CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL
ELEANOR SHARPSTON
prezentate la 27 ianuarie 2011(1)
Cauza C‑402/09
Ioan Tatu
împotriva
Statului român prin Ministerul Finanțelor și Economiei,
Direcția Generală a Finanțelor Publice Sibiu,
Administrația Finanțelor Publice Sibiu,
Administrația Fondului pentru Mediu
și
Ministerul Mediului
[cerere de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulată de Tribunalul Sibiu, Secția comercială și de contencios administrativ (România)]
„Libera circulație a mărfurilor – Taxă pe poluare impusă la prima înmatriculare a vehiculelor de ocazie importate – Compatibilitatea cu articolul 110 TFUE”
1. Prin intermediul cererii de pronunțare a unei hotărâri preliminare, Tribunalul Sibiu, Secția comercială și de contencios administrativ (România), solicită Curții să ofere indicații cu privire la compatibilitatea cu articolul 110 TFUE (fostul articol 90 CE)(2) a unei taxe (denumită taxă pe poluare) aplicate autovehiculelor de ocazie importate.
Legislația Uniunii Europene
2. Articolul 110 TFUE prevede:
„Niciun stat membru nu aplică, direct sau indirect, produselor altor state membre impozite interne de orice natură mai mari decât cele care se aplică, direct sau indirect, produselor naționale similare.
De asemenea, niciun stat membru nu aplică produselor altor state membre impozite interne de natură să protejeze indirect alte sectoare de producție.”
Normele de emisii
3. Normele europene de emisii stabilesc limitele permise ale emisiilor de evacuare pentru autovehiculele noi comercializate în statele membre. În ceea ce privește autovehiculele ușoare de până la 3,5 tone, primele astfel de norme (denumite în general Euro 1) au fost introduse prin Directiva 91/441(3), care a intrat în vigoare la 1 ianuarie 1992. De atunci, normele au fost înăsprite progresiv în vederea îmbunătățirii calității aerului în Uniunea Europeană.
Legislația națională
4. Articolul 3 din Ordonanța de urgență a Guvernului (denumită în continuare „OUG”) nr. 50/2008 introduce o taxă (numită „taxă pe poluare”) pentru autovehiculele din categoriile M1-M3 și N1-N3(4).
5. În temeiul articolului 4 litera a) din OUG nr. 50/2008, obligația de plată a taxei intervine cu ocazia primei înmatriculări a unui autovehicul în România, fără ca textul să facă vreo distincție nici între autoturismele produse în România și cele produse în afara acesteia, nici între autoturismele noi și cele de ocazie.
6. Articolul 6 alineatul (1) din OUG nr. 50/2008 prevede modul în care se calculează taxa. Acesta prevede:
„(1) Suma de plată reprezentând taxa se calculează pe baza elementelor prevăzute în anexele nr. 1-4, după cum urmează:
a) pentru autovehiculele din categoria M1, cu norma de poluare Euro 3, Euro 4, Euro 5 sau Euro 6:
1. pentru autovehiculele cu norma de poluare Euro 4 sau Euro 3, taxa se calculează pe baza emisiilor de dioxid de carbon (CO2) și a taxei specifice exprimate în euro/1 gram CO2, prevăzute în anexa nr. l, și a normei de poluare și a taxei specifice exprimate în euro/1 cmc, prevăzute în anexa nr. 2, și a cotei de reducere a taxei, prevăzută în coloana 2 din anexa nr. 4, după formula:
Suma de plată = [(A × B × 30/100) + (C × D × 70/100)] × (100 − E)/100,
unde:
A = valoarea combinată a emisiilor de CO2, exprimată în grame/km;
B = taxa specifică, exprimată în euro/1 gram CO2, prevăzută în coloana 3 din anexa nr. 1;
C = cilindree (capacitatea cilindrică);
D = taxa specifică pe cilindree, prevăzută în coloana 3 din anexa nr. 2;
E = cota de reducere a taxei, prevăzută în coloana 2 din anexa nr. 4;
2. pentru autovehiculele cu norma de poluare Euro 5 sau Euro 6, taxa se va determina pe baza formulei prevăzute la pct. 1, odată cu intrarea în vigoare a normelor de aplicare a Regulamentului (CE) nr. 715/2007 [al Consiliului] privind omologarea de tip a autovehiculelor în ceea ce privește emisiile provenind de la vehiculele ușoare pentru pasageri și de la vehiculele ușoare comerciale (Euro 5 și Euro 6) și privind accesul la informațiile referitoare la repararea și întreținerea vehiculelor;
b) pentru autovehiculele din categoria M1, cu norma de poluare non‑Euro, Euro 1 sau Euro 2, după formula:
Suma de plată = C × D × (100 − E)/100
unde:
C = cilindree (capacitatea cilindrică);
D = taxa specifică pe cilindree, prevăzută în coloana 3 din anexa nr. 2;
E = cota de reducere a taxei, prevăzută în coloana 2 din anexa nr. 4;
[…]”
7. Articolul 6 alineatul (3) din OUG nr. 50/2008 privește deprecierea vehiculului. Acesta prevede:
„Cota fixă de reducere prevăzută în anexa nr. 4 este stabilită în funcție de vechimea autovehiculului, de rulajul mediu anual, de starea tehnică și nivelul de dotare al autovehiculului. Cu ocazia calculului taxei vor fi acordate reduceri suplimentare față de cota fixă, în funcție de abaterile de la situația standard a elementelor care au stat la baza stabilirii cotei fixe, în condițiile prevăzute în normele metodologice de aplicare a prezentei ordonanțe de urgență.”
