ROZSUDEK TRIBUNÁLU (prvního rozšířeného senátu)

7. března 2012 (*)

„Státní podpory – Environmentální daň z kameniva ve Spojeném království – Rozhodnutí Komise nevznést námitky – Výhoda – Selektivní povaha“

Ve věci T‑210/02 RENV,

British Aggregates Association, se sídlem v Lanark (Spojené království), zastoupená C. Pounceyem, J. Coombes, solicitors, a L. Van den Hendem, advokátem,

žalobkyně,

proti

Evropské komisi, zastoupené M. Afonso, J. Flettem a B. Martenczukem, jako zmocněnci,

žalované,

podporované

Spojeným královstvím Velké Británie a Severního Irska, původně zastoupeným T. Harris, poté S. Ossowskim, jako zmocněnci, ve spolupráci s M. Hall a G. Facennou, barristers,

vedlejším účastníkem řízení,

jejímž předmětem je návrh na částečné zrušení rozhodnutí Komise C(2002) 1478 final ze dne 24. dubna 2002 o státní podpoře N 863/01 – Spojené království/Daň z kameniva,

TRIBUNÁL (první rozšířený senát),

ve složení J. Azizi (zpravodaj), předseda, I. Labucka, S. Frimodt Nielsen, J. Schwarcz a D. Gratsias, soudci,

vedoucí soudní kanceláře: N. Rosner, rada,

s přihlédnutím k písemné části řízení a po jednání konaném dne 16. května 2011,

vydává tento

Rozsudek

 Skutečnosti předcházející sporu

1        Skutkový základ sporu je v bodech 1 až 25 rozsudku Tribunálu ze dne 13. září 2006, British Aggregates v. Komise (T‑210/02, Sb. rozh. s. II‑2789, dále jen „zrušený rozsudek“ nebo „rozsudek Tribunálu“), vylíčen následujícím způsobem:

„1      British Aggregates Association je sdružení seskupující malé nezávislé podniky provozující kamenolomy ve Spojeném království. Má 55 členů provozujících více než 100 kamenolomů.

2      Kamenivo je zrnitý chemicky inertní materiál, který je využíván v oblasti stavebnictví a inženýrských staveb. Může být používán jako takový, například jako navážka nebo štěrk, nebo smíchán s pojivem, jako je cement (k získání betonu) nebo asfalt. Některé přírodně zrnité materiály, jako je písek nebo štěrk, mohou být získány proséváním. Další materiály, jako je tvrdý kámen, musejí být před proséváním drceny. Kamenivo používané pro různé účely musí splňovat příslušná kritéria a fyzikální vlastnosti původního materiálu určují, zda je vhodný pro zamýšlené použití. Například kritéria pro násypy jsou méně přísná než kritéria pro podkladní vrstvy vozovek, která naopak nejsou tak přísná jako kritéria pro silně zatěžované povrchy, jako jsou povrchy vozovek či kamenivo pro kolejové lože. Pro účely, kde jsou kritéria méně přísná, existuje větší množství materiálů, zatímco materiály splňující přísnější požadavky jsou méně početné.

Finance Act 2001

3      Články 16 až 49 druhé části Finance Act 2001 (finanční zákon pro rok 2001, dále jen ,zákon‘) a jeho přílohy 4 až 10 zavádějí ve Spojeném království Aggregates Levy (daň z kameniva, dále jen ,AGL‘ nebo ,daň‘).

4      Ustanovení upravující zavedení AGL nabyla podle prováděcího nařízení k tomuto zákonu účinnosti dne 1. dubna 2002.

5      Zákon byl novelizován články 129 až 133 a přílohou 38 Finance Act 2002 (finanční zákon pro rok 2002). Takto novelizovaná ustanovení upravují osvobození pro odpady (spoils) vyplývající z těžby některých rud, zejména břidlice, ball clay a kaolínu. Kromě toho stanoví přechodné období pro zavedení daně v Severním Irsku.

6      AGL činí 1,60 GBP za tunu kameniva, které je předmětem obchodování (čl. 16 odst. 4 zákona).

7      Článek 16 odst. 2 zákona v novelizovaném znění stanoví, že AGL je splatná, jakmile se množství kameniva podléhajícího dani ke dni nabytí účinnosti zákona stane předmětem obchodování ve Spojeném království. Týká se tedy stejným způsobem dováženého kameniva i kameniva těženého ve Spojeném království.

8      Článek 13 odst. 2 písm. a) prováděcího nařízení umožňuje provozovateli kamenolomu získat daňovou úlevu, pokud je kamenivo podléhající dani vyváženo nebo přepravováno mimo území Spojeného království, aniž je jinak upravováno.

9      Článek 17 odst. 1 zákona v novelizovaném znění stanoví:

,V této části pojem »kamenivo« označuje (s výhradou článku 18 níže) kámen, štěrk nebo písek, jakož i všechny materiály, které jsou jejich dočasnými nebo přirozenými součástmi.‘

10      Článek 17 odst. 2 zákona stanoví, že kamenivo nepodléhá dani ve čtyřech případech: je-li výslovně osvobozeno od daně; je-li předtím použito ke stavebním účelům; pokud již podléhalo dani z kameniva, nebo pokud se ke dni nabytí účinnosti zákona nenachází ve svém místě původu.

11      Článek 17 odst. 3 a 4 zákona v novelizovaném znění upravuje několik případů osvobození od daně.

12      Článek 18 odst. 1, 2 a 3 zákona v novelizovaném znění mimoto upravuje postupy osvobozené od daně a materiály, na něž se toto osvobození vztahuje.

Správní řízení a řízení před vnitrostátním soudem

13      Dopisem ze dne 24. září 2001 obdržela Komise [první] stížnost [...] od dvou podniků, které neměly žádný vztah k žalobkyni a které požádaly, aby jejich totožnost byla dotyčnému členskému státu znepřístupněna v souladu s čl. 6 odst. 2 nařízení Rady (ES) č. 659/1999 ze dne 22. března 1999, kterým se stanoví prováděcí pravidla k článku [88 ES] (Úř. věst. L 83, s. 1; Zvl. vyd. 08/01, s. 339). Stěžovatelé se v zásadě domnívali, že vyloučení některých materiálů z působnosti AGL, osvobození vývozů od daně a odchylky týkající se Severního Irska představují státní podpory.

14      Dopisem ze dne 20. prosince 2001 oznámilo Spojené království Velké Británie a Severního Irska Komisi režim státní podpory nazvaný ,Postupné zavádění daně z kameniva v Severním Irsku‘.

15      Dopisem ze dne 6. února 2002 sdělila Komise tomuto členskému státu shrnutí první stížnosti a vyzvala jej jednak, aby se k této stížnosti vyjádřil, a jednak, aby poskytl doplňující informace o AGL. Uvedený stát tak učinil dopisem ze dne 19. února 2002.

16      Dne 11. února 2002 podala žalobkyně žalobu proti AGL u High Court of Justice (England & Wales), Queen’s Bench Division [Okresní soud (Anglie a Wales), královský senát, …]. Dovolávala se zejména porušení pravidel Společenství v oblasti státních podpor. Rozsudkem ze dne 19. dubna 2002 zamítl High Court of Justice žalobu s tím, že povolil žalobkyni podat odvolání ke Court of Appeal (England & Wales) [Odvolací soud (Anglie a Wales), …]. Jelikož žalobkyně skutečně odvolání podala, nařídil Court of Appeal přerušit řízení s ohledem na podání projednávané žaloby u Soudu.

17      Dopisem ze dne 15. dubna 2002 žalobkyně mezitím podala Komisi stížnost proti AGL [...]. V podstatě uplatňovala, že vyloučení některých materiálů z působnosti AGL, jakož i osvobození vývozů představují státní podpory. Pokud jde o odchylky týkající se Severního Irska oznámené orgány Spojeného království, podle žalobkyně jsou neslučitelné se společným trhem.

Napadené rozhodnutí

18      Dne 24. dubna 2002 přijala Komise [napadené rozhodnutí] nevznést námitky proti AGL [...].

19      Dne 2. května 2002 sdělily orgány Spojeného království napadené rozhodnutí žalobkyni. Formálně jí bylo oznámeno Komisí dopisem ze dne 27. června 2002.

20      Komise má ve svém rozhodnutí ([bod] 43) za to, že daň neobsahuje prvek státní podpory ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES, neboť její působnost je odůvodněna logikou a povahou daňového režimu. Kromě toho se domnívá, že osvobození poskytnuté Severnímu Irsku, které bylo oznámeno Komisi, je slučitelné se společným trhem.

21      Komise při popisu rozsahu působnosti AGL v podstatě zdůrazňuje, že tato daň bude vyměřena z přírodního kameniva ,definovaného jako kamenivo vyráběné při první těžbě z přírodních usazenin rudy‘ a složené z ,úlomků kamení, písku a štěrku, jež mohou být použity v surovém stavu nebo po mechanickém opracování, jako je drcení, propírání nebo kalibrace‘ ([body] 8 a 9). Pokud jde o vyloučené materiály a sledované cíle, Komise v [bodech] 11 až 13 napadeného rozhodnutí uvádí:

,AGL nebude vybírána z materiálů, které jsou vedlejším produktem nebo odpadem z jiných postupů. Podle orgánů [Spojeného království] jsou mezi těmito materiály uvedeny odpady břidlice a kaolínu, hlušina, prach, struska z vysokých pecí, skleněné a kaučukové odpady. Rovněž se nevybírá z recyklovaného kameniva, do kteréžto kategorie patří kámen, písek a štěrk, jež byly alespoň jednou použity (obecně v oboru stavebnictví a inženýrských staveb).

Podle orgánů [Spojeného království] je cílem vyloučení takovýchto materiálů z působnosti AGL podpora jejich použití jako stavebních materiálů a snížení nadměrné těžby přírodního kameniva, čímž je podporováno racionální využívání zdrojů.

Původní předpoklady orgánů [Spojeného království] počítají s tím, že AGL umožní snížit objem poptávky po přírodním kamenivu průměrně o 20 milionů tun ročně při roční poptávce ve Spojeném království v řádu 230 až 250 milionů tun.‘

22      Pokud jde o posouzení rozsahu působnosti AGL, napadené rozhodnutí v [bodech] 29 a 31 uvádí:

,Komise podotýká, že AGL se vztahuje pouze na obchodní využití kamene, písku a štěrku použitých jako kamenivo. Nevztahuje se na tyto materiály, pokud jsou používány k jiným účelům. AGL bude vybírána pouze z přírodního kameniva. Nebude vybírána z kameniva vytěženého jako vedlejší produkty nebo odpad jiných postupů (sekundární kamenivo) ani z recyklovaného kameniva. Komise se tudíž domnívá, že AGL se týká pouze některých oborů činnosti a některých podniků. Poznamenává tedy, že je třeba posoudit, zda je rozsah působnosti AGL odůvodněn logikou a systematikou daňového systému.

