CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL
MME JULIANE KOKOTT
présentées le 2 juillet 2009 (1)
Affaire C‑169/08
Presidente del Consiglio dei Ministri
contre
Regione autonoma della Sardegna
[demande de décision préjudicielle formée par la Corte costituzionale (Italie)]
«Libre prestation des services – Article 49 CE – Aides d’État ‑ Article 87 CE – Droit fiscal – Région autonome de Sardaigne – Taxe régionale sur l’escale touristique des aéronefs et des unités de plaisance – Taxe grevant uniquement des personnes ayant leur domicile fiscal en dehors de la Région – Protection de l’environnement – Protection de la santé – Cohérence du système fiscal – Régions insulaires»
I – Introduction
1. La présente affaire est la première dans laquelle notre Cour est saisie par la Corte costituzionale (Italie) (2), d’une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 234 CE.
2. Dans la procédure au principal ayant pour objet un recours en légalité constitutionnelle formé à titre principal, la discussion porte sur une taxe régionale de la Regione autonoma della Sardegna (3) qui était perçue dans cette Région, depuis 2006 jusqu’en 2008, chaque année au cours de la période comprise entre le 1er juin et le 30 septembre, sur certaines escales d’aéronefs privés et d’unités de plaisance. N’étaient cependant assujetties à cette taxe que les personnes n’ayant pas leur domicile fiscal en Sardaigne. En outre, la taxe n’était pas perçue, entre autres, sur les escales d’unités de plaisance ayant toute l’année leur poste de mouillage et d’amarrage en Sardaigne.
3. La Corte costituzionale éprouve des doutes sur la compatibilité de cette réglementation fiscale de la Région autonome de Sardaigne en cause au principal avec le droit communautaire, plus précisément avec la libre prestation des services (article 49 CE) et l’interdiction des aides d’État (article 87 CE). Une incompatibilité de la taxe en cause avec le droit communautaire revêtirait également de l’importance pour la procédure de contrôle de légalité constitutionnelle pendante devant la Corte costituzionale, puisque, selon le droit constitutionnel italien, le droit communautaire fait partie du critère d’appréciation à appliquer dans ce contexte.
II – Le cadre juridique
A – Le droit communautaire
4. Le cadre juridique communautaire dans lequel s’inscrit le présent cas d’espèce est déterminé par les dispositions du traité CE relatives à la libre prestation des services, d’une part, et par celles relatives aux aides d’État, d’autre part.
5. Le principe de la libre prestation des services est énoncé comme suit à l’article 49, premier alinéa, CE:
«Dans le cadre des dispositions ci-après, les restrictions à la libre prestation des services à l’intérieur de la Communauté sont interdites à l’égard des ressortissants des États membres établis dans un pays de la Communauté autre que celui du destinataire de la prestation.»
6. Par ailleurs, l’article 50, premier alinéa, CE, donne la définition suivante:
«Au sens du présent traité, sont considérées comme services les prestations fournies normalement contre rémunération, dans la mesure où elles ne sont pas régies par les dispositions relatives à la libre circulation des marchandises, des capitaux et des personnes.»
7. La section du traité consacrée aux aides d’État s’ouvre par l’article 87, paragraphe 1, CE, lequel dispose:
«Sauf dérogations prévues par le présent traité, sont incompatibles avec le marché commun, dans la mesure où elles affectent les échanges entre États membres, les aides accordées par les États ou au moyen de ressources d’État sous quelque forme que ce soit qui faussent ou qui menacent de fausser la concurrence en favorisant certaines entreprises ou certaines productions.»
8. Il convient en outre de mentionner l’article 88, paragraphe 3, CE, qui est libellé comme suit:
«La Commission est informée, en temps utile pour présenter ses observations, des projets tendant à instituer ou à modifier des aides. Si elle estime qu’un projet n’est pas compatible avec le marché commun, aux termes de l’article 87, elle ouvre sans délai la procédure prévue au paragraphe précédent. L’État membre intéressé ne peut mettre à exécution les mesures projetées, avant que cette procédure ait abouti à une décision finale.»
B – Le droit national
9. S’agissant du droit national, les dispositions qui revêtent de l’importance en l’espèce sont, outre les règles pertinentes de la Constitution italienne, d’une part, certaines dispositions de la législation nationale et, d’autre part, certaines dispositions arrêtées par la Région autonome de Sardaigne.
1. La Constitution italienne
10. La Constitution italienne dispose à l’article 117, premier alinéa:
«Le pouvoir législatif est exercé par l’État et les Régions dans le respect de la Constitution, aussi bien que des contraintes découlant de la réglementation communautaire et des obligations internationales.»
2. La législation nationale
11. L’article 743, premier alinéa, du Code de la navigation (4) donne de la notion d’aéronef la définition suivante:
«Par aéronef, on entend tout engin destiné au transport par air de personnes ou de choses.»
12. À l’article 1er, paragraphe 2, du Code de la navigation de plaisance (5), établi par le décret législatif n° 171 (6), du 18 juillet 2005, la notion de navigation de plaisance est définie dans les termes suivants:
«Aux fins du présent code, on entend par navigation de plaisance celle effectuée en eaux maritimes et en eaux intérieures à des fins de sport ou de loisirs et sans but lucratif.»
13. L’article 2, paragraphe 1, du code de la navigation de plaisance concerne l’usage commercial des unités de plaisance qu’il définit comme suit:
«1. L’unité de plaisance est utilisée à des fins commerciales lorsque:
a) elle fait l’objet de contrats de location et d’affrètement;
b) elle est utilisée pour l’enseignement professionnel de la navigation de plaisance;
c) elle est utilisée par des centres de plongée et d’entraînement sous-marin comme unité d’appui pour les pratiquants de plongée sous-marine dans un but sportif ou récréatif.
[…]»
3. La législation de la Région autonome de Sardaigne
14. La loi n° 4 de la Région de Sardaigne, du 11 mai 2006 (7) (ci-après également la «loi régionale n° 4/2006»), telle que modifiée en 2007 (8) contient l’article 4 suivant:
«(Taxe régionale sur l’escale touristique des aéronefs et des unités de plaisance)
1. À partir de l’année 2006, est instituée la taxe régionale sur l’escale touristique des aéronefs et des unités de plaisance.
2. La taxe suppose:
a) l’escale dans les aérodromes du territoire régional des aéronefs de l’aviation générale au sens de l’article 743 et suivants du Code de la navigation, destinés au transport privé de personnes au cours de la période comprise entre le 1er juin et le 30 septembre;
b) l’escale dans les ports, dans les lieux d’accostage et les emplacements de mouillage situés sur le territoire régional et dans les zones de mouillage aménagées dans les eaux territoriales le long des côtes de la Sardaigne, des unités de plaisance visées par le décret législatif n° 171 du 18 juillet 2005 (code de la navigation de plaisance) ou, en tout état de cause, des unités utilisées à des fins de plaisance, d’une longueur supérieure à 14 mètres, mesurées suivant les normes harmonisées EN/ISO/DIS 8666, conformément à l’article 3, sous b), dudit décret législatif, au cours de la période comprise entre le 1er juin et le 30 septembre.
3. Est assujettie à la taxe la personne physique ou morale ayant domicile fiscal en dehors du territoire régional qui assure l’exploitation de l’aéronef […] ou […] de l’unité de plaisance […].
4. La taxe régionale prévue au paragraphe 2, sous a), est due pour chaque escale, celle prévue au paragraphe 2, sous b), est due annuellement.
5. La taxe est fixée comme suit:
a) 150 euros pour les aéronefs autorisés à transporter jusqu’à quatre passagers;
b) 400 euros pour les aéronefs autorisés à transporter de cinq à douze passagers;
c) 1 000 euros pour les aéronefs autorisés à transporter plus de douze passagers;
d) 1 000 euros pour les bateaux d’une longueur comprise entre 14 et 15,99 mètres;
e) 2 000 euros pour les bateaux d’une longueur comprise entre 16 et 19,99 mètres;
f) 3 000 euros pour les bateaux d’une longueur comprise entre 20 et 23,99 mètres;
g) 5 000 euros pour les navires d’une longueur comprise entre 24 et 29,99 mètres;
h) 10 000 euros pour les navires d’une longueur comprise entre 30 et 60 mètres;
i) 15 000 euros pour les navires d’une longueur supérieure à 60 mètres.
Pour les unités à voile avec moteur auxiliaire et pour les voiliers à moteur (motorsailer) la taxe est réduite de 50 %.