8. Articolul 10 din OUG nr. 50/2008 permite introducerea unei contestații de către o persoană care consideră că autovehiculul s‑a depreciat într‑o măsură mai mare decât cea indicată în grila fixă prevăzută în coloana 2 din anexa nr. 4. În esență, se va proceda la o evaluare a vehiculului, care va fi realizată de un expert independent, costurile expertizei stabilindu‑se pe baza unui tarif standard. În urma prezentării raportului de expertiză de către contribuabil, autoritățile naționale vor proceda la recalcularea taxei. Dacă este nemulțumit de rezultat, contribuabilul poate introduce o acțiune la instanțele judecătorești competente.
9. Articolul 14 din OUG nr. 50/2008 prevede că ordonanța intră în vigoare la 1 iulie 2008. Taxa se datora numai pentru autovehiculele înmatriculate pentru prima dată în România ulterior acestei date. Aceasta nu era aplicabilă vehiculelor înmatriculate anterior și aflate deja în circulație.
10. Grila prevăzută în anexa nr. 4 este o grilă fixă. Aceasta conține două coloane, prima referitoare la vechimea vehiculului, iar a doua prevăzând o cotă de reducere pentru fiecare segment de vechime. Pentru un autovehicul cu o vechime mai mică de o lună, reducerea aplicabilă este de 3 %. Reducerea maximă, aplicabilă unui autovehicul cu o vechime de peste 15 ani, este de 95 %.
11. Normele metodologice la care face referire articolul 6 alineatul (3) din OUG nr. 50/2008 au fost instituite prin Normele metodologice de aplicare a Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule, publicate în Monitorul Oficial al României din 30 iunie 2008 (denumite în continuare „normele metodologice”). Capitolul IV din normele metodologice (intitulat „Calculul taxei”) conține prevederi care extind baza în raport cu care se calculează cota de reducere prevăzută în coloana 2 din anexa nr. 4 la OUG nr. 50/2008. În special, acesta stabilește prezumțiile referitoare la rulajul anual, condițiile și echipamentul pe care se bazează grila. Nu sunt luate în considerare marca sau modelul autovehiculului și nici tipul de propulsie. Capitolul V (intitulat „Determinarea deprecierii reale a unui autovehicul rulat”) privește situația în care contribuabilul consideră că deprecierea vehiculului este mai mare decât procentajul prevăzut în coloana 2 din anexa nr. 4.
12. OUG nr. 50/2008 a fost modificată prin OUG nr. 208/2008 pentru stabilirea unor măsuri privind taxa pe poluare pentru autovehicule. Potrivit acestei ordonanțe de urgență, autovehiculele a căror capacitate cilindrică nu depășește 2000 cm3 și care se înmatriculează pentru prima dată în România sau în alte state membre ale Uniunii Europene începând cu data de 15 decembrie 2008 erau exceptate de la obligația de plată a taxei pe poluare pentru autovehicule, stabilită potrivit OUG nr. 50/2008. Aceste dispoziții urmau să rămână în vigoare până la 31 decembrie 2009.
13. OUG nr. 208/2008 a fost abrogată prin OUG nr. 218/2008 privind modificarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule, care a modificat din nou OUG nr. 50/2008. Această ordonanță prevede, printre altele, anumite exceptări suplimentare pentru anumite autovehicule înmatriculate pentru prima dată (indiferent dacă în România sau în alte state membre) între 15 decembrie 2008 și 31 decembrie 2009.
Acțiunea principală și întrebarea preliminară
14. Domnul Tatu, reclamant în acțiunea principală, a achiziționat un autovehicul Mercedes Benz în Germania în iulie 2008. Autoturismul era fabricat în 1997. Acesta intra în categoria M1, avea o capacitate cilindrică de 2155 cm3 și îndeplinea norma Euro 2. Prețul de achiziție a fost de 6 600 de euro.
15. În temeiul OUG nr. 50/2008, domnul Tatu a achitat autorităților române, la 27 octombrie 2008, taxa pe poluare impusă. În observațiile sale scrise, domnul Tatu susține că valoarea acestei taxe a fost de 7 595 RON (aproximativ 2 054 de euro).