[…] [S]pojené království v rámci výkonu svobody úpravy svého vnitrostátního daňového režimu pojalo AGL tak, aby maximalizovala využití recyklovaného kameniva nebo dalších substitučních produktů oproti přírodnímu kamenivu a podporovala racionální využití přírodního kameniva, které je neobnovitelným přírodním zdrojem. Zásahy do životního prostředí, jaké představuje těžba kameniva, kterou Spojené království hodlá omezit prostřednictvím AGL, zahrnují škodliviny hluku, prachu, zásahy do biodiverzity a vizuální degradaci.‘

23      Komise z toho v [bodě] 32 vyvozuje, že ,AGL je specifickou daní, jejíž rozsah působnosti je velmi omezen, vymezen členským státem podle zvláštních vlastností dotyčného oboru činnosti‘, a že ,[s]truktura a dosah daně odrážejí značný rozdíl mezi těžbou přírodního kameniva, která vede k nežádoucím důsledkům pro životní prostředí, a výrobou sekundárního nebo recyklovaného kameniva, která představuje významný přínos pro nakládání s kamenem, pískem a štěrkem pocházejících z těžby a jiných prací či nakládání prováděné legálně k různým účelům‘.

24      Pokud jde o osvobození vyváženého kameniva, které nebylo zpracováno na území Spojeného království, od daně, napadené rozhodnutí v [bodě] 33 uvádí:

,[…] takové řešení je odůvodněno skutečností, že kamenivo může být ve Spojeném království osvobozeno od daně, pokud je používáno ve výrobních procesech osvobozených od daně ([například] výroba skla, plastů, papíru, hnojiv a pesticidů). Vzhledem k tomu, že orgány [Spojeného království] nemohou vykonávat kontrolu nad použitím kameniva mimo své území, je osvobození vývozů od daně žádoucí z důvodu právní jistoty vývozců kameniva a zabránění nespravedlivému zacházení s vývozy kameniva, které by jinak mohly být osvobozeny od daně ve Spojeném království.‘

25      Komise v [bodě] 34 uzavírá:

,[Z] povahy a obecné systematiky takového výběru daně vyplývá, že se nepoužije na sekundární ani recyklované kamenivo. Uložení daně z těžby přírodního kameniva přispěje k snížení těžby primárního kameniva, menšímu využívání neobnovitelných zdrojů a zmírnění škodlivých následků pro životní prostředí. Komise je tudíž toho názoru, že výhody, které mohou vzniknout některým podnikům z důvodu vymezení rozsahu působnosti AGL, jsou odůvodněny povahou a obecnou systematikou daňového režimu.‘ “

 Sporná řízení a návrhová žádání účastníků řízení

2        Návrhem došlým kanceláři Tribunálu dne 12. července 2002 podala žalobkyně, British Aggregates Association, žalobu znějící na částečné zrušení rozhodnutí Komise C(2002) 1478 final ze dne 24. dubna 2002 o státní podpoře N 863/01 – Spojené království/Daň z kameniva (dále jen „napadené rozhodnutí“).

3        Usnesením předsedy druhého senátu Tribunálu ze dne 28. listopadu 2002 bylo povoleno vedlejší účastenství Spojeného království Velké Británie a Severního Irska na podporu návrhových žádání Komise Evropských společenství.

4        Žalobkyně se na podporu své žaloby dovolává zaprvé porušení čl. 87 odst. 1 ES, zadruhé nedostatku odůvodnění ve smyslu článku 253 ES, zatřetí porušení povinnosti Komise zahájit formální vyšetřovací řízení ve smyslu čl. 88 odst. 2 ES a začtvrté porušení povinností tohoto orgánu během předběžného vyšetřovacího řízení ve smyslu čl. 88 odst. 3 ES.

5        Komise zpochybnila přípustnost žaloby a tvrdila, že žalobkyně není napadeným rozhodnutím ve smyslu čl. 230 čtvrtého pododstavce ES osobně dotčena.

6        Ve zrušeném rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše, Tribunál z důvodů vylíčených v bodech 45 až 68 tohoto rozsudku prohlásil žalobu za přípustnou. Poté však zamítl první a druhý žalobní důvod, které zkoumal jako celek, a následně i třetí a čtvrtý žalobní důvod s odůvodněním, které k jednotlivým žalobním důvodům uvedl v bodech 104 až 156, 163 až 173 a 177 až 180 zrušeného rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše. Tribunál tedy žalobu v plném rozsahu zamítl.

7        Podáním došlým dne 27. listopadu 2006 podala žalobkyně k Soudnímu dvoru kasační opravný prostředek, kterým se domáhala zrušení rozsudku Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, a napadeného rozhodnutí, s výjimkou části týkající se osvobození přiznaného Severnímu Irsku. Komise podala vzájemný kasační opravný prostředek, ve kterém navrhovala, aby Soudní dvůr uvedený rozsudek zrušil a prohlásil žalobu za nepřípustnou. Spojené království navrhlo zamítnutí hlavního kasačního opravného prostředku.

8        Rozsudkem ze dne 22. prosince 2008, British Aggregates v. Komise (C‑487/06 P, Sb. rozh. s. I‑10505, dále jen „rozsudek o kasačním opravném prostředku“), Soudní dvůr rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, zrušil a vrátil mu věc k dalšímu projednání.

9        Soudní dvůr v plném rozsahu potvrdil posouzení Tribunálu stran přípustnosti žaloby (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 24 až 58).

10      Pokud jde o meritum věci, Soudní dvůr konstatoval, že Tribunál se dopustil dvou nesprávných právních posouzení.

11      Podle Soudního dvora Tribunál v bodech 115, 117, 120, 121 a 128 zrušeného rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše, nesprávně vyložil pojem „podpora“, zvláště kritérium selektivity výhody, které nerozlišuje podle důvodů nebo cílů státních zásahů, ale definuje je podle jejich účinků. Tribunál tedy nemohl k odůvodnění vyloučení opatření poskytujících selektivní výhodu z působnosti čl. 87 odst. 1 ES zohlednit sledovaný environmentální cíl (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 82 až 92).

12      Soudní dvůr měl dále za to, že zvláště v bodech 118, 134, 139, 154 a 171 zrušeného rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše, se Tribunál, který rozhodl, že Komise má širokou posuzovací pravomoc při použití čl. 88 odst. 3 ES, zmýlil ohledně rozsahu soudního přezkumu, který má být proveden ve vztahu k pojmu „podpora“, jenž má právní povahu a musí být vykládán na základě objektivních skutečností. Z tohoto důvodu musí podle Soudního dvora soud Evropské unie v zásadě v plném rozsahu přezkoumat, zda opatření spadá do působnosti čl. 87 odst. 1 ES. Tato zásada se uplatní rovněž na rozhodnutí přijatá Komisí po ukončení předběžného vyšetřovacího řízení ve smyslu čl. 88 odst. 3 ES, jelikož Komise je povinna – ač nemá prostor pro uvážení – zahájit formální vyšetřovací řízení podle odstavce 2 tohoto článku, pokud jí předběžné vyšetřovací řízení neumožňuje překonat veškeré obtíže při posouzení. Podle Soudního dvora je tímto nesprávným právním posouzením stižena celá analýza merita napadeného rozhodnutí provedená Tribunálem (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 109 až 115).

13      Soudní dvůr rovněž vyhověl výtce týkající se bodu 112 zrušeného rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše. Tribunál měl v tomto bodě v podstatě za to, že Komise v napadeném rozhodnutí, konkrétně pak v bodě 29 jeho odůvodnění, vycházela z toho, že výraz „primární kamenivo“ označuje především kamenivo, které „podléhá AGL“, zatímco výraz „sekundární kamenivo“ označuje především „vyňaté“ druhy kameniva, jejichž výčet je uveden v zákoně. Tribunál z toho zejména dovodil, že se Komise omezila na to, že v tomto bodě uvedla, že „AGL nebude vybírána z odvozených produktů nebo odpadů z prvotní těžby, pokud jsou osvobozeny zákonem“. Podle Soudního dvora se tím Tribunál dopustil nesprávného výkladu a nahradil výklad, který vyplývá přímo z napadeného rozhodnutí, svým vlastním výkladem, ačkoli tento postup nebyl odůvodněn žádnou závažnou skutečností (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 140 až 145, zvláště bod 144, a bod 151).

14      Soudní dvůr kromě toho vyhověl výtce vztahující se k bodu 150 zrušeného rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše, který se týká dodržování povinnosti uvést odůvodnění podle článku 253 ES. Na rozdíl od toho, co Tribunál v daném rozsudku konstatoval, nelze podle Soudního dvora na odůvodnění založené na článku 91 ES nahlížet tak, že se pojí k důvodům vyloženým v napadeném rozhodnutí, které vycházejí z toho, že orgánům Spojeného království chybějí nástroje pro kontrolu používání kameniva mimo území tohoto členského státu, ale je ve skutečnosti odlišným odůvodněním, které bylo doplněno po přijetí tohoto rozhodnutí. Tribunál tedy podle Soudního dvora porušil článek 253 ES tím, že k tomuto odůvodnění přihlížel coby k odůvodnění uvedenému v napadeném rozhodnutí (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 172 až 179, zvláště bod 178).

15      Soudní dvůr konečně zamítl důvody kasačního opravného prostředku vycházející z nesprávných právních posouzení, jež se týkají jednak nezahájení formálního vyšetřovacího řízení podle čl. 88 odst. 2 ES (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 185 až 189) a jednak nedostatečného odůvodnění napadeného rozhodnutí (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 192 až 194).

16      Soudní dvůr nakonec rozhodl zrušit rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, a vrátit věc Tribunálu zpět z důvodu dvou nesprávných posouzení uvedených v bodech 11 a 12 výše a stanovil, že o nákladech řízení bude rozhodnuto později (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 195, 197 a 198).

17      Po vrácení projednávané věci zpět Tribunálu byli účastníci řízení vyzváni k předložení svých vyjádření k důsledkům, které je třeba pro vyřešení sporu vyvodit z rozsudku o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše. V souladu s čl. 119 odst. 1 jednacího řádu Tribunálu žalobkyně, Komise a Spojené království předložily svá vyjádření.

18      Žalobkyně navrhuje, aby Tribunál:

–        zrušil napadené rozhodnutí, s výjimkou části týkající se osvobození přiznaného Severnímu Irsku;

–        uložil Komisi náhradu nákladů řízení, včetně nákladů vynaložených v rámci řízení o kasačním opravném prostředku.

19      Komise, podporovaná Spojeným královstvím, navrhuje, aby Tribunál:

–        zamítl žalobu;

–        uložil žalobkyni náhradu nákladů řízení.

20      Na základě zprávy soudce zpravodaje rozhodl Tribunál (první rozšířený senát) o zahájení ústní části řízení.

21      Řeči účastnic řízení a jejich odpovědi na ústní otázky Tribunálu byly vyslechnuty na jednání konaném dne 16. května 2011.

22       Tribunál v rámci organizačního procesního opatření na základě článku 64 jednacího řádu vyzval na jednání Komisi a Spojené království, aby mu ve lhůtě tří týdnů předložily všechny dokumenty nebo odkazy na dokumenty, které již obsahuje správní spis, týkající se některých skutkových okolností správního řízení zahájeného v návaznosti na oznámení Aggregates Levy (daň z kameniva, dále jen „AGL“ nebo „daň“), pokud jde o těžbu „přírodního“ kameniva určeného k obchodnímu využití. Tribunál tak ponechal ústní část řízení otevřenou, o čemž učinil záznam do protokolu z jednání.

