OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO
MANUELA CAMPOSA SÁNCHEZA-BORDONY
przedstawiona w dniu 12 września 2017 r.(1)
Sprawa C‑524/15
Menci Luca
przy udziale:
Procura della Repubblica
[wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym
złożony przez Tribunale di Bergamo (sąd w Bergamo, Włochy)]
Karta praw podstawowych Unii Europejskiej – Uregulowanie krajowe przewidujące sankcję administracyjną i sankcję karną za te same czyny dotyczące braku zapłaty VAT – Naruszenie zasady ne bis in idem – Tożsamość czynów – Powtórzenie postępowań i sankcji – Wyjątki od zasady ne bis in idem – Wystarczająco ścisły związek materialny i czasowy pomiędzy postępowaniami
1. W jakich okolicznościach stosuje się zasadę ne bis in idem, jeśli ustawodawstwo niektórych państw pozwala na kumulację sankcji administracyjnych i karnych przewidzianych za niezapłacenie wysokiej kwoty podatku od wartości dodanej (zwanego dalej „VAT”)? Tak w skrócie można sformułować problem, z którym po raz kolejny musi się zmierzyć Trybunał Sprawiedliwości.
2. Trybunał w wyroku z dnia 26 lutego 2013 r., Åkerberg Fransson(2), wskazał kierunek, w jakim powinny podążać sądy krajowe w odniesieniu do prawa osoby do niepodlegania dwukrotnemu osądzeniu za to samo naruszenie obowiązku zapłaty VAT. Trybunał uwzględnił w tym zakresie rozwiązania opracowane przez Europejski Trybunał Praw Człowieka (zwany dalej „ETPC”), jednak udzielona w tym wyroku odpowiedź wywołała spory i kontrowersje wśród sądów niektórych państw członkowskich, takich jak Włochy.
3. Ponadto ETPC zmienił znacznie swoje orzecznictwo dotyczące zasady ne bis in idem w wyroku z dnia 15 listopada 2016 r. w sprawie A i B przeciwko Norwegii(3). Trybunał powinien postanowić, czy przyjmuje to nowe, bardziej restrykcyjne podejście w odniesieniu do zasady ne bis in idem, czy też utrzymuje zwiększony poziom ochrony. Wyjaśniając wyrok Åkerberg Fransson, trzeba zatem rozstrzygnąć, czy w prawie Unii obowiązuje ograniczenie zasady ne bis in idem ustanowione ostatnio przez ETPC.
4. Opinia ta dotyczy jednocześnie, z uwagi na istniejące pomiędzy nimi powiązanie, spraw Garlsson Real Estate (C‑537/16), Di Puma (C‑596/16) i Consob (C‑597/16).
I. Ramy prawne
A. Europejska Konwencja o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności z 1950 r. (zwana dalej „EKPC”)
5. Załączony do EKPC protokół nr 7, podpisany w Strasburgu w dniu 22 listopada 1984 r. (zwany dalej „protokołem nr 7”), w art. 4, zatytułowanym „Zakaz ponownego sądzenia lub karania”, stanowi:
„1. Nikt nie może być ponownie sądzony lub ukarany w postępowaniu przed sądem tego samego państwa za przestępstwo, za które został uprzednio skazany prawomocnym wyrokiem lub uniewinniony zgodnie z ustawą i zasadami postępowania karnego tego państwa.
2. Postanowienia poprzedniego ustępu nie stoją na przeszkodzie wznowieniu postępowania zgodnie z ustawą i z zasadami postępowania karnego danego państwa, jeśli zaistnieją nowe lub nowo ujawnione fakty lub jeśli w poprzednim postępowaniu dopuszczono się rażącego uchybienia, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
3. Żadne z postanowień niniejszego artykułu nie może być uchylone na podstawie artykułu 15 konwencji”.
B. Prawo Unii
6. Artykuł 50 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej (zwanej dalej „kartą”) stanowi:
„Nikt nie może być ponownie sądzony lub ukarany w postępowaniu karnym za ten sam czyn zabroniony pod groźbą kary, w odniesieniu do którego zgodnie z ustawą został już uprzednio uniewinniony lub za który został już uprzednio skazany prawomocnym wyrokiem na terytorium Unii”.
7. Artykuł 51 karty w następujący sposób określa jej zakres stosowania:
„1. Postanowienia niniejszej karty mają zastosowanie do instytucji, organów i jednostek organizacyjnych Unii przy poszanowaniu zasady pomocniczości oraz do państw członkowskich wyłącznie w zakresie, w jakim stosują one prawo Unii. Szanują one zatem prawa, przestrzegają zasad i popierają ich stosowanie zgodnie ze swymi odpowiednimi uprawnieniami i w poszanowaniu granic kompetencji Unii powierzonych jej w traktatach.
2. Niniejsza karta nie rozszerza zakresu zastosowania prawa Unii poza kompetencje Unii, nie ustanawia nowych kompetencji ani zadań Unii, ani też nie zmienia kompetencji i zadań określonych w traktatach”.
8. Artykuł 52 reguluje zakres i wykładnię praw i zasad ustanowionych w karcie w następujący sposób:
„1. Wszelkie ograniczenia w korzystaniu z praw i wolności uznanych w niniejszej karcie muszą być przewidziane ustawą i szanować istotę tych praw i wolności. Z zastrzeżeniem zasady proporcjonalności, ograniczenia mogą być wprowadzone wyłącznie wtedy, gdy są konieczne i rzeczywiście odpowiadają celom interesu ogólnego uznawanym przez Unię lub potrzebom ochrony praw i wolności innych osób.
[…]
3. W zakresie, w jakim niniejsza karta zawiera prawa, które odpowiadają prawom zagwarantowanym w europejskiej Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności, ich znaczenie i zakres są takie same jak praw przyznanych przez tę konwencję. Niniejsze postanowienie nie stanowi przeszkody, aby prawo Unii przyznawało szerszą ochronę.
4. W zakresie, w jakim niniejsza karta uznaje prawa podstawowe wynikające ze wspólnych tradycji konstytucyjnych państw członkowskich, prawa te interpretuje się zgodnie z tymi tradycjami.
[…]
6. Ustawodawstwa i praktyki krajowe uwzględnia się w pełni, jak przewiduje to niniejsza karta”.
C. Prawo włoskie
9. Artykuł 13 ust. 1 dekretu ustawodawczego nr 471 z dnia 18 grudnia 1997 r.(4) stanowi:
„Kto nie uiszcza w wyznaczonym terminie, w całości lub w części, zaliczek, płatności okresowych, wyrównania lub salda podatkowego wynikającego z deklaracji, po odliczeniu w tych wypadkach kwoty płatności okresowych i zaliczek, chociażby nie zostały one uiszczone, podlega sankcji administracyjnej wynoszącej 30% każdej z niezapłaconych kwot, nawet jeżeli w następstwie sprostowania błędów materialnych lub błędów w obliczeniach stwierdzonych przy kontroli deklaracji rocznej okaże się, że kwota podatku jest wyższa lub że kwota podlegająca odliczeniu jest niższa. Dla płatności dokonanych z opóźnieniem nieprzekraczającym 15 dni, bez uszczerbku dla postanowień art. 13 ust. 1 dekretu ustawodawczego nr 472 z dnia 18 grudnia 1997 r., sankcja przewidziana w zdaniu pierwszym zostanie pomniejszona o kwotę równą jednej piętnastej za każdy dzień opóźnienia. Ta sama sankcja ma zastosowanie w wypadkach obliczenia podatku podwyższonego zgodnie z art. 36 bis i 36 ter dekretu prezydenta republiki nr 600 z dnia 29 września 1973 r. i art. 54 bis dekretu prezydenta republiki nr 633 z dnia 26 października 1972 r.”(5).
10. Dekret ustawodawczy nr 74/2000 z dnia 10 marca 2000 r. obejmujący przepisy w sprawie przestępstw dotyczących podatków bezpośrednich i VAT(6) (zwany dalej „dekretem ustawodawczym 74/2000”) określa w art. 10 ter „brak zapłaty VAT” w następujący sposób:
„Przepis art. 10 bis znajduje również zastosowanie, w przewidzianych w nim granicach, do każdego, kto nie zapłacił należnego podatku od wartości dodanej wynikającego z rocznej deklaracji w przewidzianym przez prawo terminie zapłaty zaliczki dotyczącej następnego okresu rozliczeniowego”.
11. Zgodnie z art. 10 bis dekretu ustawodawczego 74/2000:
„Podlega karze pozbawienia wolności od sześciu miesięcy do lat dwóch ten, kto nie wpłaca w terminie przewidzianym do złożenia rocznej deklaracji podatkowej płatnika podatku zaliczek wynikających z zaświadczenia wydawanego podatnikom w kwocie przekraczającej 50 000 EUR za każdy okres rozliczeniowy”.
12. Artykuły 19–21 dekretu ustawodawczego 74/2000, zawarte w rozdziale zatytułowanym „Powiązania z systemem sankcji administracyjnych oraz pomiędzy postępowaniami”, w podsumowaniu stanowią, że: a) przepis szczególny ma zastosowanie, gdy to samo zdarzenie jest karane przez przepis określony w tytule II i przez przepis przewidujący sankcję administracyjną; b) postępowania karne i administracyjne są przeprowadzane oddzielnie, w związku z czym żadne z tych postępowań nie powinno zostać zawieszone w oczekiwaniu na rozstrzygnięcie w drugim postępowaniu; c) właściwy organ nakłada sankcje administracyjne za naruszenia przepisów podatkowych stanowiące czyn karalny; d) sankcje te nie mogą jednakże zostać wykonane, chyba że postępowanie karne zostanie zakończone poprzez jego umorzenie lub wskutek prawomocnego wyroku uniewinniającego lub uwalniającego od zarzutów, który wyklucza przestępczy charakter działania, przy czym w tym ostatnim przypadku termin na zapłatę biegnie od dnia powiadomienia o wyroku uniewinniającym.
