Zaak C‑35/11

Test Claimants in the FII Group Litigation

tegen

Commissioners of Inland Revenue
en
The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs

[verzoek van de High Court of Justice (England and Wales), Chancery Division, om een prejudiciële beslissing]

„Artikelen 49 VWEU en 63 VWEU – Dividenduitkering – Vennootschapsbelasting – Zaak C‑446/04 – Test Claimants in the FII Group Litigation – Interpretatie van arrest – Voorkoming van economische dubbele belasting – Gelijkwaardigheid van vrijstellingsmethode en verrekeningsmethode – Begrippen ,belastingtarief’ en ,verschillende belastingniveaus’ – Dividenden uit derde landen”

Samenvatting – Arrest van het Hof (Grote kamer) van 13 november 2012

1.        Vrijheid van vestiging – Vrij verkeer van kapitaal – Belastingwetgeving – Vennootschapsbelasting – Vrijstelling van binnenlandse dividenden – Belasting over buitenlandse dividenden met verrekening van belasting die uitkerende vennootschap daadwerkelijk heeft voldaan in haar vestigingslidstaat – Effectief belastingniveau voor vennootschapswinst dat doorgaans lager is dan nominaal belastingtarief – Ontoelaatbaarheid – Rechtvaardiging – Noodzaak om samenhang van belastingstelsel te waarborgen – Geen

(Art. 49 VWEU en art. 63 VWEU)

2.        Vrijheid van vestiging – Vrij verkeer van kapitaal – Belastingwetgeving – Vennootschapsbelasting – Verrekening van door uitkerende vennootschap betaalde voorheffing met voorheffing die verschuldigd is door ingezeten vennootschap die binnenlandse dividenden ontvangt – Onmogelijkheid voor ingezeten vennootschap die buitenlandse dividenden ontvangt, om belasting over winstuitkeringen die door uitkerende vennootschap in haar vestigingslidstaat is betaald, in mindering te brengen – Buitenlandse belasting betaald door dochteronderneming – Ontoelaatbaarheid

(Art. 49 VWEU en art. 63 VWEU)

3.        Vrijheid van vestiging – Vrij verkeer van kapitaal – Belastingwetgeving – Vennootschapsbelasting – Vrijstelling van voorheffing op vennootschapsbelasting voor ingezeten vennootschappen die aan hun aandeelhouders dividenden uit binnenlandse dividenden uitkeren – Keuzeregeling voor ingezeten vennootschappen die aan hun aandeelhouders dividenden uit buitenlandse dividenden uitkeren op grond waarvan zij teruggave kunnen krijgen van de betaalde voorheffing op vennootschapsbelasting – Verplichting tot betaling van deze voorheffing en tot indiening van verzoek tot teruggave ervan naderhand – Geen belastingkrediet voor aandeelhouders van deze vennootschappen – Buitenlandse belasting betaald door dochteronderneming – Voorheffing betaald door ingezeten moedermaatschappij – Ontoelaatbaarheid

(Art. 49 VWEU en art. 63 VWEU)

4.        Recht van de Europese Unie – Rechtstreekse werking – Nationale belastingen die onverenigbaar zijn met het Unierecht – Verplichting tot teruggave

5.        Vrijheid van vestiging – Vrij verkeer van kapitaal – Werkingssfeer – Belastingwetgeving – Vennootschapsbelasting – Dividendbelasting – Fiscale behandeling van dividenden uitgekeerd door vennootschap die ingezetene van derde land is – Behandeling niet uitsluitend van toepassing op situaties waarin moedermaatschappij beslissende invloed uitoefent op uitkerende vennootschap – Niet-toepasselijkheid van bepalingen inzake vrijheid van vestiging – Toepasselijkheid van bepalingen inzake vrij verkeer van kapitaal

(Art. 49 VWEU en art. 63 VWEU)