23      Samostatným podáním došlým kanceláři Tribunálu dne 30. května 2011 žalobkyně navrhla, aby Tribunál v rámci organizačních procesních opatření na základě článku 64 jednacího řádu Komisi a Spojenému království nařídil předložit doplňující informace týkající se některých skutečností zpochybňovaných na jednání. Komise a Spojené království předložily svá vyjádření k tomuto návrhu ve dnech 13. a 14. července 2011.

24      Samostatnými podáními došlými kanceláři Tribunálu dne 14. června 2011 Komise a Spojené království vyhověly žádosti Tribunálu o předložení dokumentů. Žalobkyně předložila své vyjádření k těmto dokumentům dne 18. července 2011 a ústní část řízení byla ukončena.

 Právní otázky

1.     Úvodní poznámky

25      Vzhledem k tomu, že Soudní dvůr s konečnou platností potvrdil posouzení přípustnosti žaloby, které Tribunál učinil ve zrušeném rozsudku uvedeném v bodě 1 výše (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 24 až 58), což účastníci řízení uznali, je třeba konstatovat, že projednávaná žaloba je přípustná, a omezit posouzení Tribunálu na hmotněprávní legalitu napadeného rozhodnutí.

26      Za tímto účelem, v důsledku vrácení projednávané věci zpět Tribunálu z důvodu nesprávných právních posouzení konstatovaných v bodech 82 až 92 a 109 až 115 rozsudku o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, a týkajících se toho, že Tribunál nedodržel smysl pojmu „podpora“ a míru soudního přezkumu napadeného rozhodnutí (viz body 10 až 12 a 16 výše), je Tribunál povinen znovu přezkoumat všechny relevantní skutkové okolnosti, jež jsou předmětem projednávaného sporu, a znovu je kvalifikovat s ohledem na zákaz stanovený v čl. 87 odst. 1 ES.

27      Tribunál tedy považuje za nezbytné přezkoumat první žalobní důvod, jenž vychází z porušení čl. 87 odst. 1 ES.

2.     K prvnímu žalobnímu důvodu, jenž vychází z porušení čl. 87 odst. 1 ES

 Shrnutí vyjádření účastníků řízení po vrácení věci

28      Žalobkyně v podstatě tvrdí, že v napadeném rozhodnutí nebyl dodržen smysl pojmu „podpora“, zejména pak selektivní povahy výhod vyplývajících z AGL. Komise ani Spojené království neprokázaly, že s ohledem na environmentální cíl sledovaný AGL mohlo být rozdílné zacházení s určitým kamenivem anebo materiály odůvodněno povahou, obecnou systematikou nebo environmentální logikou zákona. Nesoulad rozsahu působnosti AGL tak vytváří selektivní výhody zakázané čl. 87 odst. 1 ES. Podle žalobkyně je tento nesoulad potvrzen zejména osvobozením určitých materiálů, jako jsou břidlice a jíl, od daně, i když tyto materiály jsou „kamenivem“ ve smyslu zákona a kamenivo z nahraditelných materiálů podléhá dani. Avšak při neexistenci jasné definice pojmu „kamenivo“ nemůže být takové osvobození od daně odůvodněno argumentem, že cílem AGL je podpořit, aby se poptávka po „přírodním“ kamenivu přesměrovala na materiály šetrnější k životnímu prostředí, zejména podpořit používání recyklovaného kameniva a dalších substitučních produktů, jakož i efektivní využití uvedeného přírodního kameniva, které je neobnovitelným zdrojem (bod 31 napadeného rozhodnutí).

29      Pokud jde o osvobození vývozů od daně, žalobkyně žádá Tribunál, aby odmítl úvahy uvedené v bodě 33 napadeného rozhodnutí, podle kterých orgány Spojeného království nejsou schopny kontrolovat vývozy kameniva, což s sebou nese riziko nerovného zacházení s vyváženým kamenivem. Podle žalobkyně totiž 90 % vyváženého a od daně osvobozeného kameniva pochází z jediného žulového lomu, který se nachází v Glensanda ve Skotsku; přičemž žádný výrobek z tohoto lomu nemohl být použit v postupech osvobozených od daně ve Spojeném království. Skutečným odůvodněním tohoto osvobození od daně, jež nesouvisí s povahou a obecnou systematikou environmentální daně, je tak zachování konkurenceschopnosti. Osvobození vývozů od daně tedy poskytuje selektivní výhodu ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES.

30      Komise namítá, že pro účely použití čl. 87 odst. 1 ES musí Tribunál „nejprve posoudit existenci opatření (nebo ,systému‘), které neobsahuje prvky státní podpory a nezohledňuje environmentální cíl nebo povahu nebo obecnou systematiku systému“.

31      Podle Komise je totiž třeba nejprve konstatovat, že mimořádné daňové zatížení omezeného odvětví není státní podporou, aniž je potřeba posuzovat cíle daně nebo povahu a obecnou systematiku systému. V projednávané věci kamenivo podle Komise podléhá dani, zatímco materiály jiné než kamenivo nebo materiály, které nejsou používány jako kamenivo, dani nepodléhají. Dále je podle Komise třeba konstatovat, že systém stanoví výjimky pro recyklované výrobky a pro substituty přírodního kameniva, zejména suť, i když jsou používány jako kamenivo, a že tyto výjimky spadají do povahy a obecné systematiky systému a účinně přispívají k většímu snižování těžby přírodního kameniva. Žalobkyně však setrvává ve svém původním omylu, který směřuje k převedení environmentálního cíle, jenž spadá do povahy a obecné systematiky systému, z druhé do první etapy této úvahy. Na rozdíl od toho, jak Tribunál rozhodl ve zrušeném rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše, tato úvaha se podle Komise použije na každou daň, která představuje mimořádné daňové zatížení omezeného odvětví, a to bez ohledu na její cíle. V rozsudku o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, Soudní dvůr správně poukázal na toto pochybení, a potvrdil tak napadené rozhodnutí a stanovisko Komise.

32      Komise zpochybňuje argument, že se AGL neřídí koherentní logikou z důvodu, že jiná odvětví, která mají srovnatelný dopad na životní prostředí, dani nepodléhají (rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 82, 86 a 87). Mimořádné daňové zatížení omezeného odvětví – a sice odvětví kameniva – neobsahuje prvky státní podpory ve prospěch všech ostatních odvětví, která dani nepodléhají. Tato ostatní odvětví nepodléhala dani buď proto, že nebyla kamenivem (černé a hnědé uhlí, jíl, kaolín, ball clay, břidlice; rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, bod 129), nebo nebyla jako kamenivo používána (vápenec určený k výrobě cementu a písek určený k výrobě skla) (rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 90 až 92 a bod 128 věta první). Ve zrušeném rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše, Tribunál tento argument žalobkyně správně zamítl a rozhodl, že členskému státu v zásadě přísluší určit zboží nebo služby, které chce podrobit dani, aniž z toho vyplývá státní podpora ve prospěch jiných odvětví, která mají srovnatelný dopad na životní prostředí (body 114 až 116, 128 a 129 rozsudku Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše).

33      Tribunál nicméně doplnil jeden aspekt, který nevyplývá z odůvodnění napadeného rozhodnutí a nebyl Komisí v průběhu řízení uplatněn z důvodu rozporu s ustálenou judikaturou (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 84, 85 a 87), a sice environmentální cíl (rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 115 a 128). Tribunál totiž nesprávně vyložil odůvodnění napadeného rozhodnutí v tom smyslu, že je omezeno na environmentální daně, jelikož podle Komise se toto odůvodnění uplatní na jakoukoli daň bez ohledu na její cíl. Soudní dvůr správně konstatoval toto pochybení (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 86 a 87). K napravení tohoto pochybení musí Tribunál odhlédnout od environmentálního cíle v rámci této části svých úvah, aby dospěl k závěru, že mimořádné daňové zatížení omezeného odvětví neobsahuje prvky státní podpory ve prospěch všech ostatních odvětví, která nepodléhají dani, a že se nejedná o státní podporu ve prospěch jiných materiálů než kameniva a kameniva určeného k použití, jež je vyloučeno z rozsahu působnosti AGL. Komise v tomto ohledu upřesňuje, že rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, výslovně zamítá jednotlivé výtky žalobkyně ohledně toho, že některé kamenivo podléhá dani a některé materiály jiné než kamenivo nebo materiály, které nejsou používány jako kamenivo, dani nepodléhají.

34      Komise tvrdí, že bod 88 rozsudku o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, potvrzuje toto posouzení, když uvádí, že doplnění environmentálního cíle ve zrušeném rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše, je zjevně v rozporu s vyloučením jiných odvětví, jež poškozují životní prostředí, jako je odvětví černého uhlí, a s uplatněním jiných cílů k odůvodnění toho, že tato ostatní odvětví nepodléhají dani, mezi něž patří vůle zachovat mezinárodní konkurenceschopnost. Soudní dvůr v tomto ohledu správně konstatoval, že takový rozpor nelze odstranit uplatněním důvodů založených na povaze nebo obecné systematice systému, a to tím spíše, že „rozhodující není cíl, ale účinky“ (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 84, 85 a 87).

35      Pokud jde o rozlišení mezi projednávaným případem a případem, který vedl k přijetí rozsudku Soudního dvora ze dne 8. listopadu 2001, Adria-Wien Pipeline a Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (C‑143/99, Recueil, s. I‑8365, dále jen „rozsudek Adria-Wien Pipeline“), jež Tribunál provedl v bodech 120 a 121 zrušeného rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše, Komise připomíná, že Soudní dvůr konstatoval, že čl. 87 odst. 1 ES definuje státní zásahy podle jejich účinků, a tedy nezávisle na použitých institutech (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, bod 89). Co se týče účinků, Komise připomíná, že AGL je zvláštní daň zatěžující omezené odvětví, a sice odvětví kameniva (bod 32 napadeného rozhodnutí). Tento charakteristický rys mimořádného daňového zatížení omezeného odvětví odůvodňuje dospět k závěru, že tato daň není sama o sobě – a bez ohledu na svůj cíl – státní podporou ve prospěch jiných materiálů než kameniva nebo materiálů, které nejsou jako kamenivo používány (rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 90 až 92). Podle Komise tento charakteristický rys kromě toho představuje „neutrální referenční bod“ nebo „systém“ nebo „obvyklý stav“ – který „sám o sobě neobsahuje prvky státní podpory a není zaveden se zohledněním cíle daně nebo […] povahy nebo obecné systematiky systému nebo na jejich základě“ – umožňující určit, zda jiná osvobození od daně spadají pod povahu nebo obecnou systematiku systému, či nikoliv. Takové omezené odvětví jakožto „referenční bod“ však neexistuje v situaci, které se týkal výše uvedený rozsudek Adria-Wien Pipeline, jelikož dotčené opatření mělo vliv na velkou část obecné systematiky, což odůvodnilo odlišný přístup.

