C. STIX‑HACKL
FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
Az ismertetés napja: 2006. október 3.1(1)
C‑522/04. sz. ügy
az Európai Közösségek Bizottsága
kontra
Belga Királyság
„Tagállami kötelezettségszegés – Az EK‑Szerződés 18., 39., 43., 49. és 56. cikke és az EGT‑megállapodás 28., 31., 36. és 40. cikke – Az életbiztosításról szóló, 2002. november 5‑i 2002/83/EK európai parlamenti és tanácsi irányelv (HL L 345., 1. o.) 5. cikkének (1) bekezdése és 53. cikkének (2) bekezdése – Többek között a külföldön letelepedett biztosítótársaságok részére szakmai nyugdíjbiztosítás keretében fizetett hozzájárulások kedvezőtlenebb bánásmódját, a lakóhelyüket külföldre áthelyező kedvezményezettek részére fizetett tőkeösszeg és visszavásárlási összeg belgiumi adóztatását, valamint e társaságok számára a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó megfizetésének biztosítása érdekében Belgiumban lakóhellyel rendelkező képviselő kijelölésére vonatkozó kötelezettséget előíró adójogi szabályozás”
1. Az EK‑Szerződés 226. cikkének második bekezdése alapján benyújtott keresetében az Európai Közösségek Bizottsága azt kifogásolja, hogy a Belga Királyság nem teljesítette az EK 18., az EK 39., az EK 43., az EK 49. és az EK 56. cikkből, az EGT‑megállapodás 28., 31., 36. és 40. cikkéből, az 1992. november 10‑i 92/96/EGK tanácsi irányelv(2) 4. cikkéből és 11. cikkének (2) bekezdéséből, az irányelv átdolgozását követően a 2002. november 5‑i 2002/83/EK irányelv(3) 5. cikkének (1) bekezdéséből és 53. cikkének (2) bekezdéséből eredő kötelezettségeit.
2. Az említett rendelkezések állítólagos megsértése abból ered, hogy a vitatott nemzeti jogszabályok, vagyis az 1992. évi jövedelemadó‑kódex (a továbbiakban: CIR 1992) és az illetéknek minősülő adókról szóló kódex (a továbbiakban: CTAT)
– az öregségi és korai halál esetére szóló kiegészítő biztosítás keretében fizetett munkáltatói hozzájárulások levonhatóságát a CIR 1992 59. cikkében rögzített azon feltételtől teszi függővé, hogy e hozzájárulásokat valamely Belgiumban letelepedett biztosítótársaság vagy önkéntes biztosító pénztár részére teljesítsék;
– a CIR 1992 145/1. és 145/3. cikk által az öregségi és korai halál esetére szóló kiegészítő biztosítás keretében a munkáltató közreműködésével a munkabérből történő levonás útján fizetett munkavállalói járulékok után biztosított hosszú távú megtakarítások utáni adócsökkentést attól a feltételtől teszi függővé, hogy a hozzájárulásokat Belgiumban letelepedett biztosítótársaság vagy önkéntes biztosító pénztár részére teljesítsék;
– a CIR 1992 346a. cikkében előírja, hogy abban az esetben, ha e kódex 34. cikkében meghatározott tőkeösszeget, visszavásárlási összeget, megtakarítási összeget olyan adózó részére fizetik vagy juttatják, aki ezt megelőzően külföldre helyezte át lakóhelyét vagy vagyoni érdekeinek központját, a fizetés, illetve a juttatás napjának az áthelyezés napját megelőző napot kell tekinteni, és mivel a fenti 346a. cikk második bekezdése alapján a 34. cikk (2) és (3) bekezdésében rögzített valamennyi átutalást juttatásnak minősítette, aminek folytán a CIR 1992 270. cikkének megfelelően valamennyi biztosító köteles adóelőleget levonni az olyan külföldi illetőségű személy részére fizetett tőkeösszeg és visszavásárlási összeg után, aki valamely időpontban belga adóilletőségű volt, amennyiben ezen összeg részben vagy teljes mértékben azon időszak alatt képződött, amikor e személy belga adóilletőségű volt, még abban az esetben is, ha a Belga Királyság által kötött kétoldalú adóegyezmények feljogosítják a másik szerződő államot e jövedelmek megadóztatására;
– a CIR 1992 364b. cikk alapján megadóztatja a kiegészítő nyugdíjpénztár részére fizetett munkáltatói és munkavállalói hozzájárulásokból valamely nyugdíjalap vagy biztosító társaság által a kedvezményezettek vagy örököseik javára képzett tőkeösszegnek, illetve visszavásárlási összegnek valamely másik, Belgiumon kívüli nyugdíjalap vagy biztosító társaság részére történő átutalását, míg e művelet nem adóköteles, ha a tőkeösszeget, illetve a visszavásárlási összeget valamely másik, Belgiumban letelepedett nyugdíjalap vagy biztosító társaság részére utalják át;
– az illetéknek minősülő adóról szóló általános rendelet 224/2a. cikke alapján a Belgiumban üzleti központtal egyáltalán nem rendelkező külföldi biztosítók számára előírja, hogy szolgáltatásuk Belgiumban történő nyújtását megelőzően Belgiumban lakóhellyel rendelkező felelős képviselőt kell engedélyeztetniük, aki a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó és a Belgiumban felmerülő kockázatok fedezésére kötött szerződésekkel kapcsolatban esetlegesen felszámított kamatok és kirótt bírságok megfizetéséért az állam felé írásban személyesen kötelezettséget vállal.
I – Jogi háttér
A – A közösségi jog
1. Az elsődleges jog
3. Az EK 18. cikk előírja:
„(1) Az e szerződésben és a végrehajtására hozott intézkedésekben megállapított korlátozásokkal és feltételekkel minden uniós polgárnak joga van a tagállamok területén való szabad mozgáshoz és tartózkodáshoz.
[…]”
4. Az EK 39. cikk előírja:
„(1) A Közösségen belül biztosítani kell a munkavállalók szabad mozgását.
(2) A munkavállalók szabad mozgása magában foglalja az állampolgárság alapján történő minden megkülönböztetés megszüntetését a tagállamok munkavállalói között a foglalkoztatás, a javadalmazás, valamint az egyéb munka‑ és foglalkoztatási feltételek tekintetében.
(3) A közrendi, közbiztonsági vagy közegészségügyi okok alapján indokolt korlátozásokra is figyelemmel, a munkavállalók szabad mozgása jogot biztosít a munkavállalónak arra, hogy:
a) tényleges állásajánlatokra jelentkezzen;
b) e célból a tagállamok területén szabadon mozogjon;
c) munkavállalás céljából valamely tagállamban tartózkodjon az adott tagállam állampolgárainak foglalkoztatására vonatkozó törvényi, rendeleti vagy közigazgatási rendelkezéseknek megfelelően;
d) egy tagállamban történő alkalmazását követően a Bizottság által végrehajtási rendeletekben meghatározott feltételek mellett az adott tagállam területén maradjon.