16. Întrucât a considerat că taxa în discuție era contrară, printre altele, articolului 90 CE (în prezent articolul 110 TFUE), domnul Tatu a introdus o acțiune la Tribunalul Sibiu, solicitând să i se restituie valoarea taxei achitate. În special, acesta susține că taxa în cauză discriminează vehiculele de ocazie importate din alte state membre, în condițiile în care, în cazul vehiculelor importate, taxa va fi integral aplicată cu ocazia primei înmatriculări în România, în timp ce, pentru cele care fuseseră înmatriculate în România anterior introducerii taxei, aceasta nu va fi, în realitate, percepută.
17. Tribunalul Sibiu a decis să adreseze Curții de Justiție următoarea întrebare preliminară:
„Contravin dispozițiile OUG nr. 50/2008 cu modificările ulterioare dispozițiilor [articolului 110 TFUE]; se instituie într‑adevăr o măsură vădit discriminatorie?”
18. Domnul Tatu, guvernele ceh și român și Comisia Europeană au prezentat observații scrise. Cu ocazia ședinței, domnul Tatu, guvernul român și Comisia au fost reprezentați și au prezentat observații orale.
Observații prealabile
Temeiul juridic adecvat din tratat
19. Deși întrebarea adresată se referă numai la ceea ce este în prezent articolul 110 TFUE, instanța de trimitere evidențiază și observațiile pe care domnul Tatu le face în acțiunea principală cu privire la alte articole din tratat, și anume articolele 30 TFUE și 34 TFUE (anterior articolele 25 CE și 28 CE). Pentru o abordare sistematică, vom analiza pe scurt aceste articole în ceea ce privește aplicabilitatea lor în acțiunea principală.
20. Este clar că taxa în discuție nu este o taxă vamală în sens strict. Cu toate acestea, în situația în care o sarcină pecuniară (oricare ar fi denumirea și modul de aplicare ale acesteia) este impusă unilateral asupra mărfurilor în temeiul faptului că trec frontiera, o astfel de sarcină constituie o taxă cu efect echivalent în sensul articolelor 28 TFUE și 30 TFUE (anterior articolele 23 CE și 25 CE)(5).
21. Totuși, o taxă precum cea în cauză nu este percepută în temeiul faptului că vehiculul trece frontiera statului membru care aplică taxa, ci cu ocazia primei înmatriculări a vehiculului pe teritoriul acestui stat membru în vederea punerii sale în circulație.
22. Rezultă că taxa intră în sfera regimului general intern de impozitare a mărfurilor și trebuie, în consecință, analizată în raport cu articolul 110 TFUE(6).
23. În ceea ce privește articolul 30 TFUE, potrivit unei jurisprudențe constante, domeniul de aplicare al acestui articol nu cuprinde obstacolele avute în vedere de alte dispoziții specifice(7). Având în vedere că taxa în discuție intră sub incidența articolului 110 TFUE, articolul 30 TFUE nu este aplicabil în această cauză.
Modul de redactare a întrebării preliminare
24. Având în vedere modul de redactare a întrebării adresate, instanța de trimitere solicită Curții de Justiție să se pronunțe cu privire la interpretarea dreptului național, mai exact a dispozițiilor OUG nr. 50/2008. Potrivit unei jurisprudențe constante, nu este de competența Curții să se pronunțe, în cadrul unor proceduri inițiate în temeiul articolului 267 TFUE, asupra compatibilității normelor de drept intern cu prevederile dreptului comunitar. Interpretarea normelor naționale este de competența exclusivă a instanțelor naționale(8). În schimb, Curtea de Justiție este competentă să furnizeze instanței naționale toate elementele de interpretare proprii dreptului Uniunii Europene (UE) care să îi permită acesteia să aprecieze compatibilitatea normelor de drept intern cu dispozițiile dreptului UE(9). Din această perspectivă, trebuie, dacă este cazul, să se reformuleze întrebarea adresată(10).
25. Totodată, din decizia de trimitere rezultă că reglementarea națională relevantă pentru acțiunea principală este OUG nr. 50/2008 în forma sa inițială, iar nu în versiunea sa modificată. Rezultă că, în cadrul analizei problemelor ridicate prin decizia de trimitere, Curtea ar trebui să aibă în vedere versiunea nemodificată a reglementării în cauză, iar nu versiunile ulterioare ale acesteia. Rezultă că trebuie să se facă abstracție de termenii „cu modificările ulterioare” din întrebarea preliminară.
26. Deși întrebarea preliminară utilizează expresia „vădit discriminatorie”, în niciuna dintre hotărârile referitoare la articolul 110 TFUE Curtea nu a statuat că este necesar ca discriminarea să fie „vădită” pentru a exista o încălcare a acestui articol. Criteriul este simpla existență a discriminării. Prin urmare, în răspunsul la întrebarea adresată trebuie să se facă abstracție și de termenul „vădit”.