36      Komise tak žádá Tribunál, aby v souladu s požadovaným standardem soudního přezkumu přezkoumal, zaprvé, vymezení odvětví kameniva (rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 75, 90, 91, 110, 138 a 139, a rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 96 až 101). Komise v projednávané věci založila svoji analýzu na rozsahu působnosti daně, jak je určen Spojeným královstvím. Jiné materiály než kamenivo, jako jsou černé a hnědé uhlí, jíl, kaolín, ball clay a břidlice, a kamenivo, které není jako takové používáno, zejména vápenec určený k výrobě cementu a písek určený k výrobě skla, nepodléhají dani, protože nespadají do odvětví kameniva. Není tedy správné tvrdit, jak činí žalobkyně, že všechny dotčené materiály jsou kamenivem. Rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše (bod 130), rovněž potvrzuje, že určité materiály nepodléhají dani, protože nejsou kamenivem. Zadruhé, tento přezkum se musí týkat podrobení kameniva s vysokými technickým specifikacemi, jako jsou červený štěrk pro cyklistické stezky, povrchy vozovek a štěrk pro kolejové lože, dani z důvodu, že jsou kamenivem, a to nezávisle na skutečnosti, zda existují substituty těchto materiálů, či nikoliv (rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 85, 90 až 92, 135 a 136, a rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 125, 126, 130 a 131). Zatřetí, Tribunál musí přezkoumat skutečnost, že „sekundární“ cement a písek podléhají dani z důvodu, že jsou používány jako kamenivo, a to nezávisle na skutečnosti, zda jsou kvalifikovány jako „sekundární“ výrobky z některých kamenolomů, či nikoliv (rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 86, 90 až 92 a 137, a rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 146 až 151). Začtvrté, tento přezkum se musí týkat skutečnosti, že jiné výrobky než kamenivo a suť, jako jsou břidlice, jíl, kaolín, ball clay, černé a hnědé uhlí, podléhají dani, i když jsou používány jako kamenivo, z důvodu, že podněcování k používání substitutů přírodního kameniva spadá pod povahu nebo obecnou systematiku systému (rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 83, 94 až 98 a 130 až 132, a rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 152 až 154 a 160 až 162). Konečně, pokud jde o osvobození vývozů od daně, Komise žádá Tribunál, aby přezkoumal, zda je toto osvobození od daně ospravedlněno důvody uvedenými v bodech 22 a 33 napadeného rozhodnutí.

37      Spojené království zpochybňuje zejména argument žalobkyně, že základní pojmy AGL nebyly nikdy jasně definovány a že jim byl podle okolností přiznáván odlišný obsah.

38      Výraz „primární kamenivo“ tak provozovatelé kamenolomů nejčastěji používají k označení primárního nebo hlavního kameniva, které je v těchto kamenolomech vyráběno. Tito provozovatelé často vyrábí řadu rozdílných druhů kameniva, jež se liší podle svých fyzikálních vlastností, technické specifikace a vhodnosti k určitým použitím. Kamenivo s vysokou specifikací tak může být použito k výrobě asfaltu nebo betonu, zatímco kamenivo s nižší specifikací může být vhodné k použití v navážkách nebo jako štěrk. Obecně se má za to, že primární kamenivo je nejhodnotnější, je předmětem vysoké poptávky a má dostatečně vysokou objemovou hmotnost, která jej činí vhodným pro širokou škálu použití. Hospodářská životaschopnost těžby významně závisí na geologických podmínkách lokality a do určité míry na tom, jak snadno lze do dané lokality dopravit materiál požadovaný k rafinaci suroviny a maximalizaci jejich požadovaných vlastností.

39      Výraz „sekundární kamenivo“ je naproti tomu provozovateli kamenolomů nejčastěji používán k označení kameniva, které představuje výrobky odvozené od výroby primárního kameniva, která často zahrnuje fyzikální zpracování, jako je drcení, prosévání, broušení a mletí. V každém stadiu tohoto zpracování nemá vytvořené odvozené kamenivo tak vysokou objemovou hmotnost jako primární kamenivo, a je tedy od tohoto primárního kameniva odděleno. Sekundární kamenivo může být předmětem dalšího zpracování ve více stadiích s cílem dosáhnout jeho maximálního potenciálu jakožto kameniva. Tímto způsobem je vyráběna škála výrobků s rozdílnou objemovou hmotností a stále omezenější kvalitou nebo hodnotou, dokud nezůstane pouze velmi jemný zrnitý materiál, a sice „jemné částice“, jejichž použití je velmi omezené a po nichž je nízká poptávka. Nejedná se však nutně o odvozené výrobky nebo odpad. Naopak, většina sekundárního kameniva má obzvláště vysokou hodnotu a kvalitu a je vyhledávaná, takže ve většině případů mohou být jako odpad kvalifikovány pouze „jemné částice“. Objemová hmotnost sekundárního kameniva, která je nižší než objemová hmotnost primárního kameniva, tedy představuje základní aspekt umožňující odlišit tyto dva druhy kameniva. Výraz „sekundární kamenivo“ je někdy rovněž používán k označení vedlejších výrobků určitého počtu těžebních a výrobních postupů, jejichž cílem není vyrobit kamenivo, ale které nevyhnutelně vedou k výrobě takových materiálů, jako jsou zbytky těžby, těžba kaolínu, výroba břidlice, popílky z elektráren a strusky z vysokých pecí. Tyto postupy tak musí být odlišeny od těžby kameniva.

40      Spojené království uvádí, že chce omezit odstraňování takových odvozených výrobků jako odpadu, a snaží se tedy podporovat jejich používání jakožto vhodné náhrady těžby kameniva jako takové. Ačkoli AGL tyto materiály nedefinuje jako „sekundární kamenivo“, toto označení je v dotyčných odvětvích běžně používáno. Terminologie používaná v odvětví těžby v lomech však může uvést v omyl, jelikož materiály, které podléhají dani, jsou často chybně označovány jako primární kamenivo a materiály, které dani nepodléhají, jako kamenivo sekundární, i když kategorie kameniva podléhajícího dani zahrnuje jak primární, tak sekundární kamenivo. Kromě toho výraz „přírodní kamenivo“ odkazuje na primární i sekundární kamenivo, které nebylo použito dříve, protože bylo nedávno vytěženo. Recyklované kamenivo tedy není přírodním kamenivem.

41      Spojené království zpochybňuje argument žalobkyně, že Komise ani Spojené království neprokázaly koherentní environmentální logiku AGL nebo opomenuly prokázat, že její povaha a obecná systematika mohou odůvodnit její působnost. Podle Spojeného království je nesporné, že těžba kameniva má četné negativní dopady na životní prostředí, včetně škodlivin hluku, prachu, vizuálního obtěžování, poškození biodiverzity a snížení kvality života. Cílem AGL je zahrnout tyto environmentální náklady do ceny kameniva, a omezit tak těžbu přírodního kameniva, podpořit jeho efektivní využívání, využívání jiných recyklovaných materiálů, jakož i využívání materiálů, které by jinak byly odstraněny jako odpad. I přesto, že se AGL vybírá přímo od výrobců kameniva, daňovou zátěž v konečném důsledku nesou koneční uživatelé kameniva, jelikož uvedení výrobci přenáší daňové náklady na své zákazníky stanovením svých cen. V tomto smyslu je AGL nepřímá daň zatěžující konečné spotřebitele přírodního kameniva.

42      Spojené království zpochybňuje existenci rozporů v obecné systematice AGL, které mají za následek selektivní výhody pro určitá odvětví nebo výrobky nepodléhající dani. Tribunál podle Spojeného království nemusí podrobně přezkoumávat argumenty žalobkyně ohledně povahy, logiky a působnosti AGL, jelikož Soudní dvůr je z velké části zamítl s ohledem na svrchovaná skutková posouzení Tribunálu (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 94 až 101). Kromě toho povaha a logika AGL, jakož i zásady ochrany životního prostředí, které ji odůvodňují, jsou jednoduché, koherentní a odůvodněné. Skutečnost, že některé materiály, jako jsou kaolín, ball clay, břidlice a jiné minerální a průmyslové odpady, nepodléhají dani, tak vyplývá z povahy a celkové struktury AGL, což má za následek, že se na toto osvobození nevztahuje čl. 87 odst. 1 ES.

43      Pokud jde o osvobození břidlice a kaolínu od daně, Spojené království tvrdí, že proces výroby břidlice a kaolínu produkuje mnoho výrobků odvozených od kameniva. Kromě toho některá odvětví trhu s kamenivem úspěšně použila takové odvozené výrobky k nahrazení jiného přírodního kameniva podléhajícího AGL. Postupy těžby kaolínu, břidlice, uhlí a jiných materiálů totiž nemají za cíl výrobu kameniva, ale nevyhnutelně vedou k výrobě materiálů vhodných k takovému použití. Ačkoli takové těžební postupy vytváří do určité míry odpad a jsou škodlivé pro životní prostředí, neexistuje žádný účinnější způsob výroby takových materiálů, jako jsou břidlice a kaolín. S ohledem na cíl AGL, kterým je ochrana životního prostředí, je třeba v co největší možné míře upřednostňovat, aby byly jako kamenivo používány spíše výrobky odvozené od takových postupů, než jiné přírodní kamenivo, zvláště pokud jedinou jinou možností je odstranit tyto odvozené výrobky jako odpad. Významné množství materiálů odvozených od těchto postupů se totiž v současnosti prodává jako kamenivo nepodléhající AGL, i když před zavedením daně byla většina těchto materiálů ukládána na skládku. Pokud jde o osvobození materiálů určených k jinému použití než jako kamenivo, jako je křemičitý písek na výrobu skla, od daně, toto osvobození se uplatní tehdy, jsou-li kumulativně splněny dvě hlavní podmínky, a sice jednak skutečnost, že neexistuje žádný vhodný substituční materiál, a jednak skutečnost, že materiál není používán jako kamenivo.

44      Podle Spojeného království v podstatě všechny argumenty žalobkyně ohledně souladu či nesouladu AGL se zásadou znečišťovatel platí, ohledně dopadu těžby různých materiálů na životní prostřední, ohledně definice „odvětví kameniva“ ze strany Komise a ohledně údajné skutečné logiky, na které jsou založena osvobození některých materiálů, a sice zachování mezinárodní konkurenceschopnosti, byly Soudním dvorem zamítnuty (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 99 až 101, 128 až 132, 149, 150, 161 a 162), a musí být tedy odmítnuty. Tyto argumenty jsou v každém případě zjevně chybné, a to s ohledem na povahu a logiku AGL, jak jsou uvedeny výše (rozsudek Tribunálu, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 129, 133, 134, 138 a 153). Žalobkyně kromě toho nesprávně používá výrazy „primární kamenivo“, „sekundární kamenivo“ a „přírodní kamenivo“ a přiznává jim význam, který nevychází z právní definice stanovené v zákoně.

 K podmínkám pro použití čl. 87 odst. 1 ES

 Ke kritériím pro selektivní povahu výhody

45      Ve svém prvním žalobním důvodu žalobkyně Komisi v podstatě vytýká, že nedodržela smysl pojmu „podpora“, zvláště kritérií výhody a její selektivní povahy, ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES, a  použila tento pojem nesprávně.