[…]”
5. Az EK 43. cikk előírja:
„Az alábbiakban megállapított rendelkezéseknek megfelelően tilos a valamely tagállam állampolgárainak egy másik tagállam területén történő szabad letelepedésére vonatkozó minden korlátozás. Ezt a rendelkezést azokra a korlátozásokra is alkalmazni kell, amelyek képviseletnek, fióktelepnek vagy leányvállalatnak egy tagállam valamely tagállamban letelepedett állampolgára által történő alapítására vonatkoznak.
A szabad letelepedés magában foglalja a jogot gazdasági tevékenység önálló vállalkozóként történő megkezdésére és folytatására, vállalkozások, így különösen a 48. cikk második bekezdése szerinti társaságok alapítására és irányítására, a letelepedés országának joga által a saját állampolgáraira előírt feltételek szerint, figyelemmel a tőkére vonatkozó fejezet rendelkezéseire is.”
6. Az EK 49. cikk előírja:
„Az alábbiakban megállapított rendelkezéseknek megfelelően tilos a Közösségen belüli szolgáltatásnyújtás szabadságára vonatkozó minden korlátozás a tagállamok olyan állampolgárai tekintetében, akik a Közösségnek nem abban a tagállamában letelepedettek, mint a szolgáltatást igénybe vevő személy.
A Tanács a Bizottság javaslata alapján, minősített többséggel e fejezet rendelkezéseit kiterjesztheti harmadik országok olyan állampolgáraira, akik szolgáltatásokat nyújtanak és a Közösség területén letelepedettek.”
7. Az EK 56. cikk előírja:
„(1) E fejezet rendelkezéseinek keretei között tilos a tagállamok, valamint a tagállamok és harmadik országok közötti tőkemozgásra vonatkozó minden korlátozás.
(2) E fejezet rendelkezéseinek keretei között tilos a tagállamok, valamint a tagállamok és harmadik országok közötti fizetési műveletekre vonatkozó minden korlátozás.”
8. Az Európai Gazdasági Térségről szóló megállapodás (a továbbiakban: EGT‑megállapodás) 28. cikke lényegében az EK 39. cikket, az EGT‑megállapodás 31. cikke az EK 43. cikket, az EGT‑megállapodás 36. cikke az EK 49. cikket ismétli, az EGT‑megállapodás 40. cikke pedig – az abban megállapított korlátozásokkal – a tőke szabad mozgásáról rendelkezik.
2. A másodlagos jog
9. A 2002/83/EK irányelvnek az életbiztosítási tevékenység folytatásához szükséges engedély hatályára vonatkozó 5. cikkének (1) bekezdése ekként rendelkezik:
„Az engedély az egész Közösségben érvényes. Lehetővé teszi a biztosítóintézet számára, hogy a Közösségben a letelepedés joga vagy a szolgáltatásnyújtás szabadsága alapján üzleti tevékenységet folytasson.”
10. Ugyanezen irányelv 53. cikkének (2) bekezdése szerint:
„A nemzeti jogban meghatározott feltételek mellett minden tagállam engedélyezi a területén létrejött képviseleteknek és fióktelepeknek, amelyekre e cím vonatkozik, hogy szerződésállományuk egészét vagy egy részét átruházzák egy olyan biztosítóintézetre, amelynek székhelye egy másik tagállamban van, ha annak a tagállamnak az illetékes hatóságai igazolják, hogy az átruházást figyelembe véve az átvevő vállalkozás rendelkezik a szükséges szavatoló tőkével.”
B – A belga jog
1. Közvetlen adók – a CIR 1992
11. A CIR 1992 59. cikkének (1) bekezdése előírja:
„Az 52. cikk (3) bekezdésének b) pontjában említett munkáltatói hozzájárulások és díjak üzemi költségként kizárólag a következő feltételek mellett vonhatók le:
(1) azokat valamely Belgiumban letelepedett biztosítótársaság vagy önkéntes biztosító pénztár részére kell végleges jelleggel fizetni; […]”
12. A CIR 1992 2004. január 1‑jétől alkalmazandó 145/1. cikke előírja:
„A 145/2–145/16. cikkben rögzített korlátok között és feltételek mellett az adóév alatt ténylegesen megfizetett következő ráfordítások után adócsökkentés vehető igénybe:
(1) a munkáltató közreműködésével végzett, a munkavállaló munkabéréből történő levonás útján, vagy a vállalkozás közreműködésével végzett, a vállalkozás munkaviszonyban nem álló vezető tisztségviselőjének illetményéből történő levonás útján fizetett, a 34. cikk 1. §‑a (2) bekezdése első albekezdésének a)–c) pontjában rögzített munkavállalói hozzájárulások és díjak után;
(2) az öregség és korai halál esetére szóló kiegészítő biztosítás hozzájárulásai után, amelyet az adózó valamely, élet, illetve halál esetén fizetendő életjáradék vagy tőkeösszeg képzése érdekében egyénileg kötött életbiztosítási szerződés alapján Belgiumban véglegesen megfizetett, amennyiben ez a tőkeösszeg nem szolgál fedezetként vagy biztosítékként a 104. cikk (9) bekezdésében szereplő lakáscélú jelzáloghitelre.
13. A CIR 1992 145/3. cikkének (1) bekezdése ekként rendelkezik:
„A 145/1. cikk (1) bekezdésében említett munkavállalói hozzájárulások és díjak az adólevonás szempontjából akkor vehetők figyelembe, ha azokat véglegesen valamely Belgiumban telepedett biztosítótársaság vagy önkéntes biztosító pénztár részére teljesítik, és mind az állami, mind a magánnyugdíj esetén fizetendő ellátás éves járadékban kifejezett értéke nem haladja meg az utolsó rendes bruttó éves munkabér 80%‑át, és az a szakmai tevékenység szokásos időtartamát veszi figyelembe. Az életjáradék indexálása megengedett.”
14. A CIR 1992 364a. cikke a következőképpen rendelkezik:
„Abban az esetben, ha a 34. cikkben említett tőkeösszeget, illetve visszavásárlási összeget olyan adózó részére fizetik, illetve juttatják, aki korábban külföldre helyezte át lakóhelyét vagy vagyoni érdekeinek központját, a fizetés, illetve a juttatás napjának az áthelyezés napját megelőző napot kell tekinteni.
