ARREST VAN HET HOF
28 april 1998 (1)
Vrij verrichten van diensten Vrij verkeer van kapitaal Belastingheffing op
spaartegoeden in de vorm van een levensverzekering Wettelijke regeling van
een lidstaat die verschillende belastingregelingen voorschrijft al naar gelang de
plaats van vestiging van de dienstverrichtende onderneming
In zaak C-118/96,
betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag van
Länsrätten i Dalarnas län, voorheen Länsrätten i Kopparbergs län (Zweden), in het
aldaar aanhangig geding tussen
J. Safir
en
Skattemyndigheten i Dalarnas län, voorheen Skattemyndigheten i Kopparbergs län,
om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van de artikelen 6, 59, 60, 73 B
en 73 D EG-Verdrag,
wijst
HET HOF VAN JUSTITIE,
samengesteld als volgt: G. C. Rodríguez Iglesias, president, C. Gulmann,
H. Ragnemalm, M. Wathelet en R. Schintgen, kamerpresidenten, G. F. Mancini,
J. C. Moitinho de Almeida (rapporteur), P. J. G. Kapteyn, J. L. Murray,
D. A. O. Edward, J. -P. Puissochet, G. Hirsch en P. Jann, rechters,
advocaat-generaal: G. Tesauro
griffier: H. A. Rühl, hoofdadministrateur
gelet op de schriftelijke opmerkingen ingediend door:
J. Safir, vertegenwoordigd door J. -M. Bexhed en G. Lundsten, advocaten
te Stockholm,
de Zweedse regering, vertegenwoordigd door L. Nordling, rättschef bij het
secretariaat juridische aangelegenheden (EU) van het Ministerie van
Buitenlandse zaken, als gemachtigde,
de Deense regering, vertegenwoordigd door P. Biering, afdelingshoofd bij
het Ministerie van Buitenlandse zaken, als gemachtigde,
de regering van het Verenigd Koninkrijk, vertegenwoordigd door
J. E. Collins, Assistant Treasury Solicitor, als gemachtigde, bijgestaan door
C. Vajda, Barrister,
de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door
A. Caeiro, juridisch adviseur, en K. Simonsson, lid van haar juridische
dienst, als gemachtigden,
gezien het rapport ter terechtzitting,
gehoord de mondelinge opmerkingen van Safir, vertegenwoordigd door
J. -M. Bexhed en G. Lundsten, de Zweedse regering, vertegenwoordigd door
L. Nordling, de Deense regering, vertegenwoordigd door P. Biering, de regering van
het Verenigd Koninkrijk, vertegenwoordigd door J. E. Collins, bijgestaan door
C. Vajda, en de Commissie, vertegenwoordigd door K. Simonsson en H. Michard,
lid van haar juridische dienst, ter terechtzitting van 10 juni 1997,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 23 september
1997,
het navolgende
Arrest
- 1.
- Bij beschikking van 22 maart 1996, ingekomen bij het Hof op 12 april
daaraanvolgend, heeft Länsrätten i Dalarnas län, voorheen Länsrätten i
Kopparbergs län, krachtens artikel 177 EG-Verdrag een prejudiciële vraag gesteld
over de uitlegging van de artikelen 6, 59, 60, 73 B en 73 D van dit Verdrag.
- 2.
- Deze vraag is gerezen in een geding tussen J. Safir (hierna: verzoekster),
woonachtig in Zweden, en Skattemyndigheten i Dalarnas län, voorheen
Skattemyndigheten i Kopparbergs län (belastingdienst van de provincie
Kopparberg, hierna: Skattemyndigheten), ter zake van de betaling van belasting
over de premies voor een levensverzekering in de vorm van een
kapitaalverzekering, die zij in 1995 had voldaan aan Skandia Life Assurance
Company Ltd (hierna: Skandia Life), een Britse verzekeringsmaatschappij die op
de Zweedse markt actief is en een volle dochter is van de Zweedse
verzekeringsmaatschappij Skandia.
De Zweedse wettelijke regeling
- 3.