46      Pokud jde o kritérium výhody, v ustálené judikatuře bylo uznáno, že pojem „podpora“ je obecnější než pojem „dotace“ vzhledem k tomu, že zahrnuje nejen taková pozitivní plnění, jako jsou samotné dotace, ale také zásahy státu různými způsoby snižující náklady, které obvykle zatěžují rozpočet podniku a které mají tutéž povahu a tytéž účinky jako dotace, aniž jimi v přesném slova smyslu jsou (viz rozsudky Soudního dvora ze dne 8. května 2003, Itálie a SIM 2 Multimedia v. Komise, C‑328/99 a C‑399/00, Recueil, s. I‑4035, bod 35; ze dne 10. ledna 2006, Cassa di Risparmio di Firenze a další, C‑222/04, Sb. rozh. s. I‑289, bod 131, a ze dne 15. června 2006, Air Liquide Industries Belgium, C‑393/04 a C‑41/05, Sb. rozh. s. I‑5293, bod 29 a tam citovaná judikatura). Pokud jde o daňovou oblast, Soudní dvůr upřesnil, že opatření, kterým veřejné orgány poskytují určitým podnikům osvobození od daně, které staví příjemce do lepší finanční situace oproti ostatním poplatníkům, je státní podporou ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES. Státní podporu může představovat rovněž opatření, které určitým podnikům přiznává snížení daně nebo odklad zaplacení obvykle splatné daně (v tomto smyslu viz výše uvedený rozsudek Cassa di Risparmio di Firenze a další, bod 132).

47      Pokud jde o kritérium selektivity výhody, je třeba přezkoumat, zda v rámci daného právního režimu může státní opatření zvýhodnit „určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES vůči ostatním podnikům, které se nacházejí vzhledem k cíli sledovanému uvedeným opatřením ve srovnatelné skutkové a právní situaci (rozsudek Adria-Wien Pipeline, bod 35 výše, bod 41; viz rovněž rozsudky Soudního dvora ze dne 3. března 2005, Heiser, C‑172/03, Sb. rozh. s. I‑1627, bod 40; ze dne 22. června 2006, Belgie a Forum 187 v. Komise, C‑182/03 a C‑217/03, Sb. rozh. s. I‑5479, bod 119; ze dne 6. září 2006, Portugalsko v. Komise, C‑88/03, Sb. rozh. s. I‑7115, bod 54, a ze dne 11. září 2008, UGT‑Rioja a další, C‑428/06 až C‑434/06, Sb. rozh. s. I‑6747, bod 46).

48      Tuto podmínku selektivity však nesplňuje opatření, které, byť zvýhodňuje beneficienta tohoto opatření, vyplývá z obecné povahy nebo struktury daňového systému, do něhož patří (v tomto smyslu viz rozsudky Adria-Wien Pipeline, bod 35 výše, bod 42, a Portugalsko v. Komise, bod 47 výše, bod 52). Soudní dvůr upřesnil, že členský stát může prokázat, že toto opatření vyplývá přímo ze základních nebo řídicích zásad jeho daňového systému, a že v tomto ohledu je nutno rozlišit mezi cíli stanovenými pro určitý daňový režim, které tomuto režimu nejsou vlastní, a mechanismy vlastními samotnému daňovému systému, které jsou nezbytné k uskutečnění takových cílů (rozsudek Portugalsko v. Komise, bod 47 výše, bod 81). Daňová osvobození, která vyplývají z cíle, který není daňové soustavě, do níž spadají, vlastní, nemohou totiž unikat požadavkům plynoucím ze čl. 87 odst. 1 ES.

49      Kromě toho za účelem posouzení selektivní povahy výhody, kterou přiznává dotčené opatření, má určení referenčního rámce zvláštní důležitost v případech daňových opatření, jelikož samotná existence zvýhodnění může být prokázána pouze ve srovnání s takzvaným „obvyklým“ zdaněním (v tomto smyslu viz rozsudek Portugalsko v. Komise, bod 47 výše, bod 56, a rozsudek Tribunálu ze dne 1. července 2004, Salzgitter v. Komise, T‑308/00, Sb. rozh. s. II‑1933, bod 81). Kvalifikace daňového opatření jako „selektivního“ tak předpokládá zaprvé nejprve identifikovat a přezkoumat obecný nebo „obvyklý“ daňový režim, který se v dotčeném členském státě používá. Právě ve srovnání s tímto obecným nebo „obvyklým“ daňovým režimem se musí zadruhé posoudit a prokázat případná selektivní povaha výhody, kterou dotčené daňové opatření zakládá, tak že se prokáže, že se toto opatření odchyluje od uvedeného obecného režimu v rozsahu, v němž zavádí rozlišování mezi hospodářskými subjekty, které se nacházejí, s ohledem na cíl daňové soustavy dotyčného členského státu, ve srovnatelné skutkové a právní situaci.

50      Nejprve je tedy třeba vymezit kritéria určující „obvyklé“ zdanění podle AGL.

 K „obvyklému“ zdanění podle AGL

51      V projednávané věci účastníci řízení uznávají, že referenční rámec, podle kterého se má určit obvyklé zdanění a existence případných selektivních výhod, tvoří AGL jako taková, která zavedla zvláštní daňový režim použitelný na odvětví kameniva ve Spojeném království.

52      Avšak na rozdíl od toho, co uvádí Komise (viz body 31 až 33 výše), i za předpokladu, že by tento režim mohl být popsán jako „mimořádné daňové zatížení postihující omezené hospodářské odvětví“, neznamenalo by to, že se na toto daňové zatížení pouze z tohoto důvodu nevztahuje zákaz podle čl. 87 odst. 1 ES (v tomto smyslu viz rozsudek Heiser, bod 47 výše, bod 42), jelikož tento režim může v rámci téhož odvětví činit rozdíly, které mohou splňovat kritéria výhody a selektivity ve smyslu judikatury uvedené v bodě 47 výše. Kromě toho v souladu s právní povahou pojmu „podpora“, který musí být vykládán na základě objektivních skutečností (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, bod 111), takový cíl státního opatření, jako je v projednávané věci environmentální cíl nebo povaha ekologické daně zvláštního nebo odvětvového daňového režimu, nestačí k tomu, aby toto opatření nebylo bez dalšího kvalifikováno jako podpora ve smyslu tohoto ustanovení (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, bod 84), jelikož takové opatření musí být posuzováno z hlediska jeho účinků a bez zohlednění jeho příčin nebo cílů (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 85 až 88). Pojem „podpora“ ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES tudíž vyžaduje přezkoumat, zda zvláštní nebo odvětvový daňový režim zahrnuje rozlišení, jehož důsledkem je zvýhodnění „určitých podniků nebo určitých odvětví výroby“ v rámci odvětví, na které se tento režim vztahuje, což předpokládá nejprve určit „obvyklé“ zdanění, ze kterého daný režim vychází (viz bod 49 výše).

53      Jak vyplývá zejména z písemných vyjádření Spojeného království (viz body 37 až 43 výše) a z odpovědí účastníků řízení na ústní otázky Tribunálu na jednání, zásadou „obvyklého“ zdanění, ze které vychází AGL, je zásada obchodního využití materiálu podléhajícího dani jakožto „kameniva“ ve Spojeném království [čl. 16 odst. 1 a 2 a čl. 17 odst. 1 Finance Act 2001 (finanční zákon pro rok 2001, dále jen „zákon“)], aniž zákon stanovuje přesnou definici výrazu „kamenivo“ nebo obecná kritéria zdanění upřesňující tento výraz, zejména v závislosti na fyzikálně-chemických vlastnostech, složení, velikosti nebo komerční hodnotě dotyčných materiálů.

54      V tomto ohledu je třeba upřesnit, že označení kameniva jako „přírodního“, „primárního“ nebo „sekundárního“, opakovaně používané jak v napadeném rozhodnutí, tak účastníky řízení v průběhu řízení, není rozhodující, jelikož ve znění ustanovení AGL není kamenivo takto rozlišováno. Jak totiž Spojené království uznalo na jednání, obvyklý daňový režim AGL není definován ve vztahu ke druhovému pojmu „kamenivo“ a zákon z působnosti AGL vylučuje kamenivo vzešlé z některých materiálů (článek 17 zákona), nezávisle na jeho fyzickém stavu, nebo z některých těžebních nebo výrobních postupů („Exempt processes“ podle článku 18 zákona), nebo pouze z toho důvodu, že je určeno k vývozu (čl. 16 odst. 2 zákona). AGL tak obsahuje seznam kameniva vzešlého z materiálů nebo těžebních nebo výrobních postupů, které jsou osvobozeny od daně, bez ohledu na to, zda případně patří do jedné z uváděných kategorií kameniva (čl. 17 odst. 2 až 4 a čl. 18 odst. 1 až 3 zákona).

55      Z toho vyplývá, že zásada obvyklého zdanění, která je základem AGL, vychází pouze z pojmu obchodního využití materiálu podléhajícího dani jakožto „kameniva“ ve Spojeném království.

56      Komise přitom v napadeném rozhodnutí zjevně opomenula tuto zásadu obvyklého zdanění zohlednit při určování selektivní povahy možných výhod, které AGL vytváří. Popis rozsahu působnosti AGL, který je uveden zejména ve druhé a třetí větě bodu 29 napadeného rozhodnutí, tak neodpovídá této definici obvyklého zdanění. Podle znění těchto vět totiž bude daň v podstatě vybírána pouze z „přírodního“ kameniva, nikoliv „z kameniva vytěženého jako vedlejší produkty nebo odpad jiných postupů (sekundární kamenivo) ani z recyklovaného kameniva“. AGL nicméně nestanoví takové obecné pravidlo zdanění rozlišující podle těchto rozdílných kategorií kameniva („přírodní“, „sekundární“ a „recyklované“).

57      Tento závěr není zpochybněn v bodě 144 rozsudku o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, který se netýká určení zásady obvyklého zdanění, jež je základem AGL, a tím spíše nekonstatuje, že napadené rozhodnutí vychází ze správné definice této zásady. Soudní dvůr totiž v daném bodě pouze konstatoval, že Tribunál nebyl oprávněn vykládat bod 29 napadeného rozhodnutí tak, že uvádí, že pojem „primární kamenivo“ označuje především kamenivo, které podléhá AGL, a pojem „sekundární kamenivo“ označuje především „druhy kameniva osvobozené od daně, jejichž přesný výčet je uveden v zákoně“ (zrušený rozsudek, jenž je uveden v bodě 1 výše, bod 112). Přitom za předpokladu, že by v tomto kontextu bylo použití pojmů „primární“ anebo „sekundární“ kamenivo relevantní, zásada obvyklého zdanění, která je základem AGL, jak byla připomenuta v bodě 55 výše, nijak nevylučuje, aby „sekundární“ kamenivo představovalo rovněž „přírodní“ kamenivo nebo aby v zásadě podléhalo AGL právě z toho důvodu, že plní funkci „kameniva“. Na rozdíl od toho, co kategoricky uvádí bod 29 napadeného rozhodnutí, tak samotná skutečnost, že „sekundární kamenivo“ má označovat „kamenivo vytěžené jako vedlejší produkty nebo odpad jiných postupů“, nemá nutně za následek osvobození uvedeného kameniva od daně. Totéž platí pro „recyklované“ materiály, pokud představují „kamenivo“ ve smyslu AGL (viz bod 55 výše).

