GENERALINIO ADVOKATO
MELCHIOR WATHELET IŠVADA,
pateikta 2017 m. sausio 10 d.(1)
Byla C‑682/15
Berlioz Investment Fund SA
prieš
Directeur de l’administration des Contributions directes
(Cour administrative (Liuksemburgas) pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Direktyva 2011/16/ES – 1 straipsnio 1 dalis – 5 straipsnis – Administracinis bendradarbiavimas apmokestinimo srityje – Mokesčių administracijų keitimasis informacija – Prašomos informacijos „numatomo reikalingumo“ sąvoka – Trečiojo asmens, esančio valstybėje, į kurią kreipiamasi, atsisakymas pateikti tam tikrą informaciją – Sankcijos – Europos Sąjungos pagrindinių teisių chartijos taikymas – 47 straipsnis – 51 straipsnio 1 dalis – Teisė į veiksmingą teisinę gynybą – Teisė apskųsti trečiajam asmeniui skirtą prašymą pateikti informaciją“
I – Įžanga
1. Prašymas priimti prejudicinį sprendimą iš esmės susijęs su 2011 m. vasario 15 d. Tarybos direktyvos 2011/16/ES dėl administracinio bendradarbiavimo apmokestinimo srityje ir panaikinančios Direktyvą 77/799/EEB(2) 1 straipsnio 1 dalies ir 5 straipsnio, taip pat Europos Sąjungos pagrindinių teisių chartijos (toliau – Chartija) 47 straipsnio išaiškinimu.
2. Šis prašymas pateiktas ypatingomis aplinkybėmis, neseniai įvykus „finansiniam skandalui“(3), taip pat paaiškėjus, kad kai kurios šalys daugiašalėms bendrovėms taikė galimas mokesčių lengvatas, apie kurias pastaraisiais mėnesiais buvo skelbiama spaudoje(4). Dėl šių įvykių nemažai piliečių ėmė pageidauti, kad šioje srityje būtų daugiau skaidrumo ir teisingumo, o kai kas nesuprato situacijos, nes Europos Sąjungoje mokesčių sritis nėra suderinta.
3. Šiomis aplinkybėmis valstybės narės vis dažniau naudoja teisines priemones, kurios leidžia geriau kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje, pavyzdžiui, Direktyvą 2011/16. Kadangi šios priemonės naudojamos vis dažniau, neišvengiamai kyla klausimas, susijęs su administracinio efektyvumo ir pagarbos piliečio teisėms, įskaitant teisę į veiksmingą teisinę gynybą, pusiausvyra.
4. Galiausiai Cour administrative (Administracinis teismas, Liuksemburgas) pateikti prejudiciniai klausimai iš esmės ir susiję su šia trapia pusiausvyra.
II – Teisinis pagrindas
A – Sąjungos teisė
1. Chartija
5. Chartijos 47 straipsnyje „Teisė į veiksmingą teisinę gynybą ir teisingą bylos nagrinėjimą“ nustatyta:
„Kiekvienas asmuo, kurio teisės ir laisvės, garantuojamos Sąjungos teisės, yra pažeistos, turi teisę į veiksmingą jų gynybą teisme šiame straipsnyje nustatytomis sąlygomis.
Kiekvienas asmuo turi teisę, kad jo bylą per kiek įmanoma trumpesnį laiką viešai ir teisingai išnagrinėtų pagal įstatymą įsteigtas nepriklausomas ir nešališkas teismas. Kiekvienas asmuo turi turėti galimybę gauti teisinę pagalbą, būti ginamas ir atstovaujamas.
Asmenys, neturintys pakankamai lėšų, turi gauti nemokamą teisinę pagalbą, jei tai reikalinga užtikrinti teisę į veiksmingą teisingumą.“
2. Direktyva 2011/16
6. Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamojoje dalyje nustatyta:
„Valstybės narės, gavusios kitos valstybės narės prašymą, turėtų keistis informacija apie konkrečius atvejus ir turėtų atlikti tokiai informacijai gauti būtinus tyrimus. „Numatomo reikalingumo“ standartu siekiama numatyti, kad būtų kuo plačiau keičiamasi informacija mokesčių klausimais, ir taip pat paaiškinti, kad valstybės narės neturi laisvės vykdyti „atsitiktinės paieškos“ arba prašyti informacijos, kuri greičiausiai nėra susijusi su atitinkamo mokesčių mokėtojo mokesčių reikalais. Šios direktyvos 20 straipsnyje nustatyti procedūriniai reikalavimai turėtų būti aiškinami pakankamai laisvai, kad tai netrukdytų veiksmingai keistis informacija.“
7. Direktyvos 2011/16 1 straipsnio 1 dalyje nurodyta:
„Šia direktyva nustatomos taisyklės ir tvarka, kuriomis vadovaudamosi valstybės narės bendradarbiauja viena su kita siekdamos keistis informacija, kuri, kaip galima numatyti, gali būti reikalinga administruojant valstybių narių nacionalinius įstatymus, susijusius su 2 straipsnyje nurodytais mokesčiais, ir užtikrinant jų vykdymą.“
8. Direktyvos 2011/16 5 straipsnyje nustatyta:
„Besikreipiančiosios institucijos prašymu institucija, į kurią kreipiamasi, pateikia besikreipiančiajai institucijai visą 1 straipsnio 1 dalyje nurodytą informaciją, kurią ji turi arba kurią ji gauna atlikusi administracinius tyrimus.“
9. Direktyvos 2011/16 7 straipsnio 4 dalyje patikslinta:
„Institucija, į kurią kreipiamasi, per vieną mėnesį nuo prašymo gavimo dienos praneša besikreipiančiajai institucijai apie visus prašymo trūkumus ir ar reikia pateikti kokios nors papildomos aiškinamosios informacijos. Tokiu atveju 1 dalyje nustatyti terminai pradedami skaičiuoti kitą dieną po to, kai institucija, į kurią kreipiamasi, gavo papildomą reikiamą informaciją.“
10. Direktyvos 2011/16 17 straipsnyje „Apribojimai“ konstatuojama:
„1. Valstybės narės institucija, į kurią kreipiamasi, suteikia kitos valstybės narės besikreipiančiajai institucijai 5 straipsnyje nurodytą informaciją, jeigu besikreipiančioji institucija išnaudojo įprastinius informacijos šaltinius, kuriais tomis aplinkybėmis ji būtų galėjusi pasinaudoti prašomai informacijai gauti, nerizikuodama, kad kils pavojus jos tikslų pasiekimui.
2. Šia direktyva valstybė narė, į kurią kreipiamasi, neįpareigojama atlikti tyrimų ar pateikti informaciją, jeigu jos teisės aktais neleidžiama atlikti tokių tyrimų arba rinkti prašomos informacijos jos pačios tikslais.
3. Valstybės narės, į kurią kreipiamasi, kompetentinga institucija gali atsisakyti suteikti informaciją, jeigu besikreipiančioji valstybė narė dėl teisinių priežasčių negali suteikti panašios informacijos.
4. Prašymas suteikti informaciją gali būti atmestas, jeigu ją suteikus būtų atskleista komercinė, pramoninė arba profesinė paslaptis ar komercinio proceso paslaptis arba jeigu ją atskleidus būtų pažeista viešoji tvarka.
5. Institucija, į kurią kreipiamasi, praneša besikreipiančiajai institucijai apie prašymo suteikti informaciją atmetimo priežastis.“
11. Direktyvos 2011/16 18 straipsnyje „Prievolės“ nustatyta:
„1. Jeigu valstybė narė prašo suteikti informaciją vadovaujantis šia direktyva, valstybė narė, į kurią kreipiamasi, naudoja informacijai rinkti skirtas priemones, kad gautų prašomą informaciją, net jeigu tai valstybei narei nereikia tokios informacijos jos mokesčių tikslais. Šia prievole nepažeidžiamos 17 straipsnio 2, 3 ir 4 dalys, kurių taikymas jokiu būdu nereiškia, kad valstybei narei, į kurią kreipiamasi, leidžiama atsisakyti suteikti informaciją vien dėl to, kad jai tokia informacija nėra reikalinga vidaus tikslais.
2. 17 straipsnio 2 ir 4 dalys jokiu būdu nereiškia, kad valstybės narės institucijai, į kurią kreipiamasi, leidžiama atsisakyti suteikti informaciją vien dėl to, kad šią informaciją turi bankas, kita finansų įstaiga, paskirtasis asmuo, įgaliotasis atstovas arba patikėtinis, arba dėl to, kad ji susijusi su asmens nuosavybės interesais.
<…>“
12. Galiausiai Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalyje patikslinta minimali informacija, kuri turi būti pateikta šiose standartinėse formose, naudojamose keičiantis informacija. Ši nuostata suformuluota taip:
„1 dalyje nurodytoje standartinėje formoje nurodoma bent ši informacija, kurią pateikia besikreipiančioji institucija:
a) asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybė;
b) mokesčių tikslas, dėl kurio prašoma informacijos.
Besikreipiančioji institucija gali, kiek žinoma, ir atsižvelgdama į tarptautinius pokyčius, pateikti bet kurio asmens, kuris, manoma, turi prašomos informacijos, taip pat bet kokius duomenis, kurie sudarytų palankesnes sąlygas institucijai, į kurią kreipiamasi, rinkti informaciją.“
B – Liuksemburgo teisė
1. 2013 m. kovo 29 d. Įstatymas
13. Direktyva 2011/16 į Liuksemburgo teisę perkelta 2013 m. kovo 29 d. Įstatymu „dėl Direktyvos 2011/16 <…> perkėlimo į nacionalinę teisę“ (toliau – 2013 m. kovo 29 d. Įstatymas).