- De belastingheffing op spaartegoeden bestaande in een levensverzekering in de
vorm van een kapitaalverzekering (K-verzekeringen), afgesloten bij in Zweden
gevestigde verzekeringsmaatschappijen, wordt geheven van zowel de
verzekeringsmaatschappijen als de verzekeringnemers.
- 4.
- In Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen zijn ingevolge lag (1990: 661) om
avkastingsskatt på pensionsmedel (Zweedse wet inzake de rendementsbelasting op
pensioenmiddelen) belasting verschuldigd. Deze belasting vertoont de technische
kenmerken van een belasting op het rendement van het verzekerde kapitaal, die
van de verzekeraar wordt geheven. Zij wordt berekend volgens een forfaitaire
methode, die uitgaat van het kapitaal van de verzekeringsmaatschappij zoals dit aan
het eind van het jaar voorafgaand aan het belastingjaar was vastgesteld, verminderd
met de waarde van de financiële schulden op hetzelfde tijdstip en vervolgens
vermenigvuldigd met de gemiddelde rente op staatsleningen in het jaar voorafgaand
aan het belastingjaar. Voor het aldus verkregen rendement geldt een belastingtarief
van 27 %.
- 5.
- Verzekeringnemers die een verzekering bij in Zweden gevestigde
verzekeringsmaatschappijen hebben afgesloten, kunnen de premie niet van hun
belastbaar inkomen aftrekken. Daarentegen zijn de uitgekeerde bedragen niet aan
belasting onderworpen.
- 6.
- Hetzelfde geldt voor verzekeringnemers die een verzekering bij in het buitenland
gevestigde maatschappijen hebben afgesloten.
- 7.
- Ter zake van spaartegoeden bestaande in levensverzekeringen in de vorm van
kapitaalverzekeringen die bij in het buitenland gevestigde
verzekeringsmaatschappijen zijn afgesloten, wordt belasting geheven op basis van
lag (1990: 662) om skatt på vissa premiebetalningar (Zweedse wet inzake de
belasting die wordt geheven over bepaalde premiebetalingen; hierna:
premieskattelag), die op 1 januari 1991 in werking is getreden.
- 8.
- Volgens de verwijzingsbeschikking heeft de premieskattelag tot doel, de
mededingingsneutraliteit te waarborgen tussen spaartegoeden in de vorm van
kapitaalverzekeringen, die zijn belegd bij in Zweden gevestigde
verzekeringsmaatschappijen, en spaartegoeden bij in het buitenland gevestigde
maatschappijen.
- 9.
- Ingevolge § 1 van de premieskattelag moeten natuurlijke of rechtspersonen die in
Zweden woonachtig c.q. gevestigd zijn of aldaar permanent verblijven, en die een
levensverzekering bij een niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappij
hebben afgesloten, aan de staat belasting over de door hen voldane premies
betalen. Volgens § 3 van de premieskattelag bedraagt de belasting 15 % van het
premiebedrag.
- 10.
- Bovendien moeten deze belastingplichtigen zich laten inschrijven en moeten zij de
premiebetaling aanmelden bij Skattemyndigheten, de centrale belastingdienst.
- 11.
- Ten slotte bepaalt § 5 van de premieskattelag, dat dit orgaan op verzoek van de
verzekeringnemer een vrijstelling van de belasting kan verlenen of deze belasting
met de helft kan verlagen, indien de verzekeringsmaatschappij waarbij de
verzekering werd afgesloten, in de staat van vestiging onderworpen is aan een
inkomstenbelasting die vergelijkbaar is met die welke door in Zweden gevestigde
verzekeringsmaatschappijen verschuldigd is. De premiebelasting kan met de helft
worden teruggebracht, indien de buitenlandse belasting ten minste een kwart van
de in Zweden geldende belasting bedraagt, en tot nul worden gereduceerd, indien
de buitenlandse belasting ten minste de helft van de in Zweden geldende belasting
bedraagt.
- 12.
