur eller förlorar en auktion och i stället köper varor från bolaget, varvid värdet på de poäng som användes för att lägga bud dras av från priset på varorna.
B. Fråga 2
71. Den hänskjutande domstolen har ställt tolkningsfråga 2 huvudsakligen för att få klarhet i vad som ska anses utgöra ersättning för Madbids leverans av varor i den mening som avses i artikel 2.1 a i direktiv 2006/112.
72. För det första söker den hänskjutande domstolen klarhet i huruvida det belopp en användare betalar för utfärdandet av poäng ska anses utgöra en förskottsbetalning i den mening som avses i artikel 65 i detta direktiv, som utgör en del av ersättningen för leveransen av varor. För det andra söker den hänskjutande domstolen klarhet i huruvida värdet på de poäng som användaren använder för att lägga bud i en auktion utgör en prisreduktion i den mening som avses i artikel 79 b i direktiv 2006/112 när användaren inte vinner auktionen och värdet på dessa poäng dras av från varor som användaren köper med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna, om det utgör en del av ersättningen för den aktuella leveransen av varor. För det tredje undrar den hänskjutande domstolen om ersättningen för en vara i ett fall där användaren vinner auktionen och köper den auktionsvara han vunnit, endast utgör det vinnande priset med tillägg för frakt och administration eller om det också omfattar värdet på de poäng som användes för att lägga bud i auktionen.
73. Jag ska först undersöka frågan huruvida det belopp som betalades för utfärdandet av poäng utgör en förskottsbetalning i den mening som avses i artikel 65 i direktiv 2006/112. Jag ska sedan undersöka vad som utgör ersättning för leveransen av den vara som vunnits i auktionen och till sist vad som utgör ersättning för leveransen av en vara som användaren köpt med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna.
1. Belopp som betalas för utfärdandet av poäng utgör inte en förskottsbetalning i den mening som avses i artikel 65 i direktiv 2006/112
74. Enligt artikel 63 i direktiv 2006/112 blir mervärdesskatt utkrävbar när leveransen av varorna eller tillhandahållandet av tjänsterna äger rum.
75. I artikel 65 i detta direktiv anges emellertid att om förskottsbetalningar görs innan leveransen av varorna eller tillhandahållandet av tjänsterna äger rum, ska mervärdesskatten på förskottsbetalningen vara utkrävbar vid mottagandet av betalningen och på det mottagna beloppet.
76. Det följer av domstolens praxis att för att mervärdesskatt ska vara utkrävbar i ett sådant fall, måste samtliga omständigheter avseende skattskyldighetens inträde, det vill säga avseende den framtida leveransen av varor eller det framtida utförandet av tjänster, redan vara kända och varorna och tjänsterna således ha angetts med precision.(27)
77. Madbid och Förenade kungarikets regering delar uppfattningen att belopp som betalas för utfärdandet av poäng inte utgör en förskottsbetalning i den mening som avses i artikel 65 i direktiv 2006/112. Kommissionen har inte kommenterat frågan.
78. Enligt min uppfattning kan belopp som betalas för utfärdandet av poäng inte anses utgöra en förskottsbetalning i den mening som avses i artikel 65 i direktiv 2006/112.
79. Tvärtom. Såsom förklarades i punkterna 63–68 ovan, utgör det belopp som betalades för utfärdandet av poäng ersättning för tillhandahållandet av en tjänst (nämligen beviljandet av en rätt att delta i Madbids auktioner) och inte ersättning för leverans av varor efter en auktion (i förekommande fall). De utgör två separata transaktioner. Det belopp som betalas i ersättning för den ena transaktionen kan inte anses utgöra en förskottsbetalning för den andra transaktionen.
80. I alla händelser är det riktigt – såsom Madbid har gjort gällande – att användarna, när de köper poäng, inte vet vilka varor de kommer att köpa från Madbid.(28) Varorna har inte angetts med precision såsom krävs enligt ovan i punkt 76 angiven rättspraxis.
81. Följaktligen kan beloppet som betalas för utfärdandet av poängen inte anses utgöra en förskottsbetalning innan varan levereras i den mening som avses i artikel 65 i direktiv 2006/112.