14. 2013 m. kovo 29 d. Įstatymo 6 straipsnyje numatyta:
„Besikreipiančiosios institucijos prašymu Liuksemburgo institucija, į kurią kreipiamasi, pateikia jai informaciją, kuri, kaip galima numatyti, reikalinga besikreipiančiosios valstybės narės vidaus teisės aktams, susijusiems su 1 straipsnyje nurodytais mokesčiais, administruoti ir taikyti ir kurią ji jau turi ar gauna atlikus administracinį tyrimą.“
15. 2013 m. kovo 29 d. Įstatymo 8 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Liuksemburgo institucija, į kurią kreipiamasi, kuo greičiau, bet ne vėliau kaip per šešis mėnesius nuo prašymo gavimo dienos, pateikia 6 straipsnyje nurodytą informaciją. Tačiau jeigu Liuksemburgo institucija, į kurią kreipiamasi, jau turi tą informaciją, ji turi būti perduota per du mėnesius nuo minėtos dienos.“
2. 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymas
16. 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatyme, „kuriuo numatoma keitimosi informacija paprašius mokesčių srityje tvarka ir kuriuo iš dalies keičiamas 2010 m. kovo 31 d. Įstatymas dėl mokesčių sutarčių tvirtinimo, kuriame numatyta keitimosi informacija paprašius tvarka“ (toliau – 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymas), yra toliau nurodytos nuostatos.
17. 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymo 1 straipsnyje nustatyta:
„1. Šis įstatymas nuo jo įsigaliojimo taikomas prašymams keistis informacija mokesčių srityje, kuriuos pateikia besikreipiančiosios valstybės kompetentinga institucija, remdamasi:
<…>
4. 2013 m. kovo 29 d. iš dalies pakeistu Įstatymu dėl administracinio bendradarbiavimo mokesčių srityje;
<…>“
18. 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymo 2 straipsnyje nustatyta:
„1. Mokesčių administracijos įgaliojamos reikalauti iš atitinkamą informaciją turinčio asmens bet kokio pobūdžio informacijos, kurios prašoma taikant keitimosi informacija nuostatas, numatytas sutartyse ir įstatymuose.
2. Informaciją turintis asmuo privalo tiksliai ir be pakeitimų suteikti visą prašomą informaciją per nustatytą vieno mėnesio nuo pranešimo apie sprendimą dėl įpareigojimo suteikti prašomą informaciją terminą. Ši pareiga apima nepakeistų dokumentų, kurie pagrindžia informaciją, perdavimą.
<…>“
19. 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymo 3 straipsnyje nurodyta:
„1. Kompetentinga mokesčių administracija patikrina prašymo keistis informacija formalią atitiktį teisės aktams. Prašymo keistis informacija forma atitinka reikalavimus, jei jame nurodytas teisinis pagrindas, prašymą pateikusi kompetentinga institucija ir kita sutartyse ir įstatymuose numatyta informacija.
<...>
3. Jei kompetentinga mokesčių administracija neturi prašomos informacijos, kompetentingos mokesčių administracijos direktorius arba jo pavaduotojas registruotu laišku praneša informaciją turinčiam asmeniui apie savo sprendimą dėl įpareigojimo suteikti prašomą informaciją. Pranešimas apie šį sprendimą prašomą informaciją turinčiam asmeniui reiškia, kad pranešta bet kuriam kitam jame nurodytam asmeniui.
4. Prašymas keistis informacija negali būti atskleistas. Sprendime dėl įpareigojimo suteikti prašomą informaciją nurodomi tik duomenys, kurie yra būtini, kad informaciją turintis asmuo galėtų identifikuoti prašomą informaciją.
<…>“
20. 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymo 5 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Jei prašoma informacija nesuteikiama per vieno mėnesio terminą nuo pranešimo apie sprendimą dėl įpareigojimo suteikti prašomą informaciją, informaciją turinčiam asmeniui gali būti skiriama administracinė fiskalinė bauda, kurios maksimalus dydis yra 250 000 EUR. Jos dydį nustato kompetentingos mokesčių administracijos direktorius arba jo pavaduotojas.“
21. 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymo 6 straipsnyje nustatyta:
„1. Dėl prašymo keistis informacija ir sprendimo dėl įpareigojimo suteikti prašomą informaciją, nurodytų 3 straipsnio 1 ir 3 dalyse, negali būti pateikiamas skundas.
2. Informaciją turintis asmuo gali kreiptis į Tribunal administratif (Administracinis teismas, Liuksemburgas) dėl 5 straipsnyje numatytų sprendimų pakeitimo. Šis skundas turi būti pateiktas per vieną mėnesį nuo pranešimo apie sprendimą prašomą informaciją turinčiam asmeniui. Jis turi stabdomąjį poveikį.<…>
Tribunal administratif (Administracinis teismas) sprendimus galima apskųsti Cour administrative (Aukštesnysis administracinis teismas). Apeliacinis skundas turi būti paduotas per teismo kanceliariją per [penkiolika] dienų nuo pranešimo apie teismo sprendimą. <…> Cour administrative (Aukštesnysis administracinis teismas) priima sprendimą per vieną mėnesį nuo atsiliepimo į skundą įteikimo dienos, o jei jis neįteikiamas – per vieną mėnesį nuo tos dienos, kai baigiasi šio atsiliepimo pateikimo terminas.“
III – Pagrindinės bylos faktinės aplinkybės
22. 2014 m. gruodžio 3 d. kompetentinga Prancūzijos mokesčių administravimo institucija kreipėsi į Liuksemburgo mokesčių administraciją, prašydama pateikti informaciją pagal Direktyvą 2011/16 tiriant pagal Prancūzijos teisę įsteigtos paprastosios akcinės bendrovės (société par actions simplifiée) Cofima SAS mokestinę padėtį. Šis prašymas buvo susijęs su tam tikra informacija apie bendrovę, kuriai priklausė Cofima, t. y. apie akcinę bendrovę Berlioz Investment SA (toliau – Berlioz), įsteigtą pagal Liuksemburgo teisę.
23. Berlioz gavo dividendus, kuriuos išmokėjo jos dukterinė bendrovė Cofima ir kurie nebuvo apmokestinti prie šaltinio, ir Prancūzijos mokesčių administracijai kilo klausimas, ar buvo laikomasi šioje srityje Prancūzijos teisėje nustatytų sąlygų. Ji norėjo gauti daugiau informacijos iš analogiškos Liuksemburgo institucijos.
24. Gavęs šį pagalbos prašymą, Liuksemburgo Administration des contributions directes (Tiesioginių mokesčių administracija) direktorius (toliau – direktorius) 2015 m. kovo 16 d. priėmė sprendimą, kuriuo įpareigojo Berlioz pateikti jam tam tikrą informaciją (toliau – sprendimas dėl įpareigojimo), visų pirma:
– nurodyti, ar bendrovė turi faktinę administracijos buveinę Liuksemburge ir kokios yra pagrindinės paskesnių bendrovės buveinių savybės (pateikti šios buveinės aprašymą, nurodyti Berlioz biurų patalpų plotą, materialines ir informacinių technologijų priemones, pateikti patalpų nuomos sutarties kopiją, nurodyti adresą dokumentams įteikti), ir pridėti patvirtinamuosius dokumentus,
– pateikti Berlioz darbuotojų sąrašą ir nurodyti jų pareigas bendrovėje bei įvardyti bendrovės buveinėje dirbančius darbuotojus,
– nurodyti, ar Berlioz nuomoja darbuotojus Liuksemburge,
– nurodyti, ar Berlioz ir Cofima yra pasirašiusios sutartį, o jeigu taip – pateikti šios sutarties kopijas,
– nurodyti Berlioz turimas kitų bendrovių akcijas ir kaip jos buvo finansuotos, pridedant patvirtinamuosius dokumentus,
– nurodyti Berlioz asocijuotų narių vardus, pavardes ir adresus, taip pat kiekvieno nario turimą kapitalo dydį ir procentinę jo dalį,
– nurodyti sumą, kuri kaip Cofima vertybinių popierių vertė įtraukta į bendrovės Berlioz aktyvus prieš 2012 m. kovo 7 d. Cofima visuotinį akcininkų susirinkimą, ir chronologiškai pateikti Cofima vertybinių popierių pradinę vertę, kokia ji buvo juos įtraukiant į aktyvus 2002 m. gruodžio 5 d. ir 2003 m. spalio 31 d. kapitalo įnašų padarymo ir 2007 m. spalio 2 d. įsigijimo metu.
25. 2015 m. balandžio 21 d. Berlioz atsakė į šį įpareigojimą, tik nepateikė savo narių vardų, pavardžių ir adresų, kiekvienam iš jų priklausančio kapitalo dydžio ir jo procentinės dalies, nes ši informacija nebuvo, kaip galima numatyti, reikalinga, kaip tai suprantama pagal Direktyvą 2011/16, kad Prancūzijos mokesčių administracija galėtų atlikti patikrinimą.
26. 2015 m. balandžio 22 d. direktorius įpareigojo Berlioz pateikti jam prašomą informaciją iki 2015 m. balandžio 29 d., nes kitaip pagal 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymo 5 straipsnio 1 dalį šiai bendrovei gali būti paskirta administracinė bauda. Berlioz vis tiek atsisakė šią informaciją pateikti, todėl 2015 m. gegužės 18 d. direktorius skyrė jai 250 000 EUR administracinę baudą.
27. Gavusi šią baudą, Berlioz apskundė direktoriaus sprendimą skirti sankciją Tribunal administratif (Administracinis teismas, Liuksemburgas), prašydama patikrinti sprendimo dėl įpareigojimo pagrįstumą.
28. 2015 m. rugpjūčio 13 d. sprendimu Tribunal administratif (Administracinis teismas) pripažino pagrindinį administracinį skundą, kuriuo prašoma pakeisti sprendimą, iš dalies pagrįstu ir sumažino baudą iki 150 000 EUR. Kitą skundo dalį jis atmetė ir nusprendė, kad nereikia nagrinėti subsidiariai pateikto skundo dėl panaikinimo.
29. 2015 m. rugpjūčio 31 d. Berlioz pateikė apeliacinį skundą Cour administrative (Aukštesnysis administracinis teismas, Liuksemburgas), tvirtindama, kad Tribunal administratif (Administracinis teismas) atsisakymas patikrinti sprendimo dėl įpareigojimo pagrįstumą pagal 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymo 6 straipsnio 1 dalį pažeidžia jos teisę į veiksmingą teisinę gynybą, užtikrinamą pagal 1950 m. lapkričio 4 d. Romoje pasirašytą Žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos 6 straipsnio 1 dalį(5).