- Volgens de verwijzende rechter wordt met deze mogelijkheid tot vrijstelling of
verlaging van de belasting beoogd te voorkomen, dat degene die een
kapitaalverzekering afsluit bij een in het buitenland gevestigde
verzekeringsmaatschappij, zwaarder wordt belast dan degene die een dergelijke
verzekering bij een in Zweden gevestigde maatschappij afsluit.
De feiten van het hoofdgeding
- 13.
- Nadat verzoekster begin 1995 een kapitaalverzekering bij Skandia Life had
afgesloten, verzocht zij Skattemyndigheten overeenkomstig § 5 van de
premieskattelag, van de betaling van premiebelasting te worden vrijgesteld.
- 14.
- Bij besluit van 12 april 1995 verlaagde Skattemyndigheten de belasting met de helft
en stelde zij deze vast op 7,5 % van de in 1995 aan Skandia Life voldane premies,
namelijk 75 SKR.
- 15.
- Verzoekster tekende tegen dit besluit bezwaar aan bij het ter zake van vrijstellingen
bevoegde orgaan, Riksskatteverket, dat op 3 juli 1995 het bezwaar afwees bij een
niet voor beroep vatbare beslissing.
- 16.
- Op 4 januari 1996 deed verzoekster derhalve bij Skattemyndigheten aangifte van
de verrichte premiebetalingen, maar met de verklaring dat zij geen premiebelasting
verschuldigd was op grond dat deze onverenigbaar was met het gemeenschapsrecht.
- 17.
- Na een nieuw onderzoek van de stukken bevestigde Skattemyndigheten bij
besluiten van 17 januari en 25 januari 1996 de belastingheffing.
- 18.
- Bij verzoekschriften van 22 januari en 13 februari 1996 ging verzoekster daarop van
het belastingbesluit van Skattemyndigheten in beroep bij Länsrätten i Dalarnas län.
- 19.
- In zijn verwijzingsbeschikking stelt deze rechterlijke instantie vast dat, hoewel de
Zweedse wetgever de bedoeling heeft gehad, de mededingingsneutraliteit tussen
spaarders bij Zweedse verzekeringsmaatschappijen en spaarders bij buitenlandse
maatschappijen in stand te houden, de technische modaliteiten van de
belastingheffing verschillen al naar gelang de verzekeringsmaatschappij in Zweden
of in het buitenland is gevestigd, en dat deze ongelijkheid wellicht in strijd is met
het Verdrag. Derhalve heeft zij het Hof de volgende prejudiciële vraag gesteld:
Indien in een lidstaat de belasting die verschuldigd is ter zake van spaartegoeden
in de vorm van levensverzekeringen die zijn afgesloten bij binnenlandse
levensverzekeringsmaatschappijen of bij buitenlandse
levensverzekeringsmaatschappijen die door middel van een vestiging het
verzekeringsbedrijf in die lidstaat uitoefenen, technisch gezien een forfaitair
berekende belasting op het rendement van het verzekerde kapitaal is, die wordt
geheven van de verzekeraar, is het dan in strijd met de artikelen 6, 59, 60 of 73 B
en 73 D EG-Verdrag, dat met het oog op de instandhouding van de
mededingingsneutraliteit tussen in het binnenland en in het buitenland verzekerde
spaartegoeden belasting wordt geheven over de verzekeringspremies die door in
de betrokken lidstaat woonachtige c.q. gevestigde verzekeringnemers worden
betaald uit hoofde van levensverzekeringsovereenkomsten die zijn afgesloten met
verzekeraars die in een andere lidstaat zijn gevestigd en in eerstgenoemde lidstaat
hun werkzaamheid uitoefenen overeenkomstig de regels inzake het
grensoverschrijdende verzekeringsbedrijf, met dien verstande dat de belasting over
genoemde verzekeringspremies langs administratieve weg tot nihil of tot de helft
kan worden gereduceerd, ingeval de in het buitenland gevestigde
verzekeringsmaatschappij in haar eigen land onderworpen is aan een
inkomstenbelasting die vergelijkbaar is met de belasting die in de andere lidstaat
wordt geheven ter zake van in het binnenland verzekerde spaartegoeden?
- 20.