6.        Vrijheid van vestiging – Belastingwetgeving – Vennootschapsbelasting – Nationale wettelijke regeling volgens welke ingezeten vennootschap niet is toegestaan overschot aan betaalde voorheffing over te dragen aan niet-ingezeten dochterondernemingen die in deze staat niet belastbaar zijn – Toelaatbaarheid

(Art. 49 VWEU)

1.        De artikelen 49 VWEU en 63 VWEU moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een wettelijke regeling van een lidstaat volgens welke voor binnenlandse dividenden de vrijstellingsmethode en voor buitenlandse dividenden de verrekeningsmethode geldt, indien is aangetoond dat, ten eerste, het belastingkrediet dat de ontvangende vennootschap is verleend bij de toepassing van de verrekeningsmethode, gelijk is aan het bedrag van de belasting dat daadwerkelijk is betaald over de winst waaruit de dividenden zijn uitgekeerd, en ten tweede, het effectieve belastingniveau voor de vennootschapswinst in de betrokken lidstaat doorgaans lager is dan het voorziene nominale belastingtarief.

Bij de uitkering van binnenlandse dividenden is de ontvangende vennootschap immers daarover geen vennootschapsbelasting verschuldigd, ongeacht de belasting die de uitkerende vennootschap heeft betaald, dus ook wanneer laatstgenoemde vennootschap wegens de aan haar verleende aftrek geen belasting verschuldigd is of vennootschapsbelasting betaalt tegen een lager tarief dan het toepasselijke nominale tarief. Toepassing van de verrekeningsmethode op buitenlandse dividenden doet daarentegen een extra fiscale last voor de ingezeten ontvangende vennootschap ontstaan wanneer het effectieve belastingniveau voor de winst van de uitkerende vennootschap lager is dan het nominale belastingtarief dat geldt voor de winst van de ingezeten ontvangende vennootschap. Anders dan de vrijstellingsmethode maakt de verrekeningsmethode het dus niet mogelijk om het voordeel van de vooraf aan de uitkerende vennootschap toegekende verminderingen in de vennootschapsbelasting over te dragen aan de vennootschap-aandeelhouder. Bijgevolg wordt de gelijkwaardigheid van de belastingvrijstelling voor door een ingezeten vennootschap uitgekeerde dividenden en toepassing van een verrekeningsmethode voor door een niet-ingezeten vennootschap uitgekeerde dividenden waarbij rekening wordt gehouden met het effectieve belastingniveau voor de winst in de lidstaat van herkomst, doorbroken wanneer de winst van de ingezeten vennootschap die de dividenden uitkeert, in de lidstaat van vestiging aan een lager effectief belastingniveau is onderworpen dan het aldaar geldende nominale belastingtarief.

Een dergelijke wettelijke regeling vindt geen rechtvaardiging in de noodzaak om de samenhang van het nationale belastingstelsel te waarborgen. Hoewel toepassing van de verrekeningsmethode voor buitenlandse dividenden en van de vrijstellingsmethode voor binnenlandse dividenden kan worden gerechtvaardigd om economische dubbele belasting over winstuitkeringen te voorkomen, is het immers niet noodzakelijk, om de samenhang van dit belastingstelsel te bewaren, dat rekening wordt gehouden met het effectieve belastingniveau dat voor de winstuitkeringen geldt voor de berekening van het belastingvoordeel met het oog op de toepassing van de verrekeningmethode, enerzijds, en alleen met het nominale belastingtarief dat geldt voor de winstuitkeringen met het oog op de toepassing van de vrijstellingsmethode, anderzijds. Een nationale regeling die ook bij de toepassing van de verrekeningsmethode voor buitenlandse dividenden rekening houdt met name het nominale belastingtarief voor de winst waaruit de dividenden worden uitgekeerd, is geschikt om economische dubbele belasting over winstuitkeringen te voorkomen en om de interne samenhang van het belastingstelsel te waarborgen en tegelijk doet zij minder afbreuk aan de vrijheid van vestiging en het vrije verkeer van kapitaal.