27. Dorim să adăugăm că în decizia de trimitere nu există elemente care să indice că taxarea autovehiculelor de ocazie achiziționate într‑un alt stat membru decât România conferă o protecție indirectă altor produse decât autovehiculele. Al doilea paragraf al articolului 110 TFUE nu este aplicabil decât în cazul în care există un impozit intern care conferă o astfel de protecție(11). În aceste condiții, este clar că în cauza aflată pe rolul instanței de trimitere este relevant primul paragraf al acestui articol.
28. Rezultă astfel că instanța de trimitere solicită să se stabilească dacă primul paragraf al articolului 110 TFUE se opune unei reglementări naționale care instituie o nouă taxă, aplicată cu ocazia primei înmatriculări a autovehiculelor de ocazie provenite dintr‑un alt stat membru, în condițiile în care vehiculele similare aflate deja pe piața națională anterior introducerii taxei nu sunt supuse acestei taxe.
29. Vom răspunde la întrebarea astfel reformulată.
Analiză
Domeniul de aplicare al articolului 110 TFUE
30. Articolul 110 TFUE are drept obiectiv asigurarea liberei circulații a mărfurilor între statele membre în condiții normale de concurență, prin eliminarea oricărei forme de protecție care poate decurge din aplicarea de impozite interne discriminatorii față de produsele provenind din alte state membre(12). Curtea a statuat că articolul trebuie interpretat în sens larg, astfel încât să se permită includerea tuturor procedurilor fiscale care ar aduce atingere, în mod direct sau indirect, egalității de tratament între produsele naționale și cele importate. Interdicția pe care o stabilește acest articol trebuie aplicată, prin urmare, de fiecare dată când o prelevare fiscală este de natură să descurajeze importul de bunuri provenind din alte state membre, favorizând producția internă sau bunurile disponibile pe piața națională(13).
31. Potrivit unei jurisprudențe constante a Curții, articolul 110 TFUE are efect direct(14).
32. Obiectivul articolului 110 TFUE nu este să impună statelor membre vreun sistem anume de impozitare internă, acestea păstrând un grad considerabil de libertate și autonomie în ceea ce privește uniformizarea taxelor și a impozitelor și cotele aplicate. Ceea ce face articolul 110 TFUE este să interzică impozitarea internă care discriminează, direct sau indirect, produsele importate în favoarea produselor naționale.
33. Această dispoziție este necesară nu pentru că ar urmări cu orice preț să armonizeze sistemele fiscale naționale ale statelor membre, ci pentru că, fără aceasta, dispozițiile articolelor 28 TFUE-30 TFUE ar deveni lipsite de sens. Dacă fiecare stat membru ar fi liber să aplice impozite discriminatorii produselor importate odată ce acestea au intrat pe teritoriul său, normele care interzic aplicarea unor taxe ca urmare a faptului că aceste produse trec o frontieră internă ar putea fi eludate cu ușurință.
Jurisprudența Curții referitoare la autovehiculele de ocazie importate
34. Din jurisprudența Curții reiese foarte clar că normele de interzicere a discriminării cuprinse în articolul 110 TFUE sunt susceptibile să fie aplicate unor autovehicule de ocazie importate într‑un stat membru, dacă rezultatul aplicării impozitului în cauză este să facă importarea unor astfel de autovehicule mai puțin atractivă decât achiziționarea unui produs național. De asemenea, este clar că nu orice taxă sau impozit intern ce are ca efect creșterea prețului unor autovehicule de ocazie importate va încălca acest articol.
35. În concluziile noastre prezentate în cauza Nádasdi(15) am analizat jurisprudența Curții de la Hotărârea Comisia/Danemarca(16) din 1990 până la Hotărârea Weigel(17) din 2004. Din rațiuni de concizie, facem trimitere la acele concluzii și nu vom relua aici acea analiză. De la Hotărârea Weigel, Curtea a pronunțat alte patru hotărâri în cauze referitoare la autovehicule de ocazie importate(18). Acestea au confirmat și, într‑o oarecare măsură, au dezvoltat jurisprudența anterioară.
36. Din jurisprudența Curții referitoare la problemele care se ridică în acțiunea principală tragem următoarele concluzii.
37. În primul rând, nu există nicio dispoziție a dreptului UE care să interzică statelor membre să instituie un sistem general de impozite interne aplicate potrivit unor criterii obiective unei categorii determinate de bunuri, precum autovehiculele(19). Cu toate acestea, în cazul în care un stat membru impune o taxă autovehiculelor de ocazie importate, articolul 110 TFUE va însemna că regimul fiscal în cauză nu trebuie să discrimineze aceste vehicule prin favorizarea, direct sau indirect, a vehiculelor din acel stat membru(20). Acesta este principiul general din care decurg toate celelalte considerații(21).