13. Już po popełnieniu czynów leżących u podstaw niniejszego odesłania prejudycjalnego uregulowanie włoskie zostało zmienione dekretem ustawodawczym nr 158 z dnia 24 września 2015 r.(7) (zwanym dalej „dekretem ustawodawczym 158/2015”). Zmiana ta wpłynęła na art. 10 bis i 10 ter dekretu ustawodawczego 74/2000 i wprowadziła dodatkową przyczynę wyłączenia karalności na mocy nowego art. 13 dekretu ustawodawczego 74/2000.
14. Zgodnie z art. 7 dekretu ustawodawczego 158/2015 art. 10 bis dekretu ustawodawczego 74/2000 ma obecnie następujące brzmienie:
„Podlega karze pozbawienia wolności od sześciu miesięcy do lat dwóch ten, kto nie wpłaca w terminie przewidzianym do złożenia rocznej deklaracji podatkowej zaliczek wynikających z takiej deklaracji lub zaliczek wynikających z zaświadczenia wydawanego podatnikom przez potrącających takie zaliczki, w kwocie przekraczającej 150 000 EUR za każdy okres rozliczeniowy”.
15. Na podstawie art. 8 dekretu ustawodawczego 158/2015 treść art. 10 ter dekretu ustawodawczego 74/2000 uległa zmianie z dniem 22 października 2015 r.:
„Podlega karze pozbawienia wolności od sześciu miesięcy do lat dwóch ten, kto nie wpłaca, w terminie przewidzianym do dokonania wpłaty zaliczek za kolejny okres rozliczeniowy, podatku od wartości dodanej należnego na podstawie deklaracji rocznej w kwocie przekraczającej 250 000 EUR za każdy okres rozliczeniowy”.
II. Postępowanie główne i pytanie prejudycjalne
16. Luca Menci, działając jako właściciel jednoosobowego przedsiębiorstwa pod tą samą nazwą, został poddany kontroli przez włoski organ podatkowy z powodu braku zapłaty VAT za okres podatkowy odpowiadający 2011 r., którego łączna wartość wyniosła 282 495,76 EUR. Kontrola zakończyła się odpowiednią decyzją ustalającą podatek należny z dnia 6 listopada 2013 r. i nałożeniem na L. Menciego sankcji w wysokości 84 748,74 EUR. Organ podatkowy uznał wniosek L. Menciego o rozłożenie płatności na raty, a L. Menci dokonał zwrotu pierwszych kwot.
17. Po zakończeniu postępowania nakładającego sankcje administracyjne oraz po uprawomocnieniu się wspomnianej sankcji prokuratura wszczęła przeciwko L. Menciemu w dniu 13 listopada 2014 r. postępowanie karne, przyjmując, że brak zapłaty VAT stanowił przestępstwo określone w art. 10 ter dekretu ustawodawczego 74/2000.
18. W ramach wspomnianego postępowania karnego Tribunale di Bergamo (sąd w Bergamo, Włochy) skierował do Trybunału następujące pytanie prejudycjalne:
„Czy art. 50 [karty], interpretowany w świetle art. 4 [protokołu] nr 7 do [EKPC] i dotyczącego go orzecznictwa [ETPC], sprzeciwia się możliwości prowadzenia postępowania karnego, którego przedmiotem jest czyn (brak zapłaty VAT), za który na ten sam podmiot nałożono niepodlegającą zaskarżeniu sankcję administracyjną?”.
19. Trybunał połączył owo odesłanie ze sprawami Orsi (C‑217/15) i Baldetti (C‑350/15). Uwagi na piśmie złożyły obrona L. Menciego, rząd włoski i Komisja Europejska, a rozprawa (łączna dla trzech spraw) odbyła się w dniu 8 września 2016 r.
20. Przed odczytaniem opinii, zapowiedzianym na dzień 17 listopada 2016 r. ogłoszono wyrok ETPC z dnia 15 listopada 2016 r. w sprawie A i B przeciwko Norwegii. W następstwie tego wyroku czwarta izba Trybunału postanowiła w dniu 30 listopada 2016 r. oddzielić sprawę Menci od dwóch wcześniejszych spraw i zasugerowała przydzielenie jej wielkiej izbie(8).
21. Wielka izba w postanowieniu z dnia 25 stycznia 2017 r. zarządziła ponowne otwarcie ustnego etapu postępowania, a w dniu 30 maja 2017 r. odbyła się rozprawa, wraz z rozprawami w sprawach Garlsson Real Estate (C‑537/16), Di Puma (C‑596/16) i Consob (C‑597/16)(9). Na rozprawie uwagi w przedmiocie kwestii dotyczących niniejszego odesłania wygłosili L. Menci, Komisja, a także rządy włoski i niemiecki.
III. Ocena pytania prejudycjalnego
22. Podejście metodologiczne, jakie zastosował Trybunał w wyroku z dnia 5 kwietnia 2017 r., Orsi i Baldetti(10), dokonując oceny art. 50 karty w związku z art. 4 protokołu nr 7, zostało odzwierciedlone w następujący sposób w pkt 15 i 24 owego wyroku:
– „Badanie przedłożonego pytania musi nastąpić wyłącznie w świetle praw podstawowych zagwarantowanych kartą”.
– W celu dokonania tego badania, „zgodnie z art. 52 ust. 3 karty, w zakresie, w jakim jej art. 50 ustanawia prawo odpowiadające prawu przewidzianemu w art. 4 protokołu nr 7 do EKPC, należy zapewnić, że ww. wykładnia art. 50 nie narusza poziomu ochrony gwarantowanego przez EKPC”.
23. Tymczasem, również w celu interpretacji art. 50 karty, nie należy zapominać, że zgodnie z art. 52 ust. 3, „[w] zakresie, w jakim niniejsza karta zawiera prawa, które odpowiadają prawom zagwarantowanym w europejskiej Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności, ich znaczenie i zakres są takie same jak praw przyznanych przez tę konwencję”(11).
24. W ten sposób w pierwszej kolejności dokonam oceny orzecznictwa Trybunału dotyczącego art. 50 karty, jako referendarz zobowiązany do stosowania zasady ne bis in idem do przypadków kumulacji sankcji podatkowych i karnych za brak zapłaty VAT.
25. Następnie przedstawię swoją opinię w przedmiocie wpływu, jaki na owe orzecznictwo mogło mieć orzecznictwo ETPC, w tym stanowisko zawarte w wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii. Ponadto rozważę możliwość wypracowania przez Trybunał autonomicznej drogi w celu oceny postępowań mieszanych (karnych i administracyjnych) wykazujących wystarczający związek materialny i czasowy.
26. Wreszcie, po dokonaniu tych ocen, powrócę do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy, aby zaproponować odpowiedź, która umożliwi sądowi krajowemu rozstrzygnięcie sporu.
A. Orzecznictwo Trybunału w przedmiocie zastosowania art. 50 karty do kumulacji sankcji podatkowych i karnych
27. Zasada ne bis in idem pojawia się w prawie Unii w różnych wariantach(12), które nie uległy jednak ujednoliceniu przez Trybunał, pomimo czynionych w tym kierunku wyraźnych sugestii niektórych rzeczników generalnych(13). Nie poprzestanę na ocenie bardziej restrykcyjnego orzecznictwa, która interpretuje tę zasadę w dziedzinie przepisów dotyczących ochrony swobodnej konkurencji, ani też na poszerzającym i przyznającym większą ochronę praw osób zawinionych w tej dziedzinie orzecznictwie dotyczącym art. 54 konwencji wykonawczej do układu z Schengen.
28. Orzecznictwo Trybunału w sprawie zastosowania zasady ne bis in idem w przypadku kumulacji sankcji podatkowych i karnych jako odpowiedź państwa na brak zapłaty podatków (konkretnie – VAT) zostało ustalone w wyroku Åkerberg Fransson. Po zastosowaniu kryteriów Engela w celu rozstrzygnięcia, kiedy sankcja podatkowa ma naprawdę „charakter karny”, pomimo jej konfiguracji nominalnej jako mającej charakter administracyjny, Trybunał zawarł wyraźne odesłanie do skuteczności sankcji, której powiązanie z orzecznictwem ETPC może przysporzyć trudności.
29. W wyroku Åkerberg Fransson(14) Trybunał, po uznaniu swej właściwości do udzielenia odpowiedzi na pytanie zawarte w odesłaniu prejudycjalnym(15), stwierdził, że zasada ne bis in idem „nie stoi na przeszkodzie stosowaniu przez państwo członkowskie kolejno sankcji podatkowej i sankcji karnej za ten sam czyn polegający na niedopełnieniu obowiązku przekazania prawidłowych informacji dotyczących VAT, pod warunkiem że pierwsza z tych sankcji nie ma charakteru karnego, co ustalić winien sąd krajowy”(16). Przysługująca państwom członkowskim swoboda w wyborze sankcji jest uzasadniona koniecznością zapewnienia poboru w pełnej wysokości wpływów z VAT, a tym samym koniecznością ochrony interesów finansowych Unii(17).
30. Niemniej jednak Trybunał ustalił granicę kumulacji sankcji podatkowych i karnych: „[j]eżeli sankcja podatkowa ma charakter karny w rozumieniu art. 50 karty i jest ostateczna, można przyjąć, że art. 50 sprzeciwia się prowadzeniu przeciwko tej samej osobie postępowania karnego”. Należy zatem zsynchronizować sankcje podatkowe i karne, a nie dokładać sankcję formalnie administracyjną, mającą w rzeczywistości charakter represyjny, do innej sankcji karnej(18).