6. Sont exonérés de la taxe:
a) les bateaux qui font escale pour participer à des régates sportives, à des rassemblements de bateaux d’époque, de bateaux monotypes et à des manifestations de voile, même non sportives, dont l’événement a été préalablement communiqué à l’autorité maritime par les organisateurs […]
b) les unités de plaisance qui stationnent toute l’année dans les structures portuaires régionales;
c) la halte technique, dans la limite du temps nécessaire pour l’effectuer.
[…]
7. La taxe est versée:
a) lors de l’escale pour les aéronefs visés au paragraphe 2, sous a);
b) dans les 24 heures suivant l’arrivée des unités de plaisance dans les ports, les lieux d’accostage, les emplacements et les zones de mouillage situés le long des côtes de la Sardaigne;
selon des modalités à établir par décision […]
[…]»
15. Par ailleurs, il convient de préciser que, à la suite d’un amendement, en 2008, de la législation régionale qui vient d’être citée, les personnes ayant leur domicile fiscal en Sardaigne ont été incluses parmi les assujettis. En 2009, la réglementation fiscale litigieuse a été ensuite abrogée dans son ensemble (9). Toutefois, en l’espèce, c’est uniquement la taxe régionale sous sa forme précédente de 2007 qui est en cause.
III – Le litige au principal
16. La Corte costituzionale est saisie d’une procédure de légalité constitutionnelle que le président du Conseil des ministres italien a engagée (10) contre plusieurs dispositions arrêtées par la Région autonome de Sardaigne, afin de faire examiner leur compatibilité avec la Constitution italienne. Au nombre de ces dispositions figure également l’article 4 de la loi régionale n° 4/2006, telle que modifié en 2007.
17. Dans le litige au principal, il est allégué que cette dernière disposition ne respecte pas les contraintes de droit communautaire auxquelles le pouvoir législatif est soumis en Italie, conformément à l’article 117, premier alinéa, de la Constitution italienne. Un premier grief est tiré de la violation de l’article 49 CE, un deuxième grief est tiré de la violation de l’article 81 CE, en combinaison avec les articles 3, paragraphe 1, sous g), CE et 10 CE, et un troisième grief repose sur une violation de l’article 87 CE.
18. La Corte costituzionale se limite, au stade actuel de la procédure, à l’examen des violations alléguées des articles 49 CE et 87 CE. Elle entend réserver à la suite de la procédure toute décision relative à la violation alléguée de l’article 81 CE, en combinaison avec les articles 3, paragraphe 1, sous g), CE et 10 CE. Elle a dès lors expressément indiqué que, pour le moment, ces dernières dispositions ne faisaient pas l’objet de sa décision de renvoi dans la présente procédure préjudicielle.
IV – La demande de décision préjudicielle et la procédure devant la Cour
19. Par ordonnance n° 103/2008, du 13 février 2008 (11), parvenue à la Cour le 21 avril 2008, la Corte costituzionale a décidé de surseoir à statuer dans la procédure en légalité constitutionnelle pendante devant elle et de poser, à titre préjudiciel, à la Cour les quatre questions suivantes:
a) L’article 49 CE doit-il être interprété en ce sens qu’il s’oppose à l’application d’une disposition, telle que celle prévue à l’article 4 de la loi n° 4/2006, dans la version résultant de l’article 3, paragraphe 3, de la loi n° 2 de la Région de Sardaigne, du 29 mai 2007, selon laquelle la taxe régionale sur l’escale touristique des aéronefs frappe les seules entreprises ayant leur domicile fiscal en dehors du territoire de la Région de Sardaigne, exploitant des aéronefs qu’elles utilisent pour le transport des personnes dans l’exercice d’activités d’aviation générale d’affaires?
b) Ledit article 4 de la loi n° 4/2006, dans la version résultant de l’article 3, paragraphe 3, de la loi n° 2 de la Région de Sardaigne de 2007, en prévoyant que la taxe régionale sur l’escale touristique des aéronefs frappe les seules entreprises ayant leur domicile fiscal en dehors du territoire de la Région de Sardaigne, exploitant des aéronefs qu’elles utilisent pour le transport de personnes dans l’exercice d’activités d’aviation générale d’affaires, constitue-t-il – au sens de l’article 87 CE – une aide d’État aux entreprises qui exercent la même activité avec domicile fiscal sur le territoire de la Région de Sardaigne?
c) L’article 49 CE doit-il être interprété en ce sens qu’il s’oppose à l’application d’une disposition, telle que celle prévue à l’article 4 de la loi n° 4/2006, dans la version résultant de l’article 3, paragraphe 3, de la loi n° 2 de la Région de Sardaigne de 2007, selon laquelle la taxe régionale sur l’escale touristique des unités de plaisance frappe les seules entreprises ayant leur domicile fiscal en dehors du territoire de la Région de Sardaigne, exploitant des unités de plaisance dont l’activité entrepreneuriale consiste à mettre ces unités à la disposition de tiers?
d) Ledit article 4 de la loi n° 4/2006, dans la version résultant de l’article 3, paragraphe 3, de la loi n° 2 de la Région de Sardaigne de 2007, en prévoyant que la taxe régionale sur l’escale touristique des unités de plaisance frappe les seules entreprises ayant leur domicile fiscal en dehors du territoire de la Région de Sardaigne, exploitant des unités de plaisance dont l’activité entrepreneuriale consiste à mettre ces unités à la disposition de tiers, constitue-t-il – au sens de l’article 87 CE – une aide d’État aux entreprises qui exercent la même activité avec domicile fiscal sur le territoire de la Région de Sardaigne?
20. Dans la procédure devant la Cour, la Regione autonoma della Sardegna, le gouvernement néerlandais et la Commission des Communautés européennes ont déposé des observations écrites. La Cour a renoncé à l’organisation d’une audience de plaidoiries après que la Region autonoma della Sardegna, contrairement à sa demande initiale, s’est décommandée et que d’autres intéressés participant à la procédure n’ont pas non plus souhaité être entendus en leurs observations orales.
V – Appréciation
A – Remarques liminaires
21. La présente demande de décision préjudicielle marque un tournant dans la jurisprudence de la Corte costituzionale. Si cette Corte avait jusqu’à présent nié sa qualité de juridiction au sens de l’article 234 CE (12), elle prend ainsi désormais place parmi les juridictions constitutionnelles nationales qui entretiennent un lien de coopération active avec notre Cour (13).
22. Le présent cas d’espèce illustre tout particulièrement que les recours devant les juridictions constitutionnelles nationales peuvent également soulever des questions de droit communautaire qui sont déterminantes aux fins de la solution du contentieux constitutionnel en cause. Ainsi, la Constitution italienne, à l’article 117, premier alinéa, impose expressément au pouvoir législatif le respect des contraintes découlant de la réglementation communautaire. Par conséquent, le droit communautaire devient, comme la Corte costituzionale l’indique (14), «élément constitutif du paramètre de constitutionnalité» dans le recours en légalité constitutionnelle formé à titre principal et «concrétise» les exigences que la Constitution fixe en ce qui concerne la législation.
23. Même en l’absence d’une telle incorporation expresse, le droit communautaire peut revêtir de l’importance aux fins de la solution de litiges constitutionnels, par exemple lorsqu’il importe dans un recours constitutionnel de savoir quels sont les effets dont se prévaut un acte communautaire ou quelle est la marge de liberté, contrôlable par le juge constitutionnel, que cet acte laisse au législateur national.
24. En définitive, dans le présent cas d’espèce, c’est également cette latitude du législateur national qui se trouve au cœur du débat. La Corte costituzionale doit déterminer si, en instituant la taxe régionale en cause, la Région autonome de Sardaigne a outrepassé la marge de liberté dont elle dispose au titre du droit communautaire. Il s’agit d’apprécier si une réglementation telle que celle en cause au principal, selon laquelle une taxe sur certaines escales d’aéronefs et d’unités de plaisance frappe les seuls non-résidents, respecte la libre prestation des services et le droit des aides d’État.
25. L’abrogation totale, en 2009, de la taxe régionale en cause au principal n’a pas nécessairement eu pour effet de rendre ces questions superflues. En effet, s’agissant des périodes antérieures à cette abrogation, il pourrait encore se révéler utile de voir préciser si la législation applicable à l’époque était compatible avec le droit communautaire. Ce point peut revêtir de l’importance notamment pour l’issue d’éventuels litiges pendants entre divers assujettis et l’administration fiscale de la Région autonome de Sardaigne.