38. În al doilea rând, în situația în care taxa în cauză are un caracter discriminatoriu, faptul că scopul și rațiunea taxei pot fi, în esență, legate de protecția mediului sau urmăresc să reducă poluarea nu are nicio legătură cu constatarea vreunei încălcări. Măsurile care vizează îmbunătățirea condițiilor de mediu trebuie, desigur, să fie încurajate. Însă acestea nu trebuie adoptate astfel încât să se dea naștere unor discriminări ale produselor importate(22).
39. În al treilea rând, pentru a stabili dacă un impozit aplicat autovehiculelor de ocazie importate este discriminatoriu, este necesar să se ia în considerare nu numai valoarea impozitului, ci și baza de impozitare și modalitățile de percepere a impozitului în cauză(23). Atunci când luarea în considerare a acelor factori conduce la concluzia că impozitul aplicat vehiculelor importate este mai mare decât impozitul aplicat vehiculelor naționale similare, impozitul în cauză va fi discriminatoriu și, prin urmare, va fi contrar articolului 110 TFUE(24).
40. În al patrulea rând, dacă taxa se aplică o singură dată, cu ocazia primei înmatriculări, este de asemenea necesar, pentru a aprecia dacă există o discriminare, să se ia în considerare taxa reziduală încorporată în valoarea vehiculelor de ocazie de pe piața națională cărora li s‑a aplicat deja taxa. Valoarea reziduală a acelei taxe va scădea proporțional cu deprecierea vehiculului. Rezultă că taxa aplicată unor autovehicule similare importate trebuie să ia în considerare deprecierea efectivă(25).
41. În al cincilea rând, pentru a determina, în scopul aplicării taxei, valoarea unui autovehicul de ocazie importat, nu va fi relevant prețul plătit pentru autoturism de importator sau valoarea sa în statul de export. Mai degrabă, ceea ce trebuie luat în considerare este valoarea autoturismului în statul de import, în condițiile în care numai pe această bază se poate afirma că nu va exista vreo discriminare între vehiculele de ocazie importate și vehiculele similare de pe piața națională(26). Acesta este motivul pentru care este lipsită de relevanță plata vreunei taxe în statul de export. Valoarea reziduală a unei astfel de taxe nu va mai fi încorporată în valoarea vehiculului la sosirea acestuia în statul de import.
42. În al șaselea rând, pentru a determina această depreciere, nu este necesar să aibă loc o evaluare sau o expertiză a fiecărui vehicul importat care intră sub incidența taxei. Sarcina administrativă ce ar reveni autorităților naționale, dacă ar trebui să facă acest lucru, ar fi considerabilă. De aceea, autoritățile pot aplica grile fixe, bazate pe criterii precum vechimea, rulajul, starea generală, metoda de propulsie și marca sau modelul(27) pentru a stabili o valoare pentru autovehiculele de ocazie – valoare care, de regulă, va fi foarte apropiată de valoarea lor reală. Aceste criterii nu sunt exhaustive(28). Pot exista și alte metode prin care să se obțină un rezultat adecvat(29). Un astfel de sistem trebuie, cu toate acestea, să fie organizat astfel încât să excludă orice efect discriminatoriu, ținând seama de aproximările rezonabile inerente oricărui sistem de acest tip(30).
43. În al șaptelea rând, cerința ca sistemul să fie organizat astfel încât să excludă orice efect discriminatoriu presupune să fie aduse la cunoștința publicului criteriile pe care se întemeiază metoda de calcul al deprecierii și să fie posibil ca deținătorul unui vehicul de ocazie importat din alt stat membru să poată contesta modul de aplicare a metodei forfetare de calcul la acel vehicul(31). Autoritățile naționale pot aplica un tarif pentru utilizarea procedurilor de contestare relevante cu condiția ca acest tarif să nu fie stabilit la un nivel care să constituie un factor de descurajare în formularea unei contestații(32).
44. În ultimul rând, în cazul în care taxa în cauză este nouă, faptul că este posibil ca în statul membru care aplică taxa să existe deja în circulație vehicule care nu au fost supuse acestei taxe, ceea ce face ca valoarea reziduală a taxei să nu fie încorporată în valoarea lor de revânzare, este nerelevant și nu constituie o discriminare(33).
Aplicare la acțiunea principală
45. În ceea ce privește acțiunea principală, este de competența instanței de trimitere să stabilească dacă dispozițiile OUG nr. 50/2008 corespund sau nu corespund principiilor stabilite mai sus.
46. Cu toate acestea, pentru a oferi un răspuns util instanței de trimitere, dorim să facem următoarele observații, toate acestea bazându‑se exclusiv pe dosarul pe care Curtea îl are la dispoziție în procedura aflată pe rolul său.