(cf. punten 46‑48, 60‑62, 65, dictum 1)

2.        De artikelen 49 VWEU en 63 VWEU verzetten zich ook dan tegen een wettelijke regeling van een lidstaat die een ingezeten vennootschap die dividenden ontvangt van een andere ingezeten vennootschap, toestaat van de door haar verschuldigde voorheffing op de vennootschapsbelasting de door die andere vennootschap betaalde voorheffing op die belasting af te trekken, terwijl in het geval van een ingezeten vennootschap die dividenden ontvangt van een niet-ingezeten vennootschap, die aftrek niet is toegestaan met betrekking tot de door deze laatste vennootschap in haar vestigingslidstaat betaalde belasting over de uitgekeerde winst, wanneer

– de buitenlandse vennootschapsbelasting die is geheven over de winst waaruit de dividenden zijn uitgekeerd, niet of niet geheel is betaald door de niet-ingezeten vennootschap die deze dividenden aan de ingezeten vennootschap uitkeert, maar door een in een lidstaat gevestigde vennootschap die een rechtstreekse of indirecte dochteronderneming van eerstbedoelde vennootschap is;

– de vervroegde vennootschapsbelasting niet is betaald door de ingezeten vennootschap die de dividenden van een niet-ingezeten vennootschap ontvangt, maar door haar ingezeten moedermaatschappij in het kader van de regeling van belastingheffing naar het groepsinkomen.

(cf. punten 67, 82, dictum 2)

3.        De artikelen 49 VWEU en 63 VWEU verzetten zich tegen een wettelijke regeling van een lidstaat die, terwijl zij ingezeten vennootschappen die aan hun aandeelhouders dividenden uitkeren die voortvloeien uit door hen ontvangen binnenlandse dividenden, vrijstelt van de voorheffing op de vennootschapsbelasting, ingezeten vennootschappen die aan hun aandeelhouders dividenden uitkeren die voortvloeien uit door hen ontvangen buitenlandse dividenden, de mogelijkheid biedt te opteren voor een regeling op grond waarvan zij de betaalde voorheffing op de vennootschapsbelasting kunnen recupereren, maar die vennootschappen verplicht die voorheffing te betalen en vervolgens terugbetaling daarvan te vorderen, en niet voorziet in een belastingkrediet voor hun aandeelhouders, die dat wel zouden hebben gekregen in geval van een uitkering door een ingezeten vennootschap op grond van binnenlandse dividenden. Deze verdragsbepalingen verzetten zich ook dan tegen een dergelijke wettelijke regeling wanneer:

– de buitenlandse vennootschapsbelasting die is geheven over de winst waaruit de dividenden zijn uitgekeerd, niet of niet geheel is betaald door de niet-ingezeten vennootschap die deze dividenden aan de ingezeten vennootschap uitkeert, maar door een in een lidstaat gevestigde vennootschap die een rechtstreekse of indirecte dochteronderneming van eerstbedoelde vennootschap is;

– de vervroegde vennootschapsbelasting niet is betaald door de ingezeten vennootschap die de dividenden van een niet-ingezeten vennootschap ontvangt, maar door haar ingezeten moedermaatschappij in het kader van de regeling van belastingheffing naar het groepsinkomen.

(cf. punten 67, 82, dictum 2)

4.        Het recht van de Unie moet aldus worden uitgelegd dat een in een lidstaat gevestigde moedermaatschappij die in het kader van een regeling van belastingheffing naar het groepsinkomen, in strijd met de regels van het Unierecht de vervroegde vennootschapsbelasting moest betalen over het gedeelte van de winst uit buitenlandse dividenden, een vordering kan instellen tot terugbetaling van deze ten onrechte geheven belasting voor zover deze belasting meer bedraagt dan het extra bedrag aan vennootschapsbelasting dat de betrokken lidstaat kon heffen ter compensatie van het lagere nominale belastingtarief dat geldt voor de winst waaruit de buitenlandse dividenden zijn uitgekeerd, ten opzichte van het nominale belastingtarief dat geldt voor de winst van de ingezeten moedermaatschappij.