30. Cour administrative (Aukštesnysis administracinis teismas) nusprendė, kad gali būti būtina atsižvelgti į Chartiją, visų pirma į jos 47 straipsnį. Paprašęs šalių pagrindinėje byloje pateikti šiuo klausimu pastabas, Cour administrative (Aukštesnysis administracinis teismas) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir paprašyti Teisingumo Teismo priimti prejudicinį sprendimą.
IV – Prašymas priimti prejudicinį sprendimą ir procesas Teisingumo Teisme
31. 2015 m. gruodžio 17 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2015 m. gruodžio 18 d., Cour administrative (Aukštesnysis administracinis teismas) nusprendė pagal SESV 267 straipsnį pateikti Teisingumo Teismui tokius prejudicinius klausimus:
„1. Ar valstybė narė įgyvendina Sąjungos teisę ir todėl Chartija pagal jos 51 straipsnio 1 dalį tampa taikytina tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamos šioje pagrindinėje byloje, kai ji asmeniui skiria administracinę piniginę sankciją už tai, kad jis neatliko savo bendradarbiavimo pareigų pagal sprendimą dėl įpareigojimo, kurį kompetentinga nacionalinė institucija priėmė vadovaudamasi šiuo tikslu vidaus teisėje nustatytomis procesinėmis taisyklėmis šiai valstybei narei, kaip valstybei, į kurią kreipiamasi, vykdant kitos valstybės narės pateiktą prašymą keistis informacija, kurį pastaroji valstybė grindė, be kita ko, Direktyvos [2011/16] nuostatomis, susijusiomis su keitimuisi informacija paprašius?
2. Jeigu būtų nustatyta, kad šiuo atveju Chartija taikoma, ar gali asmuo remtis Chartijos 47 straipsniu, kai mano, kad minėta jam skirta administracine pinigine sankcija siekiama įpareigoti jį suteikti informaciją valstybės narės, į kurią kreipiamasi ir kurioje jis gyvena arba yra įsteigtas, kompetentingai institucijai vykdant kitos valstybės narės prašymą suteikti informaciją, kuris, kiek tai susiję su tikruoju mokesčių tikslu, niekaip nėra pagrįstas, todėl šiuo atveju neturi teisėto tikslo, ir kuriuo siekiama gauti informacijos, kuri nėra, kaip galima numatyti, reikalinga atitinkamo apmokestinimo atveju?
3. Jeigu būtų nustatyta, kad šiuo atveju Chartija taikoma, ar Chartijos 47 straipsnyje įtvirtintos teisės į veiksmingą teisinę gynybą ir teisingą bylos nagrinėjimą įgyvendinimas reikalauja (ir negalima numatyti apribojimų pagal Chartijos 52 straipsnio 1 dalį), kad kompetentingas nacionalinis teismas turėtų neribotą jurisdikciją ir dėl to įgaliojimus bent jau išimties tvarka patikrinti valstybės narės kompetentingos institucijos sprendimo dėl įpareigojimo, kuris priimtas vykdant, be kita ko, Direktyva 2011/16 grindžiamą kitos valstybės narės kompetentingos institucijos prašymą keistis informacija, teisėtumą, kai nagrinėja informaciją turinčio trečiojo asmens, kuriam skirtas šis sprendimas dėl įpareigojimo, skundą dėl sprendimo skirti administracinę piniginę sankciją už tai, kad vykdant minėtą prašymą jis neatliko savo bendradarbiavimo pareigos?
4. Jeigu būtų nustatyta, kad šiuo atveju Chartija taikoma, ar Direktyvos 2011/16 1 straipsnio 1 dalis ir 5 straipsnis, pirma, šias nuostatas gretinant su numatomo reikalingumo sąlyga, išplaukiančia iš EBPO pavyzdinės sutarties dėl pajamų ir kapitalo apmokestinimo, ir, antra, atsižvelgiant į ESS 4 straipsnyje nustatytą lojalaus bendradarbiavimo principą, taip pat Direktyvos 2011/16 tikslą, reikia aiškinti taip: informacijos, kurios viena iš kitos prašo valstybės narės, numatomas reikalingumas, atsižvelgiant į apmokestinimo atvejį ir nurodytą mokesčių tikslą, yra sąlyga, kurią prašymas suteikti informaciją turi atitikti, kad valstybės narės, į kurią kreipiamasi, kompetentingai institucijai kiltų pareiga dėl šio prašymo imtis veiksmų ir kad informaciją turinčiam trečiajam asmeniui skirtas sprendimas dėl įpareigojimo būtų teisėtas?
5. Jeigu būtų nustatyta, kad šiuo atveju Chartija taikoma, ar Direktyvos 2011/16 1 straipsnio 1 dalies ir 5 straipsnio, taip pat Chartijos 47 straipsnio nuostatas reikia aiškinti taip, kad pagal šias nuostatas draudžiama valstybės narės teisės nuostata, kuria jos kompetentingos nacionalinės institucijos, kaip valstybės narės, į kurią kreipiamasi, institucijos, teisė patikrinti prašymo suteikti informaciją teisėtumą kartu susiaurinama iki atitikties formaliems reikalavimams kontrolės ir kad nacionalinis teismas, į kurį kreiptasi, nagrinėdamas skundą, kaip jis apibūdintas trečiajame klausime, privalo patikrinti, ar prašoma informacija atitinka numatomo reikalingumo sąlygą, atsižvelgdamas į visus šios informacijos aspektus, kiek tai susiję su jos ryšiu su konkrečiai nagrinėjamu apmokestinimo atveju, su nurodytu mokestiniu tikslu ir Direktyvos 2011/16 17 straipsnio laikymusi?
6. Jeigu būtų nustatyta, kad šiuo atveju Chartija taikoma, ar pagal Chartijos 47 straipsnio antrą pastraipą draudžiama valstybės narės teisinė nuostata, pagal kurią draudžiama tokį skundą, kaip apibūdintas trečiame klausime, nagrinėjančiam valstybės narės, į kurią kreipiamasi, kompetentingam nacionaliniam teismui pateikti kitos valstybės narės kompetentingos institucijos prašymą suteikti informaciją, ir ar tai reiškia, kad šis dokumentas turi būti pateiktas kompetentingam nacionaliniam teismui, o šią informaciją turinčiam trečiajam asmeniui turi būti leista su juo susipažinti, arba ar šis dokumentas turi būti pateiktas nacionaliniam teismui, tačiau informaciją turinčiam trečiajam asmeniui teisė su juo susipažinti nesuteikiama, atsižvelgiant į šio dokumento konfidencialumą, jei visi informaciją turinčiam trečiajam asmeniui apribojant jo teises sukelti sunkumai pakankamai kompensuojami kompetentingo nacionalinio teismo vykdomoje procedūroje?“
32. Rašytines pastabas pateikė Berlioz, Liuksemburgo, Belgijos, Italijos, Lenkijos ir Suomijos vyriausybės, taip pat Europos Komisija.
33. Liuksemburgo vyriausybės atstovas ir Komisija pateikė žodines pastabas per 2016 m. lapkričio 8 d. vykusį posėdį. Vokietijos vyriausybės ir Prancūzijos vyriausybės atstovai, kurie nepateikė rašytinių pastabų, per šį posėdį taip pat galėjo pateikti savo argumentus.
V – Analizė
A – Pirminė pastaba dėl Chartijos 47 straipsnio ir jame įtvirtintos teisės
34. Chartijos 47 straipsnis pavadintas „Teisė į veiksmingą teisinę gynybą ir teisingą bylos nagrinėjimą“. Šia nuostata Chartijoje pripažįstama EŽTK 13 straipsnyje įtvirtinta teisė į veiksmingą teisinę gynybą ir teisė į teisingą bylos nagrinėjimą, pripažįstama EŽTK 6 straipsnio 1 dalyje.
35. Šių EŽTK straipsnių ir Chartijos 47 straipsnio ryšys aiškiai paminėtas Su Pagrindinių teisių chartija susijusiuose išaiškinimuose: Chartijos 47 straipsnio pirma pastraipa „grindžiama EŽTK 13 straipsniu“, o antra pastraipa „atitinka EŽTK 6 straipsnio 1 dalį“(6).
36. Pagal Chartijos 52 straipsnio 3 dalį minėtame Chartijos 47 straipsnyje įtvirtintos teisės į veiksmingą teisinę gynybą esmė ir taikymo sritis turi būti tokia, kaip nustatyta EŽTK. Tačiau šioje nuostatoje patikslinama, kad ji nekliudo Sąjungos teisėje numatyti didesnės apsaugos.
37. Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad Chartijos 47 straipsnis atrodo griežtesnis nei EŽTK 13 straipsnis, nes Chartijos 47 straipsnyje reikalaujama veiksmingos gynybos „teisme“, o EŽTK 13 straipsnyje tiesiog nurodyta „valstybės institucija“. Be to, Chartijos 47 straipsnio platesnė materialinė taikymo sritis. Pirma, jis taikomas, kai yra pažeistos „teisės ir laisvės, garantuojamos Sąjungos teisės“ (nesvarbu, ar jos įtvirtintos Chartijoje), o EŽTK 13 straipsnyje reikalaujama, kad būtų pažeistos „teisės ir laisvės, nustatytos [EŽTK]“(7). Antra, EŽTK 6 straipsnio 1 dalyje teisė į teisingą bylos nagrinėjimą apribojama civilinio pobūdžio teisių ir pareigų ar pareikšto baudžiamojo kaltinimo klausimais. Chartijos 47 straipsnio antroje pastraipoje tokio apribojimo nėra(8).
38. Galiausiai Chartijos 47 straipsnio negalima vertinti atskirai nuo ESS 19 straipsnio antros pastraipos, nes šia nuostata valstybės narės įpareigojamos numatyti „teisių gynimo priemones, būtinas užtikrinant veiksmingą teisminę apsaugą Sąjungos teisei priklausančiose srityse“(9)
39. Todėl prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo iškeltus klausimus reikėtų nagrinėti turint omenyje šias pastabas.
B – Dėl pirmojo prejudicinio klausimo
40. Pirmuoju prejudiciniu klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar valstybė narė įgyvendina Sąjungos teisę ir ar dėl to taikytina Chartija, jei ji savo nacionalinėje teisėje numato piniginę sankciją atitinkamam asmeniui, kuris atsisako pateikti informaciją, kai mokesčių institucijos tarpusavyje keičiasi informacija pagal direktyvą.