47. În primul rând, criteriul care trebuie aplicat în sensul articolului 110 TFUE este unul obiectiv. Taxa în cauză discriminează, în fapt, produsele importate? Numai dacă răspunsul este afirmativ, aceasta va fi contrară dispoziției menționate. Rezultă, în opinia noastră, că argumente precum cele prezentate în numele domnului Tatu cu ocazia ședinței (și care nu au fost acceptate de guvernul român) prin care se încearcă să se demonstreze că obiectivul real era protecția industriei naționale de automobile nu sunt relevante.
48. În al doilea rând, articolul 6 alineatul (1) litera b) din OUG nr. 50/2008 prevede că taxa aplicabilă autovehiculelor din aceeași categorie cu autovehiculul domnului Tatu se calculează în funcție de categoria relevantă de autovehicule (în acest caz, M1), de norma europeană de emisii (Euro 2), de capacitatea cilindrică a motorului autovehiculului, de numărul de cilindri și de vechimea sa. Toți aceștia sunt, în opinia noastră, factori care îndeplinesc cerința de obiectivitate menționată la punctul 37 de mai sus(34).
49. În al treilea rând, în măsura în care contestarea taxei în discuție are la bază argumentul că aceasta ar fi discriminatorie (întrucât vehiculele de ocazie importate din alte state membre vor fi supuse taxei imediat după introducerea acesteia, în timp ce vehiculele similare vândute pe piața națională care au fost înmatriculate pentru prima dată anterior introducerii taxei nu vor fi supuse acesteia), critica nu poate fi admisă, pentru motivele arătate la punctul 44 de mai sus.
50. Trebuie să adăugăm, în acest context, că, în cadrul ședinței, avocatul domnului Tatu a susținut că numărul înmatriculărilor de vehicule noi este foarte scăzut în România, cu un total anual de înmatriculări ce se ridică la aproximativ 5 % din numărul total de vehicule din țară. S‑ar putea, așadar, să treacă câțiva ani înainte ca elemente de comparație veritabile, sub forma unor autovehicule de ocazie de pe piața națională cărora le‑a fost aplicată taxa, să devină disponibile. Între timp, după cum ne putem imagina, piața ar fi suprasaturată de autovehicule de ocazie similare cărora nu li s‑a aplicat taxa, iar astfel de autovehicule vor fi probabil, din motive evidente, preferate de cumpărători în defavoarea vehiculelor importate.
51. Principiul potrivit căruia statele membre au competența de a introduce noi taxe având caracteristicile taxei în cauză este oare unul absolut? Pot exista împrejurări în care trebuie înlăturată aplicarea acestui principiu, având în vedere consecințele practice ale introducerii taxei? Curtea a statuat, în definitiv(35), că vehiculele de ocazie care se află deja pe piața națională și cele achiziționate într‑un alt stat membru sunt produse „similare”. Cu toate acestea, chiar dacă astfel de vehicule de pe piața națională pot fi similare, acestea nu pot fi folosite ca elemente de comparație și, prin urmare, nu sunt „comparabile”.
52. Este clar că aplicarea principiului ar putea, în asemenea împrejurări, să creeze situații care sunt, la prima vedere, discriminatorii. Astfel, ne alăturăm întrucâtva argumentelor prezentate în numele domnului Tatu.
53. Cu toate acestea, nu considerăm că propunerea poate fi acceptată.
54. Pentru a fi admise, ar fi necesar fie să convingă Curtea să își reconsidere jurisprudența referitoare la introducerea de noi taxe, astfel cum a fost consacrată în Hotărârea Nádasdi și Németh, fie să se stabilească un temei credibil și funcțional pentru aplicarea unor excepții de la această jurisprudență. În ceea ce privește prima teză, nu vedem niciun temei care să poată justifica o astfel de schimbare a jurisprudenței. Statele membre continuă să aibă o autonomie considerabilă în domeniul impozitării în general. Nu a intervenit nimic de la pronunțarea hotărârii Curții în 2006 care să schimbe această poziție.
55. În ceea ce privește a doua teză, ar fi necesar să se determine parametri pentru aplicarea excepției care să fie atât credibili, cu alte cuvinte să justifice excepția, cât și funcționali, cu alte cuvinte să fie clar când sunt aplicabili. Prima condiție poate fi relativ ușor de îndeplinit. Ar fi suficient să se stabilească faptul că aplicarea taxei în cauză conduce la o discrepanță semnificativă între prețul vehiculelor de ocazie importate și cel al vehiculelor de ocazie similare de pe piața națională. A doua condiție ar fi cu mult mai dificilă și, în opinia noastră, s‑ar putea dovedi imposibilă. Ar fi necesar să se arate că taxa, odată introdusă, dă naștere unor asemenea discrepanțe nu pe termen scurt (ceea ce ar putea, dacă jurisprudența Curții nu ar fi complet subminată, să fie permis), ci pe termen lung (ceea ce nu ar putea fi permis). Încă și mai problematic, ar fi necesar să se demonstreze cu o certitudine adecvată că astfel de discrepanțe pe termen lung erau inerente sistemului de impozitare la momentul introducerii taxei în cauză.