2. Vad utgör ersättning för leverans av den vara som vunnits i auktionen?
82. Enligt artikel 73 i direktiv 2006/112 omfattar beskattningsunderlaget allt som utgör den ersättning som leverantören eller tillhandahållaren har erhållit eller ska erhålla från förvärvaren eller en tredje part för dessa transaktioner.
83. Enligt domstolens fasta rättspraxis utgör detta vederlag det subjektiva värdet, det vill säga vad som verkligen har uppburits i varje konkret fall, och inte ett värde som uppskattas enligt objektiva kriterier.(29)
84. Madbid har gjort gällande att ersättningen för leveransen av den vara som vunnits i auktionen utgörs dels av det vinnande priset i auktionen med tillägg för frakt och administration och dels av värdet på de poäng som användes för att lägga bud i auktionen.
85. Förenade kungarikets regering och kommissionen har gjort gällande att endast det vinnande auktionspriset med tillägg för frakt och administration utgör ersättning för leveransen av den vara som vunnits i auktionen.
86. Jag delar den uppfattningen att enbart det vinnande auktionspriset med tillägg för frakt och administration utgör ersättning för leveransen av den vara som vunnits i auktionen. Det belopp som betalades för utfärdandet av de poäng som användes för att lägga bud i auktionen utgör inte ersättning för leveransen av den varan, eftersom det, såsom förklarades ovan i punkterna 63–68, utgör ersättning för beviljandet av en rätt att delta i auktionen, vilket utgör en separat transaktion.
3. Vad utgör ersättning för leverans av varor som köpts med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna?
87. Den hänskjutande domstolen söker klarhet i om ersättningen för leveransen av en vara som användaren köpt med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna är det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbids nätbutik med avdrag för värdet på de poäng som användes för att lägga bud i auktionen.
88. Madbid har gjort gällande att när en användare köper en vara med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna omfattar ersättningen för leveransen av varor värdet på de poäng som använts vid budgivningen.
89. Förenade kungarikets regering och kommissionen har gjort gällande att ersättningen för denna leverans av varor utgörs av det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken med tillägg för frakt och administration, minskat med värdet på de poäng som använts för att lägga bud.
a) Värdet av de poäng som används för att lägga bud ingår inte i ersättningen för leveransen av en vara som användaren köpt med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna
90. Min uppfattning är att när varor har förvärvats genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna utgörs ersättningen för denna leverans av varor av det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken med tillägg för frakt och administration minskat med värdet på de poäng som använts för att lägga bud.(30)
91. Såsom förklarades ovan i punkterna 63–68 är detta fallet, eftersom det belopp som betalades för utfärdandet av poäng som använts för att lägga bud utgör ersättning för tillhandahållande av en tjänst, nämligen beviljandet av en rätt att delta i Madbids auktioner. Detta belopp kan därför inte utgöra en del av ersättningen av en efterföljande leverans av varor som förvärvats med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna, som är en separat transaktion.
92. Följaktligen ska värdet på de poäng som har använts för att lägga bud, och som dras av från det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken, anses utgöra en reduktion av priset på de varor som köpts genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna i den mening som avses i artikel 79 b i direktiv 2006/112. Detta innebär att värdet på dessa poäng inte ingår i beskattningsunderlaget för leveransen av dessa varor.
93. Vidare är det så, att om poäng skulle anses utgöra rabattkuponger vilka, efter att de använts för att lägga bud, kan användas för att erhålla en reduktion av priset på varor som förvärvas genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna,(31) skulle detta vara förenligt med domstolens avgörande i målet Elida Gibbs, där domstolen fann att beskattningsunderlaget utgör försäljningspriset för varorna, minskat med kupongernas värde,(32) vilket i förevarande fall utgör det ursprungliga köp nu-priset på varorna eller varornas pris i Madbidbutiken (med tillägg för frakt och administration) minskat med värdet på de poäng som använts för att lägga bud.
b) Situationen när värdet på de poäng som har används för att lägga bud motsvarar det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken
94. När värdet på de poäng som använts för att lägga bud motsvarar det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken, uppgår reduktionen emellertid till 100 procent av priset för varorna som förvärvades genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna. I en sådan situation kan man fråga sig om värdet på de poäng som har använts för att lägga bud utgör en prisreduktion i den mening som avses i artikel 79 b i direktiv 2006/112.