58      Toto posouzení potvrzují věrohodná vysvětlení poskytnutá Spojeným královstvím a uvedená v bodech 37 až 40 výše, která, jak Komise uznala v odpovědi na organizační procesní opatření Tribunálu, odpovídají posouzení uvedenému v bodě 19 oznámení AGL, ve kterém – stejně jako v zákoně – nejsou pojmy „primární“ anebo „sekundární“ kamenivo rovněž uvedeny. Z těchto vysvětlení v podstatě vyplývá, že terminologie použitá v napadeném rozhodnutí k označení různých kategorií kameniva neodpovídá terminologii přijaté AGL, ale spíše terminologii uplatňované v odvětví těžby v lomech, a že existuje podstatné překrývání mezi pojmem „sekundární“ kamenivo – proti kterému stojí pojem „primární“ kamenivo – a pojmem „přírodní“ kamenivo. Podle Spojeného království totiž pojem „přírodní“ kamenivo zahrnuje kamenivo „primární“ i „sekundární“, zatímco „recyklované“ kamenivo není takovým „přírodním“ kamenivem. Důvodem tohoto překrývání je skutečnost, že „sekundární“ kamenivo často označuje kamenivo, které je odvozeným nebo vedlejším produktem výroby „primárního“ kameniva, to znamená první těžby některých materiálů z podzemí za účelem získání kameniva ve smyslu AGL. Hlavní rozdíl mezi „primárním“ a „sekundárním“ kamenivem spočívá v jejich složení, které určuje jejich konkrétní průmyslové využití. „Primární“ i „sekundární“ kamenivo tedy mohou představovat „přírodní“ kamenivo, pokud byla nedávno vytěžena a nebyla již dříve (jako kamenivo) použita. Relevantní povaha tohoto upřesnění předloženého Spojeným královstvím byla na jednání uznána rovněž ostatními účastníky řízení.

59      Z toho vyplývá, že na rozdíl od toho, co je uvedeno v bodě 29 napadeného rozhodnutí, AGL nestanoví obecné osvobození „sekundárního“ kameniva od daně, které by bylo použitelné na všechny materiály, na které se vztahuje pojem „kamenivo“, ale kvalifikaci kameniva osvobozeného od daně pouze váže buď na konkrétní materiály, jmenovitě určené zákonem, nebo na zvláštní těžební nebo výrobní postup jednoho z těchto materiálů, nebo na vyvážené kamenivo.

60      V důsledku toho, jak uvádí žalobkyně (zrušený rozsudek, jenž je uveden v bodě 1 výše, bod 79), Komise, která se v bodě 29 napadeného rozhodnutí omezila na chybný popis rozsahu působnosti AGL, vycházela z nesprávného pochopení zásady obvyklého zdanění, na které je založen zákon, což mohlo vést k protiprávnosti jejího posouzení osvobození od daně vzhledem k pojmu „podpora“, a zejména jejich případné selektivní povahy ve smyslu judikatury uvedené v bodech 47 až 49 výše.

61      Je tedy třeba přezkoumat, zda a v jakém rozsahu bylo v projednávané věci tímto pochybením Komise stiženo její posouzení jiných kritérií pro selektivitu výhody ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES, jež provedla v napadeném rozhodnutí. V tomto ohledu je třeba posoudit, zda Komise byla oprávněna vyloučit existenci výhod vyplývajících z daňového rozlišování podle AGL pouze z toho důvodu, že „působnost AGL“ byla odůvodněna její logikou a obecnou systematikou (viz body 29, 34 a 43 napadeného rozhodnutí).

 K existenci daňového rozlišování podle AGL

–       Ke kritériím pro srovnatelnost dotčených situací

62      Je nutno připomenout, že pro posouzení selektivní povahy výhod plynoucích z daňového režimu je třeba zkoumat, zda opatření založená na uvedeném režimu mohou zvýhodnit „určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES vůči ostatním podnikům, které se nacházejí s ohledem na cíl sledovaný uvedeným opatřením ve srovnatelné skutkové a právní situaci (rozsudek Adria-Wien Pipeline, bod 35 výše, bod 41).

63      Jak účastníci řízení zejména na jednání shodně uznali, hlavním cílem AGL je ochrana životního prostředí, i když tento cíl z jejího znění přímo nevyplývá.

64      Tento cíl spočívá především v podpoře využívání kameniva, které je vedlejším produktem nebo odpadem z některých postupů (kamenivo nazývané také „sekundární“), nebo recyklovaného kameniva ve stavebnictví, aby se tak snížilo využívání kameniva vytěženého v lomech (kamenivo nazývané také „primární“), které je neobnovitelným přírodním zdrojem, a omezily se tak na zásahy do životního prostředí, které jsou spojeny s tímto těžebním postupem (dále jen „cíl spočívající ve změně poptávky“ nebo „environmentální cíl AGL“). V tomto ohledu žalobkyně v podstatě pouze tvrdí, že vzhledem k nesoudržnému rozsahu působnosti zákona nelze tohoto cíle systematicky dosáhnout a že AGL zvýhodňuje kamenivo pocházející z určitých materiálů proti kamenivu pocházejícímu z jiných materiálů, které se nicméně s ohledem na tentýž cíl nachází ve srovnatelné situaci. Je třeba upřesnit, že stejně jako zásada obvyklého zdanění, kterou se řídí AGL, jak je popsána v bodech 53 až 55 výše, tato obecná definice environmentálního cíle AGL – která není tímto způsobem v samotném znění zákona jasně vyjádřena – nerozlišuje mezi jednotlivými kategoriemi materiálů, z kterých může být takové kamenivo vyrobeno.

65      Je však nutno konstatovat, že odůvodnění uvedené v napadeném rozhodnutí je založeno na této definici environmentálního cíle AGL (viz body 5, 29, 31, 32 a 35 uvedeného rozhodnutí; viz rovněž rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 150 a 161).

66      V projednávané věci ostatně není třeba řešit otázku, zda se AGL rovněž řídí zásadou „znečišťovatel platí“, která nevyplývá ze znění relevantních ustanovení AGL ani z odůvodnění napadeného rozhodnutí (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, body 128 až 131). Tato zásada předpokládá, že se daň v zásadě uplatní na každou těžbu rud s cílem internalizovat vzniklé environmentální náklady. Žalobkyně přitom na jednání připustila, že tomu tak nebylo. Pokud by každopádně takový dodatečný účel znamenal, že daň se má vztahovat na každou rudu vytěženou z podloží, a to bez ohledu na to, zda je zamýšleno její obchodní využití jako kamenivo, či nikoliv, mohl by nejen zpochybnit zásadu obvyklého zdanění, jak je popsána v bodech 53 až 55 výše, ale také ohrozit koherentní a účinné provedení cíle spočívajícího ve změně poptávky.

67      Je tedy třeba ověřit, zda AGL stanoví příznivější daňové zacházení pro určité podniky nebo určitá odvětví výroby ve srovnání se zacházením s jinými podniky nebo odvětvími výroby (dále jen „daňové rozlišení“), které se s ohledem na environmentální cíl AGL konstatovaný v bodech 63 a 64 výše nachází ve srovnatelné skutkové a právní situaci.

68      Na rozdíl od názoru, který Komise zastává v návaznosti na vrácení projednávané věci Tribunálu zpět (viz body 30 až 33 výše), Komise ani Tribunál nemohou v rámci posouzení srovnatelnosti dotčených situací opomenout tento environmentální cíl AGL (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, bod 87; rozsudek Adria-Wien Pipeline, bod 35 výše, bod 41 a bod 49 výše), jelikož prvky, které charakterizují odlišné situace, a tím jejich srovnatelný charakter, musí být zejména určeny a posuzovány ve světle předmětu a cíle aktu, který zakládá dotčené odlišení, jakož i zásad a cílů oblasti, do níž daný akt spadá (v tomto smyslu a obdobně viz rozsudky Soudního dvora ze dne 16. prosince 2008, Arcelor Atlantique et Lorraine a další, C‑127/07, Sb. rozh. s. I‑9895, bod 26, a ze dne 12. května 2011, Lucembursko v. Parlament a Rada, C‑176/09, Sb. rozh. s. I‑3727, bod 32).

69      V rámci svého prvního žalobního důvodu žalobkyně zejména tvrdí, že vzhledem k environmentálnímu cíli AGL má vyloučení několika materiálů z její působnosti za následek neodůvodněné daňové rozlišení, které je na újmu některým jiným materiálům (zrušený rozsudek, jenž je uveden v bodě 1 výše, body 81 až 86).

70      Je tedy třeba přezkoumat, zda z písemností ve spise vyplývá, že s ohledem na environmentální cíl AGL se tyto materiály osvobozené od daně nachází ve skutkové a právní situaci, která je srovnatelná se skutkovou a právní situací jiných materiálů, které dani podléhají.

–       Ke srovnatelnosti situace kameniva z jílu, břidlice, kaolínu a ball clay se situací jiných druhů kameniva

71      Pokud jde zejména o kameniva z jílu, břidlice, kaolínu a ball clay, které je osvobozeno od daně na základě čl. 17 odst. 3 a 4 a čl. 18 odst. 3 AGL, je nutno konstatovat, že žalobkyně právem uvádí, že uvedené druhy kameniva nezávisle na tom, jak jsou kvalifikovány v obchodní praxi, tedy jako „přírodní“, „primární“ nebo „sekundární“ kamenivo, v zásadě splňují kritérium obvyklého zdanění podle AGL, jelikož představují „kamenivo“ ve smyslu zákona. Toto zásadní prohlášení nebylo zpochybněno Komisí ani Spojeným královstvím, které pouze uvedly, že tyto materiály jsou obvykle těženy za účelem jejich použití jako kameniva.

72      Nicméně v rozsahu, v němž je toto kamenivo používáno a obchodně využíváno jako takové, například při stavbě budov nebo silnic a dálnic, nachází se ve srovnatelné, ne-li totožné situaci jako jiné substituční kamenivo, které dani podléhá. V tomto ohledu se Komisi ani Spojenému království nepodařilo zpochybnit argument žalobkyně, že v takovém případě mezi těmito jednotlivými druhy kameniva existuje přinejmenším potenciální vztah konkurence nebo nahraditelnosti za účelem jejich použití nebo obchodního využití. Je tak třeba odmítnout argument Komise a Spojeného království, že takové materiály, jako jsou břidlice, ball clay, kaolín, jsou vyloučeny z působnosti AGL z důvodu, že nespadají do „odvětví kameniva“, že nejsou „obecně“ nebo „tradičně“ jako takové používány ani těženy za takovým účelem nebo že nemají „významný konkurenční vztah se zdaněným odvětvím“ (viz body 32 a 36 výše), jelikož zahrnutí uvedených materiálů do působnosti daně na základě použitelného pravidla obvyklého zdanění (viz bod 55 výše) závisí pouze na jejich skutečném a prokázaném využití jako kameniva. Komise a Spojené království navíc nezpochybnily argument žalobkyně, že na území tohoto členského státu existuje několik lomů, které vyrábí (primární) kamenivo z břidlice.