56. În opinia noastră, sunt pur și simplu prea multe incertitudini pentru a putea îndeplini criteriul funcționalității. Impactul pe care o taxă îl poate avea pe piață asupra bunurilor cărora le este aplicabilă va fi adesea dificil, dacă nu imposibil, de măsurat cu o cât de mică precizie. Considerăm că o astfel de propunere ar pune într‑o poziție imposibilă statele membre și, desigur, instanțele judecătorești, atunci când sunt chemate să se pronunțe cu privire la ceea ce ne imaginăm că ar putea reprezenta o multitudine de pretenții.
57. Concluzionăm, prin urmare, chiar dacă nu fără o oarecare reținere, că regula potrivit căreia statele membre sunt libere să introducă taxe noi având caracteristicile taxei în discuție trebuie considerată o regulă absolută.
58. În al patrulea rând, domnul Tatu a achiziționat vehiculul în luna în care a fost introdusă taxa, și anume iulie 2008, și la scurt timp s‑a prezentat pentru înmatriculare în România(36). În aceste condiții este posibil, și poate fi chiar probabil, să nu fi existat suficiente vehicule de ocazie echivalente pe piața națională care au fost supuse aceleiași taxe pentru a putea efectua o comparație pe baza valorii reale.
59. Într‑o astfel de situație, instanța națională trebuie să facă o proiecție teoretică în viitor și să stabilească dacă din acea perspectivă există o taxare discriminatorie a vehiculelor de ocazie care provin din alte state membre(37).
60. Cu alte cuvinte, trebuie să se compare un vehicul taxat ca nou în România după introducerea taxei și vândut ulterior ca vehicul de ocazie în România cu un vehicul de ocazie având aceeași vechime și de același tip achiziționat în alt stat membru și introdus în România, considerând că ambele tranzacții vor avea loc în același moment (din viitor). Comparația se va face între cuantumul rezidual al taxei din valoarea primului vehicul și cuantumul taxei aplicate celui de al doilea vehicul. Dacă acest ultim cuantum este mai mare, atunci există o discriminare.
61. În al cincilea rând, reglementarea națională în cauză în acțiunea principală folosește ca bază pentru evaluarea unui autovehicul de ocazie importat o grilă fixă. O asemenea bază nu este, prin ea însăși, criticabilă(38).
62. Totuși, grila în cauză trebuie să reflecte valoarea vehiculului importat și trebuie să existe un drept efectiv de a depune o contestație(39).
63. În ceea ce privește reflectarea valorii vehiculului importat, grila prevăzută în anexa nr. 4 la OUG nr. 50/2008 se bazează exclusiv pe vechimea vehiculului. Cu toate acestea, potrivit articolului 6 alineatul (3) din OUG nr. 50/2008, cota de reducere prevăzută în grila în cauză este stabilită astfel încât să permită luarea în considerare nu numai a vechimii, ci și a rulajului mediu anual, a stării tehnice și a nivelului de dotare al autovehiculului(40). Alte dispoziții care reflectă aceste aspecte sunt cuprinse în normele metodologice, iar nu în OUG nr. 50/2008(41).
64. Sunt acești parametri suficienți având în vedere cerințele stabilite în jurisprudența Curții(42)?
65. În opinia noastră, nu sunt suficienți.
66. Lista stabilită în Hotărârea Gomes Valente(43) include și metoda de propulsie și marca sau modelul vehiculului printre factorii care trebuie luați în considerare. Am arătat deja că nu considerăm că această listă este exhaustivă(44). Este foarte posibilă adăugarea altor elemente de referință și/sau schimbarea acestor elemente de referință înlocuindu‑le cu altele fără a încălca cerința generală ca indicatorii utilizați să reflecte (în măsura în care se poate face acest lucru prin utilizarea unei grile fixe) valoarea reală a vehiculului importat.
67. Considerăm că fără o referire la metoda de propulsie și la marca și/sau la modelul vehiculului ori un echivalent satisfăcător, această grilă fixă nu poate oferi o aproximație suficient de precisă a valorii reale a autovehiculului de ocazie importat în cauză.
68. În cazul în care reglementarea națională face trimitere la o grilă care nu îndeplinește cerința generală ca grila să ofere o aproximație suficient de precisă a valorii unui vehicul de ocazie importat, considerăm că faptul că se prevede un drept de contestare nu va fi suficient pentru ca această reglementare să fie compatibilă cu dreptul UE(45).