- Met zijn prejudiciële vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen, of
de artikelen 6, 59, 60 dan wel 73 B en 73 D van het Verdrag zich verzetten tegen
de toepassing van een nationale wettelijke regeling betreffende de belastingheffing
op levensverzekeringen in de vorm van kapitaalverzekeringen, zoals die in het
hoofdgeding aan de orde is.
- 21.
- Om te beginnen zij erop worden gewezen, dat ofschoon bij de huidige stand van
het gemeenschapsrecht de directe belastingen als zodanig niet tot de
bevoegdheidssfeer van de Gemeenschap behoren, de lidstaten niettemin verplicht
zijn de bij hen verbleven bevoegdheden in overeenstemming met het
gemeenschapsrecht uit te oefenen (zie onder meer arrest van 14 februari 1995,
Schumacker, C-279/93, Jurispr. blz. I-225, punt 21).
- 22.
- Waar verzekeringen zijn aan te merken als diensten in de zin van artikel 60 van het
Verdrag, moet vervolgens eraan worden herinnerd, dat artikel 59 volgens de
rechtspraak van het Hof in de weg staat aan de toepassing van een nationale
regeling die de mogelijkheid voor een dienstverrichter om daadwerkelijk van die
vrijheid gebruik te maken, zonder objectieve rechtvaarding beperkt (zie onder meer
arrest van 5 oktober 1994, Commissie/Frankrijk, C-381/93, Jurispr. blz. I-5145,
punt 16).
- 23.
- In de optiek van de interne markt en om de verwezenlijking van de doelstellingen
daarvan mogelijk te maken, verzet artikel 59 van het Verdrag zich ook tegen de
toepassing van elke nationale regeling die ertoe leidt, dat het verrichten van
diensten tussen lidstaten moeilijker wordt dan het verrichten van diensten binnen
een enkele lidstaat (arrest Commissie/Frankrijk, reeds aangehaald, punt 17).
- 24.
- Opgemerkt zij, dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde wettelijke regeling
voor kapitaalverzekeringen een belastingregeling invoert die verschilt al naargelang
de verzekeringen al dan niet bij in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen
zijn afgesloten. Volgens de Zweedse regering is een dergelijk verschil in
behandeling te verklaren door de onmogelijkheid in beide gevallen dezelfde
regeling toe te passen en door de noodzaak, de fiscale leemte aan te vullen die zou
ontstaan indien geen belasting werd geheven van spaartegoeden in de vorm van
kapitaalverzekeringen, die zijn belegd bij niet in Zweden gevestigde
verzekeringsmaatschappijen.
- 25.
- Derhalve moet worden nagegaan, of een dergelijke wettelijke regelingbelemmeringen schept voor het vrij verrichten van diensten en of, in voorkomend
geval, die belemmeringen om de door de Zweedse regering aangevoerde redenen
gerechtvaardigd zijn.
- 26.
- In de eerste plaats moeten, anders dan verzekeringnemers die een
kapitaalverzekering hebben afgesloten bij in Zweden gevestigde
verzekeringsmaatschappijen, verzekeringnemers die dergelijke verzekeringen
hebben afgesloten bij niet aldaar gevestigde verzekeringsmaatschappijen, zich laten
inschrijven en van de betaling van de premie aangifte doen bij een centraal orgaan,
Skattemyndigheten, dat tevens bevoegd is om vrijstelling of vermindering van de
belasting te verlenen. De verzekeringnemers moeten bovendien zelf de belasting
betalen en daartoe voor financiële middelen zorgen, hetgeen, zoals verzoekster
aanvoert, voor hen nadelige gevolgen heeft. Ofschoon die verplichtingen als zodanig
niet in strijd met het gemeenschapsrecht kunnen worden geacht, moet worden
vastgesteld dat zij, gevoegd bij de noodzaak om een gecentraliseerde procedure te
volgen, de betrokkenen ervan kunnen weerhouden om kapitaalverzekeringen bij
niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen af te sluiten; zij hoeven
immers geen bijzondere stappen te ondernemen indien zij die verzekeringen
aangaan bij in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen, daar de belasting
in dat geval van de verzekeringsmaatschappij wordt geheven.