41. Pagal Chartijos 51 straipsnio 1 dalį Sąjungos teisės įgyvendinimas iš tikrųjų yraChartijos taikytinumo valstybėms narėms conditio sine qua non. Kaip nurodo Liuksemburgo ir Suomijos vyriausybės, taip nėra kalbant apie pagrindinėje byloje nagrinėjamą nacionalinį įstatymą, nes juo nustatyta piniginė sankcija nenumatyta Direktyvoje 2011/16.
42. Šiuo argumentu valstybės narės atskiria šią bylą nuo bylos, kurioje priimtas 2013 m. vasario 26 d. Sprendimas Åkerberg Fransson (C‑617/10, EU:C:2013:105). Jame Teisingumo Teismas konstatavo, kad 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos(10) 2 straipsnyje, 250 straipsnio 1 dalyje ir 273 straipsnyje, taip pat ESS 4 straipsnio 3 dalyje numatytas mokesčio rinkimui būtinų priemonių taikymas. Remdamasis šia išvada, jis konstatavo, kad nagrinėjamuose nacionalinės teisės aktuose numatytomis mokestinėmis sankcijomis ir baudžiamuoju persekiojimu įgyvendinama Sąjungos teisė, todėl taikytina Chartija.
43. Pirmiausia nepritariu Liuksemburgo ir Suomijos vyriausybių teiginiui, nes manau, kad jų nurodomo skirtumo nėra.
44. Iš karto reikėtų patikslinti, kad 2013 m. vasario 26 d. Sprendimo Åkerberg Fransson (C‑617/10, EU:C:2013:105) 28 punkte Teisingumo Teismas taip pat pripažino, jog nėra būtina, kad pačiais nagrinėjamais nacionaliniais įstatymais būtų siekiama perkelti Sąjungos direktyvą, jei juos taikant siekiama nubausti už šios direktyvos nuostatų pažeidimą. Kitaip tariant, turi būti kalbama apie konkretaus, nors nebūtinai aiškaus įpareigojimo įgyvendinimą.
45. Be to, Direktyvos 2011/16 22 straipsniu valstybės narės taip pat bendrai, kaip ir nuostatomis, kuriomis buvo remtasi 2013 m. vasario 26 d. Sprendime Åkerberg Fransson (C‑617/10, EU:C:2013:105)(11), įpareigojamos imtis „visų būtinų priemonių, kad būtų <...> užtikrintas sklandus šioje direktyvoje numatytų administracinio bendradarbiavimo nuostatų veikimas <…>“. Žinoma, sankcijų mechanizmas yra būtina priemonė Direktyva 2011/16 nustatytos informacijos mainų sistemos veiksmingumui užtikrinti(12). Jei negrėstų sankcija, norma, kuria būtų reikalaujama atitinkamo elgesio, taptų neveiksminga.
46. Antra, labai keista, jog Liuksemburgo vyriausybė teigia, kad 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymu neįgyvendinama Sąjungos teisė. Iš tiesų pagal šio įstatymo 1 straipsnį (jame, sprendžiant iš jo pavadinimo, numatyta informacijos mainams pagal mokesčių byloje pateiktą prašymą taikytina procedūra) šis įstatymas taikytinas besikreipiančiosios valstybės kompetentingos institucijos prašymams, pateiktiems „pagal <...> 2013 m. kovo 29 d. iš dalies pakeistą Įstatymą dėl administracinio bendradarbiavimo mokesčių srityje“. Tačiau šiuo įstatymu Direktyva 2011/16 perkeliama į nacionalinę teisę.
47. Todėl man atrodo sunku teigti, kad minėtu įstatymu, kuriuo reglamentuojama procedūra, taikytina gaunant valstybės narės pagal Direktyvą 2011/16 prašomą informaciją, neįgyvendinama ši direktyva. Iš tiesų kiekviena priemonė, kurios imamasi iš Sąjungos teisės kylančio įpareigojimo „kontekste“, priskiriama prie Sąjungos teisės ir reiškia šios teisės įgyvendinimą(13).
48. Trečia, Teisingumo Teismas jau yra patvirtinęs, kad taisyklės, susijusios su prašymais pateikti informaciją ir jų naudojimu, patenka į Sąjungos teisės taikymo sritį. Iš tiesų 2013 m. spalio 22 d. Sprendime Sabou (C‑276/12, EU:C:2013:678), susijusiame su 1977 m. gruodžio 19 d. Tarybos direktyvos 77/799/EEB dėl valstybių narių kompetentingų institucijų tarpusavio pagalbos tiesioginio apmokestinimo ir draudimo įmokų apmokestinimo srityje(14), galiojusios prieš priimant Direktyvą 2011/16, išaiškinimu, Teisingumo Teismas konstatavo, kad „pateikti klausimai <...> yra susiję su Sąjungos teisės įgyvendinimu ir Teisingumo Teismas turi jurisdikciją išnagrinėti pagrindinių teisių ir būtent teisės būti išklausytam taikymą šiomis aplinkybėmis“(15). Nors toje byloje Teisingumo Teismas atmetė Chartijos taikymą, bet tik todėl, kad ji įsigaliojo vėliau už ginčijamą pagalbos procedūrą.
49. Atsižvelgdamas į nurodytus argumentus, laikausi nuomonės, kad jeigu valstybė narė savo teisės aktuose numato finansinę sankciją atitinkamam asmeniui, kuris atsisako pateikti informaciją, kai mokesčių institucijos tarpusavyje keičiasi informacija, be kita ko, pagal Direktyvos 2011/16 nuostatas, ji įgyvendina Sąjungos teisę ir dėl to taikoma Chartija.
C – Dėl antrojo prejudicinio klausimo
50. Antruoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar atitinkamas asmuo gali remtis Chartijos 47 straipsniu, jei mano, kad jam paskirta piniginė administracinė sankcija (dėl jo atsisakymo pateikti informaciją mokesčių institucijoms tarpusavyje keičiantis informacija), grindžiama prašymu pateikti informaciją, kurio galiojimą jis ginčija.
51. Pagal Chartijos 47 straipsnio pirmą pastraipą „kiekvienas asmuo, kurio teisės ir laisvės, garantuojamos Sąjungos teisės, yra pažeistos, turi teisę į veiksmingą jų gynybą teisme šiame straipsnyje nustatytomis sąlygomis“. Taigi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo antrasis klausimas turi esminę reikšmę, nes atsakydamas į jį Teisingumo Teismas patikslintų Chartijos 47 straipsnio taikymo sritį. Iš tiesų taip tiesiog būtų atsakyta į klausimą, ar dėl Chartijos taikymo jos 47 straipsnis taikomas automatiškai, ar šio straipsnio taikytinumas priklauso nuo tariamo Sąjungos teisėje užtikrinamos teisės ar laisvės pažeidimo.
52. Žinoma, Chartijos 47 straipsnio pirma pastraipa labiau linkstama prie antrosios alternatyvos. Vis dėlto manau, kad šis aiškinimas negali būti laikomas pagrįstu.
53. Pirma, Chartijos 47 straipsnio pažodinis aiškinimas neatitiktų teisės į veiksmingą teisinę gynybą pripažinimo Sąjungos teisėje proceso. Iš pradžių ši teisė buvo įtvirtinta Teisingumo Teismo praktikoje kaip bendrasis teisės principas. Tik iš jos negalima spręsti, kad konkreti teisė ar laisvė sistemingai nustatoma kaip teisės į veiksmingą teisinę gynybą taikymo sąlyga (žr. šios išvados 1 dalį).
54. Antra, šis aiškinimas neatitiktų Chartijos 47 straipsnio ir EŽTK 6 ir 13 straipsnių redakcinių skirtumų (žr. šios išvados 2 dalį).
1. Trumpa teisės į veiksmingą teisinę apsaugą pripažinimo Sąjungos teisėje raidos apžvalga
55. Pirmiausia primenu, kad, dar prieš formaliai įtvirtinant šią teisę Chartijoje, Teisingumo Teismas vertino teisinės gynybos priemonės buvimą kaip bendrąjį Sąjungos teisės principą.
56. Iš tiesų, kalbėdamas apie pagrindinę teisę, kaip antai darbuotojų teisę laisvai judėti, Teisingumo Teismas yra pripažinęs, kad „teisminio pobūdžio teisių gynimo priemonės, skirtos gintis nuo bet kurio nacionalinės institucijos sprendimo, kuriuo atsisakoma suteikti šią teisę, buvimas turi esminę reikšmę užtikrinant veiksmingą asmens teisės apsaugą. Kaip Teisingumo Teismas pripažino 1986 m. gegužės 15 d. sprendime (Johnston, 222/84, [EU:C:1986:206]), šis reikalavimas yra bendrasis Bendrijos teisės principas, kylantis iš valstybėms narėms bendrų konstitucinių tradicijų ir įtvirtintas Europos žmogaus teisių konvencijos 6 ir 13 straipsniuose“(16).
57. Žinoma, toje byloje buvo ginčijamas teisės (teisės laisvai judėti) pažeidimas. Tačiau Teisingumo Teismas žengė dar vieną žingsnį, susiedamas bendrąjį teisės į veiksmingą teisinę gynybą principą su Europos Sąjungos kaip „teisinės Sąjungos“ įtvirtinimu.
58. Iš tiesų, kaip nurodė Teisingumo Teismas, ši sąvoka reiškia, kad „nei jos valstybės narės, nei institucijos negali išvengti kontrolės, ar jų aktai atitinka pagrindinę konstitucinę chartiją, t. y. Sutartį“(17), „bendruosius teisės principus [ir] pagrindines teises“(18).
59. Šiomis aplinkybėmis atrodo logiška, jog Teisingumo Teismo praktikoje nereikalaujama, kad konkreti Sąjungos teisės užtikrinama teisė ar laisvė būtų sistemingai nustatoma kaip teisės į veiksmingą teisinę gynybą sąlyga.