69. Jurisprudența impune să existe un drept de a contesta rezultatele la care se ajunge prin aplicarea grilei. Aceasta deoarece este inerent oricărei astfel de reglementări ca rezultatele sale să fie aproximări ale valorii reale(46). Un cumpărător care nu este mulțumit de aplicarea grilei în cazul său trebuie să poată iniția procedurile necesare pentru a asigura obținerea unui rezultat corect. Însă, a aborda problema dintr‑o perspectivă opusă și a afirma că, din moment ce există un drept de a contesta, nu contează dacă grila se întemeiază pe criterii care sunt numai în parte complete este, în opinia noastră, o concepție fundamental greșită.
70. În ceea ce privește procedura de contestare a cuantumului stabilit pe baza grilei fixe și, în special, problema dacă aceasta permite luarea în considerare a tuturor factorilor relevanți, competența revine instanței naționale în această materie.
71. Prin urmare, considerăm că o reglementare națională de introducere a unei noi taxe aplicate la prima înmatriculare a unui autovehicul de ocazie importat dintr‑un alt stat membru nu încalcă articolul 110 TFUE doar pentru că pe piața națională existau deja vehicule echivalente anterior introducerii taxei, care nu sunt supuse acestei taxe.
72. O asemenea taxă este, cu toate acestea, interzisă de articolul 110 TFUE dacă cuantumul taxei aplicate unui vehicul de ocazie importat depășește cuantumul rezidual al taxei inclus în prețul de vânzare al unui vehicul de ocazie echivalent care a fost supus taxei atunci când a fost înmatriculat pentru prima dată ca vehicul nou.
73. Pentru a asigura că nu există o astfel de taxă suplimentară, cuantumul taxei aplicate vehiculelor înmatriculate pentru prima dată ca vehicule de ocazie trebuie redus, pe cât posibil, în funcție de deprecierea prețului vehiculului nou. O grilă fixă de depreciere care se bazează numai pe vechimea vehiculului, fără luarea în considerare a rulajului sau a altor factori care afectează deprecierea, poate fi insuficientă în acest sens.
Observații finale
74. Deși instanța de trimitere nu ridică expres această problemă în decizia de trimitere, dorim să adăugăm, pentru a oferi un răspuns complet, că, dacă taxa în cauză ar trebui considerată ca fiind discriminatorie, jurisprudența Curții prevede că particularii au dreptul la rambursarea impozitelor naționale aplicate cu încălcarea dreptului UE(47). Revine ordinii juridice din fiecare stat membru atribuția de a desemna instanțele competente și de a stabili modalitățile procedurale aplicabile în această materie(48).
75. În cele din urmă, dorim să subliniem că, în timp ce prezentele concluzii se referă numai la acțiunea introdusă de domnul Tatu împotriva taxei aplicate unui autovehicul de ocazie pe care acesta l‑a importat din Germania, nu putem trece cu vederea numărul mare de cereri de pronunțare a unor hotărâri preliminare formulate de instanțele române și care au ca obiect aceeași întrebare. Dacă taxa ar fi fost stabilită la un nivel mai scăzut, poate că ar fi existat mai puține controverse și mai puține litigii. În prezenta cauză, taxa, care ajunge după toate aparențele la aproximativ 30 % din valoarea vehiculului importat, a fost stabilită fără îndoială la un nivel ridicat. Cu toate acestea, nivelurile la care sunt stabilite impozitele naționale sunt de competența exclusivă a statului membru în cauză. Având în vedere că articolul 110 TFUE nu oferă, așadar, un temei pentru cenzurarea nivelurilor excesive ale impozitelor pe care statele membre le‑ar putea adopta pentru anumite produse, acest aspect nu are nicio incidență asupra concluziilor stabilite mai sus(49).
Concluzie
76. Având în vedere considerațiile de mai sus, propunem Curții să dea următorul răspuns la întrebarea preliminară adresată de Tribunalul Sibiu, Secția comercială și de contencios administrativ:
„1) O reglementare națională de introducere a unei noi taxe aplicate la prima înmatriculare a unui autovehicul de ocazie importat dintr‑un alt stat membru nu încalcă articolul 110 TFUE doar pentru că pe piața națională existau deja vehicule echivalente anterior introducerii taxei, care nu sunt supuse acestei taxe.
2) O asemenea taxă este, cu toate acestea, interzisă de articolul 110 TFUE dacă cuantumul taxei aplicate unui vehicul de ocazie importat depășește cuantumul rezidual al taxei inclus în prețul de vânzare al unui vehicul de ocazie echivalent care a fost supus taxei atunci când a fost înmatriculat pentru prima dată ca vehicul nou.
3) Pentru a asigura că nu există o astfel de taxă suplimentară, cuantumul taxei aplicate vehiculelor înmatriculate pentru prima dată ca vehicule de ocazie trebuie redus, pe cât posibil, în funcție de deprecierea prețului vehiculului nou. O grilă fixă de depreciere care se bazează numai pe vechimea vehiculului, fără luarea în considerare a rulajului sau a altor factori care afectează deprecierea, este insuficientă în acest sens.”