31. Z kolei w celu ustalenia, czy dana sankcja podatkowa ma charakter karny, Trybunał posłużył się, o czym już wspomniałem, „kryteriami Engela”, przyjętymi wcześniej w wyroku Bonda(19). Jednakże zamiast samemu zastosować te kryteria do prawa takiego jak szwedzkie, Trybunał zlecił to zadanie sądowi odsyłającemu(20), zaznaczając, że tylko wówczas będzie można stwierdzić, iż kumulacja sankcji podatkowych i karnych była sprzeczna z art. 50 karty, gdy pozostałe sankcje były skuteczne, proporcjonalne i odstraszające(21).
32. Skuteczność ścigania oszustw i ochrona interesów finansowych Unii okazuje się zatem przeciwwagą przy ocenie braku zgodności kumulacji sankcji podatkowych i karnych z zasadą ne bis in idem, jeżeli chodzi o podatki, które dotyczą tych interesów.
33. Wymóg skuteczności sankcji przekształca się w warunek, w myśl wyroku Taricco i in.(22), który zmienia swobodę wyboru przez państwa członkowskie, ponieważ „sankcje karne mogą okazać się nieodzowne w celu zwalczania w skuteczny i odstraszający sposób niektórych poważnych przypadków oszustw w VAT”. Ograniczenie to znajduje ponadto uzasadnienie w art. 325 TFUE, na podstawie którego państwa członkowskie są zobowiązane do zwalczania nielegalnych działań naruszających interesy finansowe Unii za pomocą odstraszających i skutecznych środków, a w szczególności do stosowania takich samych środków w celu zwalczania przestępczości powodującej naruszenie interesów finansowych Unii jak te, które stosują one w celu zwalczania przestępczości powodującej naruszenie ich własnych interesów finansowych(23).
34. Wreszcie, w wyrokach Bonda(24) i Åkerberg Fransson Trybunał dokonał interpretacji art. 50 karty w zgodzie(25) z dotychczas dominującym orzecznictwem ETPC dotyczącym zasady ne bis in idem(26). Owa zbieżność była logiczna z uwagi na podobieństwo uregulowania zasady ne bis in idem w art. 4 protokołu nr 7 i w art. 50 karty(27).
B. Orzecznictwo ETPC w przedmiocie zasady ne bis in idem i kumulacji sankcji podatkowych i karnych
35. Ochrona zasady ne bis in idem w ramach Rady Europy nie jest wolna od komplikacji. Prawo to nie zostało włączone do EKPC, podpisanej w Rzymie w dniu 4 listopada 1950 r., i jego ochrona nastąpiła później w drodze protokołu nr 7, ratyfikowanego przez 44 z 47 państw członkowskich Rady Europy. Zjednoczone Królestwo nie podpisało tego protokołu, a Niemcy i Niderlandy są niechętne jego ratyfikacji. W momencie jego podpisywania Niemcy, podobnie jak inne państwa w trakcie jego zawierania (Austria, Francja, Portugalia lub Włochy), dokonały zastrzeżeń lub oświadczeń w celu ograniczenia kompetencji ETPC do dziedziny ściśle karnej, tak aby mogły utrzymać dualizm sankcji administracyjnych i karnych za te same czyny(28).
36. Orzecznictwo ETPC ograniczyło skuteczność tych zastrzeżeń lub oświadczeń, wymagając, zgodnie z art. 57 EKPC, spełniania dla ich ważności następujących przesłanek: sformułowania ich w chwili podpisania protokołu; powołania się na przepisy obowiązujące w dniu ratyfikacji; ogólnego charakteru i załączenia krótkiego przedstawienia wspomnianych przepisów(29). Orzekając, iż nie zostały spełnione te przesłanki, w wyroku Grande Stevens i in./Włochy(30) ETPC uznał za nieważne oświadczenie Włoch w instrumencie ratyfikującym protokół nr 7, które zmierzało do ograniczenia jego stosowania wyłącznie do sankcji i postępowań zaklasyfikowanych jako karne przez prawo włoskie.
37. Zgodnie z orzecznictwem ETPC zasada ne bis in idem zakazuje wszczynania dwóch lub większej liczby postępowań o charakterze karnym (podwójne oskarżenie) i stosowania dwóch lub większej liczby ostatecznych kar (podwójne karanie) wobec tej samej osoby i z tytułu tych samych zdarzeń. Celem tej zasady jest uniemożliwienie powtarzania już zakończonych postępowań karnych, jak również zagwarantowanie pewności prawa jednostce poprzez chronienie jej przed niepewnością, że może ona zostać poddaną podwójnemu ściganiu, podwójnemu postępowaniu lub podwójnej karze. Znaczna część tego orzecznictwa dotyczy w szczególności powielania sankcji podatkowych i karnych.
38. Stosowanie zasady ne bis in idem przez ETPC wymaga zaistnienia czterech przesłanek: 1) tożsamości osoby ściganej lub ukaranej, 2) tożsamości zdarzeń, których dotyczy postępowanie (idem), 3) powielania postępowań w sprawie nałożenia sankcji (bis) i 4) ostatecznego charakteru jednego z dwóch orzeczeń. Przesłankami mającymi znaczenie w niniejszej sprawie, które leżą u podstaw najbardziej kontrowersyjnych orzeczeń ETPC, są tożsamość okoliczności faktycznych (idem) i powielanie postępowań (bis).
1. Tożsamość czynów (pojęcie idem)
39. Ów element zasady ne bis in idem wymaga ustalenia, czy postępowania, które powtarzają się, powinny dotyczyć wyłącznie tego samego zachowania (idem factum), czy też konieczne jest również, aby zastosowanie miała ta sama kwalifikacja prawna (idem crimen).
40. Początkowe orzeczenia ETPC były bardzo niejednorodne. W niektórych przypadkach kumulacji sankcji karnych i podatkowych ETPC stwierdzał, że te same okoliczności faktyczne mogą być przedmiotem sankcji karnej i sankcji administracyjnej, ponieważ obydwie sankcje nie uwzględniały tych samych elementów(31).
41. Pod wpływem orzecznictwa Trybunału dotyczącego art. 54 konwencji wykonawczej do układu z Schengen(32) ETPC dokonał rewizji i uporządkowania swojego orzecznictwa w kluczowym wyroku Zolotoukhin przeciwko Rosji(33), w którym potwierdził, że art. 4 protokołu nr 7 zakazuje, aby drugi czyn zabroniony był karany w oparciu o działania identyczne lub zasadniczo takie same jak te, które służyły jako podstawa pierwszej, niezależnie od ich kwalifikacji prawnej (a zatem wyraźny wybór idem factum i zaprzeczenie idem crimen). ETPC opisuje tożsamość czynów jako zespół konkretnych okoliczności faktycznych, które dotyczą tego samego naruszającego i są w nierozerwalny sposób powiązane w czasie i przestrzeni(34).
42. W późniejszych orzeczeniach(35) ETPC utrzymał to korzystne dla gwarancji praw jednostek podejście, polegające na ocenie idem factum w stosunku do idem crimen. Potwierdził to w wyroku wielkiej izby w sprawie A i B przeciwko Norwegii(36).
2. Powtarzanie postępowań nakładających sankcję (pojęcie bis)
43. Powielanie postępowań nakładających sankcję o charakterze karnym jest elementem, który przysporzył najwięcej trudności przy stosowaniu art. 4 protokołu nr 7. W przypadku kumulacji postępowań lub kar dotyczących tych samych działań przez sądy karne stosowanie tej zasady nie sprawia większych trudności. Niemniej jednak istnieją przepisy o charakterze represyjnym, które ustawodawcy krajowi mogą skonfigurować jako ustanawiające sankcję przepisy prawa administracyjnego, a nie karnego, w celu uniknięcia stosowania ochrony i gwarancji właściwych dla postępowań karnych(37).
a) Ogólne orzecznictwo ETPC
44. Mnożenie się sankcjonujących przepisów prawa administracyjnego o charakterze represyjnym tłumaczy, dlaczego ETPC wypracował szczególne i autonomiczne kryteria od czasu wyroku Engel i in. przeciwko Niderlandom(38) w celu wyjaśnienia pojęcia „oskarżenia w sprawie karnej” w rozumieniu art. 6 EKPC i pojęcia „kary” z art. 7 EKPC. Konkretnie, w celu zinterpretowania art. 4 protokołu nr 7 ETPC posłużył się również kryteriami zwanymi „kryteriami Engela”(39), a mianowicie kryterium kwalifikacji prawnej naruszenia w prawie krajowym, kryterium charakteru naruszenia oraz kryterium charakteru i intensywności lub surowości sankcji nałożonych na sprawcę. Dwa ostatnie kryteria są kryteriami alternatywnymi, aczkolwiek ETPC może, w zależności od okoliczności danej sprawy, oceniać je w sposób kumulatywny(40).
45. W wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii ETPC potwierdził wyłączne stosowanie kryteriów Engela, pomimo że niektóre państwa interweniujące w owej sprawie sugerowały inne dodatkowe kryteria, aby zaostrzyć stosowanie tej zasady poza ścisłymi granicami prawa karnego(41).
46. Pierwsze kryterium „Engela” dotyczy klasyfikacji naruszenia według prawa krajowego, którą ETPC uznaje jedynie za punkt wyjścia przy ustalaniu, czy dana sankcja ma „charakter karny”. Jest to jednak zasada niedeterminująca, chyba że samo prawo krajowe kataloguje obydwie sankcje jako karne, w którym to przypadku zasada ne bis in idem logicznie bez wątpienia znajduje zastosowanie. Jeżeli z kolei porządek krajowy klasyfikuje daną sankcję jako administracyjną, ETPC dokona jej oceny w świetle pozostałych dwóch kryteriów. W zależności od wyniku tej oceny należy zdecydować, czy pomimo wszystko sankcja ta ma „charakter karny” w rozumieniu art. 4 protokołu nr 7.