Het recht op terugbetaling van heffingen die een lidstaat in strijd met het recht van de Unie heeft geïnd, is het gevolg en het complement van de rechten die de justitiabelen ontlenen aan de bepalingen van het recht van de Unie die dergelijke heffingen verbieden. De lidstaat is dus in beginsel verplicht, in strijd met het Unierecht geheven heffingen terug te betalen.

(cf. punten 84, 87, dictum 3)

5.        Het recht van de Unie moet aldus worden uitgelegd dat een in een lidstaat gevestigde vennootschap die een participatie in een in een derde land gevestigde vennootschap bezit waarmee zij een zodanige invloed op de besluiten van deze vennootschap kan uitoefenen dat zij de activiteiten ervan kan bepalen, zich op artikel 63 VWEU kan beroepen om te betwisten dat een wettelijke regeling van deze lidstaat betreffende de fiscale behandeling van uit dat derde land afkomstige dividenden die niet uitsluitend van toepassing is op situaties waarin de moedermaatschappij een beslissende invloed op de uitkerende vennootschap uitoefent, verenigbaar is met deze bepaling.

Aangezien het aan de vrijheid van vestiging gewijde hoofdstuk van het Verdrag geen enkele bepaling bevat op grond waarvan de werkingssfeer van de voorschriften ervan kan worden verruimd tot situaties betreffende de vestiging van een vennootschap van een lidstaat in een derde land of van een vennootschap van een derde land in een lidstaat, kan een wettelijke regeling inzake de fiscale behandeling van uit een derde land afkomstige dividenden daarentegen niet onder artikel 49 VWEU vallen.

Wanneer het voorwerp van een dergelijke nationale wettelijke regeling aangeeft dat deze enkel van toepassing is op participaties waarmee een zodanige invloed op de besluiten van de betrokken vennootschap kan worden uitgeoefend dat de activiteiten ervan kunnen worden bepaald, kan dus noch op artikel 49 VWEU noch op artikel 63 VWEU een beroep worden gedaan. Een nationale wettelijke regeling betreffende de fiscale behandeling van uit een derde land afkomstige dividenden die niet uitsluitend van toepassing is op situaties waarin de moedermaatschappij een beslissende invloed uitoefent op de uitkerende vennootschap, moet daarentegen aan artikel 63 VWEU worden getoetst.

(cf. punten 97‑99, 104, dictum 4)

6.        Artikel 49 VWEU verzet zich niet tegen een wettelijke regeling van een lidstaat op grond waarvan een ingezeten vennootschap het bedrag van de vervroegde vennootschapsbelasting die niet kan worden verrekend met de vennootschapsbelasting die zij verschuldigd is voor het betrokken boekjaar of voor eerdere of latere boekjaren, kan overdragen aan ingezeten dochterondernemingen opdat deze dit kunnen verrekenen met de door hen verschuldigde vennootschapsbelasting, maar die een ingezeten vennootschap belet dat bedrag over te dragen aan niet-ingezeten dochterondernemingen wanneer deze niet in deze lidstaat worden belast.

Het recht om het overschot aan voorheffing op vennootschapsbelasting over te dragen aan dochterondernemingen waarborgt dat een groep van in dezelfde lidstaat belaste vennootschappen – louter wegens het bestaan van deze voorheffing – niet meer belastingen betaalt dan de in deze lidstaat ontstane belastingschuld van de groep. Bij uitbreiding van dit recht tot niet-ingezeten vennootschappen die in deze lidstaat niet belastbaar zijn, zou deze Staat het rechtmatige recht verliezen om meer belasting te heffen over buitenlandse dividenden die worden uitgekeerd uit winst waarvoor het nominale belastingtarief lager is dan in deze lidstaat en zou de evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten dus in gevaar komen.

(cf. punten 106, 110, 111, dictum 5)