B – Les questions relatives à la libre prestation des services (première et troisième questions préjudicielles)
26. Par ses première et troisième questions, la Corte costituzionale demande, en substance, si la libre prestation des services (article 49 CE) s’oppose à la législation régionale d’une région autonome, selon laquelle une taxe sur l’escale touristique d’aéronefs et d’unités de plaisance frappe seulement les entreprises ayant leur domicile fiscal en dehors de cette région, et non celles ayant leur domicile fiscal à l’intérieur de cette même région.
1. Détermination des services concernés
27. Une réglementation fiscale telle que celle en cause au principal ne doit s’apprécier à l’aune des dispositions communautaires en matière de libre prestation de services que dans la mesure où elle concerne des services au sens du traité.
28. La notion de services est définie à l’article 50, premier alinéa, CE (15). Selon cette disposition, il s’agit de prestations fournies normalement contre rémunération (16), dans la mesure où elles ne sont pas régies par les dispositions relatives à la libre circulation des marchandises, des capitaux et des personnes.
29. Afin de déterminer si et dans quelle mesure de telles prestations sont concernées en l’espèce, il convient de faire une distinction entre l’escale des aéronefs et l’escale des unités de plaisance pour lesquelles la taxe régionale est respectivement due.
a) L’escale des aéronefs et son lien avec la libre prestation des services
30. S’agissant des transports aériens, la taxe régionale sarde n’est due que pour l’escale des aéronefs de l’aviation générale, destinés au transport privé de personnes [article 4, paragraphe 2, sous a), de la loi régionale n° 4/2006].
31. Selon la juridiction de renvoi (17), il résulte de cette limitation du fait générateur à l’aviation générale et au transport privé de personnes que la réglementation fiscale en cause au principal s’applique en particulier à l’escale d’aéronefs de l’aviation d’affaires, utilisés pour effectuer le transport sans rémunération et pour des motifs afférents à l’activité d’entreprise de l’exploitant concerné. Ne sont en outre visés que les vols ayant lieu à des fins généralement considérées comme non accessibles au public (18).
32. Plus généralement, la taxe régionale sarde ne concerne donc que l’escale d’aéronefs privés (dits «jets privés» et «jets d’entreprise»). Les services de transport effectués avec de tels avions ne pourront normalement pas être considérés comme des services au sens du droit communautaire, l’utilisateur ne versant pour ceux-ci aucune rémunération à l’exploitant de l’aéronef. D’ailleurs, dans la plupart des cas, les utilisateurs et les exploitants de l’avion ne feront même qu’un.
33. L’activité traditionnelle des compagnies aériennes et des voyagistes, consistant à assurer, contre rémunération, le transport commercial de personnes au départ et à destination de la Sardaigne et, partant, à fournir des services, n’est apparemment pas soumise à la taxe régionale. C’est ce qui ressort de la limitation du fait générateur au transport privé, c’est-à-dire non accessible au public.
34. Toutefois, on ne saurait déduire de la seule circonstance que la véritable prestation de transport aérien, en l’occurrence, n’est pas un service au sens du droit communautaire qu’une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal n’aurait absolument aucun lien avec la libre prestation des services.
35. En effet, d’une part, il convient de rappeler que les articles 49 CE et 50 CE ne garantissent pas uniquement la libre prestation de services active. Au contraire, il ressort d’une jurisprudence bien établie que la libre prestation de services inclut également la liberté des destinataires de services de se rendre dans un autre État membre pour y bénéficier de ces services (19). Or, cette libre prestation de services passive est généralement concernée lorsqu’un exploitant d’aéronefs établi à l’étranger fait escale avec son avion sur un aéroport ou aérodrome en Sardaigne. En effet, cet exploitant y bénéficiera normalement de nombreuses prestations de services. Outre l’utilisation de la piste d’atterrissage et de décollage, il s’agira, par exemple, des services de pilotage, de l’avitaillement de l’aéronef ainsi que d’éventuels travaux d’entretien.
36. D’autre part, les personnes qui sont transportées à bord de jets privés ou de jets d’entreprise en provenance de l’étranger à destination de la Sardaigne, normalement, se rendent elles aussi là-bas pour y fournir des prestations de services ou pour bénéficier de telles prestations. Cela vaut non seulement pour les personnes en déplacement professionnel, mais également pour les touristes (20). Il ressort du titre officiel de la réglementation fiscale («taxe régionale sur l’escale touristique […]») que celle-ci vise principalement les avions privés qui acheminent des touristes vers la Sardaigne.
37. Par conséquent, si le transport de personnes à bord des avions privés d’exploitants non-résidents soumis à la taxe régionale ne constitue pas, en tant que tel, un service au sens des articles 49 CE et 50 CE, il n’en demeure pas moins que l’escale de ces avions est une condition nécessaire pour la fourniture de services ou le recours à des services sur place, que ce soit par l’exploitant de l’aéronef ou par les personnes transportées. De ce point de vue, une réglementation telle que celle en cause au principal présente donc un lien non négligeable avec la libre prestation des services (21).
b) L’escale d’unités de plaisance et son lien avec la libre prestation des services
38. S’agissant de la navigation maritime, la taxe régionale sarde frappe l’escale des unités de plaisance et des unités utilisées à des fins de plaisance, dans la mesure où ces unités sont d’une longueur supérieure à 14 mètres [article 4, paragraphe 2, sous b), de la loi régionale n° 4/2006]. Ainsi que la juridiction de renvoi l’expose, ladite taxe s’applique également aux entreprises, et notamment à celles dont l’activité consiste à mettre des unités de plaisance ou des unités utilisées à des fins de plaisance à disposition de tiers.
39. Ainsi, une entreprise de location de bateaux peut louer des unités de plaisance à des tiers et une école de conduite de bateaux à moteur ou une école de plongée peut dispenser sur les bateaux qu’elle exploite des cours contre rémunération (22). Il va sans dire que de telles activités constituent des services au sens des articles 49 CE et 50, premier alinéa, CE (23).
40. On ne se trouve cependant dans le champ d’application de la libre prestation des services que lorsqu’une entreprise établie à l’étranger effectue de telles activités en Sardaigne. L’existence d’un élément transfrontalier est par conséquent requise (24). La libre prestation de services ne s’applique pas à des situations purement internes (25).
41. En l’espèce, conformément à l’article 4, paragraphe 3, de la loi régionale n° 4/2006, seuls sont assujettis à la taxe régionale en cause les exploitants de bateaux ayant leur domicile fiscal en dehors de la Region autonome de Sardaigne. À supposer même que cette réglementation vise en premier lieu les exploitants établis dans d’autres régions italiennes, elle concerne en tout état de cause également les exploitants établis dans d’autres États membres, par exemple ceux ayant leur siège en France, sur l’île de Corse voisine (26).
42. À titre d’exemple, si une entreprise établie en Corse loue à des particuliers des unités de plaisance avec lesquelles ceux-ci veulent faire escale dans des ports en Sardaigne ou mouiller dans les eaux territoriales sardes, au moins une partie de la prestation due a lieu non pas en Corse mais en Sardaigne. Il existe ainsi une prestation présentant un élément transfrontalier (27).
43. L’élément transfrontalier est encore plus évident lorsqu’un voyagiste établi en Corse effectue avec ses bateaux des excursions à partir de la Corse vers la Sardaigne ou lorsqu’une école de plongée sous-marine ou une école de conduite de bateaux à moteur propose sur ses bateaux des cours durant lesquels il est prévu de faire escale dans des ports de la Région de Sardaigne ou de mouiller dans les eaux côtières de cette Région (28).
44. À cet égard, il importe peu de savoir de quel État membre proviennent les clients de ces entreprises. En effet, l’article 49 CE s’applique dans tous les cas où un prestataire de services offre des services sur le territoire d’un État membre autre que celui dans lequel il est établi, quel que soit le lieu où sont établis les destinataires de ces services (29).
45. Seulement par souci d’exhaustivité, notons encore que les unités exploitées par des non-résidents, lorsqu’elles font escale en Sardaigne, bénéficient également des installations portuaires sur place (30) et que les personnes transportées sur ces bateaux peuvent le cas échéant profiter de l’escale en Sardaigne pour effectuer un séjour touristique. À cette occasion, comme nous l’avons déjà évoqué, les intéressés bénéficient également de services (31).
46. Comme le montre l’ensemble de ces exemples, une réglementation fiscale telle que celle de la Région autonome de Sardaigne en cause au principal présente par conséquent un lien avec la libre prestation de services en ce qu’elle frappe l’escale d’unités de plaisance et d’unités utilisées à des fins de plaisance (32).