47. Drugie kryterium „Engela” dotyczy charakteru naruszenia. W orzecznictwie ETPC, w celu ustalenia, czy dane naruszenie podatkowe o charakterze administracyjnym ma w rzeczywistości charakter karny, zwraca się uwagę na czynniki takie jak: a) adresaci przepisu sankcjonującego – jeżeli przepis ten jest skierowany do ogółu, a nie do wyraźnie ograniczonej grupy adresatów, będzie on miał zazwyczaj „charakter karny”(42); b) cel wspomnianego przepisu, ponieważ naruszenie nie będzie miało charakteru karnego, jeżeli przewidziana sankcja zmierza jedynie do naprawienia szkód majątkowych(43), natomiast będzie ono miało taki charakter, jeżeli jego typifikacja będzie służyła celom represji i prewencji(44); oraz c) dobro chronione przez sankcjonujący przepis krajowy, który będzie miał charakter karny, jeżeli jego celem jest ochrona dóbr prawnych, których ochrona jest zazwyczaj zagwarantowana przepisami prawa karnego(45).
48. Trzecie kryterium „Engela” dotyczy charakteru i stopnia surowości sankcji. Kary pozbawienia wolności mają jako takie charakter karny(46) i podobnie jest z karami pieniężnymi, których brak zapłaty może zostać przełożony na zastępczą karę pozbawienia wolności lub które wiążą się z wpisem do rejestru karnego(47).
49. Stosując te kryteria do sankcji podatkowych skumulowanych z sankcjami karnymi, ETPC uznał niejednokrotnie, że te pierwsze mają „charakter karny” w rozumieniu art. 6 i 7 EKPC i rozszerzająco, w drodze art. 4 protokołu nr 7 do EKPC(48). Stwierdził on w ten sposób konkretnie w przypadku sankcji pieniężnych nałożonych w postępowaniach administracyjnych z powodu braku zapłaty podatków, pomimo że ich kwota była skromna(49). Aby dojść do takiego wniosku, ETPC bada charakter i surowość sankcji, oceniając możliwość jej łącznego zastosowania, to znaczy bez szacowania ostatecznej kwoty będącej wynikiem możliwych obniżek przyznanych przez administrację podatkową(50). W ten sposób orzekł on, że nie ma znaczenia, iż pierwsza z sankcji została odliczona od drugiej w celu złagodzenia podwójnej sankcji(51).
50. ETPC stwierdził natomiast, że postępowania i środki podatkowe zmierzające do odzyskania niezapłaconych podatków i do pobrania odsetek za zwłokę, niezależnie od ich wysokości, nie mają karnego charakteru(52).
51. W innych orzeczeniach ETPC potwierdził, że gwarancja właściwa zasadzie ne bis in idem ma zastosowanie nie tylko w przypadkach podwójnego skazania, ale również w przypadkach podwójnego oskarżenia, to znaczy wobec osób, które były przedmiotem oskarżeń niezakończonych skazaniem. Potwierdził on również, że nie ma znaczenia okoliczność, czy postępowanie administracyjne następuje przed postępowaniem karnym czy po nim, czy pierwsza sankcja jest kompensowana poprzez zastosowanie drugiej lub czy osoba, której dotyczą postępowania, została uniewinniona w trakcie postępowań drugiego lub pierwszego(53).
52. Ekspansywna droga tego orzecznictwa ETPC umocniła ochronę jednostek wobec represyjnego władztwa organów krajowych. Być może okoliczność ta wyjaśnia reakcję niektórych państw, którą można zauważyć w stanowiskach przedstawionych w sprawie A i B przeciwko Norwegii(54), a na którą Trybunał zareagował.
b) Wyjątek w przypadkach postępowań mieszanych pozostających w wystarczająco ścisłym związku czasowym i materialnym: wyrok w sprawie A i B przeciwko Norwegii
53. W wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii ETPC dopuszcza, aby w obecności sankcji formalnie administracyjnych, które mają charakter karny, nie dochodziło do naruszenia art. 4 protokołu nr 7 w drodze akumulacji postępowań karnych i administracyjnych nakładających sankcję, o ile między tymi postępowaniami istnieje wystarczająco ścisły związek materialny i czasowy. Jeżeli państwo udowodni, że postępowania te są powiązane czasowo i materialnie, nie będziemy mieli do czynienia z „powtarzaniem postępowań lub kar (bis)”(55).
54. Zdaniem ETPC w celu rozstrzygnięcia, czy istnieje wystarczająco ścisły związek materialny pomiędzy nakładającymi sankcję postępowaniami karnym i administracyjnym, należy w szczególności zastosować następujące kryteria(56):
– Funkcje uzupełniające postępowań i ich związek z różnymi aspektami czynu szkodliwego dla społeczeństwa. Komplementarność i spójność będą tym większe, im bardziej dalekie od „twardego rdzenia prawa karnego” będą sankcje w postępowaniu administracyjnym, i odwrotnie(57).
– Podwójność prawna i praktyczna postępowań, jeżeli będzie ona możliwą do przewidzenia konsekwencją tego karalnego zachowania.
– Komplementarność postępowania dowodowego w postępowaniach, która unika w miarę możliwości powtórek w zbieraniu i ocenianiu dowodów dzięki interakcji pomiędzy różnymi organami w taki sposób, że ustalenie okoliczności faktycznych dokonane w jednym z postępowań zostaje inkorporowane do drugiego.
– Obliczanie i uwzględnienie sankcji zapadłej w pierwszym postępowaniu w chwili nakładania sankcji w drugim postępowaniu w taki sposób, że sankcja nie stanowi dla jednostki nadmiernego ciężaru, i w celu uniknięcia tego ryzyka adekwatne jest postępowanie kompensacyjne.
55. Jeżeli chodzi o wskazówki, jak wykazać wystarczający związek czasowy pomiędzy postępowaniami, ETPC jest mniej precyzyjny. Ogranicza się on do wskazania, że nie ma konieczności, aby postępowania karne i administracyjne były prowadzone jednocześnie od początku do końca, i dodaje, że tym trudniejszy dowód spoczywa na państwie, im większy jest rozdźwięk czasowy pomiędzy obydwoma postępowaniami(58).
56. Porównanie okoliczności faktycznych w zakończonej wyrokiem sprawie A i B przeciwko Norwegii z jednej strony i w zakończonej późniejszym wyrokiem z dnia 18 maja 2017 r. sprawie Jóhannesson i in. przeciwko Islandii(59) z drugiej strony uwidacznia prawie niemożliwe do uniknięcia przeszkody, jakie sądy krajowe muszą pokonać, aby z minimalną pewnością i przewidywalnością rozstrzygnąć a priori, kiedy istnieje ów związek czasowy.
C. Wpływ wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii na prawo Unii
57. Zgodnie z art. 52 ust. 3 karty znaczenie i zakres jej art. 50 „są takie same jak […] przyznane” przez odpowiedni przepis EKPC. Dokonując jego wykładni, nie można oddzielać prawa chronionego przez art. 50 karty od prawa chronionego przez art. 4 protokołu nr 7, a brak ratyfikacji lub dokonanie zastrzeżeń i wydanie oświadczeń przez niektóre państwa(60) odnośnie do tego ostatniego przepisu jest dla Trybunału bez znaczenia.
58. W takim kierunku wyraźnie podążył wyrok Åkerberg Fransson, w którym nie dopuszczono, aby poziom ratyfikacji protokołu EKPC miał wpływ na jego stosowanie jako wskazówki przy interpretacji art. 50 karty, pomimo ostrożności wyrażonej w tym kierunku(61).
59. Wyjaśnienie dotyczące art. 52 ust. 3 karty wskazuje, że „[o]dniesienie do EKPC obejmuje zarówno konwencję, jak i jej protokoły”. Nie czyni żadnego ono rozróżnienia w zależności od tego, czy te ostatnie wiążą wszystkie państwa członkowskie Unii czy też nie(62). Ponadto takie rozróżnienie mogłoby doprowadzić do niejednolitej wykładni i niejednolitego stosowania karty(63), w zależności od tego, czy dane państwo jest związane protokołem załączonym do EKPC.
60. Tymczasem zmiana linii orzeczniczej dokonana przez ETPC w wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii stanowi ważne wyzwanie dla Trybunału. Instytucjonalny szacunek pomiędzy obydwoma Trybunałami sprzeciwia się jakiemukolwiek krytycznemu komentarzowi(64), jednakże nie przeszkadza stwierdzeniu, że wraz z nowym podejściem ETPC zmienił w znaczny sposób zakres, jaki do tej pory nadawał zasadzie ne bis in idem.
61. W tych okolicznościach uważam, że Trybunał może przyjąć jedną z dwóch następujących możliwości:
– przyjąć bez zastrzeżeń ograniczenie zasady ne bis in idem ustanowione w wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii i zastosować je w ramach art. 50 karty, z uwzględnieniem jej art. 52 ust. 3;
– odrzucić to ograniczenie i utrzymać poziom ochrony ustalony w wyroku Åkerberg Fransson poprzez odesłanie do (wcześniejszego) ogólnego orzecznictwa ETPC. W ten sposób uruchomiona zostałaby klauzula z art. 52 ust. 3 in fine, zgodnie z którą obowiązek dokonywania jednolitej interpretacji przepisów karty z podobnej treści przepisami EKPC „nie stanowi przeszkody, aby prawo Unii przyznawało szerszą ochronę”.
62. Na marginesie tych dwóch opcji w świetle wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii, Trybunał może, logicznie, wypracować szczególne orzecznictwo w celu ustalenia zgodności „wystarczająco powiązanych postępowań mieszanych (administracyjnych i karnych)” z art. 50 karty.
1. Dostosowanie do nowego orzecznictwa ETPC
63. Takie rozwiązanie bez wątpienia byłoby zgodne z obowiązkiem harmonijnej interpretacji postanowień karty i EKPC (oraz jej protokołów) na podstawie art. 52 ust. 3 karty.