73      Kromě toho je nesporné, že těžba nezdaněných materiálů, zejména břidlice a jílu, poškozuje životní prostředí přinejmenším stejně – ne-li více – jako těžba jiných zdaněných materiálů, která může rovněž vytvářet suť, odpad nebo jiné vedlejší produkty, jež mohou být použity jako kamenivo (viz bod 41 výše). Účastníci řízení tak zdůraznili velmi neefektivní povahu těžby břidlice, ball clay a kaolínu, jakož i existenci značných zásob sutě a odpadu z uvedených materiálů, které poškozují krajinu, a tedy zvláště škodlivý dopad dotyčného těžebního postupu na životní prostředí, důvod, pro který zákonodárce Spojeného království osvobodil tyto materiály od daně, aby podpořil jejich používání nebo jejich recyklaci jako kamenivo (viz bod 43 výše). Kamenivo z těchto různých materiálů se tedy s ohledem na environmentální cíl AGL a priori nachází v přinejmenším srovnatelné situaci.

74      V tomto ohledu je třeba upřesnit, že Komisi a Spojenému království se nepodařilo právně dostatečným způsobem prokázat, že situaci nezdaněných materiálů odlišuje od situace zdaněných materiálů právě mimořádná škodlivost jejich těžby pro životní prostředí, přičemž ani odůvodnění napadeného rozhodnutí, ani dopis Spojeného království ze dne 19. února 2002, přiložený k písemné odpovědi Komise ze dne 2. prosince 2005 na písemné otázky Tribunálu, ani odpovědi těchto účastníků řízení na ústní otázky položené Tribunálem na jednání neposkytují v tomto ohledu dostatečné vysvětlení.

–       K daňovému rozlišení mezi srovnatelnými situacemi

75      Z výše uvedených úvah vyplývá, že skutečnost, že kamenivo z některých materiálů, jako jsou břidlice, ball clay a kaolín, je osvobozeno od daně a kamenivo z jiných materiálů této dani podléhá, i když ve světle environmentálního cíle AGL se tyto různé druhy kameniva nachází ve srovnatelné situaci, pokud jde o jejich použití jako „kameniva“, představuje daňové rozlišení, které může vést k existenci selektivních výhod ve smyslu judikatury uvedené v bodě 47 výše.

76      I kdyby byla připuštěna relevance rozlišování mezi „primárním“ a „sekundárním“ kamenivem, které nicméně nevyplývá ze znění zákona (viz bod 54 výše), výrobci zdaněného kameniva, které může nahradit kamenivo z materiálů osvobozených od daně, jsou znevýhodněni dvakrát. Nejenže totiž zdaněné kamenivo podléhá AGL, ale přinejmenším ve větší míře než materiály osvobozené od daně nese rovněž hospodářské důsledky účinku přeorientování poptávky na „sekundární“ kamenivo osvobozené od daně, které je způsobeno zdaněním pouze toho kameniva, jež podléhá dani.

77      Argumenty Komise a Spojeného království nemohou toto posouzení vyvrátit.

78      Naopak, v odpovědi na konkrétní otázku položenou Tribunálem na jednání se Komise a Spojené království nevyjádřily k otázce, zda osvobození kameniva z jílu, břidlice, kaolínu a ball clay od daně nutně ve stavebnictví vyvolává větší poptávku po tomto kamenivu, či dokonce vytváří hospodářskou pobídku k větší těžbě („primárního“) kameniva z těchto materiálů osvobozených od daně. Takové přeorientování poptávky na („primární“) kamenivo z materiálů osvobozených od daně by přitom posílilo nerovné hospodářské účinky, které má již daňové rozlišení samo o sobě na obchodní využití zdaněného nahraditelného kameniva. Kromě toho by mohlo ohrozit environmentální cíl AGL, který právě spočívá v odrazování od těžby („primárního“) kameniva z některých materiálů, zvláště z materiálů osvobozených od daně, ve zefektivnění této těžby a v zajištění likvidace zásob sutě a odpadu z uvedených materiálů.

79      Je tedy třeba mít za to, že obecné osvobození kameniva z jílu, břidlice, kaolínu a ball clay od daně vytváří daňové rozlišení, které je na újmu nahraditelnému kamenivu pocházejícímu z jiných materiálů podléhajících AGL. V tomto ohledu Spojené království ostatně na jednání uznalo, že z hlediska AGL existují rozdíly v zacházení, a tvrdilo, že tyto rozdíly lze odůvodnit povahou a obecnou systematikou zavedeného systému zdanění.

80      Toto posouzení není kromě toho zpochybněno ani okolností, že Soudní dvůr v bodech 158 až 163 rozsudku o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, nekritizoval bod 130 zrušeného rozsudku, jenž je uveden v bodě 1 výše. Soudní dvůr totiž v těchto bodech odpověděl na velmi konkrétní výtku žalobkyně, vycházející zejména z toho, že Tribunál údajně protiprávně nahradil odůvodnění týkající se ospravedlnění osvobození některých materiálů, jako jsou břidlice nízké kvality, jíl a odpad z kaolínu a ball clay, od daně, i když jsou po svém vytěžení používány jako kamenivo, s ohledem na sledované environmentální cíle. Soudní dvůr měl tak v tomto kontextu pouze za to, že závěr Tribunálu, že tyto materiály byly „zatím jen zřídka používány jako kamenivo kvůli svým vysokým přepravním nákladům“, není stižen nesprávným právním posouzením, jelikož „podpora využívání přírodních materiálů, které byly až dosud využívány jen zřídka jako kamenivo, je […] v souladu s cílem spočívajícím v racionalizaci používání kameniva“, a že tudíž „podpora používání těchto materiálů neohrožuje ani environmentální povahu a obecnou systematiku AGL“ (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, bod 161; viz rovněž stanovisko generálního advokáta P. Mengozziho k tomuto rozsudku, Sb. rozh. s. I‑10521, body 120 až 122). Soudní dvůr však v tomto kontextu nerozhodl o tom, zda přeorientování poptávky na kamenivo pocházející z těchto materiálů osvobozených od daně mohlo představovat daňové rozlišení, které je na újmu kamenivu pocházejícímu z materiálů podléhajících dani.

81      Za těchto podmínek je třeba hlavní argumentaci žalobkyně, že AGL pro daňové účely rozlišuje mezi materiály osvobozenými od daně a nahraditelným kamenivem pocházejícím z materiálů podléhajících dani, přijmout, aniž je nezbytné rozhodovat o ostatních výtkách a argumentech, které žalobkyně v tomto ohledu uplatnila.

82      Z tohoto daňového rozlišení nicméně vyplývají selektivní výhody pro určité podniky nebo odvětví výroby pouze pod podmínkou, že nemůže být odůvodněno povahou a systematikou daňového systému zavedeného AGL (viz bod 48 výše).

 K odůvodnění povahou a obecnou systematikou AGL

83      Je tedy třeba přezkoumat, zda byla Komise oprávněna mít za to, že zjištěné daňové výhody ve prospěch určitých výrobců nebo určitých materiálů jsou odůvodněné povahou a obecnou systematikou AGL, která je v projednávané věci jediným relevantním referenčním rámcem (viz body 5, 29, 31 a 32 napadeného rozhodnutí; viz rovněž bod 51 výše).

84      V tomto ohledu je třeba připomenout, že za účelem tohoto posouzení je nutno rozlišit jednak mezi cíli určitého daňového systému, které tomuto systému nejsou vlastní, a jednak mezi mechanismy vlastními samotnému daňovému systému, které jsou nezbytné k uskutečnění takových cílů, jelikož jakožto základní nebo řídící zásady dotčeného daňového systému mohou tyto cíle a mechanismy podpořit takové odůvodnění, což přísluší prokázat členskému státu (v tomto smyslu viz rozsudek Portugalsko v. Komise, bod 47 výše, body 80 a 81).

85      Jak bylo uvedeno v bodech 63 a 64 výše, environmentální cíl AGL směřuje především k podpoře změny poptávky ve stavebnictví, a to z poptávky po kamenivu nazývaném „primární“ na poptávku po kamenivu nazývaném „sekundární“, které je vedlejším produktem nebo odpadem z jiných postupů, jakož i na poptávku po „recyklovaném“ kamenivu, aniž tato obecná definice rozlišuje mezi jednotlivými materiály, z kterých může být takové kamenivo vyrobeno. Kritéria určující „obvyklou“ povahu zdanění podle AGL (viz body 53 a 54 výše), a tento cíl tak tvoří základní nebo řídící zásady zákona, na základě kterých musí být posouzeno případné odůvodnění daňového rozlišení.

86      Přitom s ohledem na skutečnosti předložené žalobkyní Komise a Spojené království neprokázaly, že daňové rozlišení, které souvisí s osvobozením kameniva z jílu, břidlice, kaolínu a ball clay od daně, je odůvodněno zásadou „obvyklého“ zdanění, ze které AGL vychází, nebo na základě environmentálního cíle AGL.

87      Toto daňové rozlišení se zřetelně odklání od logiky obvyklého zdanění AGL, jelikož veškeré kamenivo z materiálů osvobozených od daně představuje – přinejmenším potencionálně – „kamenivo“, které je předmětem obchodního využití ve smyslu zákona.

88      Toto daňové rozlišení může dále ohrozit environmentální cíl AGL ze dvou důvodů.

89      Zaprvé, neprokáže-li se opak, což Komise ani Spojené království dosud neučinily, osvobození kameniva z jílu, břidlice, kaolínu a ball clay od daně může ve stavebnictví vytvářet větší poptávku po „primárním“ kamenivu tohoto typu spíše než po „sekundárním“ kamenivu – tedy po vedlejších výrobcích a odpadech z některých postupů, včetně těch, které pocházejí z jiných materiálů, které jsou nahraditelné, ale podléhají dani – a tedy zvýšit těžbu uvedeného „primárního“ kameniva, což by bylo v rozporu s environmentálním cílem AGL, kterým je podpora používání pouze tohoto „sekundárního“ kameniva a zabránění jeho odvozu na skládky a skladování (viz bod 78 výše). Kromě obecného tvrzení, že tyto materiály nepředstavují „tradičně“ nebo „obecně“ kamenivo, nebyly Komise a Spojené království schopny v tomto ohledu zpochybnit argument žalobkyně, že na území tohoto členského státu existuje několik lomů, které vyrábí („primární“) kamenivo z břidlice, na které by se tak mohlo vztahovat toto osvobození od daně způsobem popsaným výše.

90      Zadruhé, v tomto rozsahu již není zajištěna účinná a koherentní změna této poptávky směrem k používání „sekundárního“ kameniva ze všech kategorií materiálů, tedy vedlejších produktů nebo odpadů z určitých postupů, nebo „recyklovaného“ kameniva, aby se tak předešlo odvozu tohoto „sekundárního“ kameniva na skládky a podpořila se účinnější těžba veškerého „primárního“ kameniva, a nikoliv pouze kameniva pocházejícího z určitých materiálů osvobozených od daně. Takový výsledek by však byl zjevně neslučitelný s environmentálním cílem AGL, jak se jej dovolává Spojené království. Kromě toho potenciálně příznivý účinek pro životní prostředí není s ohledem na tentýž cíl, tedy vyčerpat nejprve existující zásoby „sekundárního“ kameniva z jílu, břidlice, kaolínu a ball clay, za těchto podmínek dostatečný k odůvodnění konstatovaného daňového rozlišení, jelikož tento účinek, který není časově omezen, by mohl – s výjimkou důkazu o opaku, který Spojené království v projednávané věci nepředložilo – vytvářet podobné problémy se skladováním odpadu z kameniva, které pochází z jiných materiálů podléhajících dani, od nichž je poptávka napříště odkloněna, což by bylo rovněž v rozporu s environmentálním cílem AGL.