- 27.
- In de tweede plaats blijkt uit de toelichting die de Zweedse regering ter
terechtzitting heeft gegeven, dat ofschoon de afkoop van een kapitaalverzekering
bij een niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappij na een lange periode
de verzekeringnemer niet meer kost dan de afkoop van een bij een in die staat
gevestigde verzekeringsmaatschappij afgesloten verzekering, zulks anders kan liggen
wanneer de afkoop na een korte periode geschiedt. Dat de afkoop van een
levensverzekering bij een niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappij na
een korte periode duurder is, is een ander element dat de verzekeringnemer ervan
kan weerhouden om een dergelijke verzekering aan te gaan, voor zover hij op het
tijdstip waarop hij haar afsluit, niet weet of, en, in voorkomend geval, wanneer hij
haar zal afkopen.
- 28.
- In de derde plaats, wanneer de verzekeringnemer die een verzekering bij een niet
in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappij heeft afgesloten, om vrijstelling of
vermindering van de premiebelasting verzoekt, verlangt Skattemyndigheten
nauwkeurige informatie over de inkomstenbelasting waaraan die maatschappij is
onderworpen, tenzij dit orgaan reeds over die informatie beschikt. Zoals
verzoekster heeft betoogd, is een dergelijk vereiste bijzonder zwaar voor de
verzekeringnemer. Het kan ook de verzekeringsmaatschappijen die nog niet op de
Zweedse markt actief zijn, ervan weerhouden aldaar hun diensten aan te bieden,
voor zover het betekent, dat deze verzekeringsmaatschappijen aan hun potentiële
klanten nauwkeurige informatie verstrekken over de belastingregeling waaraan deze
maatschappijen in een andere lidstaat zijn onderworpen.
- 29.
- In de vierde plaats hangt volgens de in het hoofdgeding aan de orde zijnde
wettelijke regeling de vaststelling van de op de verzekeringspremies toepasselijke
belasting af van de beoordeling door de belastingdienst van de belastingregeling die
voor de niet in Zweden gevestigde verzekeraar geldt. Blijkens de stukken hebben
Skattemyndigheten en Riksskatteverket in 1995 uiteenlopende besluiten vastgesteld
met betrekking tot de verzoeken om vrijstelling van een aantal Britse
levensverzekeringsmaatschappijen, terwijl de Britse belastingregeling niet was
gewijzigd. Dergelijke verschillen in beoordeling van de belastingregeling die voor
niet in Zweden gevestigde verzekeraars geldt, kunnen derhalve leiden tot
onzekerheid, die de verzekeringnemers ervan kan weerhouden, bij niet in Zweden
gevestigde verzekeraars langlopende overeenkomsten zoals
levensverzekeringsovereenkomsten in de vorm van kapitaalverzekeringen af te
sluiten.
- 30.
- In die omstandigheden bevat een wettelijke regeling zoals die in het hoofdgeding
aan de orde is, een reeks elementen die de verzekeringnemer ervan kunnen
weerhouden, kapitaalverzekeringen bij niet in Zweden gevestigde maatschappijen
af te sluiten, en de verzekeringsmaatschappijen, hun diensten op de Zweedse markt
aan te bieden.
- 31.
- Hieraan moet worden toegevoegd, dat al kan op grond van de in het hoofdgeding
aan de orde zijnde wettelijke regeling de in een andere lidstaat toepasselijke
belasting in aanmerking worden genomen om, aldus de Zweedse regering, te
voldoen aan het door het gemeenschapsrecht opgelegde beginsel van gelijke
behandeling, er toch een drempeleffect is, zoals verzoekster stelt, doordat die
belasting niet in aanmerking wordt genomen wanneer zij niet ten minste een kwart
van de in Zweden geldende belasting bedraagt. Immers, de in een andere lidstaat
toepasselijke belasting moet tenminste een kwart van de belasting op
verzekeringspremies bedragen, wil zij met de helft kunnen worden verminderd, en
ten minste de helft daarvan om tot nihil te kunnen worden teruggebracht. Een
dergelijk drempeleffect heeft tot gevolg, dat de belasting die wordt geheven op
spaartegoeden in de vorm van kapitaalverzekeringen bij in niet in Zweden
gevestigde verzekeringsmaatschappijen, in de meeste gevallen hoger kan zijn dan
die welke geldt voor spaartegoeden bij in die staat gevestigde
verzekeringsmaatschappijen.