64. Niektóre rządy interweniujące w postępowaniu popierają owo dostosowanie, powołując się ponadto na zasady interpretacji karty ujęte w jej art. 52 ust. 4 i 6. Pierwsza zasada interpretacji stanowi, że „[w] zakresie, w jakim niniejsza karta uznaje prawa podstawowe wynikające ze wspólnych tradycji konstytucyjnych państw członkowskich, prawa te interpretuje się zgodnie z tymi tradycjami”. Zgodnie z drugą zasadą „[u]stawodawstwa i praktyki krajowe uwzględnia się w pełni, jak przewiduje to niniejsza karta”.
65. Rządy te podkreślają, że prawo i praktyki krajowe bardzo różnią się w odniesieniu do możliwości kumulacji sankcji karnych i administracyjnych za te same czyny. Wobec takiej zróżnicowanej rzeczywistości owe rządy opowiadają się za restrykcyjną wykładnią art. 50 karty, która zagwarantowałaby odpowiednie represyjne władztwo państwom, tak jak to uczynił ETPC w wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii.
66. Nie podzielam tej argumentacji. Zasada interpretacyjna z art. 52 ust. 6 nie ma zastosowania do art. 50 karty, ponieważ, jak stwierdziła Komisja, przepis ten nie zawiera żadnej wzmianki o prawie i praktykach krajowych (w odróżnieniu od innych przepisów, takich jak art. 16, 27, 28, 30, 34, 35 lub 36 karty).
67. Również zasada z art. 52 ust. 4 nie ma znaczenia w celu ustalenia zakresu art. 50 karty. Z jednej strony te same rządy przyznają, że brak jest wspólnych tradycji konstytucyjnych dotyczących treści tego prawa(65). Z drugiej strony tradycje owych państw członkowskich, które ograniczają skuteczność zasady ne bis in idem wyłącznie do prawa karnego, doprowadziłyby do jeszcze bardziej restrykcyjnej wykładni art. 50 niż wykładnia ETPC w związku z art. 4 protokołu nr 7.
68. Taki rezultat byłby sprzeczny z art. 52 ust. 3 karty w zakresie, w jakim wspólne tradycje konstytucyjne istniejące w tej kwestii mogłyby działać jedynie jako kryterium hermeneutyczne art. 50 karty, jeżeli prowadziłyby one do wyższego poziomu ochrony tego prawa(66).
69. Z kolei ja nie widzę powodów, dla których Trybunał miałby dołączyć do ETPC w swoim orzeczeniu poprzez ograniczenie treści zasady ne bis in idem zagwarantowanej jednostkom, jeżeli chodzi o sankcje o tym samym charakterze (materialnie karnym), nałożone dwa razy za te same czyny; widzę tylko powody, aby tego nie czynił. Uważam, że trudno jest zrezygnować z osiągniętego już w wyroku Åkerberg Fransson poziomu ochrony tylko dlatego, że ETPC dokonał zwrotu(67) w interpretacji we właściwej mu dziedzinie art. 4 protokołu nr 7.
70. W pierwszej kolejności sam ETPC uznaje(68), że najlepszym sposobem przestrzegania zasady ne bis in idem, przewidzianej w art. 4 protokołu nr 7, jest jedyne postępowanie sankcjonujące, w taki sposób, że podwójne postępowanie w przypadku postępowań mieszanych stanowi wyjątek od tej zasady ogólnej. Jeżeli istnieje podwójne postępowanie, mimo że ma ono mieszany charakter, konsekwencją będzie zazwyczaj naruszenie zasady ne bis in idem.
71. W drugiej kolejności zmiana orzecznictwa w celu uratowania „postępowań mieszanych powiązanych w wystarczający sposób czasowo i materialnie” opiera się na stanowisku szanującym argumenty państw będących stronami EKPC(69). ETPC przyznaje znaczenie temu, że zasada ne bis in idem nie została włączona do EKPC, a jedynie została do niego dołączona w 1984 r. (poprzez protokół nr 7), z zastrzeżeniami i oświadczeniami niektórych sygnatariuszy. Niechęć niektórych państw do przyjęcia zasady ne bis in idem oraz rozbieżności praw krajowych wydają się mieć wpływ na dopuszczenie tego znacznego wyjątku w jego zastosowaniu (nieprzewidzianego, przynajmniej wyraźnie, w art. 4 protokołu nr 7)(70).
72. Jak już wcześniej wskazałem, nie wydaje mi się, aby Trybunał musiał podążać tą drogą za ETPC. Wykładnia art. 50 karty nie może zależeć od większej lub mniejszej predyspozycji państw do przestrzegania jej prawnie wiążącej treści. Jeżeli orzecznictwo Trybunału utrwaliło doktrynę, zgodnie z którą postępowania paralelne lub sukcesywne, prowadzące do dwóch sankcji materialnie karnych za te same czyny, nadal są dwoma odrębnymi postępowaniami (bis), a nie jednym, nie widzę zasadnych powodów, aby od niej odejść.
73. Ponadto wprowadzenie do prawa Unii kryterium interpretacji art. 50 karty, które opiera się na większym lub mniejszym powiązaniu materialnym i czasowym pomiędzy postępowaniami karnymi i postępowaniami administracyjnymi sankcjonującymi, dodałoby znaczną niepewność i złożoność do prawa osób do niebycia sądzonymi i karanymi dwa razy za te same czyny. Prawa podstawowe ustanowione w karcie mają być łatwe do zrozumienia dla wszystkich, a ich wykonywanie wymaga przewidywalności i pewności, które moim zdaniem nie są zgodne z tym kryterium.
2. Większa ochrona zasady ne bis in idem w prawie Unii
74. Trybunał przypomniał, że o ile art. 52 ust. 3 karty wymaga nadania ujętym w karcie prawom, odpowiadającym prawom zagwarantowanym przez EKPC, takiego samego znaczenia i zakresu jak te przyznawane im przez EKPC, to jednak konwencja ta nie stanowi – ponieważ Unia nie przystąpiła do niej – instrumentu prawnego formalnie zintegrowanego w porządku prawnym Unii(71).
75. W orzeczeniach tych podkreślono autonomię Trybunału w interpretacji przepisów karty, które są jedynymi przepisami mającymi zastosowanie w zakresie prawa Unii. W związku z tym należy pozostawić na marginesie orzecznictwo ETPC, jeżeli w przypadkach, w których chodzi o prawa z karty o treści podobnej do praw z EKPC i jej protokołów, wykładnia Trybunału ustanawia wyższy poziom ochrony, jednak pod warunkiem, że nie powoduje to szkody dla innego prawa zagwarantowanego przez kartę(72).
76. W wykonywaniu tej swobody Trybunał mógłby dokonać własnej wykładni art. 50 karty, o charakterze ciągłym, różniącej się od linii orzecznictwa reprezentowanej przez wyrok w sprawie A i B przeciwko Norwegii. Wystarczyłoby upewnić się, że wykładnia ta jest zgodna(73) i przekracza poziom ochrony zagwarantowany przez art. 4 protokołu nr 7, tak jak rozumie go ETPC.
77. Ponieważ wyrok w sprawie A i B przeciwko Norwegii zmniejsza gwarancje jednostek wynikające z tego przepisu, zezwalając na kumulacje postępowań, kar i sankcji administracyjnych o treści materialnie karnej w wyżej już wspomnianych okolicznościach, Trybunał zapewniłby wyższy poziom ochrony w ramach art. 50 karty, utrzymując bez zastrzeżeń swoje wcześniejsze orzecznictwo zgodnie z wyrokiem Åkerberg Fransson.
D. Autonomiczna droga w celu złagodzenia zakresu art. 50 karty
78. Artykuł 50 karty, podobnie jak art. 4 protokołu nr 7, ustanawia zasadę ne bis in idem jako niepodlegające wyjątkom prawo podstawowe osoby. Ową cechę uwzględnia się czasami w sposób niewystarczający i pierwszeństwo przed tym prawem daje się względom o charakterze ekonomicznym (np. sytuacji finansów publicznych), które, choć są uzasadnione w innych dziedzinach, okazują się niewystarczające dla uzasadnienia tego ograniczenia(74).
79. Otóż w wyroku Spasic(75) Trybunał przyjął określone ograniczenia ochrony zasady ne bis in idem w ramach art. 50 karty. Konkretnie, orzekł on, że art. 54 konwencji wykonawczej do układu z Schengen (który uzależnia stosowanie tej zasady od warunku, aby w przypadku skazania sankcja „została wykonana” lub „była w trakcie wykonywania”, albo aby nie można już było jej wykonać) jest zgodny z art. 50 karty.
80. Czy zgodnie z tym stanowiskiem należy dopuścić dualizm sankcji karnych i podatkowych o treści materialnie karnej za te same czyny, jeżeli chodzi o równoległe postępowania? Zgodnie z klauzulą horyzontalną z art. 52 ust. 1 zdanie pierwsze karty ograniczenie prawa do stosowania zasady ne bis in idem powinno zostać ustanowione przez ustawę i przestrzegać jego zasadniczej treści. Zgodnie z drugim zdaniem tego samego ustępu, z zastrzeżeniem zasady proporcjonalności, ograniczenia zasady ne bis in idem mogą być wprowadzone wyłącznie wtedy, gdy są konieczne i rzeczywiście odpowiadają celom interesu ogólnego uznawanym przez Unię lub potrzebom ochrony praw i wolności innych osób(76).
81. Z czterech przesłanek nieodzownych dla legitymacji ograniczenia prawa podstawowego pierwsza i ostatnia nie przedstawiają w niniejszej sprawie szczególnych trudności. Ustawa krajowa stanowiłaby podstawę dla podwójnego karania i owo karanie odpowiadałoby celowi leżącemu w interesie ogólnym, uznanemu przez samo prawo Unii (to znaczy wymóg, aby sankcje przeciwko poważnym oszustwom w VAT były skuteczne i zniechęcające, wymieniony w wyroku Åkerberg Fransson i potwierdzony później w wyroku Taricco i in.(77)).