60. 2013 m. rugsėjo 26 d. Sprendimas Texdata Software (C‑418/11, EU:C:2013:588) parodo Teisingumo Teismo požiūrį. Šiame sprendime Teisingumo Teismas pirmiausia konstatavo, kad nacionalinės teisės aktais, kuriais nustatytos sankcijos, taikomos, jei nesilaikoma apskaitos dokumentų atskleidimo pareigos(19), buvo įgyvendinama Sąjungos teisė, kaip tai suprantama pagal Chartijos 51 straipsnio 1 dalį(20). Tada Teisingumo Teismas padarė išvadą, kad taikytinos Chartijos nuostatos(21). Galiausiai, nesiekdamas nustatyti konkrečios teisės ar laisvės pažeidimo, Teisingumo Teismas perėjo prie atitikties Chartijos 47 straipsniui nagrinėjimo(22).
2. Chartijos 47 straipsnio pirmos pastraipos aiškinimas
61. Be to, kaip nurodžiau pateikdamas pirminę pastabą, Chartijos 47 straipsnio materialinė taikymo sritis yra platesnė nei EŽTK straipsnio.
62. Nors tam, kad EŽTK 13 straipsnis būtų taikomas, jame reikalaujama, kad būtų pažeistos „teisės ir laisvės, nustatytos [EŽTK]“, Chartijos 47 straipsnis taikomas, jeigu „teisės ir laisvės, garantuojamos Sąjungos teisės, yra pažeistos“, nesvarbu, ar jos numatytos Chartijoje, ar ne.
63. Pagal Chartijos 51 straipsnio 1 dalį Chartijos nuostatomis galima remtis prieš valstybes nares tik jeigu jos įgyvendina Sąjungos teisę. Todėl Chartijos taikytinumo pripažinimas neabejotinai reiškia, kad egzistuoja Sąjungos teisės garantuojama teisė(23). Manau, jei būtų reikalaujama, kad šia Sąjungos teisės norma, kuri lemia Chartijos taikytinumą, būtų suteikiama konkreti subjektinė teisė, kuri galėtų būti pažeista asmens atžvilgiu, tai prieštarautų liberaliam ketinimui, kuriuo yra grindžiamas Chartijos 47 straipsnis.
64. Be to, mano vertinimu, šis ketinimas leisti savaime taikyti Chartijos 47 straipsnį, kai taikytina pati Chartija, įtvirtinamas jo antroje pastraipoje vartojant žodį „byla“.
65. Iš tiesų, be to, kad teisminė apsauga taikoma, kiek tai susiję su visa Sąjungos teise, Chartijos 47 straipsnio antroje pastraipoje kiekvienam asmeniui pripažįstama teisė, kad jo „bylą“ išnagrinėtų nepriklausomas ir nešališkas teismas, o EŽTK 6 straipsnio 1 dalyje sąvoka „byla“ apribojama ginčais, susijusiais su civilinio pobūdžio teisėmis ir pareigomis ar kokio nors baudžiamojo kaltinimo pagrįstumu.
66. Galiausiai, jeigu, kaip šioje byloje, kalbama apie asmens nenaudai priimto sprendimo ginčijimą, Chartijos 47 straipsnio taikytinumas, atrodo, yra teisinės Sąjungos conditio sine qua non. Iš tiesų, kaip jau priminiau, teisinė Sąjunga reiškia, kad nei valstybės narės, nei Sąjungos institucijos negali išvengti jų aktų atitikties kontrolės.
67. Todėl manau, kad Chartijos 47 straipsnyje įtvirtinta teisė į veiksmingą teisinę gynybą ir teisingą bylos nagrinėjimą neabejotinai reiškia teisę kreiptis į teismą, t. y. asmens galimybę perduoti teismui išsamiai patikrinti kiekvieną aktą, kuris gali pakenkti šio asmens interesams(24). ESS 19 straipsnio antra pastraipa valstybės narės įpareigojamos nustatyti „teisių gynimo priemones, būtinas užtikrinant veiksmingą teisminę apsaugą Sąjungos teisei priklausančiose srityse“.
68. Todėl, mano nuomone, atitinkamas asmuo gali remtis Chartijos 47 straipsniu, jei mano, kad jam paskirta pinginė administracinė sankcija grindžiama prašymu pateikti informaciją, kurio galiojimu jis abejoja, kai šis prašymas pateikiamas taikant procedūrą, kuria įgyvendinama Sąjungos teisė.
D – Dėl trečiojo ir penktojo prejudicinių klausimų
69. Trečiuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Chartijos 47 straipsnyje įtvirtinta teisė į veiksmingą teisinę gynybą ir teisė į teisingą bylos nagrinėjimą reikalauja, kad nacionalinis teismas turėtų neribotą jurisdikciją nagrinėdamas ieškinį, pareikštą dėl piniginės administracinės sankcijos, paskirtos ieškovui dėl to, kad jis atsisakė pateikti duomenis, valstybėms narėms tarpusavyje keičiantis mokestine informacija.
70. Šiuo požiūriu neribotos jurisdikcijos reikalavimas susijęs su nacionalinio teismo galimybe įvertinti sankcijos proporcingumą ir patikrinti sprendimo dėl įpareigojimo, kuriuo grindžiama ši sankcija, teisėtumą.
71. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo penktasis klausimas susijęs su atliktinos kontrolės apimtimi. Iš tiesų šiuo klausimu Couradministrative siekia išsiaiškinti, ar kontrolė, kurią turi atlikti mokesčių institucija ir valstybės, į kurią kreipiamasi, teismas, jeigu jam pripažįstama neribota jurisdikcija, apsiriboja prašymo pateikti informaciją formaliu teisėtumu.
72. Kadangi manau, kad Chartijos 47 straipsniu įpareigojama patikrinti sprendimo dėl įpareigojimo, kuriuo grindžiama piniginė sankcija, paskirta už atsisakymą paklusti šiam sprendimui dėl įpareigojimo, teisėtumą, šiuos abu klausimus nagrinėsiu kartu.
1. Neribotos jurisdikcijos reikalavimas
73. Kaip jau turėjau progą nurodyti, Chartijos 52 straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad Chartijoje pripažįstamos teisės, atitinkančios EŽTK užtikrinamas teises, esmė ir taikymo sritis yra tokia, kaip nustatyta šioje konvencijoje. Atsižvelgiant į pateiktas pirmines pastabas, taip yra kalbant apie Chartijos 47 straipsnį EŽTK 6 straipsnio 1 dalies ir 13 straipsnio atžvilgiu.
74. Vadovaujantis Chartijos 52 straipsnio 3 dalies paaiškinimu, užtikrinamų teisių esmė ir taikymo sritis nustatoma ne tik EŽTK tekste, bet ir Europos Žmogaus Teisių Teismo (toliau – EŽTT) praktikoje(25). Reikia konstatuoti, kad EŽTT praktika, susijusi su veiksmingos teisinės gynybos reikalavimu, yra nusistovėjusi: jeigu egzistuoja administracinių baudų, pavyzdžiui, mokestinių sankcijų sistema, teisė į teisingą bylos nagrinėjimą (ji užtikrinama EŽTK 6 straipsnio 1 dalyje ir Chartijos 47 straipsnio antroje pastraipoje) reiškia, kad administracinės institucijos sprendimą, kuris pats neatitinka šio straipsnio sąlygų, turi vėliau tikrinti neribotą jurisdikciją turinti teisminė institucija(26).
75. Kaip yra nusprendęs EŽTT, „viena iš tokios teisminės institucijos savybių yra jos turimas įgaliojimas visais aspektais pakeisti žemesnės instancijos organo sprendimą. Be kita ko, ji turi turėti kompetenciją gilintis į visus faktinius ir teisės klausimus, svarbius nagrinėjant ginčą, dėl kurio į ją kreiptasi(27).
76. Be to, pagal nusistovėjusią EŽTT praktiką esminę reikšmę bylai turintis administracinis sprendimas gali įpareigoti teismą tik jeigu nagrinėjamas sprendimas buvo priimtas per administracinę procedūrą, kuri pati atitinka EŽTK 6 straipsnio 1 dalies reikalavimus(28).
77. Šioje byloje reikia konstatuoti du dalykus. Pirma, 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymo 5 straipsnio 1 dalyje priemonė, kuria nubaudžiama už atsisakymą pateikti prašomus duomenis, aiškiai kvalifikuojama kaip „piniginė administracinė bauda“. Antra, iš šio įstatymo 6 straipsnio matyti, kad suinteresuotieji asmenys gali apskųsti tik sprendimą, kuriuo paskiriama piniginė sankcija, o sprendimas dėl įpareigojimo yra netiesiogiai privalomas kompetentingam teismui.
78. Vis dėlto neginčijama, kad Direktyva 2011/16 nustatyta administracinio bendradarbiavimo mokesčių srityje procedūra, perkelta į Liuksemburgo teisę 2013 m. kovo 29 d. Įstatymu, ir paskesni sprendimai dėl įpareigojimo ir dėl sankcijos, priimti įgyvendinant šias normas, nesuteikia Chartijos 47 straipsnyje numatytų garantijų. Iš tiesų, atsižvelgiant į veiksmingo institucijų bendradarbiavimo tikslą, kuriuo grindžiami šie sprendimai(29), logiška, kad nepriklausoma ir nešališka institucija gali juos priimti tik po to, kai atitinkama šalis galėjo būti teisingai ir viešai išklausyta.
79. Nors pačia Direktyva 2011/16 privatiems asmenims jokių teisių nesuteikiama(30), piniginės administracinės sankcijos, numatytos siekiant priversti laikytis direktyvos, vis dėlto reikalauja galimybės kreiptis į teismą.
80. Todėl, siekiant laikytis Chartijos 47 straipsnio, man atrodo, kad teismas, nagrinėjantis skundą dėl piniginės administracinės sankcijos, turi galėti išnagrinėti sprendimo dėl įpareigojimo, kuriuo grindžiama sankcija, teisėtumą. Viena vertus, nacionalinis teismas negali būti saistomas sprendimo dėl įpareigojimo, kurį vienašališkai priėmė administracija. Kita vertus, šio sprendimo dėl įpareigojimo teisėtumo klausimas neabejotinai yra bylai ir jos išsprendimui reikšmingas teisės klausimas.