2. La restriction à la libre prestation des services
47. La circonstance qu’une réglementation fiscale telle que celle en cause au principal opère une distinction selon le domicile fiscal des assujettis peut à première vue inciter à examiner la compatibilité de cette réglementation avec la libre prestation des services sous l’angle d’une discrimination indirecte fondée sur la nationalité. Une telle discrimination supposerait cependant que la réglementation fiscale en cause soit susceptible d’affecter davantage les non-nationaux que les ressortissants nationaux (33). Or, en l’espèce, il n’est pas du tout certain que la catégorie des assujettis se compose principalement de ressortissants d’autres États membres. Il faut en effet garder à l’esprit que, parmi les non-résidents qui font escale avec leurs avions ou leurs bateaux en Sardaigne, devraient figurer également bon nombre de personnes physiques et morales ayant simplement leur domicile fiscal dans d’autres régions d’Italie. Dans la plupart des cas, il s’agira en fait de ressortissants italiens. Dans ces conditions, l’existence d’une discrimination indirecte fondée sur la nationalité paraît plutôt improbable (34).
48. Or, selon une jurisprudence constante, le principe de la libre prestation des services comporte non seulement une interdiction de discrimination, mais également une interdiction des restrictions. Par conséquent, l’article 49 CE exige non seulement l’élimination de toute discrimination à l’encontre du prestataire de services établi dans un autre État membre en raison de sa nationalité, mais également la suppression de toute restriction, même si elle s’applique indistinctement aux prestataires nationaux et à ceux des autres États membres, lorsqu’elle est de nature à prohiber, à gêner ou à rendre moins attrayantes les activités du prestataire établi dans un autre État membre, où il fournit légalement des services analogues (35).
49. Une mesure fiscale nationale entravant l’exercice de la liberté de prestation des services peut également être prohibée par l’article 49 CE, que ladite mesure émane de l’État lui-même ou d’une collectivité locale (36).
50. Toutefois, des impôts et taxes ne devraient pas être considérés comme des restrictions à la libre prestation de services au seul motif que, de façon générale, ils rendent la fourniture d’un service plus onéreuse (37). En ce sens, la Cour a d’ailleurs précisé que l’article 49 CE ne vise pas des mesures dont le seul effet est d’engendrer des coûts supplémentaires pour la prestation en cause et qui affectent de la même manière la prestation de services entre États membres et celle interne à un État membre (38).
51. Or, tel n’est précisément pas le cas en l’espèce.
52. Une taxe régionale telle que la taxe sarde, qui n’est appliquée qu’aux seuls non-résidents, représente pour les exploitants d’aéronefs privés et d’unités de plaisance ayant leur domicile fiscal hors de Sardaigne un facteur de coût supplémentaire auquel leurs concurrents ayant leur domicile fiscal en Sardaigne ne sont pas exposés. Pour les non-résidents, il est corrélativement plus onéreux que pour les résidents de faire escale avec leurs aéronefs privés et leurs unités de plaisance en Sardaigne. Pour la même raison, la mise à disposition d’unités de plaisance à des tiers sera également plus onéreuse et, partant, plus difficile pour les exploitants de bateaux non-résidents que pour les non-résidents. En définitive, il sera donc également moins attrayant pour les touristes de faire relâche dans les eaux côtières sardes ou dans un port sarde avec un bateau loué hors de Sardaigne.
53. Une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal a par conséquent une incidence différente sur la prestation et le bénéfice des services liés à de tels vols et sorties en mer, selon que l’exploitant de l’aéronef ou de l’unité de plaisance a son domicile fiscal dans la Région autonome de Sardaigne ou en dehors de cette Région (39).
54. Du point de vue du droit communautaire, une telle réglementation ne saurait être critiquée, dans la mesure où elle concerne seulement la prestation de services nationale entre la Région de Sardaigne et d’autres Régions d’Italie, car, comme nous l’avons déjà vu, le droit communautaire ne s’applique pas à des situations purement internes (40).
55. Toutefois, dans la mesure où une réglementation fiscale telle que celle en cause au principal a des répercussions sur la prestation de services transfrontalière, par exemple sur la prestation de services entre la Sardaigne et l’île de Corse, elle rend la prestation de services entre États membres plus difficile que la prestation de services interne à un État membre ou à une partie de cet État, à savoir, en l’occurrence, interne à la Région de Sardaigne (41).
56. Même si une telle différence de traitement fiscal n’aboutit pas à une discrimination en raison de la nationalité (42), elle est cependant constitutive d’une entrave à la libre prestation des services garantie par l’article 49 CE (43) et doit par conséquent être considérée comme une restriction à la libre prestation des services.
3. Sur la justification d’une réglementation fiscale telle que celle de la Région autonome de Sardaigne
57. Il reste à examiner si les restrictions à la libre prestation des services qui ont été constatées peuvent se justifier, ainsi que la Regione autonoma della Sardegna le fait valoir avec insistance.
58. En l’absence de mesures communautaires d’harmonisation, la libre prestation des services peut être limitée par des réglementations nationales justifiées par les raisons mentionnées à l’article 46, paragraphe 1, CE, lu en combinaison avec l’article 55 CE, ou par des raisons impérieuses d’intérêt général (44).
59. En l’espèce, la Regione autonome della Sardegna avance en substance deux justifications, à savoir la protection de l’environnement et la protection de la santé publique.
60. Il appartient non pas à la Cour mais à la juridiction de renvoi d’apprécier si ce sont ces objectifs et non d’autres qui étaient poursuivis lors de l’adoption de la réglementation fiscale en cause (45). Dans les développements qui suivent, nous supposons que la protection de l’environnement et la protection de la santé publique étaient réellement les motifs déterminants pour le législateur régional.
a) La protection de l’environnement
61. De même que la Communauté est tenue d’intégrer les exigences de la protection de l’environnement dans la définition et la mise en œuvre de ses politiques et actions (voir, en particulier, articles 2 CE et 6 CE) (46), elle permet également aux États membres de poursuivre des objectifs environnementaux. Dans une jurisprudence constante, la protection de l’environnement a par conséquent été admise en tant que raison impérieuse d’intérêt général sur le fondement de laquelle les restrictions, établies par les États membres, aux libertés fondamentales garanties par le traité sont susceptibles d’être justifiées (47).
i) La finalité de protection environnementale de la réglementation fiscale
62. La Regione autonoma della Sardegna fait valoir que la réglementation fiscale visée en l’espèce est motivée par des considérations environnementales et doit s’analyser dans le cadre des efforts communément déployés par cette collectivité territoriale dans le domaine de la protection environnementale et paysagère ainsi que dans celui de la protection de ses biens culturels.
63. Les nombreux bateaux de plaisance et les avions qui font chaque année escale en Sardaigne à des fins touristiques entraînent, selon la Regione autonoma della Sardegna, une pollution qui n’est pas négligeable. Surtout le littoral sarde, sur lequel se concentre la majeure partie du tourisme local, serait exposé à cette pollution.
64. La taxe en cause, qui frappe l’escale touristique d’aéronefs privés et d’unités de plaisance, vise, selon ladite Région, à réaliser des recettes qui sont censées lui permettre de renforcer son action en vue de la protection et de la restauration de la ressource environnementale affectée par le tourisme, principalement dans les zones côtières particulièrement touchées.
65. Comme la Regione autonoma della Sardegna l’expose par ailleurs, ladite taxe est destinée à avoir un effet régulateur. D’une part, il s’agit dans l’ensemble de parvenir à ce que les zones côtières soient moins sollicitées. D’autre part, les flux de touristes devraient mieux s’étaler sur l’année, raison pour laquelle la taxe n’est appliquée qu’au cours de la période d’afflux touristique maximal, à savoir du 1er juin au 30 septembre, et non pas au cours des périodes de moindre affluence. Il en résulterait ainsi une contribution au développement durable du tourisme en Sardaigne.
66. Cette Région souligne, en outre, que la réglementation fiscale en cause est fondée sur le principe du pollueur-payeur.
67. Dès lors qu’une réglementation fiscale procède de telles considérations, elle poursuit sans aucun doute un objectif environnemental légitime.
ii) Examen des modalités concrètes de la réglementation fiscale
68. Toutefois, le point de savoir si une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal est en définitive compatible avec les exigences de la libre prestation des services (article 49 CE) dépend des modalités concrètes de cette réglementation. Indépendamment de l’existence d’un objectif légitime, répondant à des raisons impérieuses d’intérêt général, la justification d’une restriction aux libertés fondamentales garanties par le traité suppose en effet que la mesure en cause soit propre à garantir la réalisation de l’objectif qu’elle poursuit et qu’elle n’aille pas au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre l’objectif poursuivi (48).