Az első bekezdés alkalmazása szempontjából a 34. cikk 2. §‑ának (3) bekezdésében említett valamennyi átutalás juttatásnak minősül.”
15. A CIR 1992 364b. cikke szerint:
„Amikor az 52a. cikkben, vagy a 145/1. cikk (1) bekezdésében említett munkáltatói és munkavállalói hozzájárulásokból képződő tőkeösszeget, illetve visszavásárlási összeget az az önkéntes biztosító pénztár vagy biztosítótársaság, ahol azok képződtek, hasonló nyugdíjfizetési kötelezettségvállalás vagy nyugdíjszerződés keretében a kedvezményezett vagy örökösei javára átruházza, ezen ügylet még akkor sem tekinthető fizetésnek vagy juttatásnak, ha az átruházásra a kedvezményezett kérésére kerül sor; ez nem érinti az ezen intézmények, illetve vállalkozások által a kedvezményezett részére teljesített későbbi fizetésre vagy juttatásra vonatkozó adókivetés jogát.”
Az (1) bekezdés nem alkalmazható abban az esetben, ha a tőkeösszeg, illetve a visszavásárlási összeg átutalása külföldön letelepedett önkéntes biztosítópénztár vagy biztosítótársaság részére történik.”
2. A közvetett adók – CTAT
16. A CTAT 173. cikke ekként rendelkezik:
„A biztosítási szerződések után éves adót kell fizetni akkor, ha a következő három feltételből legalább egy teljesül:
(1) a biztosító üzletszerűen végzi a biztosítási tevékenységet, és üzleti tevékenységének elsődleges helye, valamely képviselete, fióktelepe, képviselője vagy bármilyen üzleti központja Belgiumban található;
(2) a biztosított lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye Belgiumban található;
(3) a szerződés tárgya Belgiumban található ingó vagy ingatlan.”
17. A CTAT 176/1. cikkének (1) bekezdése előírja:
„A fizetendő adót az adóévben a biztosítottak vagy a kedvezményezettek, illetve azok munkáltatói által fizetett díjának, hozzájárulásának és juttatásának az általuk viselt költségekkel növelt összege után kell kiszámítani és fizetni.”
18. A CTAT 177. cikke értelmében:
A biztosítási szerződésekre kivetett éves adót kötelesek fizetni:
„(1) az egyesületek, pénztárak, biztosítótársaságok, illetve biztosítóintézetek, valamint a kiegészítő nyugdíjról és annak adózási rendszeréről, valamint a társadalombiztosítás területére vonatkozó bizonyos kiegészítő előnyökről szóló, 2003. április 28‑i törvényben rögzített nyugdíjrendszerek keretében a kölcsönös kötelezettségvállalás teljesítésével megbízott magánszemélyek, továbbá minden más biztosító, amely üzleti tevékenységének elsődleges helye, valamely képviselete, fióktelepe, képviselője vagy bármilyen üzleti központja Belgiumban található;
(2) a belgiumi illetőségű ügynökök és egyéb közvetítők az általuk a 178. cikkben említett felelős képviselővel nem rendelkező külföldi biztosítottak által az előbbiek közreműködésével kötött szerződések esetén,
(3) minden más esetben a biztosítottak.”
19. Az illetéknek minősülő adóról szóló általános rendelet 224/2a. cikke ekként rendelkezik:
„A [CTAT] 177. cikkének (3) bekezdésében meghatározott esetekben a biztosított javára a biztosítótársaság fizeti az adót, illetve adott esetben a kamatot és a bírságot. Ennek érdekében, valamennyi külföldi biztosító, amely Belgiumban nem rendelkezik fiókteleppel, képviselettel vagy bármilyen üzleti központtal, és Belgiumban felmerülő kockázatok fedezésére vonatkozó szerződéseket kíván kötni, e tevékenységének megkezdése előtt köteles belgiumi lakóhellyel rendelkező felelős képviselő engedélyezését kérni a Pénzügyminisztériumtól, amely képviselő az állam felé írásban személyesen kötelezettséget vállal a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó és az e szerződésekkel kapcsolatban esetlegesen felszámítandó kamatok és kirótt bírságok megfizetéséért.”
II – A pert megelőző eljárás
20. A Bizottság 2003. február 6‑i felszólító levelében ismertette a Belga Királysággal azokat az okokat, amelyek alapján úgy ítélte meg, hogy az említett tagállam megsértette az EK 18., az EK 39., az EK 43., az EK 49. és az EK 56. cikkből, az EGT‑megállapodás 28., 31., 36. és 40. cikkéből, valamint a 92/96 irányelv 4. cikkéből és 11. cikkének (2) bekezdéséből eredő kötelezettségeit.
21. 2003. május 9‑én elküldött válaszlevélben a belga hatóságok arra hivatkoztak, hogy a belga parlament két házának a (2003. május 18‑i) új parlamenti választások miatti feloszlatása következtében a kormány nem rendelkezett elegendő jogkörrel ahhoz, hogy törvényjavaslatot kezdeményezzen a belga jogszabályoknak az Európai Közösségek Bizottságának felszólító levelében jelzettek szerinti módosítása érdekében.
22. Ugyanakkor a belga hatóságok azt is előadták, hogy a vitatott nemzeti rendelkezések az adóelkerülés elleni küzdelem céljából születtek (CIR 1992 364a. cikke), és hogy a harmadik életbiztosítási irányelvet jóváhagyó, jegyzőkönyvben szereplő tanácsi nyilatkozat fenntartotta a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó megfizetéséért felelős adójogi képviselő kijelölését, illetve hogy ez a kijelölés összhangban van a szolgáltatásnyújtás szabadsága és a közérdek a biztosítási ágazatban című bizottsági értelmező közleménnyel(4). Ez a kötelezettség azokat a külföldi biztosítótársaságokat terheli, amelyek Belgiumban kínálják szolgáltatásaikat a szolgáltatásnyújtás szabadsága alapján, illetve amelyek Belgiumban telephellyel rendelkeznek. A biztosítási szerződésekre kivetett éves adó beszedése céljából ez a kijelölés szükséges és arányos kötelezettség (a CTAT 177. cikkének (3) bekezdése és az illetéknek minősülő adóról szóló általános rendelet 224/2a. cikke).
23. Miután a Bizottság megállapította, hogy a belga hatóságok válasza csupán a két fent hivatkozott jogszabályra vonatkozik, és a belga kormány a kiegészítő nyugdíjakról szóló törvényjavaslat bemutatásakor, 2003. január 13‑án elismerte, hogy nemzeti szabályozása nem mindenben felel meg a közösségi jognak, 2003. december 19‑én indokolással ellátott véleményt küldött a Belga Királyságnak a munkavállalók mozgási szabadságának, a letelepedési szabadságnak, a szolgáltatásnyújtás szabadságának és a tőke szabad mozgásának korlátozása, valamint az életbiztosításról szóló irányelveknek a jövedelemadóra és a biztosítási szerződésekre kivetett éves adóra vonatkozó adójogi rendelkezésekkel történő megsértése miatt.