2. Teisės į teisinę gynybą apimtis
81. Pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo ir EŽTT praktiką teisė kreiptis į teismą nėra absoliuti(31). Todėl teisės į veiksmingą teisinę gynybą įgyvendinimas gali būti reglamentuojamas.
a) Galimybė riboti teisę į veiksmingą teisinę gynybą
82. Kaip yra nusprendęs Teisingumo Teismas, „iš nusistovėjusios teismo praktikos matyti, kad pagrindinės teisės nėra absoliučios, joms gali būti taikomi apribojimai su sąlyga, kad jie iš tikrųjų atitinka bendrojo intereso tikslus, kurių siekiama nagrinėjama priemone, ir, atsižvelgiant į siekiamą tikslą, tai nėra neproporcingas ir netoleruotinas kišimasis, pažeidžiantis užtikrinamų teisių esmę“ (šiuo klausimu žr. 2006 m. birželio 15 d. Sprendimo Dokter ir kt.[, C‑28/05, EU:C:2006:408], 75 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką ir 2001 m. lapkričio 21 d. EŽTT sprendimą Fogarty / Jungtinė Karalystė, Sprendimų ir nutarčių rinkinys, 2001‑XI, § 33)“(32).
83. Šis požiūris yra labai panašus į tą, kuriuo EŽTT vadovavosi nagrinėdamas EŽTK 6 ir 13 straipsniais užtikrinamų teisių apribojimus(33).
84. Iš tikrųjų, tiesiog reikia laikytis Chartijos 52 straipsnio 1 dalyje įtvirtinto reikalavimo, pagal kurį „teis[ės] į veiksmingą teisinę gynybą teisme, kaip ji suprantama pagal Chartijos 47 straipsnį, <...> apribojimas gali būti pateisinamas tik jeigu jis numatytas įstatymo, nekeičia šios teisės esmės ir, remiantis proporcingumo principu, yra būtinas ir tikrai atitinka Europos Sąjungos pripažintus bendrojo intereso tikslus arba reikalingas kitų teisėms ir laisvėms apsaugoti; bet koks šios Chartijos pripažintų teisių ir laisvių įgyvendinimo apribojimas turi būti numatytas įstatymo ir nekeisti šių teisių ir laisvių esmės“(34).
85. Teisės į veiksmingą teisinę gynybą įgyvendinimas gali būti ribojamas, jeigu nepažeidžiama šios teisės esmė. Šiuo požiūriu EŽTT taip pat yra patikslinęs, kad EŽTK 6 straipsniu nesiekiama užtikrinti galimybės kreiptis į teismą, kuris savo pozicija galėtų pakeisti administracinių institucijų poziciją(35).
86. Siekiant įvertinti kontrolės, kurią gali atlikti kompetentingas nacionalinis teismas, apimties pakankamumą, reikia atsižvelgti į skundžiamo sprendimo dalyką. Šis aspektas svarbus dar ir todėl, kad sprendimas „susijęs su specifine sritimi, kuri reikalauja specializuotų žinių ir ar dėl jo institucija turi įgyvendinti savo diskreciją, o jei taip, tai kiek ji gali įgyvendinti šią diskreciją“(36).
87. Šiomis aplinkybėmis man atrodo, kad sprendimo dėl įpareigojimo, kuriuo yra grindžiama administracinė piniginė sankcija, galiojimo kontrolė galėtų būti apribota, jeigu dėl šio apribojimo nebūtų paneigta teisės į veiksmingą teisinę gynybą esmė, juo būtų siekiama teisėto tikslo ir taikytas priemones su siekiamu tikslu sietų pagrįstas proporcingumo ryšys(37).
b) Valstybės, į kurią kreipiamasi, institucijos atliekamos tinkamumo kontrolės ir (tos pačios valstybės teismo atliekamos) teisėtumo kontrolės apimtis, kalbant apie prašymą pateikti informaciją, grindžiamą Direktyva 2011/16
88. Pirma, primenu, kad Direktyva 77/799 siekta kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir tarptautiniu mokesčių vengimu(38). Šis tikslas patvirtinamas pirmose dviejose Direktyvos 2011/16 konstatuojamosiose dalyse. Apie šį tikslą taip pat galima spręsti iš minėtos Direktyvos 2011/16 23 straipsnio 2 dalies, kurioje nurodyta, kad „valstybės narės pateikia Komisijai visą aktualią informaciją, kuri reikalinga siekiant įvertinti administracinio bendradarbiavimo pagal šią direktyvą veiksmingumą kovojant su mokesčių slėpimu [sukčiavimu mokesčių srityje] ir mokesčių vengimu“(39).
89. Tačiau pagal jau nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką tikslas kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių vengimu gali būti laikomas teisėtu ir sudarančiu privalomąjį bendrojo intereso pagrindą(40).
90. Antra, Teisingumo Teismas yra nusprendęs, kad valstybė narė, į kurią kreipiamasi, iš esmės privalo atsakyti į kitos valstybės narės kompetentingos institucijos pateiktą prašymą pateikti informaciją(41).
91. Šiuo klausimu tiesioginės nuosakos vartojimas Direktyvos 2011/16 5 straipsnyje patvirtina privalomą informacijos perdavimo pobūdį. Iš tiesų, kaip nurodyta šiame straipsnyje, „besikreipiančiosios institucijos prašymu institucija, į kurią kreipiamasi, pateikia besikreipiančiajai institucijai visą 1 straipsnio 1 dalyje nurodytą informaciją <…>“(42). Anksčiau Direktyvos 77/799 2 straipsnio 1 dalyje įrašyta išlyga nuo šiol išplėtota konkrečiame Direktyvos 2011/16 straipsnyje „Apribojimai“, t. y. jos 17 straipsnyje. Vis dėlto šios direktyvos 18 straipsnyje patikslinta, kad 17 straipsnio 2, 3 ir 4 dalių nuostatos „jokiu būdu nereiškia, kad valstybei narei, į kurią kreipiamasi, leidžiama atsisakyti suteikti informaciją vien dėl to, kad jai tokia informacija nėra reikalinga vidaus tikslais“.
92. Trečia, visiškai aišku, kad valstybė, į kurią kreipiamasi, negali prašyti bet kokios mokestinės informacijos. Iš tiesų Direktyvos 2011/16 5 straipsnyje darant nuorodą į jos 1 straipsnį nustatomas aiškus apribojimas: šioje direktyvoje nustatomos taisyklės ir tvarka, pagal kurią valstybės narės bendradarbiauja viena su kita siekdamos keistis informacija, kuri, kaip galima numatyti, gali būti reikalinga administruojant ir taikant valstybių narių nacionalinius įstatymus, susijusius su mokesčiais(43).
93. Šis apribojimas paaiškintas Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamojoje dalyje, pagal kurią „„numatomo reikalingumo“ standartu siekiama numatyti, kad būtų kuo plačiau keičiamasi informacija mokesčių klausimais, ir taip pat paaiškinti, kad valstybės narės neturi laisvės vykdyti „atsitiktinės paieškos“ arba prašyti informacijos, kuri greičiausiai nėra susijusi su atitinkamo mokesčių mokėtojo mokesčių reikalais <...>“.
94. Iš šios nuostatos ir jos paaiškinimo darytina išvada, kad vadinamosios numatomo reikalingumo standarto paisymas lemia prašymo pateikti informaciją tinkamumą. Todėl šį reikalingumą turi patikrinti institucija, į kurią kreipiamasi. Be to, Direktyvos 2011/16 7 straipsnio 4 dalimi besikreipiančiajai institucijai leidžiama pranešti apie galimus nustatytus prašymo trūkumus.
95. Todėl ši taisyklė taip pat yra kriterijus, į kurį atsižvelgiant reikia nagrinėti sprendimo dėl įpareigojimo teisėtumą, ir tai turi padaryti teismas, kaip jis suprantamas pagal Chartijos 47 straipsnį.
96. Ketvirta, greitumas ir diskretiškumas turi bene esminę reikšmę kovoje su sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių vengimu, kaip tai patvirtina Direktyvos 2011/16 4 ir 8 konstatuojamosios dalys. Dėl šios priežasties šios direktyvos 7 straipsnyje nustatyti informacijos pateikimo terminai(44).
97. Iš pirmiau pateiktų keturių pastabų matyti, kad valstybės, į kurią kreipiamasi, mokesčių institucijos pateikto prašymo pateikti informaciją tinkamumo patikra ir paskesnė nacionalinio teismo atliekama teisėtumo kontrolė turi būti ribota, nes kitaip Direktyva 2011/16 nustatytas bendradarbiavimo mechanizmas taptų iš esmės neveiksmingas. Šis apribojimas yra pateisinamas atsižvelgiant į bendrojo intereso tikslą kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir jų vengimu.
98. Šiuo klausimu Direktyvos 2011/16 20 straipsnyje numatyti naudingi kriterijai, taikomi apibrėžiant atliktiną kontrolę, įpareigojant pateikti būtinąją informaciją naudojant tipines formas, kurias Direktyvos 2011/16 5 straipsnyje nurodytiems prašymams pateikti informaciją ir atsakymams į juos siūlo naudoti teisės aktų leidėjas. Be to, Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamojoje dalyje, kurioje kalbama apie „numatomo reikalingumo“ standartą, daroma aiški nuoroda į 20 straipsnį.
99. Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalies pirmoje pastraipoje nurodyta informacija yra asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybė ir mokesčių tikslas, dėl kurio prašoma informacijos. Antroje pastraipoje priduriama, kad besikreipiančioji institucija gali pateikti bet kurio asmens, kuris, manoma, turi prašomos informacijos, vardą, pavardę (pavadinimą) ir adresą.
100. Remdamasi šiomis aplinkybėmis, institucija, į kurią kreipiamasi, turi galėti nustatyti, ar prašoma informacija yra, kaip galima numatyti, reikalinga besikreipiančiosios institucijos apibūdintam tikslui pasiekti, t. y. ar ji yra susijusi su atitinkamo apmokestinamojo asmens mokestine padėtimi ir gali padėti besikreipiančiajai institucijai teisingai nustatyti mokėtino mokesčio sumą.
101. Kitaip tariant, valstybės, į kurią kreipiamasi, institucija turi galėti atsakyti į klausimą, ar prašoma informacija gali turėti ryšį su mokesčio, kurį siekia nustatyti besikreipiančioji institucija, nustatymu(45).