82. Niemniej jednak wątpię, że w tych okolicznościach przestrzegana jest istotna treść prawa do niebycia sądzonym lub skazanym w postępowaniu karnym dwa razy za to samo naruszenie. W każdym razie, i jest to kluczowy czynnik, obecnie analizowane ograniczenie wydaje mi się niekonieczne w rozumieniu art. 52 ust. 1 karty.
83. Okoliczność, że uregulowanie państw członkowskich wymienia różne rozwiązania w tej kwestii, sama w sobie świadczy moim zdaniem o tym, że owo ograniczenie nie jest konieczne. Jeżeli rzeczywiście byłoby ono nieodzowne zgodnie z art. 52 ust. 1 karty, byłoby ono nieodzowne dla wszystkich, a nie tylko dla niektórych państw członkowskich.
84. Przegląd poszczególnych uregulowań różnych państw członkowskich Unii wskazuje na istnienie co najmniej dwóch systemów różniących się sankcji za oszustwa polegające na braku zapłaty VAT.
85. Po pierwsze, uregulowania, które można zaklasyfikować jako postępowanie podwójnej drogi (włoski system „doppio binario penale‑amministrativo in materia tributaria” lub system szwedzki oceniany w wyroku Åkerberg Fransson), pozwalają na równoległe prowadzenie sankcjonujących postępowań administracyjnych należących do organów podatkowych i postępowań karnych należących do prokuratury i sądów, a także umożliwiają kumulację sankcji podatkowych i karnych (w tym kar pozbawienia wolności, pieniężnych i innych kar pozbawiających praw) w przypadkach oszustw dotyczących znacznych kwot.
86. Po drugie, postępowania, które można zaklasyfikować jako systemy jednej drogi, zezwalają, wobec braku zapłaty VAT w znacznej kwocie, na wszczęcie postępowań i na zastosowanie sankcji podatkowych lub karnych, jednakże zakazują ich kumulacji. Jeżeli kwota oszustwa przewyższa określony poziom, prawa krajowe częstokroć uznają takie zachowanie za przestępcze i przewidują represje jedynie w drodze sankcji karnych (ponownie, kary pozbawienia wolności, grzywny i in.)(78), aczkolwiek, logicznie, organ podatkowy pobiera w odpowiednim przypadku kwotę, jakiej podatnik VAT nie zapłacił.
87. Systemy jednej drogi przestrzegają zasady ne bis in idem z art. 50 karty i podatnik ma gwarancję, że nie zostanie osądzony lub skazany karnie dwa razy za to samo naruszenie. Pewność, że ostatecznie najpoważniejsze oszustwa będą zwalczane w skuteczny sposób za pomocą sankcji karnych, mogących oznaczać pozbawienie wolności osoby, która się ich dopuściła, wyposaża tę sankcję w wymaganą moc odstraszającą, konieczną dla ochrony interesów finansowych Unii. Nie jest tak moim zdaniem w przypadku systemów podwójnej drogi.
88. Otóż dualizm postępowań równoległych (administracyjnych i karnych), zbliżonych mniej więcej w czasie, i odpowiadających im sankcji o charakterze karnym po ich zakończeniu, które należą do organów represyjnych państwa, orzekających co do tych samych zdarzeń o bezprawnym charakterze, nie jest koniecznym wymogiem, który zezwala na ograniczenie prawa chronionego przez zasadę ne bis in idem, nawet wówczas, gdy ma chwalebny cel polegający na ochronie interesów finansowych Unii i zapobieganiu bezkarności poważnych oszustw.
89. Nic nie stoi na przeszkodzie temu, aby państwa członkowskie nakładały sankcje karne i sankcje administracyjne za te same czyny, jeżeli czyny te mają charakter karny. Moim zdaniem zagadnienie to powinno stanowić sedno sporu. Zamiast pozbawiać go jasności, jaką powinno mieć prawo chronione przez zasadę ne bis in idem, poprzez uzależnianie go od ustaleń o nadmiernej złożoności, wystarczyłoby zejść ze ścieżki, która doprowadziła do przyznania karnego charakteru sankcjom pieniężnym nałożonym przez organy podatkowe.
90. Jeżeli z kolei utrzymano by materialnie karny charakter owych sankcji, co uznaję za stosowne, to gwarancja z art. 50 karty powinna zostać w pełni zapewniona, jeżeli ten sam czyn narusza jednocześnie przepisy podatkowe, które wiążą się z odpowiedzią materialnie karną i z przepisami karnymi w ścisłym znaczeniu (to znaczy z przepisami, które określają przestępstwa).
91. To, co dzieje się w tych sytuacjach, jest dobrze znane w prawie karnym: mianowicie zbieg ustaw lub przepisów (nie przestępstw), który należy rozstrzygnąć w sposób jednolity. W rzeczywistości bowiem, jeżeli ten sam fakt może zostać podciągnięty pod dwa przepisy (lub większą ich liczbę), które go sankcjonują, to odpowiedź sankcjonująca powinna znajdować się w jednym z nich – tym, który będzie miał pierwszeństwo w zastosowaniu(79).
92. Jedyna odpowiedź represjonująca na ten sam czyn nie ogranicza ponadto szerokich możliwości normatywnych prawodawcy krajowego, jeśli chodzi o konkretyzację jej treści. Nic nie sprzeciwia się temu, aby odpowiedź ta, której należałoby udzielić tylko raz w celu przestrzegania zasady ne bis in idem, przewidywała kary pozbawienia wolności, grzywny i środki pozbawiające praw (pozbawienie praw do wykonywania zawodu, zakaz wykonywania określonej działalności, zakaz bycia zatrudnionym w tym celu itd.)(80). Ponadto, aby spełnić cel zniechęcający, o którym już była mowa, najcięższe oszustwa podatkowe mogłyby być karane poprzez połączenie owych sankcji, w ramach przestrzegania zasady proporcjonalności.
93. O ile, jak zwróciłem uwagę, możliwość zawarcia w jednej odpowiedzi różnych rodzajów środków represyjnych rozwiewa strach przed bezkarnością oszustów podatkowych, o tyle jednak w wyżej przedstawionym znaczeniu nie ma konieczności ograniczania zasady ne bis in idem poprzez zwolnienie z chronionego przez to prawo zakresu (podwójnych) sankcji nałożonych po zakończeniu (dwóch) postępowań (lub większej ich liczby) – niezależnie od tego, czy nazywają się one równoległymi, mieszanymi lub konkurencyjnymi – za pomocą których zapewnia się ściganie tych samych czynów.
94. Podsumowując, proponuję, aby Trybunał dokonał wykładni art. 50 karty, która będzie zgodna z linią jego wcześniejszego orzecznictwa, lecz która nie będzie ograniczała treści tego prawa zgodnie z wyrokiem w sprawie A i B przeciwko Norwegii ani w wykonaniu art. 52 ust. 1 karty.
E. Odpowiedź na pytanie prejudycjalne
95. Po dokonaniu tak długiej, ale koniecznej oceny orzecznictwa ETPC i Trybunału dotyczącego zasady ne bis in idem powrócę, w celu stawienia czoła pytaniu zadanemu przez sąd a quo, do sprawy Menci.
96. Na podstawie wyroku Åkerberg Fransson mógłbym zaproponować, aby Trybunał udzielił sądowi odsyłającemu bardzo prostej, ale w oczywisty sposób mało użytecznej odpowiedzi: wystarczyłoby przypomnieć mu wspomniany wyrok i zachęcić go do tego, aby sam zastosował kryteria Engela, nie dostarczając mu żadnego innego elementu oceny.
97. Wydaje mi się jednak, że w kontekście rozbieżności pomiędzy różnymi sądami włoskimi(81) odnośnie do wpływu wyroku Åkerberg Fransson i orzecznictwa ETPC w tej dziedzinie, w szczególności po zmianie linii orzecznictwa w wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii, Trybunał musi pójść jeszcze dalej, aby ułatwić sądom krajowym stosowanie art. 50 karty.
98. Na podstawie tego założenia proponuję sukcesywnie zbadać, czy w przedstawionym pytaniu prejudycjalnym zachodzą: a) identyczność okoliczności, których dotyczy postępowanie, i b) dualizm postępowań sankcjonujących. Tożsamość osób i ostateczny charakter sankcji występują wyraźnie w sytuacji takiej jak ta w niniejszej sprawie i nie wymagają dodatkowych wyjaśnień. Wreszcie, poruszę możliwość dopuszczenia wyjątków od zakazu przedstawioną w art. 50 w kierunku wyznaczonym przez ETPC w wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii lub w sposób otwarty przez Trybunał w wyroku Spasic(82).
1. Tożsamość czynów (idem)
99. Jeżeli chodzi o element „idem” zasady ne bis in idem, to znaczy o tożsamość czynów, w orzecznictwie Trybunału (w szczególności w wyrokach dotyczących art. 54 konwencji wykonaczej do układu z Schengen) oraz w orzecznictwie ETPC po wyroku w sprawie Zolotukhin przeciwko Rosji(83), istnieją wystarczające wskazówki, które mogą zostać rozciągnięte na zastosowanie art. 50 karty, w przypadku gdy dochodzi do kumulacji sankcji podatkowych i karnych z tytułu braku zapłaty VAT.
100. Zgodnie z przeważającą w tym orzecznictwie tezą zakaz podwójnej kary dotyczy tych samych okoliczności faktycznych (idem factum), rozumianych jako ogół konkretnych okoliczności nierozerwalnie ze sobą powiązanych, niezależnie od ich klasyfikacji prawnej (idem crimen) lub od chronionego interesu prawnego.