24. A biztosítási szerződésekre kivetett éves adó beszedésének biztosításáért felelős adójogi képviselő kijelölését illetően a Bizottság úgy véli, hogy ez a követelmény korlátozza a más tagállamokban letelepedett biztosítótársaságok és biztosítóintézetek által nyújtott szolgáltatások szabadságát. Ugyanis a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó megfizetése kevésbé korlátozó eszközökkel is biztosítható, így például a külföldi vállalkozástól vagy társaságtól információ, a Belgiumban lakó biztosítottól tájékoztatás vagy ellenőrzés kérhető, a tagállamok pedig információcseréről szóló megállapodásokat köthetnek. Ezen túlmenően a Bizottság arra is felhívja a figyelmet, hogy a 2001. június 15‑i 2001/44/EK tanácsi irányelv(5) 1. cikke módosította az Európai Mezőgazdasági Orientációs és Garanciaalap finanszírozási rendszerének részét képező műveletekből, valamint a mezőgazdasági lefölözésekből és vámokból, illetve a hozzáadottérték‑adókból és egyes jövedéki adókból eredő követelések behajtására irányuló kölcsönös jogsegélyről szóló 76/308/EGK irányelvet. A Bizottság hangsúlyozza, hogy az adóbeszedésre vonatkozó kölcsönös segítségnyújtást kiterjesztették a biztosítási díjakra kiszabott adókra, és a tagállamok legkésőbb 2002. június 30‑ig kötelesek voltak nemzeti jogszabályaikat összhangba hozni az említett irányelvvel. Mivel a biztosítási szerződésekre kivetett éves adót a díjaknak, hozzájárulásoknak és juttatásoknak költségekkel növelt összege után kell kiszámítani, ez az adó a 2001/44/EK irányelv hatálya alá tartozik. A Bizottság még azt is hozzáteszi, hogy ha a Belga Királyság fenn is tartja érveit, akkor sem lehet egy irányelvet vagy még inkább egy bizottsági értelmező közleményt az EK‑Szerződéssel és EGT‑megállapodással ellentétesen értelmezni vagy alkalmazni.
25. 2004. február 24‑i válaszában a Belga Királyság megerősítette azon szándékát, hogy teljesíteni kívánja az indokolással ellátott véleményben foglaltakat, „egyben türelmet és megértést kért az európai szabályozás, valamint a belga szabályozás közötti teljes összhang megteremtéséhez szükséges határidőt illetően”. Miután az indokolással ellátott véleményben megadott határidő 2004. február 23‑án lejárt, a Bizottság benyújtotta a jelen keresetet.
26. 2006. május 5‑i levelében a Bíróság felhívta a belga kormányt, hogy egyértelműen jelezze, hogy a Belga Királyság fenntartja‑e a felszólító levélre válaszul közölt észrevételeit. A belga kormánynak a Bírósághoz 2006. június 2‑án érkezett válaszából kitűnik, hogy a CIR 1992 59., 145., 364a. és 364b. cikkének közelgő módosítására, valamint az illetéknek minősülő adóról szóló általános rendelet 224/2a. cikkének már hatályba lépett módosítására hivatkozva a Belga Királyság lényegében fenntartotta korábbi álláspontját.
III – A kifogások elemzése
27. Az állítólagos kötelezettségszegés a belga szabályozásnak a közvetlen adókkal (a CIR 1992 fent hivatkozott rendelkezései), valamint a közvetett adókkal (a CTAT 177. cikkének (3) bekezdése és az illetéknek minősülő adóról szóló általános rendelet 224/2a. cikke) kapcsolatos rendelkezéseire vonatkozik.
28. A közvetlen adókkal kapcsolatban a Bizottság lényegében a rendelkezések két csoportját kifogásolja: egyrészt azokat, amelyek meghatározott adókedvezményeket, jelen esetben az öregségi és korai halál esetére szóló biztosítás keretében a szakmai önkéntes pénztárba befizetett munkáltatói (CIR 1992 59. cikk) és munkavállalói (CIR 1992 145/1. és 145/3. cikk) hozzájárulás levonhatóságát azokra a hozzájárulásokra korlátozza, amelyeket Belgiumban letelepedett biztosítótársaságok vagy önkéntes biztosítópénztárak részére teljesítettek, másrészt azokat, amelyek a tőkeösszegnek, visszavásárlási összegnek, megtakarítási összegnek adójogi szempontból már nem belga illetőségűnek minősülő adózó (CIR 1992 364a. cikk) részére történő kifizetését vagy juttatását, valamint a szakmai önkéntes pénztárban képződött tőkeösszegnek, illetve visszavásárlási összegnek valamely másik, Belgiumon kívüli (CIR 1992 364b. cikk) biztosító társaság vagy nyugdíjalap részére történő átutalását más adójogi szabályozás alá rendelik, mint a határátlépéssel nem járó ügyleteket.
29. A közvetett adókat illetően a Bizottság kifogásolja a szolgáltatásnyújtás szabadsága szerint működő, vagyis Belgiumban üzleti központtal egyáltalán nem rendelkező külföldi biztosítókat terhelő azon kötelezettséget, mely szerint Belgiumban lakóhellyel rendelkező felelős képviselőt kell engedélyeztetniük, aki a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó és a Belgiumban felmerülő kockázatok fedezésére kötött szerződésekkel kapcsolatban esetlegesen felszámított kamatok és kirótt bírságok megfizetéséért az állam felé személyesen felel (az illetéknek minősülő adóról szóló általános rendelet 224/2a. cikke).
30. Tekintettel a Bíróság ítélkezési gyakorlatára, különösen a Danner‑ügyben 2002. október 3‑án hozott ítéletére(6), a Bizottságnak a közvetlen adókkal kapcsolatban hivatkozott rendelkezésekkel szemben megfogalmazott kifogásai első látásra alkalmasnak tűnnek arra, hogy alátámasszák az EK‑Szerződés és az EGT‑megállapodás által biztosított, és különösen a 92/96 irányelvvel érvényesített alapvető szabadságok állítólagos megsértését, vagy legalábbis annak néhány esetét. Egyébként a belga kormány az állítólagos kötelezettségszegés fennállását nem vitatja, ellenben annak hatását – különösen a Belgium által megkötött kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezményekre történő hivatkozással – alábecsüli. Másrészt viszont a felelős adójogi képviselő kijelölésének – és engedélyeztetésének – követelményével kapcsolatos kifogás, újszerűsége miatt, különleges figyelmet érdemel. A kifogásolt szabályozás(7) későbbi módosításának dacára, a belga kormány vitatta a feltételezett kötelezettségszegés fennállását.