102. Šį aiškinimą patvirtina EBPO pavyzdinės sutarties dėl pajamų ir kapitalo apmokestinimo 26 straipsnio komentaras, kuriuo rėmėsi pats Sąjungos teisės aktų leidėjas(46). Iš tiesų, remiantis minėto sutarties straipsnio paaiškinimais, turi būti „pagrįsta tikimybė, kad prašoma informacija bus svarbi“(47). „Numatomo reikalingumo“ sąvoka siekiama neleisti valstybei prašyti informacijos, „jei mažai tikėtina, kad ji turės ryšį su atliekamu tyrimu ar patikra“(48).
103. Atsižvelgiant į teisėtą Direktyvos 2011/16 tikslą, būtina, kad tie patys apribojimai būtų taikomi sprendimo dėl įpareigojimo teisėtumo kontrolei, atliekamai teisme nagrinėjant skundą, pareikštą dėl administracinės sankcijos, paskirtos asmeniui, atsisakiusiam pateikti prašomą informaciją.
104. Konkrečiai nacionalinis teismas turi galėti patikrinti, ar sprendimas dėl įpareigojimo grindžiamas prašymu pateikti informaciją, kuris turi ryšį su, viena vertus, prašoma informacija, atitinkamu apmokestinamuoju asmeniu, trečiuoju asmeniu, kuriam galėjo būti pranešta, ir, kita vertus, siekiamu mokestiniu tikslu.
105. Siekiant nubausti, prašymo pateikti informaciją ir siekiamo mokestinio tikslo neatitikimas turi būti akivaizdus. Jeigu valstybės, į kurią kreipiamasi, teismas privalėtų atlikti išsamią teisinę analizę, tai reikštų, kad jis turi gerai išmanyti besikreipiančiojoje valstybėje egzistuojančias faktines ir teisines aplinkybes, tačiau iš jo negalima to reikalauti, be to, tai nėra realu(49). Pritariu Komisijos nuomonei, jog sąvoka „numatomas reikalingumas“ reikalauja „tik glausto ir formalaus faktinio pobūdžio vertinimo“(50).
106. Be to, manau, kad nebūtina atsižvelgti į Direktyvos 2011/16 17 straipsnyje išplėtotus pareigos pateikti informaciją apribojimus. Iš tiesų institucija, į kurią kreipiamasi, iš esmės privalo atsakyti į prašymą pateikti informaciją(51) ir šios direktyvos 17 straipsnyje nustatytos ribos yra tik galimybės neperduoti informacijos, kurias institucija, į kurią kreipiamasi, vertina savo nuožiūra(52). Kaip Teisingumo Teismas yra anksčiau pažymėjęs dėl besikreipiančiosios valstybės, vartodamas žodį „gali“, Sąjungos teisės aktų leidėjas nurodė, kad nacionalinės mokesčių institucijos turi galimybę(53). Direktyvos 2011/16 17 straipsnio 3 ir 4 dalyse vartojamas būtent šis veiksmažodis(54).
107. Todėl teismas neprivalo a posteriori vertinti, ar šiomis galimybėmis pasinaudota tinkamai, jei institucija, į kurią kreipiamasi, gavusi prašymą pateikti informaciją, nemanė, kad tai būtina daryti.
c) Tarpinė išvada dėl tinkamumo ir teisėtumo kontrolės apimties nagrinėjant prašymą pateikti informaciją, grindžiamą Direktyva 2011/16
108. Pačia Direktyva 2011/16 privatiems asmenims nesuteikiama jokių teisių.
109. Vis dėlto, prieš priimdama sprendimą dėl įpareigojimo, institucija, į kurią kreipiamasi, turi galėti nustatyti, ar prašoma informacija yra, kaip galima numatyti, reikalinga besikreipiančiosios institucijos apibrėžtam tikslui pasiekti, t. y. patikrinti, ar ji yra susijusi su nagrinėjamo apmokestinamojo asmens mokestine padėtimi ir gali padėti besikreipiančiajai institucijai nustatyti teisingą mokėtino mokesčio sumą.
110. Be to, piniginės administracinės sankcijos, numatytos siekiant priversti laikytis direktyvos, taikymas reikalauja galimybės kreiptis į teismą, kaip tai suprantama pagal Chartijos 47 straipsnį. Vadinasi, teismas, nagrinėjantis ieškinį dėl piniginės sankcijos, gali patikrinti sprendimo dėl įpareigojimo, kuriuo grindžiama ši sankcija, teisėtumą.
111. Vis dėlto dėl Direktyva 2011/16 siekiamo teisėto tikslo kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir jų vengimu teisėtumo kontrolė turi būti ribojama taip: teismas, atlikęs glaustą analizę, turi galėti patikrinti tik tai, ar sprendimas dėl įpareigojimo yra grindžiamas prašymu pateikti informaciją, kuriuo prašoma informacija susiejama su, viena vertus, atitinkamu apmokestinamuoju asmeniu ir galimai prašomu trečiuoju asmeniu ir, kita vertus, siekiamu mokestiniu tikslu. Siekiant konstatuoti neteisėtumą, prašymo pateikti informaciją ir mokestinio tikslo neatitikimas turi būti akivaizdus.
112. Jei ši kontrolė būtų suprantama būtent taip, manau, nebūtų paneigta Chartijos 47 straipsnyje garantuotos teisės į veiksmingą teisinę gynybą esmė. Be to, ji atitinka proporcingumo principą, nes nustatyti apribojimai yra būtini Direktyvoje 2011/16 nustatytos administracinio bendradarbiavimo procedūros mokesčių srityje veiksmingumui užtikrinti ir neviršija to, kas yra būtina tikslui kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių vengimu pasiekti.
d) Baigiamoji pastaba dėl nesuderinamumo su apmokestinamojo asmens situacija nebuvimo
113. 2013 m. spalio 22 d. Sprendime Sabou (C‑276/12, EU:C:2013:678) Teisingumo Teismas konstatavo, kad vykdant mokestinio patikrinimo procedūras reikia atskirti tyrimo etapą, per kurį renkama informacija ir prie kurio priskirtinas vienos mokesčių administracijos informacijos prašymas iš kito, ir ginčo etapą. Kaip nurodė Teisingumo Teismas, „paisant mokesčio mokėtojo teisės į gynybą nereikia, jog jis dalyvautų pateikiant besikreipiančios valstybės narės prašymą suteikti informaciją valstybei narei, į kurią kreipiamasi“(55).
114. Kaip nurodo Komisija, tie patys motyvai turėtų būti taikomi trečiajam asmeniui, kurio prašoma pateikti informaciją, nes kitaip prašomam trečiajam asmeniui būtų suteikta daugiau procedūrinių teisių nei apmokestinamajam asmeniui, dėl kurio atliekamas mokestinis tyrimas, nors trečiojo asmens mokestinė situacija nėra paveikta(56). Todėl prašomas trečiasis asmuo neturi turėti teisės ginčyti prašymo pateikti informaciją numatomo reikalingumo.
115. Šis argumentas negali būti pripažintas pagrįstu, nes apmokestinamojo asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas, situacija ir prašomo trečiojo asmens situacija nėra panaši.
116. Iš tiesų privalomo procedūrinių teisių pripažinimo apmokestinamajam asmeniui nebuvimą 2013 m. spalio 22 d. Sprendime Sabou (C‑276/12, EU:C:2013:678) pateisina tai, kad Teisingumo Teismas per mokestinio patikrinimo procedūrą atskyrė tyrimo ir ginčo etapą(57). Tyrimo etapas pradedamas išsiunčiant apmokestinamajam asmeniui siūlymą ištaisyti padėtį. Tačiau antruoju etapu apmokestinamojo asmens atžvilgiu būtina laikytis tam tikrų teisių, įskaitant teisę ginčyti galimą galutinį sprendimą teisme.
117. Prašomas trečiasis asmuo nedalyvauja antrajame mokestinio patikrinimo procedūros etape. Taigi tuo metu jis negali remtis savo teisėmis. Be to, priešingai, nei kalbant apie apmokestinamojo asmens situaciją, ar tikrai galima kalbėti apie prašomam trečiajam asmeniui skirtą tyrimą, visų pirma jeigu jam yra paskirta piniginė sankcija. Šiomis aplinkybėmis į klausimą dėl teisės į veiksmingą teisinę gynybą nebūtų nenuoseklu atsakyti skirtingai, atsižvelgiant į tai, ar kalbama apie apmokestinamąjį asmenį, kuriam besikreipiančioji valstybė siekia apskaičiuoti mokestį, ar trečiąjį asmenį, kuriam yra skirtas sprendimas dėl įpareigojimo, priimtas po prašymo pateikti informaciją.
E – Dėl ketvirtojo prejudicinio klausimo
118. Ketvirtuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia dėl Direktyvos 2011/16 1 straipsnio 1 dalyje ir 5 straipsnyje esančios sąvokos „numatomas reikalingumas“ taikymo srities. Iš esmės Cour administrative kyla klausimas, ar numatomas reikalingumas yra institucijai, į kurią kreipiamasi, besikreipiančiosios institucijos pateikto prašymo pateikti informaciją ir paskesnio sprendimo dėl įpareigojimo galiojimo sąlyga.
119. Nagrinėdamas trečiąjį ir penktąjį klausimus, laikiausi nuomonės, kad dėl Direktyvos 2011/16 5 straipsnio nuorodos į šios direktyvos 1 straipsnį įtvirtinamas aiškus institucijai, į kurią kreipiamasi, nustatyto įpareigojimo apribojimas.
120. Iš tiesų pagal tuos du straipsnius Direktyva 2011/16 nustatomos taisyklės ir tvarka, kuria vadovaudamosi valstybės narės turi bendradarbiauti tarpusavyje vieninteliu tikslu – keistis informacija, kuri, kaip galima numatyti, reikalinga administruojant valstybių narių nacionalinius įstatymus, susijusius su mokesčiais(58).
121. Iš to padariau išvadą, kad vadinamojo numatomo reikalingumo standarto paisymas lemia prašymo pateikti informaciją ir paskesnio sprendimo dėl įpareigojimo tinkamumą, be to, tai yra kriterijus, į kurį atsižvelgdamas sprendimo dėl įpareigojimo teisėtumą turi tikrinti teismas, kaip tai suprantama pagal Chartijos 47 straipsnį(59).