101. Sąd odsyłający musi rozstrzygnąć zgodnie z przedstawioną zasadą, czy sankcje podatkowe z tytułu braku zapłaty VAT i sankcje karne za brak zapłaty VAT należnego za dany rok mają zastosowanie do identycznych okoliczności faktycznych.
102. W swoich pisemnych uwagach rząd Republiki Czeskiej twierdzi, że owa tożsamość powinna być interpretowana w sposób restrykcyjny, jeżeli chodzi o kumulację sankcji podatkowych i karnych, podążając szlakiem wskazanych przez Trybunał w sprawach dotyczących ochrony konkurencji(84). Konkretnie, rząd czeski wskazuje na potrójny wymóg identyczności okoliczności, tożsamości naruszającego i tożsamości chronionego interesu prawnego(85).
103. Pomimo że podobnie jak inni rzecznicy generalni uważam, iż Trybunał powinien ujednolicić swoje orzecznictwo dotyczące stosowania zasady ne bis in idem w dziedzinie ochrony konkurencji(86) z orzecznictwem dotyczącym art. 54 konwencji wykonawczej do układu z Schengen i innych przepisów z zakresu wolności, bezpieczeństwa i sprawiedliwości (co jest jeszcze bardziej pilne od czasu ewolucji wskazanej w wyroku ETPC w sprawie Zolotoukhin przeciwko Rosji)(87), to jednak nie wydaje mi się, aby różnica wskazana w pewnych aspektach przez rząd Republiki Czeskiej miała w niniejszej sprawie znaczenie. Moim zdaniem wystarczy bowiem przypomnieć, że chroniony przez sankcje podatkowe przewidziane za brak zapłaty VAT interes prawny zbiega się z interesem prawnym chronionym przez sankcje prawne z tego samego tytułu.
104. Więcej trudności przysparza twierdzenie rządu włoskiego. Przywołuje on bowiem na jego poparcie orzecznictwo Corte suprema di cassazione (sądu najwyższego), zgodnie z którym nie występuje tożsamość czynów, jeżeli wykroczenia administracyjne karzą brak okresowej zapłaty VAT każdego miesiąca lub kwartału następującego po jego wymagalności i przestępstwo podatkowe sankcjonuje unikanie zapłaty VAT (w kwocie wyższej niż 50 000 lub 250 000 EUR, zgodnie z ustawą mającą zastosowanie przez cały okres) odpowiadającego rocznemu okresowi. Zdaniem tego sądu, w podsumowaniu, warunek tożsamości nie jest spełniony(88), do czego sąd włoski dodaje, że zasada ne bis in idem dotyczy wyłącznie postępowań karnych, w związku z czym nie może mieć zastosowania do łącznego nałożenia sankcji karnych i administracyjnych sankcji podatkowych, a tym samym uregulowanie włoskie nie narusza art. 50 karty ani art. 4 protokołu nr 7.
105. Z kolei Komisja w uwagach na piśmie broni odmiennego stanowiska, które podzielam, ponieważ jest ono zgodne z orzecznictwem Trybunału i ETPC dotyczącym kryterium tożsamości czynów.
106. Wobec zaniechania polegającego na niewykonaniu zobowiązania do zapłaty długu podatkowego z tytułu VAT znaczenie ma zbiór konkretnych okoliczności faktycznych, powiązanych w sposób nierozerwalny w czasie i przestrzeni, dotyczących tego samego naruszającego. Otóż zarówno w przypadku wykroczeń podatkowych, jak i w przypadku przestępstw karnych, o których mowa w postępowaniu głównym, rozbieżności, które zdaniem rządu włoskiego powodują zastosowanie dwóch rodzajów sankcji, nie mają charakteru faktycznego, lecz mają charakter prawny(89). Czyn materialny jest zawsze ten sam, to znaczy brak zapłaty VAT w wysokiej kwocie. Wymogi, jakich spełnienia się żąda obok takich braków płatności, poza złożeniem deklaracji rocznej VAT, minimalnego poziomu i okresu referencyjnego, są uwarunkowaniami prawnymi, a nie faktycznymi.
107. Wyżej wspomniane orzecznictwo Trybunału (i ETPC) podkreśla(90), że kwalifikacja prawna okoliczności faktycznych nie może być brana pod uwagę przy ocenie tożsamości. To idem factum, a nie idem crimen ma znaczenie. O ile rząd włoski ma rację, podkreślając, zgodnie z orzecznictwem Corte di cassazione (sądu najwyższego), że należy zwracać uwagę na „prawidłową ocenę” czynów, o tyle jednak jego teza dotycząca „progresji bezprawności” w zachowaniu polegającym na braku zapłaty VAT, którą ów rząd posługuje się jako podstawą pozwalającą na interpretację, że w tych przypadkach brak jest tożsamości czynów podwójnie sankcjonowanych, nie przekonuje mnie. W ten sposób w przypadku L. Menciego szczególne okoliczności faktyczne, które doprowadziły do nałożenia sankcji podatkowej i które mogą spowodować ponadto nałożenie sankcji karnej, są takie same: brak zapłaty VAT za okres podatkowy od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2011 r. w wysokości 282 495,76 EUR. Sankcja podatkowa ma zastosowanie do tych czynów przy zastosowaniu jednych kryteriów prawnych, podczas gdy sankcja karna wymaga zastosowania pozostałych kryteriów prawnych, jednakże, ponownie podkreślam, okoliczności prawne nie różnią się.
108. Ostatni wniosek narzuca się w odniesieniu do zgodności proponowanej przeze mnie wykładni z ciążącym na państwach członkowskich obowiązkiem stosowania skutecznych, zniechęcających i proporcjonalnych sankcji, które zagwarantują pobór VAT i ochronę interesów finansowych Unii. Jak już wskazałem, stosowanie systemu podwójnej drogi w celu ścigania oszustw w VAT niekoniecznie musi być bardziej skuteczne niż stosowanie systemu jednej drogi. O ile konieczność posługiwania się podwójnymi postępowaniami i podwójnymi sankcjami wynika w istocie z braku struktur administracyjnych lub sądowych w celu ścigania oszustw w VAT, o tyle jednak owe cele można by osiągnąć poprzez poprawę tych postępowań, a nie poprzez poświęcenie prawa podstawowego do niepodlegania osądzaniu i karaniu dwa razy za te same czyny.
2. Podwójność postępowań lub sankcji (bis)
109. Jak już wspomniano, art. 50 karty, zgodnie z wyrokiem Åkerberg Fransson:
– zgadza się z istnieniem systemu podwójnej drogi (administracyjnej i karnej) w celu sankcjonowania oszustw z tytułu braku zapłaty VAT z uwagi na swobodę państw członkowskich w wyborze środków ścigania oszustw w VAT;
– artykuł ten nie zgadza się jednak z podwójną karą tytułem sankcji karnej (lub postępowania karnego) z jednej strony a tytułem sankcji podatkowej (lub postępowania podatkowego) z drugiej strony, jeżeli można stwierdzić, że ta ostatnia sankcja ma w rzeczywistości karny charakter, pomimo jej ewentualnego zaklasyfikowania przez prawo krajowe jako sankcji administracyjnej. W tej sytuacji powtarzam, że „[j]eżeli sankcja podatkowa ma charakter karny w rozumieniu art. 50 karty i jest prawomocna[(91)], można uznać, że art. 50 karty sprzeciwia się prowadzeniu przeciwko tej samej osobie kolejnego postępowania karnego za te same czyny”(92).
110. Zgodnie z tym samym wyrokiem to sądy odsyłające decydują, czy sankcje podatkowe nałożone przez włoski organ podatkowy mają w rzeczywistości charakter karny. Będą one musiały, o czym była już mowa, uciec się do zastosowania „kryteriów Engela”, które to rozwiązanie jest logiczne (ponieważ sąd krajowy zna swoje prawo krajowe lepiej niż Trybunał), niemniej jednak wiąże się ono również z ryzykiem(93). Z tego też względu konieczne jest dostarczenie tym sądom określonych dodatkowych wskazówek interpretacyjnych, które pomogą im lepiej określić w ich odnośnych sprawach zarys owych kryteriów, a w szczególności kryterium drugiego i trzeciego.
111. Pierwsze kryterium Engela (klasyfikacja prawna naruszenia prawa krajowego) w niniejszej sprawie ma małe znaczenie, ponieważ, jak wyjaśnił rząd włoski w swoich uwagach, sankcje podatkowe za brak zapłaty VAT mają nominalnie charakter administracyjny na podstawie prawa włoskiego, z uwagi zarówno na ich nazwę, jak i na nakładające je organy oraz postępowanie, jakie one stosują. Nie może to jednak uniemożliwiać ich późniejszej oceny w świetle pozostałych dwóch kryteriów(94).
112. Drugie kryterium Engela dotyczy charakteru prawnego naruszenia, który to charakter musi zostać zbadany przez sąd krajowy. W tym celu ów sąd powinien kierować się – inspirowany orzecznictwem ETPC, o którym była już mowa(95) – zbiorem kontrastujących elementów, z których jednym jest zakres podmiotowy, innymi słowy, zbiór adresatów przepisu określającego naruszenie. Jeżeli chodzi o wykroczenia podatkowe z tytułu braku zapłaty VAT, karane grzywnami na drodze administracyjnej, chodzi o wszystkich podatników zobowiązanych do zapłaty tego podatku, a nie o określoną lub zamkniętą grupę potencjalnych oszustów.