A – A szolgáltatásnyújtás szabadságának korlátozása és a külföldi biztosítótársaságok hátrányos megkülönböztetése
1. A szakmai nyugdíjpénztár részére teljesített munkáltatói és munkavállalói hozzájárulások levonhatóságának feltételei
a) A felek főbb érvei
31. A Bizottság álláspontja szerint a szolgáltatásnyújtás szabadságába (az EK 49. cikk, az EGT‑megállapodás 36. és 37. cikke, valamint a 92/96/EGK irányelv 4. cikke, jelenleg a 2002/83/EK irányelv 5. cikke) ütköznek azon adórendelkezések, amelyek a nyugdíjpénztár részére teljesített munkáltatói (a CIR 1992 59. cikke) és munkavállalói (a CIR 1992 145/1. és 145/3. cikke) befizetések levonhatóságát a Belgiumban letelepedett szervezetek részére teljesített befizetésekre korlátozzák, kizárva ebből a Belgiumon kívül letelepedett szervezetek részére teljesített befizetéseket.
32. A belga kormány közvetlenül nem vitatja a Bizottság álláspontját, de hivatkozik arra, hogy néhány esetben – többek között a tagállamokkal vagy harmadik államokkal kötött kétoldalú adóegyezmények, illetve még közigazgatási utasítások alapján is – lehetséges volt a munkáltatói hozzájárulások levonása, és a külföldön letelepedett szervezetek részére fizetett munkavállalói hozzájárulások utáni adócsökkentés igénybevétele. Egyébként a Bírósághoz 2006. május 30‑án intézett válaszában a belga kormány hivatkozott arra a törvénytervezetre, amely a CIR 1992 59., 145., 364a. és 364b. cikkét a Bizottság elvárásainak megfelelően módosítja.
b) Értékelés
33. Nem fér kétség ahhoz, hogy a szakmai nyugdíjpénztárak részére fizetett hozzájárulások levonhatóságának a CIR 1992 59. és 145. cikkében rögzített feltételeiből adódóan fennáll a szolgáltatásnyújtás szabadságának korlátozása.
34. Először is emlékeztetni kell arra, hogy a közvetlen adók ugyan a tagállamok hatáskörébe tartoznak, ez utóbbiak azonban hatáskörüket a közösségi jog tiszteletben tartásával kötelesek gyakorolni(8).
35. A Bíróság már több alkalommal kifejtette, hogy „[az] egységes piac szempontjából, valamint e piac céljainak megvalósítása végett a Szerződés 59. cikkébe ütközik minden olyan nemzeti szabályozás alkalmazása, amely a tagállamok közötti szolgáltatásnyújtást a tisztán tagállamon belüli szolgáltatásnyújtásnál nehezebbé teszi”(9).
36. Különösen a Danner‑ügyben hozott ítéletében a Bíróság elismerte, hogy egy „nyugdíjbiztosítás megkötésénél jelentőséggel bír, jár‑e azzal adókedvezmény, [mivel] az ilyen előírások képesek arra, hogy a biztosítottakat visszatartsák attól, hogy önkéntes nyugdíjbiztosítást kössenek olyan vállalkozásokkal, amelyek [nem a szóban forgó], hanem egy másik tagállamban telepedtek le, valamint arra, hogy ezeket a vállalkozásokat visszatartsák attól, hogy szolgáltatásaikat [az érintett] piacon felkínálják”(10).
37. Mivel a CIR 1992 59., 145/1. és 145/3. cikke az öregségi és korai halál esetére szóló kiegészítő biztosítás keretében fizetendő munkáltatói és munkavállalói hozzájárulások levonhatóságát attól a feltételtől teszi függővé, hogy azokat valamely Belgiumban letelepedett biztosítótársaság vagy önkéntes biztosítópénztár részére teljesítsék, ezért e cikkek korlátozzák a szolgáltatásnyújtás szabadságát. E rendelkezések ugyanis visszatarthatják az érdekelteket attól, hogy más tagállamokban letelepedett gazdasági szereplőkkel szerződést kössenek, és a nem Belgiumban letelepedett gazdasági szereplőket attól, hogy Belgiumban kínálják szerződéseiket.
38. Következésképpen a Bizottság kifogása e vonatkozásban megalapozottnak tűnik.
2. A tőkeösszeg és a visszavásárlási összeg átutalásának megadóztatása
a) A felek főbb érvei
39. A Bizottság álláspontja szerint hátrányos megkülönböztetést valósít meg a CIR 1992 364b. cikkében rögzített azon szabály, amely előírja, hogy a kiegészítő nyugdíjbiztosítás keretében fizetett munkáltatói és munkavállalói hozzájárulásokból képzett tőkeösszeg, illetve visszavásárlási összeg átutalása adóköteles abban az esetben, ha az átutalás külföldön letelepedett nyugdíjalap vagy biztosítóintézet részére történik, ellenben ha az ilyen átutalás valamely Belgiumban letelepedett biztosítóintézet vagy nyugdíjalap részére történik, akkor az nem adóköteles.
40. A fent hivatkozott nemzeti rendelkezések továbbá ellentétesek egyrészt a 2002/83 irányelv (5) cikkével, mely szerint a tagállamban megszerzett engedély az egész Közösségen belül érvényes, és lehetővé teszi a biztosítóintézet számára, hogy a Közösségben a letelepedés joga vagy a szolgáltatásnyújtás szabadsága alapján üzleti tevékenységet folytasson, másrészt ugyanezen irányelv 53. cikkének (2) bekezdésével, mivel az előírja, hogy minden tagállam engedélyezi azon biztosítótársaságoknak, amelyeknek székhelye a területén van, hogy szerződésállományuk egészét vagy egy részét átruházzák egy olyan átvevő vállalkozásra, amely a Közösségben telepedett le.
41. A belga kormány ellenkérelmében nem vitatja a Bizottság által megfogalmazott kifogásokat, és a Bírósághoz intézett 2006. május 30‑i válaszában a 2003. május 9‑i levélre hivatkozva előadta, hogy a fent említett törvénytervezetben(11) a Bizottság elvárásainak megfelelően módosították a CIR 1992 364b. cikkét.
b) Értékelés
42. Magából a CIR 1992 364b. cikkének szövegéből következik, hogy a kiegészítő nyugdíjbiztosítás keretében fizetett munkáltatói és munkavállalói hozzájárulásokból képzett tőkeösszeg, illetve visszavásárlási összeg nyugdíjalap vagy biztosítóintézet közötti átutalása csak akkor minősül – adóköteles – kifizetésnek vagy juttatásnak, ha az külföldön letelepedett nyugdíjalap vagy átvevő biztosítóintézet részére történik. Meg kell tehát állapítani, hogy az ilyen átutalás sajátos adójogi megítélés tárgyát képezi, mivel az átvevő egy külföldön letelepedett gazdasági szereplő.