- 32.
- Voorts zij opgemerkt, dat een wettelijke regeling als de Zweedse het de nationale
rechter die moet nagaan of de belastingregeling niet discriminerend is, moeilijk, zo
niet onmogelijk maakt, een vergelijking te trekken tussen de rendementsbelasting,
die wordt geheven ter zake van verzekeringen die bij in Zweden gevestigde
verzekeringsmaatschappijen zijn afgesloten, en de belasting op de
verzekeringspremies die aan niet in die staat gevestigde verzekeringsmaatschappijen
worden voldaan.
- 33.
- Er zijn andere systemen denkbaar, die doorzichtiger zijn en de door de Zweedse
regering aangevoerde fiscale leemte eveneens kunnen aanvullen, maar het vrij
verrichten van diensten minder beperken, met name een stelsel van belasting op
het rendement van het kapitaal van levensverzekeringen, die forfaitair wordt
berekend en op dezelfde wijze voor alle verzekeringen geldt, of deze nu bij in de
betrokken lidstaat dan wel bij in een andere lidstaat gevestigde
verzekeringsmaatschappijen zijn afgesloten.
- 34.
- In die omstandigheden vormen de door de Zweedse regering aangevoerde redenen,
te weten de onmogelijkheid om op kapitaalverzekeringen die bij niet in Zweden
gevestigde verzekeringsmaatschappijen zijn afgesloten, dezelfde belastingregeling
toe te passen als op dergelijke verzekeringen bij aldaar gevestigde
verzekeringsmaatschappijen, alsmede de noodzaak de fiscale leemte aan te vullen
die zou ontstaan wanneer geen belasting werd geheven op spaartegoeden in de
vorm van kapitaalverzekeringen bij niet in Zweden gevestigde
verzekeringsmaatschappijen, geen rechtvaardiging voor een nationale wettelijke
regeling betreffende de belastingheffing op kapitaalverzekeringen, waarvan een
aantal elementen het vrij verrichten van diensten zo vergaand beperken als de in
het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling.
- 35.
- Gelet op het voorgaande behoeft niet te worden beoordeeld, of die wettelijke
regeling ook onverenigbaar is met de artikelen 6, 73 B en 73 D van het Verdrag.
- 36.
- Het antwoord aan de nationale rechterlijke instantie moet aldus luiden, dat
artikel 59 van het Verdrag zich verzet tegen de toepassing van een nationale
wettelijke regeling betreffende de belastingheffing op levensverzekeringen in de
vorm van kapitaalverzekeringen zoals die in het hoofdgeding aan de orde is.
Kosten
- 37.
- De kosten door de Zweedse en de Deense regering, de regering van het Verenigd
Koninkrijk alsmede de Commissie wegens indiening van hun opmerkingen bij het
Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van
de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te
beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te
beslissen.
HET HOF VAN JUSTITIE,
uitspraak doende op de door Länsrätten i Dalarnas län, voorheen Länsrätten i
Kopparbergs län, bij beschikking van 22 maart 1996 gestelde vraag, verklaart voor
recht:
Artikel 59 EG-Verdrag verzet zich tegen de toepassing van een nationale wettelijke
regeling betreffende de belastingheffing op levensverzekeringen in de vorm van
kapitaalverzekeringen zoals die in het hoofdgeding aan de orde is.
Rodríguez IglesiasGulmann
Ragnemalm
Wathelet Schintgen
Mancini
Moitinho de Almeida Kapteyn
Murray
Edward Puissochet Hirsch Jann
|
Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 28 april 1998.
De griffier
De president
R. Grass
G. C. Rodríguez Iglesias