113. W tych okolicznościach większe znaczenie ma cel przepisu sankcjonującego, do którego, jak już podkreśliłem, odwołują się również ETPC(96) i Trybunał w wyroku z dnia 5 czerwca 2012 r., Bonda(97). Karny charakter naruszenia zostaje wzmocniony, jeżeli kara za to naruszenie ma charakter represyjny i zmierza do zapobiegania czynom bezprawnym, a nie tylko do naprawy szkód majątkowych. Otóż trudno byłoby zaprzeczyć, że przepisy sankcjonujące w prawnopodatkowym porządku zmierzają jednocześnie do ukarania podatników, których oszustwa zostały wykryte, i służą ostrzeganiu lub prewencji względem pozostałych, tak aby nie stanowiły one pokusy niepłacenia ich podatków. Ponadto oczywiście, ponieważ sankcje administracyjne i karne są odzwierciedleniem ius puniendi państwa, nie widzę możliwości (poza sztuczną, wyłącznie dogmatyczną konstrukcją) odmówienia tym pierwszym ich podwójnego zadania prewencyjnego i represyjnego, które zrównuje je z przepisami ściśle karnymi(98). Ponadto uważam, że każda sankcja zawiera w rzeczywistości składnik represyjny i że jej skutek prewencyjny lub zniechęcający wynika, ściśle rzecz biorąc, z karania, do którego prowadzi(99).
114. Ponadto, w przeciwieństwie do tego, co podnosi rząd włoski, skutek represyjny sankcji podatkowych nie znika dlatego, że prawo krajowe zezwala w pewnych przypadkach na zmniejszenie wysokości tych sankcji w wyniku późniejszej zapłaty podatku lub pozwala administracji na odstąpienie od wymierzania sankcji pod określonymi warunkami lub na zawieranie umów, transakcji i porozumień z oszustami, którzy przyznają się do winy, i odstąpienie od nakładania sankcji. Te ostatnie środki, lub inne podobne, mogą wystąpić również w postępowaniach karnych(100), i nie spowoduje to powstania wątpliwości co do tego, że sankcje przewidziane w kodeksie karnym (lub w ustawach szczególnych) za przestępstwa podatkowe będą miały charakter karny. Krajowe porządki prawne mogą na przykład stanowić, że uregulowanie a posteriori sytuacji podatkowej oznacza, pod określonymi warunkami, bądź cofnięcie bezprawności związanej z początkowym niewykonaniem zobowiązania podatkowego (wraz z kolejnym cofnięciem zarzutu karnego), bądź złagodzenie odpowiedzi karnej.
115. Ostatnim elementem, jaki należy ocenić zgodnie z linią interpretacyjną inspirowaną orzecznictwem ETPC, jest dobro prawne chronione przez krajowy przepis sankcjonujący naruszenie. Przepis ten będzie miał co do zasady charakter karny, jeżeli jego celem jest ochrona dóbr prawnych, których obrona jest zazwyczaj gwarantowana poprzez przepisy prawa karnego(101).
116. Celem sankcji podatkowych z tytułu braku zapłaty VAT jest, ściśle rzecz biorąc, zapewnienie prawidłowego poboru tego podatku i jednoczesna obrona interesów finansowych państw i Unii. Chodzi tym samym o dobra prawne, które w najpoważniejszych przypadkach powinny być chronione również przez prawo karne, jak przypomniał Trybunał w wyroku z dnia 8 września 2015 r., Taricco i in.(102), ponieważ państwa powinny skutecznie ścigać oszustwa w tej dziedzinie.
117. Wobec tego zobowiązania należy zastanowić się, czy lepszą opcją nie byłaby kumulacja sankcji podatkowych i sankcji karnych za te same czyny, co z dużym prawdopodobieństwem zwiększyłoby skuteczność ścigania oszustw (przynajmniej najpoważniejszych) w dziedzinie VAT. Symetrycznie, owo podwójne karanie zmniejszyłoby korzyść, jaka dla podatników o największym znaczeniu gospodarczym wynikałaby z zastosowania zasady ne bis in idem, jeżeli stwierdzono by, że istnienie sankcji administracyjnej sprzeciwia się późniejszej sankcji karnej za te same czyny(103).
118. Nie uważam jednak, by takie zastrzeżenie było przekonujące. Bez konieczności duplikowania postępowań sankcjonujących administracyjnego i karnego za te same czyny, adekwatne zakwalifikowanie jako przestępstwa zachowań polegających na najpoważniejszych oszustwach lub unikaniu opodatkowania, wraz ze starannym działaniem sądów karnych w każdym państwie, zapewniłoby w wystarczający sposób największą skuteczność zniechęcającą w ich ściganiu, jednocześnie unikając naruszenia tak ważnej gwarancji dla podatnika, jak prawo do niebycia sądzonym lub karanym dwukrotnie za to samo naruszenie.
119. Trzecie kryterium Engela dotyczy charakteru i stopnia surowości sankcji. Inspirując się na orzecznictwie ETPC, które powinno znaleźć odzwierciedlenie w wykładni art. 50 karty, sądy krajowe powinny pamiętać o tym, jak przypomniał ETPC, że charakterowi karnemu sankcji pieniężnych nałożonych w postępowaniach administracyjnych z tytułu braku zapłaty podatków nie sprzeciwia się to, iż ich kwota jest skromna(104). Otóż w postanowieniu odsyłającym zapewnia się, że sankcja podatkowa z art. 13 dekretu ustawodawczego nr 471 z dnia 18 grudnia 1997 r. ma, z uwagi na jej cechy i wielkość (30% kwoty niezapłaconego VAT), charakter karny, przy czym nie sprzeciwia się ona pozostałym sankcjom, które zwiększają ów procent do 100% kwoty niezapłaconego VAT lub do wyższych kwot(105).
3. Ewentualne ograniczenia zakazu ustanowionego przez zasadę ne bis in idem w niniejszej sprawie
120. W świetle okoliczności faktycznych opisanych przez sąd odsyłający w postanowieniu, których ocena ostatecznie należy do tego sądu, dualizm postępowań wszczętych przeciwko L. Menciemu z tytułu jednego tylko zachowania (braku zapłaty VAT) mógłby naruszać jego prawo do niebycia osądzanym i karanym dwa razy za te same czyny.
121. Po wykluczeniu tego, że w stosunku do stosowania zasady ne bis in idem do przypadków oszustw podatkowych regulowanych przez prawo Unii trzeba przyjąć ograniczenie z art. 52 ust. 1 karty (wyrok Spasic)(106), mógłbym w tym miejscu zakończyć moją opinię.
122. Niemniej jednak, na wypadek gdyby Trybunał wybrał tę drogę, uważam, pomocniczo, że jego ewentualne zastosowanie do niniejszej sprawy nie byłoby możliwe. Ograniczenie w rozumieniu art. 52 ust. 1 karty nie jest konieczne, a kumulacja postępowań lub sankcji przewidziana przez prawo krajowe nie zdaje testu proporcjonalności, niezbędnego, aby móc oprzeć się na wspomnianym przepisie.
123. Do celów oceny proporcjonalności należałoby wziąć pod uwagę koordynację pomiędzy poszczególnymi postępowaniami, współpracę pomiędzy organami w trakcie ich prowadzenia i kompensację możliwych sankcji. To właśnie te elementy wydają się przemawiać przeciwko uregulowaniu takiemu jak uregulowanie włoskie, znajdujące zastosowanie do L. Menciego. Uregulowanie to bowiem (i) nie ustanawia koordynacji pomiędzy postępowaniami karnymi i administracyjnymi, (ii) nie nakazuje współpracy pomiędzy organami uczestniczącymi w tych postępowaniach celem uniknięcia wielkich niedogodności dla jednostki i (iii) nie ustanawia mechanizmu współpracy lub kompensacji sankcji, przewidując jedynie, że sankcje administracyjne nie będą wymagalne do czasu ukończenia postępowania karnego.
124. Również pomocniczo, na wypadek gdyby Trybunał postanowił przy interpretacji art. 50 karty podążyć drogą wskazaną przez ETPC w wyroku w sprawie A i B przeciwko Norwegii, uważam, że przypadku takiego jak przypadek L. Menciego nie można podciągnąć pod doktrynę tego wyroku.
125. Aby to udowodnić, wystarczy wskazać, że na podstawie danych zawartych w aktach sprawy nie wydaje się, by spełnione zostały zarówno komplementarność, jak i połączone postępowanie dowodowe w dwóch postępowaniach (karnym i administracyjnym) w niniejszej sprawie. Pomimo że ostateczna ocena zdarzeń, które miały miejsce, należy do sądu odsyłającego, wszystko wskazuje na to, iż pomiędzy sankcjonującym postępowaniem administracyjnym a postępowaniem karnym wystąpiła czysta separacja. Nie można dostrzec również ścisłego związku pomiędzy obydwoma postępowaniami (dzieli je różnica jednego roku, a postępowanie karne zostało wszczęte po zakończeniu postępowania administracyjnego, kiedy to nałożona w tym drugim postępowaniu sankcja stała się prawomocna).
IV. Wnioski
126. Mając na uwadze powyższe rozważania, proponuję, aby Trybunał udzielił następującej odpowiedzi na pytania prejudycjalne przedłożone przez Tribunale di Bergamo (sąd w Bergamo, Włochy):
Artykuł 50 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej:
– wymaga dla jego zastosowania istnienia identyczności czynów materialnych, które niezależnie od ich kwalifikacji prawnej służą za podstawę dla przyjęcia sankcji podatkowych i karnych;
– zostaje naruszony w chwili, gdy zostaje wszczęte postępowanie karne lub nałożona zostaje kara mająca taki charakter na osobę, która za ten sam czyn została wcześniej ukarana w ostateczny sposób sankcją podatkową, jeżeli sankcja ta, pomimo jej nazwy, ma w rzeczywistości charakter karny. Sąd krajowy ustala tę okoliczność, stosując następujące kryteria: kwalifikację prawną naruszenia prawa krajowego; jego charakter, który ocenia się, biorąc pod uwagę cel danego przepisu, jego adresatów oraz dobro prawne, które on chroni; a także charakter i stopień surowości sankcji.