69. Selon la jurisprudence de la Cour, une législation nationale n’est propre à garantir la réalisation de l’objectif invoqué que si elle répond véritablement au souci d’atteindre celui-ci d’une manière cohérente et systématique (49).
70. Le problème qui se pose en ce qui concerne une réglementation telle que la réglementation en cause au principal c’est que celle-ci établit une distinction en fonction du domicile fiscal et ne soumet à la taxe régionale que les non-résidents, mais pas les résidents.
71. La Regione autonoma della Sardegna estime qu’une telle réglementation répond au principe du pollueur-payeur. Les non-résidents pourraient sinon utiliser la ressource naturelle de cette Région, sans contribuer financièrement à la protection et à la conservation de cette ressource, et se comporter ainsi comme des resquilleurs («free rider»).
72. Cet argument est pertinent dans la mesure où, selon le principe du pollueur-payeur, qui trouve d’ailleurs son expression à l’article 174, paragraphe 2, CE, celui qui est responsable d’une pollution supporte le coût de l’élimination de cette pollution (50). De même, celui qui est responsable de la consommation de la ressource environnementale devrait fournir une contribution à la protection et à la restauration de cette ressource. Sous l’angle du principe du pollueur-payeur, on ne saurait dès lors critiquer le fait qu’une réglementation telle que la réglementation en cause au principal frappe d’une taxe justifiée par des motifs environnementaux les exploitants d’aéronefs privés et d’unités de plaisance à l’occasion de leurs escales dans ladite Région.
73. Une réglementation fondée sur le principe du pollueur-payeur ne peut cependant pas se limiter à frapper d’une taxe environnementale uniquement les exploitants non-résidents d’aéronefs privés et d’unités de plaisance, alors que les exploitants résidents n’y sont pas soumis. En effet, dans la mesure où les aéronefs privés et les unités de plaisance faisant escale en Sardaigne sont la source de pollutions, celles-ci se produisent indépendamment de la provenance de ces avions et bateaux et ne sont notamment pas liées au domicile fiscal desdits exploitants. Les avions et bateaux de non-résidents contribuent tout comme les avions et les bateaux de résidents à la dégradation de la ressource environnementale.
74. Il serait par conséquent conforme au principe du pollueur-payeur d’assujettir tout exploitant d’aéronefs ou d’unités de plaisance en fonction de sa contribution au fait causal en vue de la réparation de dommages causés à l’environnement, et ce quel que soit son domicile fiscal et ses autres charges fiscales (51). Une réglementation telle que la réglementation en cause au principal laisse en revanche les pollutions causées par les avions et les bateaux de résidents tomber à la charge de la collectivité, ce qui va à l’encontre du principe du pollueur-payeur (52).
75. Le décalage existant entre les exigences du principe du pollueur-payeur, qui est invoqué par la Regione autonoma della Sardegna, et les modalités effectives de la loi régionale en cause au principal devient particulièrement évident si l’on considère le traitement fiscal réservé aux unités de plaisance qui stationnent toute l’année dans les structures portuaires de cette Région. Ces unités sont exonérées de la taxe régionale (53), bien que leur contribution aux pollutions incriminées devrait normalement être bien plus forte que celle d’unités comparables qui ont leur poste de mouillage ou d’amarrage hors de Sardaigne et qui ne font que de temps à autre relâche dans les eaux côtières et les ports de ladite Région.
76. Globalement, la réglementation en cause au principal fait arbitrairement appel à certains pollueurs de l’environnement, à savoir les non-résidents, pour assurer le financement de mesures tendant à la protection et à la restauration de la ressource environnementale, tout en ne mettant pas à contribution d’autres pollueurs, à savoir les résidents. Ainsi, l’objectif environnemental prôné par la Regione autonoma della Sardegna elle-même n’est pas mis en œuvre d’une manière cohérente et systématique.
77. Dans ces conditions, une réglementation fiscale telle que la réglementation sarde ne saurait être considérée comme étant propre à la réalisation de sa finalité environnementale. Pour cette raison déjà, elle n’est pas compatible avec les exigences de la libre prestation des services.
78. Dans ce contexte, l’argument de la Regione autonoma della Sardegna, selon lequel les résidents et les non-résidents seraient dans des situations différentes de sorte que leur traitement différent du point de vue de la taxe régionale s’imposerait objectivement, n’est pas convaincant.
79. Certes, la Cour a reconnu à plusieurs reprises qu’il peut être légitime de traiter différemment des non-résidents et des résidents en matière d’impôts directs (54). Il ne faut cependant pas en déduire par extrapolation que les non-résidents et les résidents seraient constamment dans des situations différentes. Au contraire, une différenciation entre ces deux catégories de personnes n’est justifiée que pour autant qu’elle reflète des différences objectives (55). Lorsqu’il n’existe pas de telles différences, le droit fiscal des États membres ne peut pas non plus établir une différenciation entre les résidents et les non-résidents (56).
80. Par conséquent, il convient toujours de vérifier concrètement si la situation des non-résidents et celle des résidents se différencient objectivement. Cela doit être apprécié à la lumière de l’objet et du but de la réglementation fiscale en cause (57).
81. Comme il a été indiqué à la Cour, une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal poursuit le but environnemental consistant à préserver et à restaurer les ressources naturelles de la Région en question, notamment dans les zones côtières, qui sont affectées par le tourisme. Par rapport à ce but spécifique, les exploitants résidents et les exploitants non-résidents d’aéronefs privés et d’unités de plaisance se trouvent dans la même situation. En effet, ainsi que nous l’avons déjà évoqué, les aéronefs privés et les unités de plaisance faisant escale en Sardaigne polluent l’environnement, quels que soient leur provenance ou le domicile fiscal de leurs exploitants (58).
82. Les résidents et les non-résidents se trouvant, en l’occurrence, dans la même situation au regard de la finalité environnementale de la réglementation fiscale en cause au principal, leurs escales en Sardaigne avec des aéronefs privés et des unités de plaisance doivent dès lors être imposées de la même manière (59).
83. La Regione autonoma della Sardegna objecte que les personnes ayant leur domicile fiscal en Sardaigne contribuent déjà aux recettes fiscales générales dans cette Région, notamment au moyen de l’impôt sur le revenu qu’elles acquittent et au moyen de la taxe sur la valeur ajoutée grevant leur consommation sur place (60). De cette manière, les résidents seraient mis à contribution pour le financement d’opérations de protection et de restauration de la ressource environnementale. Les non-résidents, en revanche, ne fourniraient pas une telle contribution au budget de ladite Région.
84. Cet argument n’emporte pas non plus notre conviction.
85. La charge fiscale d’une taxe régionale telle que celle en cause au principal, qui n’est imposée qu’aux non-résidents, ne saurait être compensée par des avantages supposés dont les non-résidents pourraient bénéficier en ce qui concerne d’autres types d’impôts. Rappelons en effet que, en vertu d’une jurisprudence constante, un traitement fiscal défavorable contraire à une liberté fondamentale ne saurait être justifié par l’existence d’autres avantages fiscaux, à supposer même que de tels avantages existent (61).
86. Il pourrait tout au plus en aller autrement s’il était établi que les résidents doivent acquitter pour leurs aéronefs privés et leurs unités de plaisance un impôt ou une taxe comparables ayant une finalité environnementale spécifique, par exemple en ce qui concerne les redevances d’amarrage pour leurs bateaux stationnés dans les ports de Sardaigne. En l’espèce, aucune indication à cet égard n’a cependant été fournie à la Cour. Au contraire, la taxe régionale en cause au principal a simplement été confrontée à la charge fiscale globale supportée par les résidents en Sardaigne.
87. Sur ce point, il convient de relever que la taxe régionale en cause au principal frappant l’escale d’aéronefs privés et d’unités de plaisance ne poursuit pas les mêmes objectifs que les autres impôts acquittés par les assujettis sardes, à savoir l’impôt sur le revenu et la taxe sur la valeur ajoutée. Alors que la première, selon les propres dires de la Regione autonoma della Sardegna, vise spécifiquement des objectifs environnementaux en étant censée produire également un effet de régulation, les deux derniers servent de manière générale à alimenter les budgets publics et n’ont pas un effet régulateur comparable.
88. En outre, les résidents utilisent dans une proportion nettement plus importante que les non-résidents les infrastructures dans leur région d’origine et bénéficient de leurs prestations. Il est par conséquent équitable que les résidents contribuent davantage que les non-résidents aux recettes fiscales générales de cette région (62). Ainsi, à titre d’exemple, les établissements de santé et de formation mis à la disposition dans un État membre ou dans une région sont principalement utilisés par les résidents, alors que les non-résidents ne devraient se trouver dans ce cas qu’à titre exceptionnel.