43. Tehát olyan határátlépéshez kapcsolódó adóztatásról van szó, amely önmagában korlátozhatja a más tagállamokban letelepedett biztosítótársaságok és biztosítóintézetek által nyújtott szolgáltatások szabadságát. Ezen túlmenően a kifogásolt szabály alkalmas arra, hogy visszatartsa a biztosítást kötő személyeket attól, hogy tőkeösszeget, illetve visszavásárlási összeget valamely külföldi gazdasági szereplőnek utaljanak át. Ebből a szempontból a belga kormány által, a 2006. május 30‑i válaszban a CIR 1992 szóban forgó rendelkezéseinek gyakorlati jelentősége kapcsán tett pontosítások kizárólag a CIR 1992 364b. cikkére vonatkoznak.
44. Következésképpen a Bizottság kifogása e vonatkozásban is megalapozottnak tűnik.
3. A felelős adójogi képviselő kijelölésére vonatkozó kötelezettség
a) A felek fontosabb érvei
45. A Bizottság szerint azon általános és abszolút kötelezettség, amely szerint a külföldi biztosítótársaságoknak Belgiumban lakóhellyel rendelkező felelős képviselőt kell kijelölniük, aki személyesen kötelezettséget vállal a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó megfizetéséért olyan aránytalan intézkedésnek minősül, amely korlátozza a más tagállamokban letelepedett biztosítótársaságok és biztosítóintézetek által nyújtott szolgáltatások szabadságát. Ugyanis a kitűzött cél, vagyis az adó megfizetésének biztosítása, kevésbé korlátozó eszközökkel is elérhető.
46. A belga kormány 2003. május 9‑i levelében – amelynek szövegét az ellenkérelemben is átveszi – vitatta a Bizottság érvelését. Az adójogi képviselő kijelölésére az adó beszedésének biztosítása érdekében van szükség, e kötelezettség azonban semmiben nem érinti a biztosítótársaság engedélyét, valamint szerződésállományának átruházását. 2006. május 30‑i levelében a belga kormány képviselője továbbra is fenntartotta ezt az álláspontot, és a szóban forgó nemzeti szabályozásnak a 2005. december 27‑i kerettörvénnyel(12) történő módosítására hivatkozott: a 2006. január 1‑jén hatályba lépett új rendelkezések értelmében a felelős adójogi képviselő kijelölésére vonatkozó kötelezettség kizárólag azon biztosítótársaságokat terheli, amelyek üzleti tevékenységének székhelye az Európai Gazdasági Térségen kívül található.
b) Értékelés
47. Figyelembe véve az EK‑Szerződésben megfogalmazott alapvető szabadságokat, a szolgáltatásnyújtás szabadsága szerint működő biztosítótársaságokat terhelő azon kötelezettség megengedhetősége, amely az adójogi képviselő kijelölésére vonatkozik, nagy jelentőségű új kérdésnek minősül, mivel az ilyen jellegű kötelezettség más jogrendekben sem ismeretlen(13).
48. A szóban forgó belga jogi rendelkezés kapcsán meg kell jegyezni, hogy a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó megfizetéséért felelős adójogi képviselő kijelölésére vonatkozó kötelezettség arra irányul, hogy az adócsalás elleni küzdelem mellett biztosítsa az említett adó megfizetését. Olyan célról van szó, amely közérdekű(14).
49. Az adójogi képviselő kijelölésére vonatkozó kötelezettség korlátozza a szolgáltatásnyújtás szabadságát, mivel többletterhet ró a nem Belgiumban letelepedett biztosítótársaságokra. E tekintetben meg kell jegyezni, hogy ez a követelmény különösen súlyos korlátot jelent az érintett társaságok számára, mivel a szolgáltatásnyújtás szabadsága alapján történő működésről szóló döntés hátterében éppen az állhat, hogy a fogadó tagállamban nincs ugyanazon cégcsoporthoz tartozó biztosítótársaság; márpedig ilyen körülmények között nehéz olyan adójogi képviselőt találni, aki hajlandó arra, hogy a szóban forgó szabályozás értelmében őt terhelő egyéni felelősséget felvállalja. Így azonban aligha kétséges, hogy az adójogi képviselő díjazása jelentős összeget is elérhet, amelynek terhe a szolgáltatásnyújtás szabadsága alapján működő biztosítótársaságra nehezedik.
50. A szóban forgó nemzeti jogi rendelkezések hátrányosan megkülönböztető jellegűnek tekinthetők, mivel az adójogi képviselő kijelölésére vonatkozó kötelezettség a nem Belgiumban letelepedett biztosítótársaságokat sújtja(15). Nem kétséges azonban, hogy a közvetlen adók esetében a belföldi és külföldi illetőségű adózók közötti különbségtétel objektíve igazolható(16).
51. Mindenesetre a Bizottság helyesen mutat rá, hogy a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó beszedése(17) a 2003. október 7‑i 2003/93/EK tanácsi irányelvvel(18) módosított, a tagállamok illetékes hatóságainak a közvetlen adózás, a bizonyos jövedéki adók és a biztosítási díjak adózása területén történő kölcsönös segítségnyújtásáról szóló 77/799/EGK tanácsi irányelv(19) hatálya alá tartozik. A tagállamok illetékes hatóságainak az említett irányelvek által szabályozott együttműködése tehát az adócsalás elleni küzdelem eszközének minősül, így szükségtelen az adójogi képviselő kijelölésének megkövetelése(20).
52. A fenti megfontolások alapján az illetéknek minősülő adóról szóló általános rendelet 224/2a. cikkében rögzített, valamely felelős képviselő kijelölésére vonatkozó kötelezettség indokolatlanul korlátozza a szolgáltatásnyújtás szabadságát. Tehát e tekintetben is helyt kell adni a Bizottság kérelmének.