95. I detta avseende ska hänvisning göras till dom av den 27 april 1999, Kuwait Petroleum (C‑48/97, EU:C:1999:203). I det målet erhöll kunderna till ett oljeföretag kuponger per 12 liter köpt bränsle. Dessa kuponger kunde lösas in mot varor från en katalog (nedan kallade kupongvarorna). Priset på bränslet var detsamma, oavsett om kunderna tog emot kupongerna eller inte. Såsom nämndes ovan fann domstolen att kunderna inte erhöll en prisnedsättning på kupongvarorna, eftersom begreppet ”[r]abatter” i artikel 11 A 3 b i sjätte direktivet,(33) nu artikel 79 b i direktiv 2006/112, inte kan omfatta 100 procent av priset.(34) Kupongvarorna överläts därför utan ersättning. Enligt artikel 5.6 i sjätte direktivet, nu artikel 16 i direktiv 2006/112,(35) ska överlåtelse av varor utan ersättning anses utgöra leverans av varor mot vederlag när mervärdesskatten på varorna är helt eller delvis avdragsgill.(36)
96. I sitt skriftliga yttrande har Madbid gjort gällande att det följer av domen i målet Kuwait Petroleum att värdet på de poäng som har använts för att lägga bud inte kan anses utgöra en prisreduktion i den mening som avses i artikel 79 b i direktiv 2006/112.
97. Som svar på en fråga om detta vid förhandlingen angav Förenade kungarikets regering att när värdet på de poäng som har använts för att lägga bud motsvarar det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken är ersättningen för leveransen av de varor som förvärvats genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna inte noll. Tvärtom måste frakt- och administrationsavgiften betalas i den situationen och utgör en del av ersättningen för leveransen av dessa varor. Denna avgift kan inte minskas med värdet på de poäng som har använts för att lägga bud.
98. Kommissionen har anfört att det följer av domen i målet Kuwait Petroleum att varorna överlåts utan ersättning i den mening som avses i artikel 16 i direktiv 2006/112 när värdet på de poäng som använts för att lägga bud motsvarar det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken. I en sådan situation utgör beskattningsunderlaget således, enligt artikel 74 i det direktivet, inköpspriset som har betalats till Madbid. Kommissionen har dock betonat att Madbid inte vanligtvis överlåter varor utan ersättning och att domen i målet Kuwait Petroleum därför knappast är relevant i förevarande mål.
99. I motsats till vad Madbid har gjort gällande anser jag inte att domen i målet Kuwait Petroleum innebär att värdet på de poäng som har använts för att lägga bud inte kan anses utgöra en prisreduktion i den mening som avses i artikel 79 b i direktiv 2006/112. Tvärtom omfattade rabatten i det målet hela priset på kupongvarorna medan det i förevarande mål är så, att värdet på de poäng som använts för att lägga bud, och som dras av från det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken, i normalfallet är lägre än det priset.(37) I förevarande fall betalas en del av priset för varorna i normalfallet genom ett av de godkända betalningssätten, såsom kredit- eller betalkort.
100. Vidare anser jag att leveransen av varor som förvärvats med hjälp av köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna inte utgör en överlåtelse utan ersättning i den mening som avses i artikel 16 i direktiv 2006/112 när värdet på de poäng som har använts för att lägga bud motsvarar det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken.