91      S ohledem na všechny výše uvedené úvahy, které svědčí o existenci selektivních výhod ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES, tedy Komise nebyla oprávněna dospět v bodech 34 a 43 napadeného rozhodnutí k závěru, že „výhody, které mohou vzniknout některým podnikům z důvodu vymezení rozsahu působnosti AGL, jsou odůvodněny povahou a obecnou systematikou [dotčeného] daňového režimu“.

92      Komise tak v projednávané věci nedodržela smysl pojmu „podpora“ podle čl. 87 odst. 1 ES, takže je třeba prvnímu žalobnímu důvodu v rozsahu, v němž se týká daňového rozlišení podle AGL a nedostatku odůvodnění v tomto ohledu povahou a systematikou dotčeného daňového systému, vyhovět.

93      Tribunál konečně považuje za nezbytné posoudit výtku vycházející z nedodržení smyslu pojmu „podpora“, pokud jde o posouzení osvobození vývozů kameniva od daně ze strany Komise, která se týká aspektu napadeného rozhodnutí, jehož se výtka, jíž bylo v předcházejícím bodě vyhověno, netýká.

 K osvobození vývozů kameniva od daně

94      Jak vyplývá z čl. 16 odst. 2 zákona, územní působnost AGL je omezena na území Spojeného království, což má za následek, že jakékoli uvádění kameniva na trh mimo toto území, tedy jakákoli hospodářská operace související s jeho vývozem, je osvobozeno od daně [viz rovněž čl. 13 odst. 2 písm. a) prováděcího nařízení k zákonu]. V tomto ohledu je třeba připomenout, že žalobkyně žádá Tribunál, aby odmítl úvahy uvedené v bodě 33 napadeného rozhodnutí, podle kterých orgány Spojeného království nejsou schopny kontrolovat vývozy kameniva, což s sebou nese riziko nerovného zacházení s vyváženým kamenivem (viz bod 29 výše).

95      K určení toho, zda z osvobození vývozů od daně vyplývá selektivní výhoda pro určité podniky nebo odvětví výroby, je třeba v souladu se zásadou uvedenou v bodě 47 výše nejprve posoudit, zda se vyvážené kamenivo a kamenivo uváděné na trh na území Spojeného království nachází ve srovnatelné, ne-li dokonce totožné situaci.

96      V tomto ohledu je třeba připomenout, že Soudní dvůr v rámci svého přezkumu uvedeného v bodech 174 až 178 rozsudku o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, dospěl k závěru, že Tribunál se při použití článku 253 ES dopustil nesprávného právního posouzení výkladu rozsahu odůvodnění uvedeného v bodě 33 napadeného rozhodnutí (zrušený rozsudek, jenž je uveden v bodě 1 výše, bod 150). Soudní dvůr zejména upřesnil, že toto zdůvodnění „se tak vztahuje k nerovnému zacházení, které by bylo výsledkem osvobození vyváženého kameniva, neboť kamenivo uváděné na trh ve Spojeném království je osvobozeno, pokud je používáno pro některé účely, zatímco kamenivo používané pro tytéž účely ve státě dovozu by podléhalo AGL z důvodu, že orgánům [Spojeného království] chybí nástroje pro kontrolu používání kameniva mimo území tohoto členského státu“ (rozsudek o kasačním opravném prostředku, jenž je uveden v bodě 8 výše, bod 176).

97      Jak Komise uvedla v bodě 33 napadeného rozhodnutí, s ohledem na cíl AGL, kterým je zdanit pouze materiály používané jako kamenivo, je třeba konstatovat, že materiály uváděné na trh ve Spojeném království a materiály vyvážené do zahraničí se skutečně nachází v rozdílných situacích z důvodu, že po vývozu již nemůže být použití rozhodujícího kritéria zdanění, a sice obchodního využití jako kamenivo, v zásadě orgány [Spojeného království] zkontrolováno. Tyto orgány totiž nemohou – nebo mohou jen obtížně – určit, zda lze vyvážený materiál použít a využít jako kamenivo, zda tak bude skutečně použit nebo zda bude použit k jiným účelům, což závisí rovněž na specifikacích v právních předpisech použitelných v zemích určení. V tomto ohledu nemůže obstát argument žalobkyně, že pro orgány Spojeného království je obzvláště jednoduché určit fyzikálně-chemické vlastnosti materiálů určených k vývozu a stanovit tak, zda jsou vhodné k použití v postupech umožňujících využít osvobození od daně na základě AGL, či nikoliv. I za předpokladu, že by tomu tak bylo, jak bylo uvedeno v bodech 53 a 54 výše, kvalifikace „kameniva“ nebo materiálu osvobozeného od daně nezávisí na těchto vlastnostech, ale zejména na vyloučení – případ od případu – určitých materiálů, které jsou jmenovitě určeny nebo pochází z určitých postupů, z působnosti AGL. Kromě toho skutečnost, že vyvážené materiály a materiály uváděné na trh ve Spojeném království se nenacházejí ve srovnatelné situaci, je potvrzena s ohledem na environmentální cíl AGL (viz bod 63 výše), jelikož v případě vývozu nemohou zákonodárce a orgány Spojeného království v souladu s tímto cílem přeorientovat prostřednictvím rozdílného zdanění poptávku po kamenivu.

98      Konečně argument žalobkyně, že 90 % vyváženého kameniva, které je tedy osvobozeno od daně, pochází ze žulového lomu, jenž se nachází v Glensanda ve Skotsku, a nemůže být používáno v postupech osvobozených od daně ve Spojeném království, není prokázán. Nicméně i kdyby byl tento argument považován za prokázaný, nestačil by ke zpochybnění úvah uvedených v bodě 97 výše. I kdyby totiž tyto materiály v případě jejich obchodního využití jako kameniva ve Spojeném království podléhaly dani, nemohl by tento argument prokázat, že orgány Spojeného království jsou schopny ověřit, že vyvážené materiály se v zemi určení nachází v právní a faktické situaci, ve které by v případě stejného využití ve Spojeném království podléhaly AGL.

99      Vzhledem k tomu, že dotčené situace nejsou srovnatelné, žalobkyně tedy neprokázala, že osvobození vývozů od daně vede k daňovému rozlišení, které může představovat selektivní výhody ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES. Není tedy nutné zkoumat, zda toto osvobození od daně může podporovat těžbu „primárního“ kameniva, a mít tak důsledky, které jsou v rozporu s environmentálním cílem AGL a mohou být odůvodněny její povahou a systematikou.

100    S ohledem na výše uvedené úvahy tudíž žalobkyně neprokázala, že bod 33 napadeného rozhodnutí je stižen vadou v rozsahu, v němž konstatuje jednak neexistenci možnosti orgánů Spojeného království vykonávat kontrolu nad „použitím kameniva mimo své území“, jednak potřebu „zabránit nespravedlivému zacházení s vývozy kameniva“.

101    Tuto výtku je tedy třeba zamítnout. To však nezpochybňuje protiprávnost výroku napadeného rozhodnutí, jak vyplývá z jeho bodu 43, podle kterého Komise nevznáší námitky proti AGL jako celku z důvodu, že její „působnost je odůvodněna logikou a povahou [dotčeného] daňového režimu“.

102    S ohledem na pochybení, kterých se Komise dopustila při použití pojmu „podpora“, jak jsou konstatována v bodech 51 až 92 výše, je tedy třeba napadené rozhodnutí, s výjimkou části týkající se osvobození přiznaného Severnímu Irsku, která není předmětem projednávaného sporu, zrušit pro porušení čl. 87 odst. 1 ES, aniž je třeba rozhodovat o druhém, třetím a čtvrtém žalobním důvodu.

 K nákladům řízení

103    Soudní dvůr ve svém rozsudku o kasačním opravném prostředku určil, že o nákladech řízení bude rozhodnuto později. Tribunálu tedy přísluší, aby v tomto rozsudku rozhodl o veškerých nákladech souvisejících s jednotlivými řízeními, v souladu s článkem 121 jednacího řádu.

104    Podle čl. 87 odst. 2 jednacího řádu se účastníku řízení, který neměl úspěch ve věci, uloží náhrada nákladů řízení, pokud to účastník řízení, který měl ve věci úspěch, požadoval. Vzhledem k tomu, že žalobkyně požadovala náhradu nákladů řízení a Komise neměla ve věci úspěch, je důvodné posledně uvedené uložit náhradu nákladů řízení vynaložených před Soudním dvorem a Tribunálem.

105    Podle čl. 87 odst. 4 prvního pododstavce jednacího řádu členské státy, které vstoupily do řízení jako vedlejší účastníci, nesou vlastní náklady řízení. Z toho plyne, že Spojené království ponese vlastní náklady řízení vynaložené před Soudním dvorem a Tribunálem.

Z těchto důvodů

TRIBUNÁL (první rozšířený senát)

rozhodl takto:

1)      Rozhodnutí Komise C(2002) 1478 final ze dne 24. dubna 2002 o státní podpoře N 863/01 – Spojené království/Daň z kameniva se zrušuje, s výjimkou části týkající se osvobození přiznaného Severnímu Irsku.

2)      Evropská komise ponese vlastní náklady řízení a nahradí náklady řízení vynaložené společností British Aggregates Association před Soudním dvorem a Tribunálem.

3)      Spojené království Velké Británie a Severního Irska ponese vlastní náklady řízení vynaložené před Soudním dvorem a Tribunálem.

Azizi Labucka Frimodt Nielsen

Schwarcz        Gratsias

Takto vyhlášeno na veřejném zasedání v Lucemburku dne 7. března 2012.

Podpisy.

Obsah

Skutečnosti předcházející sporu

Sporná řízení a návrhová žádání účastníků řízení

Právní otázky

1. Úvodní poznámky

2. K prvnímu žalobnímu důvodu, jenž vychází z porušení čl. 87 odst. 1 ES

Shrnutí vyjádření účastníků řízení po vrácení věci

K podmínkám pro použití čl. 87 odst. 1 ES

Ke kritériím pro selektivní povahu výhody

K „obvyklému“ zdanění podle AGL

K existenci daňového rozlišování podle AGL

–  Ke kritériím pro srovnatelnost dotčených situací

–  Ke srovnatelnosti situace kameniva z jílu, břidlice, kaolínu a ball clay se situací jiných druhů kameniva

–  K daňovému rozlišení mezi srovnatelnými situacemi

K odůvodnění povahou a obecnou systematikou AGL

K osvobození vývozů kameniva od daně

K nákladům řízení

* Jednací jazyk: angličtina.