B – A munkavállalók szabad mozgásának, valamint a letelepedés szabadságának korlátozása
1. A felek főbb érvei
53. A Bizottság arra hivatkozik, hogy a munkavállalóknak és a független vállalkozóknak az EK 39. és az EK 43. cikkben biztosított szabad mozgását azok a rendelkezések is korlátozzák, amelyek nem ismerik el a munkáltatói hozzájárulások levonásának jogát, illetve a más tagállamokban letelepedett szervezetek részére fizetett munkavállalói hozzájárulások utáni adócsökkentés igénybevételét. Ugyanis azok a munkavállalók, akik valamely másik tagállamban folytattak szakmai tevékenységet, és ott valamely szakmai nyugdíjpénztár tagjai voltak, majd ezt követően Belgiumban vállaltak munkát, e másik államban fizetett hozzájárulások után nem vehetnek igénybe adókedvezményt. Ellenben az e pénztárakból származó jövedelem adóköteles Belgiumban, ha az adó beszedésekor az érintett munkavállalók Belgiumban laknak.
54. A munkavállalók szabad mozgását, valamint a letelepedés szabadságát korlátozza az a rendelkezés is, amely előírja a kiegészítő nyugdíjbiztosítás keretében fizetett munkáltatói és munkavállalói hozzájárulásokból képzett, külföldön letelepedett biztosítóintézet vagy nyugdíjalap részére átutalt tőkeösszegnek, illetve visszavásárlási összegnek az adóztatását. E rendelkezés miatt hátrányos helyzetbe kerülnek azok a munkavállalók és független vállalkozók, akik valamely másik tagállamban kívánnak letelepedni, és ezzel összefüggésben át kívánják utalni a fent említett tőkeösszeget és visszavásárlási összeget.
55. A Bizottság továbbá azt is állítja, hogy a CIR 1992 364a. cikke, amely felállítja azt a vélelmet, miszerint a CIR 1992 364a. cikkében rögzített tőkeösszeg, visszavásárlási összeg és megtakarítási összeg fizetése, illetve juttatása napjának az adózó lakóhelyének vagy vagyoni érdekei központjának külföldre történő áthelyezését megelőző napot kell tekintetni, indokolatlanul sérti a munkavállalók és független vállalkozók mozgási és letelepedési szabadságát.
56. Végül a CIR 1992 59., 145/1., 145/3., 364a. és 364b. cikke sérti a személyek szabad mozgásának az EK 18. cikkben rögzített általános jogát.
57. A belga kormány ellenkérelmében nem kifejezetten a Bizottság által előterjesztett érvelést vitatta. A CIR 1992 364a. cikkével kapcsolatban a 2006. május 30‑i levelében kifejtette – hivatkozva e tekintetben a 2003. május 9‑i válaszára –, hogy immár kizárólag abban az esetben kell alkalmazni a CIR 1992 364a. cikkét, ha nem létezik kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmény, vagy ha ilyen egyezmény lehetővé teszi a jövedelem Belga Királyságban történő adóztatását. Ezenfelül a tőkeösszeg kizárólag azon időponttól kezdődően adózik, amikor azt ténylegesen megfizették, illetve átutalták, és ugyanolyan módon, mint a belföldi illetőségű adózók esetében. A belga kormány végezetül arra hivatkozik, hogy a CIR 1992 364a. cikkét(21) a fent említett törvénytervezetben a Bizottság elvárásainak megfelelően módosították.
2. Értékelés
58. A Belgiumon kívül letelepedett biztosítótársaság esetében a szakmai nyugdíjpénztárakba fizetett munkáltatói vagy munkavállalói hozzájárulások levonhatóságára vonatkozó korlátozásokkal kapcsolatban nem fér kétség ahhoz, hogy az EK 39. és 43. cikk, valamint az EGT‑megállapodás vonatkozó rendelkezései tekintetében kötelezettségszegés állapítható meg. Ugyanis a Bíróság ítélkezési gyakorlatából(22) az tűnik ki, hogy az ilyen korlátozások akadályozzák a külföldön letelepedett munkavállalókat és független vállalkozókat abban, hogy a szóban forgó tagállamban úgy folytassák tevékenységüket, hogy közben megtartják szakmai nyugdíjpénztári tagságukat a származási államban.
59. A CIR 1992 364a. cikke, mely szerint a lakóhely vagy a vagyoni érdekek központjának külföldre történő áthelyezése esetén a tőkeösszeg, a visszavásárlási összeg és a megtakarítási összeg fizetése, illetve juttatása napjának a szóban forgó áthelyezést megelőző napot kell tekintetni, korlátozza a munkavállalók mozgási és a független vállalkozók letelepedési szabadságát is. Ugyanis egy olyan jogi vélelemről van szó, amely lehetővé kívánja tenni a munkavállalók, illetve független vállalkozók határátlépéséhez kapcsolódó adóztatást.
60. A fenti szabály gyakorlati jelentőségével kapcsolatban a belga kormány által a 2006. május 30‑i válaszban megfogalmazott pontosítások alapján sem juthatunk más következtetésre, mivel a közölt adatokból az derül ki, hogy a CIR 1992 364a. cikkének alkalmazása áll a nemzeti bíróságok előtt folyó jogvita hátterében. Úgy tűnik, hogy – tekintettel a jogbiztonság elvére – kizárólag a CIR 1992 364a. cikke szövegének módosítása képes megőrizni a jogalanyok közösségi jogból – különösen az EK 39. és az EK 43. cikkből – eredő jogait.
61. A CIR 1992 364a. cikke egyaránt korlátozza az EK 39. és az EK 53. cikkben, – valamint az EGT‑megállapodás 28. és 31. cikkében – biztosított szabadságokat, mivel a tőkeösszegeknek, illetve visszavásárlási összegnek az adózó által történő átutalása adóztatási szempontból hátrányos bánásmódban részesül abban az esetben, ha az adózó él a fent említett szabadságokkal.
62. A CIR 1992 364a. cikkével, valamint a CIR 1992 364b. cikkével kapcsolatos érvelés értelemszerűen az EK 18. cikk hatálya alá tartozó helyzetekre is átültethető.
63. Ebből kifolyólag megalapozott az EK 18., az EK 39. és az EK 43. cikkből, valamint az EGT‑megállapodás 28. és 31. cikkéből eredő kötelezettség megszegésére alapított kifogás.
C – A tőke szabad mozgása
1. A felek főbb érvei
64. A Bizottság álláspontja szerint a szóban forgó nemzeti rendelkezések az EK‑Szerződés 56. cikkével és az EGT‑megállapodás 40. cikkével ellentétesen akadályozzák a tőke szabad mozgását.
65. Ugyanis a biztosítási szerződések teljesítésével kapcsolatos átutalások az 1988. június 24‑i 88/361/EGK tanácsi irányelv(23) I. melléklete X. szakaszának A. pontja értelmében tőkemozgásnak tekintendők, és a munkáltatói befizetések levonhatóságának, illetve a munkavállalói befizetések utáni adólevonásnak a Belgiumban letelepedett szervek részére teljesített befizetésekre történő korlátozása a tőke szabad mozgásának hátrányosan megkülönböztető korlátozását jelenti.