89. Dans ces conditions, une différence de traitement des résidents et des non-résidents lors de la taxation de leurs escales avec des aéronefs privés et des unités de plaisance ne peut pas être justifiée simplement en se référant aux contributions des résidents aux recettes fiscales générales de la Région.
90. En somme, des restrictions à la libre prestation des services, telles qu’elles résultent de la réglementation fiscale en cause au principal, ne sauraient dès lors être justifiées par des motifs liés à la protection de l’environnement.
b) La protection de la santé publique
91. La Regione autonoma della Sardegna invoque, outre la protection de l’environnement, également la protection de la santé publique comme justification pour sa réglementation fiscale en cause.
92. La protection de la santé publique figure parmi les raisons impérieuses d’intérêt général qui peuvent, en vertu de l’article 46, paragraphe 1, CE, lu en combinaison avec l’article 55 CE, justifier des restrictions à la libre prestation des services (63).
93. Une réglementation telle que celle en cause au principal poursuit cependant, selon la Regione autonoma della Sardegna, en premier lieu, une finalité environnementale. Certes, elle peut indirectement permettre de limiter également les dangers pour la santé liés à une dégradation de l’environnement. Néanmoins, la justification tirée de la protection de la santé publique n’a pas en l’occurrence une portée autonome qui irait au-delà de l’objectif lié à la protection de l’environnement. Des motifs tenant à la protection de la santé publique ne sauraient dès lors aboutir, en l’espèce, à un résultat autre que les motifs tenant à la protection de l’environnement (64), que nous avons déjà examinés plus haut (65).
94. En particulier, il n’est pas possible de justifier, par référence à la protection de la santé publique, que seuls les non-résidents soient frappés de la taxe en cause concernant l’escale d’aéronefs privés et d’unités de plaisance, alors que les résidents ne sont pas soumis à cette taxe.
95. Il est vrai que, en vertu de l’article 46, paragraphe 1, CE, lu en combinaison avec l’article 55 CE, sont également expressément autorisées dans le domaine de la protection de la santé publique, à la différence de celui de la protection de l’environnement, des mesures qui sont spécifiquement dirigées contre des étrangers. Cela suppose toutefois qu’un danger pour la santé publique émane précisément d’un étranger (66). En l’espèce, les pollutions en question ainsi que d’éventuels dangers pour la santé liés à celles-ci sont indépendants de l’aéronef privé ou de l’unité de plaisance ainsi que du domicile fiscal de son exploitant. Elles sont causées par les avions et les bateaux d’exploitants non-résidents tout comme par les avions et les bateaux d’exploitants résidents. Le motif tiré de la protection de la santé publique ne justifie dès lors pas des mesures qui sont spécifiquement dirigées contre des exploitants d’avions et de bateaux ayant leur domicile fiscal hors de Sardaigne. Cela vaut d’autant plus que l’article 46, paragraphe 1, CE constitue une disposition dérogatoire qui est d’interprétation stricte (67).
96. Des restrictions à la libre prestation des services, telles qu’elles résultent de la réglementation fiscale en cause au principal, ne peuvent par conséquent pas non plus être justifiées par des raisons de protection de la santé.
c) Autres observations
97. Par souci d’exhaustivité, nous aborderons maintenant encore quelques autres aspects qui sont susceptibles de revêtir de l’importance s’agissant de la question de la justification de la réglementation fiscale sarde.
i) La cohérence du système fiscal
98. À diverses reprises, la Regione autonoma della Sardegna se réfère, en vue de justifier la réglementation fiscale en cause au principal, à la cohérence du système fiscal dans lequel cette réglementation s’intègre. L’absence d’imposition des résidents lors d’escales avec des aéronefs privés et des unités de plaisance est en substance justifiée par le fait que les résidents acquittent déjà d’autres impôts, notamment l’impôt sur le revenu et la taxe sur la valeur ajoutée, et contribuent ainsi au budget de la Région.
99. Selon une jurisprudence constante, la nécessité d’assurer la cohérence d’un régime fiscal peut justifier une restriction à l’exercice des libertés fondamentales garanties par le traité (68). Cela suppose toutefois que soit établie l’existence d’un lien direct entre l’avantage fiscal concerné et la compensation de cet avantage par un prélèvement fiscal déterminé (69), ce qui doit être apprécié au regard de l’objectif de la réglementation fiscale en cause au principal (70).
100. La taxe régionale litigieuse concernant l’escale d’aéronefs privés et d’unités de plaisance ne poursuit pas, comme nous l’avons déjà exposé (71), les mêmes objectifs que les impôts généraux auxquels sont soumis les résidents. De ce fait déjà, les avantages et les désavantages résultant, pour les assujettis, des réglementations fiscales considérées ne sauraient être regardés comme les deux faces d’une même médaille. L’avantage que les résidents tirent du fait qu’ils n’ont pas à acquitter une taxe régionale sur leurs escales avec des aéronefs privés et des unités de plaisance ne coïncide pas avec les prélèvements auxquels ils sont exposés au titre d’autres types d’impôts tels l’impôt sur le revenu et la taxe sur la valeur ajoutée.
101. Certes, l’objectif final de tout impôt est de produire des recettes destinées à alimenter les budgets publics. Ce lien est cependant à lui seul trop général et trop indirect pour qu’il puisse justifier de contrebalancer les avantages fiscaux dont bénéficient les résidents dans le cadre de la taxe régionale en cause et les prélèvements auxquels les résidents sont soumis dans le cadre d’autres types d’impôts (72).
102. Une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal ne saurait dès lors être justifiée en invoquant la cohérence du système fiscal.
ii) Le caractère insulaire de la Sardaigne
103. Ainsi qu’il ressort de la décision de renvoi, la Regione autonoma della Sardegna a également invoqué devant la Corte costituzionale son caractère insulaire. Selon cette Région, il est nécessaire de compenser, grâce à la taxation des entreprises fiscalement non domiciliées en Sardaigne, le surcoût que les entreprises qui y sont domiciliées supportent en raison des particularités géographiques et économiques liées au caractère insulaire de ladite Région.
104. Nous rappelons que, au plus tard depuis la conférence intergouvernementale relative au traité d’Amsterdam, dont l’acte final comporte une déclaration relative aux régions insulaires, il est reconnu au niveau communautaire «que les régions insulaires souffrent de handicaps structurels, dont la permanence nuit gravement à leur développement économique et social»; la législation communautaire doit tenir compte de ces handicaps (73).
105. Une telle prise en compte peut intervenir dans le cadre de plusieurs politiques de la Communauté, telles la politique régionale, la politique structurelle, la politique de cohésion économique et sociale (sur ce point voir également article 158, paragraphe 2, CE) ou la politique des transports. Des mesures concrètes d’encouragement peuvent ainsi être prises pour compenser les handicaps dont souffrent les régions insulaires. Dans ces régions, il peut également se révéler nécessaire de prendre des mesures particulières en vue de protéger les équilibres écologiques locaux contre les néophytes et les néozoaires (74).
106. En revanche, l’insularité d’un État membre ou d’une région ne peut pas servir de prétexte pour (ré)introduire des entraves aux échanges ou des mesures protectionnistes qui iraient à l’encontre du principe du marché intérieur. La déclaration relative aux régions insulaires est d’ailleurs elle-même fondée notamment sur ce principe, lorsqu’elle énonce l’objectif consistant à mieux intégrer les régions insulaires au marché intérieur.
107. Cette intégration des régions insulaires au marché intérieur doit, selon ladite déclaration, s’effectuer «dans des conditions équitables». La possibilité existe dès lors de prendre des mesures destinées à compenser des handicaps ou à remédier à des problèmes qui sont directement liés à l’insularité d’une région ou d’un État membre. De telles mesures ne sont cependant équitables que pour autant qu’elles soient propres à remédier au handicap ou au problème considéré et qu’elles n’aillent pas au-delà de ce qui est nécessaire à cet effet. Ces mesures ne sauraient non plus aboutir à ce que soit affectée la substance même du principe du marché intérieur ou du principe de l’économie de marché ouverte (75).