122. Kitaip tariant, vienos valstybės narės iš kitos valstybės narės prašomos informacijos numatomas reikalingumas yra sąlyga, kurią turi tenkinti prašymas pateikti informaciją, kad valstybei narei, į kurią kreipiamasi, atsirastų pareiga patenkinti šį prašymą.
F – Dėl šeštojo prejudicinio klausimo
123. Šeštuoju prejudiciniu klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar pagal Chartijos 47 straipsnio 2 dalį reikalaujama, kad besikreipiančiosios institucijos prašymas pateikti informaciją, skirtas institucijai, į kurią kreipiamasi, būtų pateiktas sprendimo dėl įpareigojimo adresatui ir teismui, kai yra nagrinėjamas ieškinys dėl piniginės sankcijos, paskirtos dėl atsisakymo pateikti informaciją pagal šį sprendimą.
124. Šis klausimas nėra bereikšmis. Iš esmės jis susijęs su rungimosi principu, kuris laikomas pagrindiniu principu, nes leidžia įgyvendinti teisę į gynybą ir nustatyti tiesą teisme(60).
125. Kalbant apie Direktyvą 2011/16, aplinkybės, galinčios įrodyti prašomos informacijos ir besikreipiančiosios institucijos siekiamo mokestinio tikslo ryšį, t. y. prašomos informacijos numatomą reikalingumą, būtinai nurodomos prašyme pateikti informaciją. Tik neaišku, ar šios aplinkybės išdėstytos prašyme dėl įpareigojimo, apie kurį pranešta prašomam trečiajam asmeniui. Atvirkščiai, 2014 m. lapkričio 25 d. Įstatymo 3 straipsnio 4 dalyje aiškiai patikslinta, kad sprendimas dėl įpareigojimo susijęs tik su ta informacija, kuri yra būtina, kad informacijos turėtojas nustatytų prašomus duomenis(61).
126. Toks glaustas sprendimas dėl įpareigojimo tikrai neleidžia patikrinti, ar jis yra grindžiamas prašymu pateikti informaciją, turinčiu ryšį su, viena vertus, prašoma informacija, atitinkamu apmokestinamuoju asmeniu ir galimai prašomu trečiuoju asmeniu ir, kita vertus, siekiamu mokestiniu tikslu(62).
127. Todėl pradinis besikreipiančiosios valstybės prašymas pateikti informaciją turi būti būtinai pateiktas susipažinti ieškinį dėl piniginės sankcijos nagrinėjančiam teismui. To nepadarius, jis negalėtų atlikti Chartijos 47 straipsniu nustatytos teisėtumo kontrolės.
128. Iš tiesų, kaip generalinis advokatas Y. Bot turėjo progą neseniai priminti savo išvados bylojeZZ (C‑300/11, EU:C:2012:563) 92 punkte, „net jei yra remiamasi grėsme nacionaliniam saugumui, taikant veiksmingos apskundimo galimybės garantiją [būtina] informuoti skundą nagrinėjantį nepriklausomą teismą apie ginčijamą sprendimą pagrindžiančius motyvus, net jeigu jie nėra viešai skelbiami <…>“(63).
129. O kaip yra kalbant apie prašomą trečiąjį asmenį? Jei jis neturi prašymo pateikti informaciją, tarp proceso šalių nebėra pusiausvyros.
130. Nuo pat Europos projekto pradžios Teisingumo Teismas laikėsi nuomonės, kad pagrindinė teisė į veiksmingą teisminę gynybą pažeidžiama, jeigu teismas sprendimą grindžia faktinėmis aplinkybėmis ir dokumentais, su kuriais šalys ar viena iš jų negalėjo susipažinti ir dėl kurių pareikšti savo nuomonės(64).
131. Žinoma, ir rungimosi principas nėra absoliutus. Šiuo klausimu nereikia pamiršti šios bylos aplinkybių – mokesčių institucijų tarpusavio bendradarbiavimo siekiant kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių vengimu. Šiomis aplinkybėmis negalima atmesti to, kad pateikus prašymą pateikti informaciją prašomam trečiajam asmeniui gali būti pakenkta informacijos mainų efektyvumui arba sumažėtų tikimybė, kad besikreipiančiosios institucijos atliekamas tyrimas bus užbaigtas sėkmingai. Be to, ar pačiu prašymo pateikti informaciją atskleidimu prašomam trečiajam asmeniui nepažeidžiama teisė į apmokestinamojo asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas, asmeninių duomenų apsaugą?
132. Vis dėlto nemanau, kad šie motyvai bendrai ir absoliučiai pateisina nuo teisės į veiksmingą teisinę gynybą neatsiejamų garantijų pažeidimą, suteikiant ribotą prieigą prie informacijos, kuri būtina vertinant paskirtos sankcijos teisėtumą.
133. Iš tiesų, nors EŽTT yra pripažinęs, kad rungimosi principas gali būti apribotas, tačiau tai gali būti daroma tik siekiant išsaugoti pagrindinę kito asmens teisę ar svarbų viešąjį interesą(65). Jo teigimu, pagal EŽTK 6 straipsnio 1 dalį teisėtos yra tik „absoliučiai būtinos“ priemonės(66).
134. Šiuo klausimu, atsižvelgiant į Direktyvą 2011/16, man neatrodo, kad kito asmens teisės a priori pateisintų prašymo pateikti informaciją konfidencialumą prašomo trečiojo asmens atžvilgiu. Iš tiesų gali būti, kad informacija, susijusi su apmokestinamuoju asmeniu, dėl kurio atliekamas mokestinis tyrimas, jau buvo atskleista prašyme dėl įpareigojimo(67). Be abejo, kova su sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių vengimu yra svarbus viešasis interesas.
135. Vis dėlto net išimtinėmis aplinkybėmis, susijusiomis su visuomenės saugumu, esant tariamai terorizmo grėsmei, Teisingumo Teismas nusprendė, jog nacionalinė kompetentinga institucija turi pateikti įrodymų, kad atskleidus suinteresuotajam asmeniui tikslius ir išsamius motyvus, kuriais buvo grindžiamas ginčijamas sprendimas, būtų pakenkta valstybės saugumui(68).
136. Šis reikalavimas taip pat yra EŽTT praktikoje, pagal kurią rungimosi principo pažeidimas kompensuojamas tinkamais procedūriniais mechanizmais, kuriais galima užtikrinti pakankamą proceso teisingumo lygį(69). Iš tiesų atskleidimo būtinybės įvertinimas teisme buvo laikomas svarbia garantija, kuri gali kompensuoti kompetentingos institucijos atsisakymą pateikti informaciją(70).
137. Atsižvelgdamas į šiuos argumentus, laikausi nuomonės, kad prašymą pateikti informaciją būtina pateikti teismui, nagrinėjančiam ieškinį dėl piniginės sankcijos, ir prašomam trečiajam asmeniui. Jei valstybės, į kurią kreipiamasi, administracija mano, kad pateikus minėtą prašymą būtų pakenkta institucijų bendradarbiavimo siekiant kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių vengimu veiksmingumui (ar šis pateikimas galėtų pažeisti kitą viešąjį interesą arba kito asmens pagrindinę teisę), ji turi tai įrodyti nagrinėjant minėtą ieškinį, o teismas turi išnagrinėti šį klausimą.
VI – Išvada
138. Atsižvelgdamas į pateiktus argumentus, siūlau Teisingumo Teismui taip atsakyti į Cour administrative pateiktus prejudicinius klausimus:
1. Jeigu valstybė narė savo teisės aktuose numato piniginę sankciją atitinkamam asmeniui, kuris atsisako pateikti informaciją, kai mokesčių institucijos keičiasi informacija, be kita ko, pagal 2011 m. vasario 15 d. Tarybos direktyvos 2011/16/ES dėl administracinio bendradarbiavimo apmokestinimo srityje nuostatų, ji įgyvendina Sąjungos teisę, todėl Chartija taikoma.
2. Atitinkamas asmuo gali remtis Chartijos 47 straipsniu, jei mano, kad jam paskirta pinginė administracinė sankcija yra grindžiama prašymu pateikti informaciją, kurio galiojimu jis abejoja, kai šis prašymas pateikiamas taikant procedūrą, kuria įgyvendinama Sąjungos teisė.
3. Chartijos 47 straipsnį reikia aiškinti taip, kad teismas, nagrinėjantis ieškinį dėl piniginės administracinės sankcijos, paskirtos atsisakius paklusti sprendimui dėl įpareigojimo, turi galėti patikrinti šio sprendimo teisėtumą. Tačiau atsižvelgdamas į teisėtą Direktyvos 2011/16 tikslą kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių vengimu, teismas, atlikęs glaustą analizę, turi galėti patikrinti tik tai, ar sprendimas dėl įpareigojimo yra grindžiamas prašymu pateikti informaciją, kuriuo prašoma informacija susiejama su, viena vertus, atitinkamu apmokestinamuoju asmeniu ir galimai prašomu trečiuoju asmeniu ir, kita vertus, siekiamu mokestiniu tikslu. Siekiant konstatuoti neteisėtumą, prašymo pateikti informaciją ir mokestinio tikslo neatitikimas turi būti akivaizdus.
4. Vienos valstybės narės iš kitos valstybės narės pagal Direktyvą 2011/16 prašomos informacijos numatomas reikalingumas yra sąlyga, kurią turi tenkinti prašymas pateikti informaciją, kad valstybei narei, į kurią kreipiamasi, atsirastų pareiga patenkinti šį prašymą.
5. Prašymą pateikti informaciją, kuriuo yra grindžiamas sprendimas dėl įpareigojimo, būtina pateikti teismui, nagrinėjančiam ieškinį dėl piniginės sankcijos, ir prašomam trečiajam asmeniui. Jei valstybės, į kurią kreipiamasi, administracija mano, kad pateikus minėtą prašymą būtų pakenkta institucijų bendradarbiavimo siekiant kovoti su sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių vengimu veiksmingumui (arba būtų pažeistas kitas viešasis interesas ar kito asmens pagrindinė teisė), ji turi tai įrodyti nagrinėjant minėtą ieškinį, o teismas turi išnagrinėti šį klausimą.