Asunto C‑264/14

Skatteverket

contra

David Hedqvist

(Petición de decisión prejudicial planteada por el Högsta förvaltningsdomstolen)

«Procedimiento prejudicial — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido (IVA) — Directiva 2006/112/CE — Artículos 2, apartado 1, letra c), y 135, apartado 1, letras d) a f) — Servicios a título oneroso — Operaciones de cambio de la divisa virtual “bitcoin” por divisas tradicionales — Exención»

Sumario — Sentencia del Tribunal de Justicia (Sala Quinta) de 22 de octubre de 2015

1.        Armonización de las legislaciones fiscales — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido — Prestaciones de servicios a título oneroso — Concepto — Operaciones de cambio de la divisa virtual «bitcoin» por divisas tradicionales — Inclusión

[Directiva 2006/112/CE del Consejo, arts. 2, ap. 1, letra c), 14 y 24]

2.        Armonización de las legislaciones fiscales — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido — Exenciones — Operaciones bancarias o relativas a títulos — Operaciones de cambio de la divisa virtual «bitcoin» por divisas tradicionales — Exclusión

[Directiva 2006/112/CE del Consejo, art. 135, ap. 1, letras d) y f)]

3.        Armonización de las legislaciones fiscales — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido — Exenciones — Operaciones con divisas — Operaciones de cambio de la divisa virtual «bitcoin» por divisas tradicionales — Inclusión

[Directiva 2006/112/CE del Consejo, art. 135, ap. 1, letra e)]

4.        Derecho de la Unión Europea — Interpretación — Textos plurilingües — Divergencias entre las diferentes versiones lingüísticas — Consideración de la lógica general y de la finalidad de la normativa controvertida

[Directiva 2006/112/CE del Consejo, art. 135, ap. 1, letra e)]

1.        El artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, debe interpretarse en el sentido de que constituyen prestaciones de servicios realizadas a título oneroso, en el sentido de esta disposición, unas operaciones consistentes en un intercambio de divisas tradicionales por unidades de la divisa virtual «bitcoin», y viceversa, y realizadas a cambio del pago de un importe equivalente al margen constituido por la diferencia entre, por una parte, el precio al que el operador de que se trate compre las divisas y, por otra, el precio al que las venda a sus clientes.

En efecto, en primer lugar, la divisa virtual de flujo bidireccional «bitcoin» no puede calificarse de bien corporal en el sentido del artículo 14 de la Directiva 2006/114, puesto que no tiene ninguna finalidad distinta de la de ser un medio de pago. En consecuencia, las operaciones que consisten en un intercambio de distintos medios de pago no están comprendidas en el concepto de entrega de bienes definido en el artículo 14 de la Directiva. Por lo tanto, estas operaciones constituyen prestaciones de servicios, en el sentido del artículo 24 de la Directiva 2006/114. En segundo lugar, por lo que respecta al carácter oneroso de la prestación de servicios en el sentido del artículo 2, apartado 1, letra c), de dicha Directiva, procede considerar que constituyen prestaciones de servicios realizadas a cambio de una contrapartida que presente una relación directa con el servicio prestado las operaciones en cuyo marco existe una relación jurídica sinalagmática según la cual las partes se comprometen recíprocamente a entregar ciertos importes en una determinada divisa y a recibir su contravalor en una divisa virtual de flujo bidireccional, o viceversa. A este respecto, para determinar el carácter oneroso de una prestación de servicios, es irrelevante que la retribución de dicha prestación no revista la forma de abono de una comisión o de pago de gastos específicos.

(véanse los apartados 24 y 26 a 31 y el punto 1 del fallo)

2.        El artículo 135, apartado 1, letras d) y f), de la Directiva 2006/112, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, debe interpretarse en el sentido de que unas prestaciones de servicios consistentes en un intercambio de divisas tradicionales por unidades de la divisa virtual «bitcoin», y viceversa, y realizadas a cambio del pago de un importe equivalente al margen constituido por la diferencia entre, por una parte, el precio al que el operador de que se trate compre las divisas y, por otra, el precio al que las venda a sus clientes, no están incluidas en el ámbito de aplicación de dichas disposiciones.

Por lo que respecta, en primer lugar, a las exenciones establecidas en el artículo 135, apartado 1, letra d), de dicha Directiva, al ser la divisa virtual «bitcoin» un medio de pago contractual, por una parte, no es posible considerarla ni una cuenta corriente ni un depósito de fondos, un pago o un giro. Por otra parte, a diferencia de los créditos, cheques y otros efectos comerciales mencionados en el artículo 135, apartado 1, letra d), de la Directiva 2006/112, constituye un medio de pago directo entre los operadores que la aceptan. En lo que respecta, asimismo, a las exenciones establecidas en el artículo 135, apartado 1, letra f), de la Directiva 2006/112, la divisa virtual «bitcoin» no es ni un título que confiera un derecho de propiedad sobre personas jurídicas ni un título que tenga una naturaleza comparable.

(véanse los apartados 38, 42, 54, 55 y 57 y el punto 2 del fallo)

3.        El artículo 135, apartado 1, letra e), de la Directiva 2006/112, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, debe interpretarse en el sentido de que constituyen operaciones exentas del impuesto sobre el valor añadido con arreglo a dicha disposición unas prestaciones de servicios consistentes en un intercambio de divisas tradicionales por unidades de la divisa virtual «bitcoin», y viceversa, y realizadas a cambio del pago de un importe equivalente al margen constituido por la diferencia entre, por una parte, el precio al que el operador de que se trate compre las divisas y, por otra, el precio al que las venda a sus clientes.

En efecto, los conceptos empleados en el artículo 135, apartado 1, letra e), de la Directiva 2006/112, que establece que los Estados miembros eximirán las operaciones relativas a las divisas, los billetes de banco y las monedas que sean medios legales de pago, deben ser interpretados y aplicados de modo uniforme, a la luz de las versiones en todas las lenguas de la Unión. Las exenciones establecidas en esa disposición pretenden paliar las dificultades relacionadas con la determinación de la base imponible y del importe del impuesto sobre el valor añadido deducible que surgen al gravar las operaciones financieras. Pues bien, las operaciones relativas a divisas no tradicionales, es decir, a divisas distintas a las monedas que son medios legales de pago en uno o varios países, constituyen operaciones financieras siempre que tales divisas hayan sido aceptadas por las partes de una transacción como medio de pago alternativo a los medios legales de pago y no tengan ninguna finalidad distinta de la de ser un medio de pago.

Además, en el caso concreto de las operaciones de cambio, las dificultades relacionadas con la determinación de la base imponible y del importe del impuesto sobre el valor añadido deducible pueden ser idénticas tanto si se trata de un intercambio de divisas tradicionales, en principio exento en virtud del artículo 135, apartado 1, letra e), de la Directiva 2006/112, como de un intercambio, en uno u otro sentido, de tales divisas por divisas virtuales de flujo bidireccional que, sin ser medios legales de pago, constituyen un medio de pago aceptado por las partes en una transacción. A este respecto, interpretar esta disposición en el sentido de que se refiere únicamente a las operaciones relativas a las divisas tradicionales equivaldría a privarla de una parte de sus efectos.

(véanse los apartados 44, 45, 48 a 51, 53 y 57 y el punto 2 del fallo)

4.        Véase el texto de la resolución.

(véase el apartado 47)