108. En l’espèce, il n’apparaît pas que les exploitants d’aéronefs privés et d’unités de plaisance qui sont des résidents de la Région de Sardaigne, aient précisément à souffrir de handicaps ou de problèmes spécifiques qui seraient directement dus à l’insularité de la région. En tout état de cause, aucun élément en ce sens n’a été présenté à la Cour. Des objectifs de nature purement économique, qui ne sont pas directement liés à l’insularité de la Région, ne peuvent cependant pas justifier une restriction à une liberté fondamentale garantie par le traité (76).
109. En somme, il n’est donc pas possible de déduire de l’insularité de la Région de Sardaigne que des restrictions à la libre prestation des services, telles que celles résultant de la réglementation fiscale en cause, seraient justifiées.
iii) Considérations de politique sociale
110. Soulignons, pour finir, qu’il ne semble pas non plus y avoir des considérations de politique sociale qui soient de nature à justifier une réglementation telle que la réglementation en cause au principal.
111. Une distinction entre non-résidents et résidents peut certes être justifiée lorsque des États membres ou des collectivités territoriales octroient des avantages sociaux. En effet, il répond en principe à un objectif légitime que de tels avantages, dans la mesure où ils ne font pas l’objet de dispositions de coordination ou d’harmonisation au niveau communautaire, ne soient réservés qu’aux personnes démontrant un degré suffisant d’intégration dans l’État membre ou la collectivité territoriale concernés, la résidence pouvant le cas échéant fournir des éléments importants à cet égard (77).
112. Il paraît cependant difficilement concevable qu’il puisse être socialement fondé d’exempter d’une taxe régionale telle que celle en cause les exploitants d’aéronefs privés et d’unités de plaisance d’une longueur supérieure à 14 mètres, et notamment les propriétaires de grands yachts de luxe qui résident en Sardaigne.
4. Résumé concernant les première et troisième questions préjudicielles
113. Nous constatons, en résumé, qu’on ne décèle aucune justification pour les restrictions à la libre prestation des services, telles qu’elles résultent de la réglementation fiscale en cause au principal.
114. Il ne faudrait cependant pas en déduire hâtivement que le droit communautaire s’opposerait à toute réglementation qui grève spécifiquement les touristes ou les entreprises du secteur touristique, telles les mesures afférentes aux résidences de vacances ou les résidences secondaires (78), les taxes de séjour ou taxes de tourisme. Au contraire, ce sont toujours les modalités concrètes de la mesure, taxe ou redevance considérée qui importent. Une distinction entre résidents et non-résidents peut être justifiée si et dans la mesure où elle est appropriée et nécessaire au regard d’un objectif légitime.
115. En ce qui concerne le présent cas d’espèce, il convient toutefois de retenir que l’article 49 CE s’oppose à la réglementation d’une Région autonome en vertu de laquelle une taxe sur l’escale touristique d’aéronefs et d’unités de plaisance justifiée par des motifs essentiellement environnementaux frappe seulement les entreprises ayant leur domicile fiscal en dehors de cette Région et non les entreprises ayant leur domicile fiscal sur le territoire de ladite Région.
C – Les questions relatives à la notion d’aide (deuxième et quatrième questions préjudicielles)
116. Par ses deuxième et quatrième questions, la Corte costituzionale demande à être éclairée sur la notion d’‘aide d’État’ visée à l’article 87, paragraphe 1, CE. La juridiction de renvoi souhaite savoir, en substance, si la réglementation régionale d’une Région autonome, selon laquelle une taxe sur l’escale touristique des aéronefs et des unités de plaisance frappe seulement les entreprises ayant leur domicile fiscal en dehors de cette région, constitue une aide d’État aux entreprises exerçant la même activité et ayant leur domicile fiscal sur le territoire de ladite Région.
117. Les règles générales du traité, y compris les règles de concurrence, s’appliquent aux transports maritimes et aériens (79). Par conséquent, il convient d’apprécier à la lumière de l’article 87 CE une réglementation fiscale telle que celle en cause au principal qui concerne spécifiquement l’escale d’aéronefs et d’unités de plaisance dont les exploitants ont leur domicile fiscal en dehors de la Sardaigne.
1. Remarques liminaires sur la délimitation des compétences entre la Commission et les juridictions nationales en matière d’aides d’État
118. Avant de se prononcer au fond sur l’interprétation de l’article 87 CE, il convient de préciser comment se répartissent les compétences entre la Commission et les juridictions nationales au regard de cette disposition.
119. Selon une jurisprudence constante, l’appréciation de la compatibilité d’un régime d’aides avec le marché commun relève de la compétence exclusive de la Commission, agissant sous le contrôle des juridictions communautaires (80). Toutefois, les juridictions nationales peuvent, en matière d’aides d’État, être saisies de litiges les obligeant à interpréter et à appliquer la notion d’aide, visée à l’article 87, paragraphe 1, CE (81).
120. Certes, de telles procédures contentieuses seront en règle générale engagées par des particuliers qui invoquent l’interdiction de mettre à exécution des aides d’État avant que celles-ci n’aient été autorisées par la Commission (article 88, paragraphe 3, dernière phrase, CE). On ne saurait cependant en déduire que la compétence des juridictions nationales pour interpréter et appliquer l’article 87, paragraphe 1, CE se limiterait aux seules procédures visant à assurer la protection des droits individuels (82).
121. En effet, les mesures d’aide au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE, mises à exécution en méconnaissance des obligations découlant de l’article 88, paragraphe 3, CE, doivent en règle générale être considérées illégales (83). Toute juridiction nationale, y compris une cour constitutionnelle, est alors tenue, en vertu de l’article 10 CE, de s’employer à tout faire, dans le cadre de ses compétences, pour contribuer efficacement à l’application tant de l’interdiction des aides énoncée à l’article 87, paragraphe 1, CE que de l’obligation de notification et de l’interdiction de mise à exécution prévues à l’article 88, paragraphe 3, CE. Les juridictions nationales doivent en même temps s’abstenir de tout ce qui serait susceptible de mettre en péril la réalisation des buts du traité.
122. Toutes les juridictions nationales doivent donc garantir que toutes les conséquences d’une violation de l’interdiction de mise à exécution (édictée à l’article 88, paragraphe 3, dernière phrase, CE) seront tirées, conformément à leur droit national, y compris celles consistant à constater l’invalidité des actes d’exécution des mesures d’aides (84). Dans le cadre de procédures en contrôle de légalité constitutionnelle à titre principal, il peut aussi être garanti que de telles conséquences seront tirées, surtout lorsque le régime d’aides illégal a été institué par une loi.
2. La notion d’aide
123. La qualification d’une mesure en tant qu’aide au sens du traité suppose que chacun des quatre critères cumulatifs visés à l’article 87, paragraphe 1, CE soit rempli (85). Premièrement, il doit s’agir d’une intervention de l’État ou au moyen de ressources d’État, deuxièmement, cette intervention doit être susceptible d’affecter les échanges entre les États membres, troisièmement, elle doit accorder un avantage à son bénéficiaire et, quatrièmement, elle doit fausser ou menacer de fausser la concurrence (86).
124. Les réglementations fiscales relèvent également de la notion d’aide lorsqu’elles remplissent ces quatre critères (87). Par conséquent, dans les développements qui suivent, nous examinerons s’il convient de considérer une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal comme une aide au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE.
a) Le critère de l’avantage, y compris la sélectivité
125. C’est le troisième critère qui mérite, en l’occurrence, une attention toute particulière. Il convient de déterminer si un avantage résulte pour les entrepreneurs résidents du fait que seuls les non-résidents sont soumis à la taxe régionale en cause lors de leurs escales en Sardaigne.
126. La notion d’aide peut recouvrir non seulement des prestations positives telles que des subventions, des prêts ou des prises de participation au capital d’entreprises, mais également des interventions qui, sous des formes diverses, allègent les charges qui grèvent normalement le budget d’une entreprise et qui, par là, sans être des subventions au sens strict du mot, sont de même nature et ont des effets identiques (88).
127. Il en découle qu’une mesure par laquelle les autorités publiques accordent à certaines entreprises une exonération fiscale qui, bien que ne comportant pas un transfert de ressources d’État, place les bénéficiaires dans une situation financière plus favorable que les autres contribuables peut constituer une aide d’État au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE (89).
128. À cet égard, la technique législative utilisée importe peu (90). L’avantage fiscal peut ainsi consister dans le fait que le législateur a expressément exonéré de l’impôt considéré des opérateurs économiques qui y seraient sinon assujettis (91). Néanmoins, l’avantage fiscal peut tout aussi bien provenir du fait qu’un régime fiscal est déjà aménagé de manière asymétrique en ce qui concerne son fait générateur ou son champ d’application (92), de sorte que certaines entreprises relèvent de ce régime en tant qu’assujetties, alors que d’autres y échappent. Tel est précisément le cas en l’espèce. La réglementation en cause au principal est conçue de telle manière que les non-résidents sont assujettis à la taxe sur l’escale d’aéronefs privés et d’unités de plaisance, alors que les résidents n’y sont pas soumis.