66. A tőke szabad mozgását ugyanilyen hátrányosan megkülönböztető módon korlátozza a CIR 1992 364a. és 364b. cikke.
67. A belga kormány nem vitatta a Bizottság érvelését.
2. Értékelés
68. A Bizottság helyesen hivatkozik a 88/361/EGK irányelv nómenklatúrájára, jóllehet az irányelv időbeli hatálya folytán jelen ügyre közvetlenül nem alkalmazható.
69. Az is igaz azonban, hogy a tőke szabad mozgásának feltételezett megsértése csak közvetve ered más alapvető szabadságok fent taglalt korlátozásából, mivel a biztosítás keretében fizetett hozzájárulásoknak, a kedvezményezetteket megillető jogoknak vagy a tőkeösszegek, illetve visszavásárlási összeg átutalásának adójogi megítélése önmagában nem akadályozza az ilyen ügyleteket. A Bíróságnak a Safir‑ügyben hozott ítéletében(24) kialakított álláspontja alapján a C‑150/04. sz., Bizottság kontra Dánia ügyre vonatkozó 2006. június 1‑jei indítványomban(25) megfogalmazott véleményemet megismétlem: nem állapítható meg a tőke szabad mozgásának akadályozása abban az esetben, ha az állítólagos korlátozás közvetve más alapvető szabadságokra vonatkozó korlátozásokból ered.
70. Ebben az összefüggésben nem lehet megállapítani az EK 56. és az EK 40. cikkből, valamint az EGT‑megállapodás 40. cikkéből eredő kötelezettségek megszegését.
IV – A költségekről
71. A kereseti kérelmek vizsgálata alapján az eljárási szabályzat 69. cikkének (2) bekezdése értelmében a Bizottság kérelmének megfelelően az alperest kell a költségek viselésére kötelezni. Véleményem szerint ezen semmit sem változtat az, hogy az EK 56. és az EK 40. cikkből, valamint az EGT‑megállapodás 40. cikkéből eredő kötelezettségek megsértése nem áll fenn, mivel a nemzeti szabályozás egésze szolgál az általam megállapítani javasolt kötelezettségszegés alapjául, és a belga kormány egyébként sem vitatta az EK 56. cikknek és/vagy az EGT‑megállapodás 40. cikkének alkalmazhatóságát.
V – Végkövetkeztetések
72. A fenti megfontolások alapján javaslom a Bíróságnak, hogy:
1) állapítsa meg, hogy a Belga Királyság
– mivel az öregségi és korai halál esetére szóló kiegészítő biztosítás teljesítése során fizetendő munkáltatói hozzájárulások levonhatóságát a CIR 1992 59. cikkében rögzített azon a feltételtől teszi függővé, hogy e hozzájárulásokat valamely Belgiumban letelepedett biztosítótársaság vagy önkéntes biztosító pénztár részére teljesítsék,
– mivel a CIR 1992 145/1 és 145/3 cikk által az öregségi és korai halál esetére szóló kiegészítő biztosítás, valamint a kiegészítő nyugdíj keretében a munkáltató közreműködésével végzett, a munkavállaló munkabéréből történő levonás útján fizetett munkavállalói hozzájárulások után biztosított hosszú távú megtakarítások utáni adócsökkentést attól a feltételtől teszi függővé, hogy e hozzájárulásokat valamely Belgiumban letelepedett biztosítótársaság vagy önkéntes biztosító pénztár részére teljesítsék,
– mivel a CIR 1992 346a. cikke előírja, hogy abban az esetben, ha a CIR 1992 34. cikkében meghatározott tőkeösszeget, visszavásárlási összeget, megtakarítási összeget olyan adózó részére fizetik vagy juttatják, aki ezt megelőzően külföldre helyezte át lakóhelyét vagy vagyoni érdekeinek központját, a fizetés, illetve a juttatás napjának az áthelyezés napját megelőző napot kell tekinteni, és mivel a fenti 346a. cikk második bekezdése alapján a 34. cikk (2) és (3) bekezdésében rögzített valamennyi átutalást juttatásnak minősítette, aminek folytán a CIR 1992 270. cikkének megfelelően valamennyi biztosító köteles adóelőleget levonni az olyan külföldi illetőségű személy részére fizetett tőkeösszeg és visszavásárlási összeg után, aki valamely időpontban belga adóilletőségű volt, amennyiben ezen összeg részben vagy teljes mértékben azon időszak alatt képződött, amikor e személy belga adóilletőségű volt, még abban az esetben is, ha a Belga Királyság által kötött kétoldalú adóegyezmények feljogosítják a másik szerződő államot e jövedelmek megadóztatására,
– mivel a CIR 1992 364b. cikk alapján megadóztatja a kiegészítő nyugdíjpénztár részére fizetett munkáltatói és munkavállalói hozzájárulásokból képződő tőkeösszegnek, illetve visszavásárlási összegnek valamely nyugdíjalap vagy biztosító társaság által a kedvezményezettek vagy örököseik javára képzett tőkeösszegeknek, illetve visszavásárlási összegeknek valamely másik, Belgiumon kívüli nyugdíjalap vagy biztosító társaság részére történő átutalását, míg e művelet nem adóköteles, ha a tőkeösszeget, illetve a visszavásárlási összeget valamely másik, Belgiumban letelepedett nyugdíjalap vagy biztosító társaság részére utalják át,
– mivel az illetéknek minősülő adóról szóló általános rendelet 224/2a. cikke alapján a Belgiumban üzleti központtal nem rendelkező külföldi biztosítók számára előírja, hogy szolgáltatásuk Belgiumban történő nyújtását megelőzően Belgiumban lakóhellyel rendelkező felelős képviselőt kell engedélyeztetniük, aki a biztosítási szerződésekre kivetett éves adó és a Belgiumban felmerülő kockázatok fedezésére kötött szerződésekkel kapcsolatban esetlegesen felszámított kamatok és kirótt bírságok megfizetéséért a belga állam felé írásban személyesen kötelezettséget vállal,
nem teljesítette az EK 18., az EK 39., az EK 43. és az EK 49. cikkből, az EGT‑megállapodás 28., 31. és 36. cikkéből, a 79/267/EGK és az 1992. november 10‑i 92/96/EGK tanácsi irányelv 4. cikkéből és 11. cikkének (2) bekezdéséből, az irányelv átdolgozását követően a 2002. november 5‑i 2002/83/EK irányelv 5. cikkének (1) bekezdéséből és 53. cikkének (2) bekezdéséből eredő kötelezettségeit.
2) A Belga Királyságot kötelezze a költségek viselésére.