101. Det är riktigt att det i domen i målet Kuwait Petroleum var fråga om två separata transaktioner (nämligen leverans av bränsle och leverans av kupongvaror) och att priset för bränslet var detsamma oavsett om kunderna tog emot kupongerna eller inte. På motsvarande sätt rör det sig i förevarande mål om två transaktioner och det pris som betalas för poäng är detsamma oavsett om användaren använder dem för att lägga bud eller underlåter att göra detta inom 180 dagar,(38) och oavsett om användaren drar av värdet på de poäng som använts för att lägga bud från det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbid-butiken eller underlåter att göra detta inom 365 dagar.(39)
102. Det ska dock betonas att domstolen i domen i målet Kuwait Petroleum bad den hänskjutande domstolen att fastställa huruvida en del av det pris som betalats för bränslet, oavsett om detta kunde identifieras, utgjorde ersättning för kupongvarorna. Skälet till att domstolen ändå fastställde att leveransen av kupongvarorna utgjorde överlåtande utan ersättning var att priset för bränslet var detsamma, oavsett om kunderna tog emot kupongerna, vilket starkt antydde att leveransen av kupongvarorna skedde utan ersättning.(40) Till skillnad från detta kan priset för de varor som förvärvas från Madbid lätt identifieras. När en användare köper varor genom köp nu-funktionen visas både det ursprungliga köp nu-priset och det nya priset (det vill säga det ursprungliga köp nu-priset minskat med värdet på de poäng som användaren använt för att lägga bud i den aktuella auktionen) för köparen.(41) På liknande sätt är det uppenbart att priset på varorna i Madbidbutiken visas i butiken, eftersom varorna kan förvärvas av kunder som inte köpt några poäng och som därför inte har erhållit någon intjänad rabatt som kan dras av från priset. I förevarande mål levereras de varor som köpts genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionerna i utbyte mot betalning av ett identifierbart belopp. Dessutom skiljer sig betalningen av detta belopp från betalningen för utfärdandet av poäng. Tvärtom görs den förstnämnda betalningen med nödvändighet efter den sistnämnda betalningen, eftersom användaren, vid tillfället för inköp av poäng, inte känner till vilka varor han kommer att köpa från Madbid och till vilket pris. Således har de varor som förvärvats genom köp nu- eller intjänad rabatt-funktionen inte överlåtits utan ersättning i den mening som avses i artikel 16 i direktiv 2006/112 när värdet på de poäng som har använts för budgivning motsvarar det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken.
103. I alla händelser måste användarna, såsom företrädaren för Förenade kungarikets regering gjort gällande, betala ett tillägg för frakt och administration, även om värdet på de poäng som använts för att lägga bud motsvarar det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbids nätbutik. Det ankommer på den hänskjutande domstolen att fastställa huruvida försäljningen av varor och Madbids transport av dem ska anses utgöra separata transaktioner. Jag noterar dock att Förenade kungarikets regering angav vid förhandlingen, utan att detta ifrågasattes av Madbid eller kommissionen, att Madbid genomför en enda varuleverans varje gång företaget tillhandahåller varor och levererar dem till användarna. Om detta är riktigt måste tillägget för frakt och administration ses som en del av ersättningen för leveransen av varorna. Denna leverans skulle då inte vara en transaktion som sker utan ersättning i den mening som avses i artikel 16 i direktiv 2006/112.
104. Detta innebär enligt min uppfattning att värdet på de poäng som använts för att lägga bud måste anses utgöra en prisreduktion i den mening som avses i artikel 79 b i direktiv 2006/112, även om detta värde uppgår till samma värde som det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbids nätbutik. Madbids beskattningsunderlag utgör då, såsom angavs ovan i punkterna 92 och 93, varornas försäljningspris (det ursprungliga köp nu-priset eller priset i Madbidbutiken) med tillägg för frakt och administration, minskat med värdet på de poäng som använts för att lägga bud.
105. Följaktligen bör svaret på tolkningsfråga 2 vara att det belopp som betalas för utfärdande av poäng av det slag som är aktuellt i det nationella målet inte kan anses utgöra en förskottsbetalning i den mening som avses i artikel 65 i direktiv 2006/112. När användaren vinner auktionen består ersättningen för leveransen av den auktionerade varan endast av det vinnande priset i auktionen med tillägg för frakt och administration. Värdet av de poäng som använts för att lägga bud i den aktuella auktionen ingår inte i ersättningen för leveransen av den auktionerade varan. När användaren drar sig ur eller förlorar en auktion och köper varor från bolaget, varvid värdet på de poäng som använts för att lägga bud dras av från priset på dessa varor, utgörs ersättningen för leveransen av dessa varor av detta pris, med tillägg för frakt och administration, minskat med värdet på de poäng som använts för att lägga bud. I sådana fall måste värdet på de poäng som använts för budgivning anses utgöra en prisreduktion i den mening som avses i artikel 79 b i direktiv 2006/112.
C. Fråga 3
106. Den hänskjutande domstolen har ställt fråga 3 för att få klarhet i i vilken utsträckning en domstol i en medlemsstat, i ett fall där två medlemsstater behandlar en transaktion olika i mervärdesskattehänseende, bör beakta det önskvärda i att förhindra dubbelbeskattning och, i förlängningen utebliven beskattning, samt principen om skatteneutralitet.
107. Jag delar kommissionens uppfattning att denna fråga bör besvaras enligt följande. En fråga kan hänskjutas till EU-domstolen i enlighet med artikel 267 FEUF om domstolarna i en medlemsstat mot vars avgöranden det finns ett rättsmedel enligt nationell rätt är medvetna om att domstolarna eller skattemyndigheterna i en annan medlemsstat har tolkat bestämmelserna i direktiv 2006/112 på ett annat sätt än de själva har gjort.
IV. Förslag till avgörande
108. Mot bakgrund av vad som har sagts ovan föreslår jag att domstolen ska besvara de tolkningsfrågor som ställts av First-tier Tribunal (Tax Chamber) (Förstainstansdomstolen (skatteavdelningen) (Förenade kungariket) på följande sätt:
1) Under omständigheter som de i det nationella målet, där ett bolag driver en webbplats för öresauktioner och även säljer varor direkt i en nätbutik, kan bolagets utfärdande av poäng av det slag som är aktuellt i det nationella målet, som gör att användarna kan lägga bud i bolagets auktioner, men som inte kan användas direkt för att köpa varor, inte anses utgöra en transaktion i ett tidigare skede av det slag som identifierats i punkt 24 i domen av den 16 december 2010, MacDonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780) som i sig skulle falla utanför tillämpningsområdet för artikel 2.1 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt. Det ska anses utgöra ett tillhandahållande av tjänster mot ersättning i den mening som avses i led c i nämnda bestämmelse, varvid ersättningen utgörs av det belopp som användarna har betalat för utfärdandet av poängen. Utfärdandet av poäng i utbyte mot detta belopp måste också ses som ett tillhandahållande av tjänster i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112 när användaren drar sig ur eller förlorar en auktion och i stället köper varor från bolaget, varvid värdet på de poäng som använts för att lägga bud dras av från priset på varorna.
2) Det belopp som betalas för utfärdande av poäng av det slag som är aktuellt i det nationella målet kan inte anses utgöra en förskottsbetalning i den mening som avses i artikel 65 i direktiv 2006/112. När användaren vinner auktionen består ersättningen för leveransen av den auktionerade varan endast av det vinnande priset i auktionen med tillägg för frakt och administration. Värdet av de poäng som använts för att lägga bud i auktionen ingår inte i ersättningen för leveransen av den auktionerade varan. När användaren drar sig ur eller förlorar en auktion och köper varor från bolaget, varvid värdet på de poäng som använts för att lägga bud dras av från priset på dessa varor, utgörs ersättningen för leveransen av dessa varor av detta pris, med tillägg för frakt och administration, minskat med värdet på de poäng som använts för att lägga bud. I sådana fall måste värdet på de poäng som använts för budgivning anses utgöra en prisreduktion i den mening som avses i artikel 79 b i direktiv 2006/112.
3) En fråga kan hänskjutas till EU-domstolen i enlighet med artikel 267 FEUF om domstolarna i en medlemsstat mot vars avgöranden det finns ett rättsmedel enligt nationell rätt är medvetna om att domstolarna eller skattemyndigheterna i en annan medlemsstat har tolkat bestämmelserna i direktiv 2006/112 på ett annat sätt än de själva har gjort.