129. Les entreprises non-résidentes n’étant pas assujetties à la taxe régionale en cause, elles bénéficient d’un avantage en termes de coûts par rapport à leurs concurrents établis en dehors de la Sardaigne, comme la Corte costituzionale l’a d’ailleurs relevé.
130. Un tel avantage ne tombe cependant sous le coup de l’article 87, paragraphe 1, CE que s’il constitue un avantage «favorisant certaines entreprises ou certaines productions». En d’autres termes, il doit s’agir d’un avantage sélectif (93).
131. Cette sélectivité peut également être de nature régionale.
132. Certes, le seul fait que la mesure concernée a été prise par une collectivité territoriale telle que la Région autonome de Sardaigne et ne s’applique dès lors qu’à une partie du territoire national d’un État membre ne permet pas de retenir l’existence d’une sélectivité régionale. En effet, si cette collectivité territoriale dispose d’une autonomie suffisante par rapport à l’État dont elle fait partie, c’est uniquement le territoire relevant de sa compétence qui constitue le cadre de référence pour apprécier une sélectivité éventuelle de l’aide (94). Toutefois, on ne saurait non plus considérer, inversement, que les avantages qu’une collectivité territoriale accorde à certaines entreprises sur le territoire relevant de sa compétence seraient d’emblée dépourvus de sélectivité et, partant, du caractère d’aide (95).
133. Au contraire, afin d’apprécier la sélectivité d’une mesure, il convient toujours d’examiner concrètement si certaines entreprises sont favorisées par rapport à d’autres se trouvant, au regard de l’objectif poursuivi par le régime considéré, dans une situation factuelle et juridique comparable (96). Une éventuelle différenciation entre entreprises dans le cadre d’un système fiscal peut également être justifiée notamment par la nature ou l’économie de ce système (97).
134. Ce sont finalement les mêmes questions qui se posent tant au regard du droit des aides qu’au regard des libertés fondamentales et il n’y a aucune raison d’y répondre dans le cadre du droit des aides différemment que dans le cadre des libertés fondamentales. Au contraire, il convient d’appliquer les mêmes critères dans les deux cas afin d’éviter des appréciations antinomiques entre le droit des libertés fondamentales et celui des aides.
135. Par conséquent, dans les développements qui suivent, nous nous appuierons étroitement sur notre raisonnement relatif à la libre prestation des services dans le cadre des première et troisième questions préjudicielles.
136. Comme nous l’avons vu, la réglementation fiscale en cause au principal poursuit, selon les propres dires de la Regione autonoma della Sardegna, un objectif environnemental, c’est-à-dire qu’elle vise la protection et la restauration de la ressource environnementale affectée par le tourisme, notamment dans les zones côtières (98).
137. Par rapport à ce but spécifique, les exploitants résidents et les exploitants non-résidents d’aéronefs privés et d’unités de plaisance se trouvent dans la même situation. En effet, les aéronefs privés et les unités de plaisance faisant escale en Sardaigne polluent l’environnement, quels que soient leur provenance ou le domicile fiscal de leurs exploitants (99).
138. La différenciation entre entreprises résidentes et entreprises non-résidentes qui a été prévue par le législateur régional sarde en ce qui concerne l’assujettissement à la taxe en cas d’escales avec des aéronefs privés et des unités de plaisance ne peut par conséquent pas se justifier par des considérations d’ordre environnemental (100). De même, comme il a été indiqué précédemment, elle ne saurait non plus être justifiée par la nature ou l’économie du système fiscal (101).
139. Une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal remplit dès lors le critère de l’avantage – sélectif – visé à l’article 87, paragraphe 1, CE.
140. Le fait que cette réglementation fiscale poursuive des objectifs de politique environnementale ou régionale ne s’oppose pas à ce qu’elle puisse être qualifiée d’aide au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE et ne la fait pas échapper d’emblée au contrôle des aides prévu par le traité (102). En effet, l’article 87, paragraphe 1, CE ne distingue pas selon les causes ou les objectifs des interventions étatiques, mais les définit en fonction de leurs effets (103).
141. Des aspects liés à la politique environnementale ou régionale peuvent éventuellement entrer en ligne de compte, dans le cadre de l’article 87, paragraphe 3, CE, lors de l’appréciation de la compatibilité d’une réglementation fiscale telle que la sarde avec le marché commun (104), tout en veillant là encore à la cohérence avec d’autres domaines juridiques, notamment avec des principes fondamentaux du traité CE, tel celui de la libre prestation des services (105). Cette appréciation relève cependant de la compétence exclusive de la Commission, agissant sous le contrôle des juridictions communautaires (106).
b) Les autres critères de la notion d’‘aide’ au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE
142. À présent, abordons encore brièvement les autres critères de la notion d’‘aide’ au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE.
i) Intervention de l’État ou au moyen de ressources d’État
143. Une intervention de l’État ou au moyen de ressources d’État ne doit pas nécessairement être une mesure arrêtée par le pouvoir central de l’État concerné. Elle peut tout aussi bien émaner d’une autorité infraétatique. Selon une jurisprudence constante, les mesures prises par des collectivités territoriales sont également susceptibles de constituer une aide au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE (107).
144. Comme nous l’avons déjà évoqué, les bénéficiaires de l’intervention – en l’occurrence les entrepreneurs ayant leur domicile fiscal en Sardaigne – ne doivent pas nécessairement obtenir le versement de fonds prélevés sur le budget de l’État ou de la collectivité territoriale (108). Une quelconque charge financière pour l’État ou la collectivité territoriale, à laquelle la mesure est imputable, suffit déjà pour retenir un financement par l’État ou au moyen de ressources d’État (109).
145. Or, en assujettissant à la taxe en cause uniquement les non‑résidents et non les résidents, la Regione autonoma della Sardegna renonce indirectement à des recettes. En effet, les recettes que cette Région tire de ladite taxe seraient nécessairement plus importantes si la Région assujettissait à la taxe toute escale d’aéronefs privés ou d’unités de plaisance, sans exception. La renonciation à des recettes fiscales liée à la limitation de l’assujettissement à la taxe aux non-résidents suffit à établir un financement par l’État ou au moyen de ressources d’État au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE (110).
ii) Intervention susceptible d’affecter les échanges entre États membres
146. Par ailleurs, une mesure ne relève du champ d’application de l’article 87, paragraphe 1, CE que si elle est susceptible d’affecter les échanges entre États membres. À cet égard, il y a lieu non pas d’établir une incidence réelle sur les échanges entre États membres, mais seulement d’examiner si la mesure est susceptible d’affecter ces échanges (111). Même une aide d’importance relativement faible, bénéficiant à des entreprises de taille relativement modeste, peut aboutir à une telle affectation des échanges (112).
147. S’agissant d’une réglementation fiscale, il y a lieu d’admettre que les échanges entre États membres sont affectés dès lors que les bénéficiaires du régime fiscal exercent une activité économique faisant l’objet d’échanges transfrontaliers ou qu’il ne saurait être exclu qu’ils soient en concurrence avec des opérateurs établis dans d’autres États membres (113).
148. Dans le cadre de l’examen des première et troisième questions préjudicielles, nous avons déjà relevé qu’une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal est constitutive d’une restriction à la libre prestation des services (article 49 CE), notamment en ce qui concerne les entreprises établies en France, sur l’île de Corse voisine (114). Une telle réglementation est dès lors susceptible également d’affecter les échanges entre États membres au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE.
iii) Risque de distorsion de la concurrence
149. Enfin, une mesure ne relève du champ d’application de l’article 87, paragraphe 1, CE que si elle fausse ou menace de fausser la concurrence. À cet égard, il y a lieu non pas d’établir une distorsion de concurrence réelle, mais seulement d’examiner si la mesure est susceptible de fausser la concurrence (115).
150. Des mesures qui visent à libérer une entreprise des coûts qu’elle aurait normalement dû supporter dans le cadre de sa gestion courante ou de ses activités normales sont en principe susceptibles de fausser les conditions de concurrence (116). Une analyse économique de la situation réelle du marché concerné et des effets de la mesure litigieuse sur les prix n’est pas nécessaire dans ce contexte (117).
151. Une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal épargne aux entreprises résidentes d’avoir à acquitter la taxe sur les escales touristiques avec des aéronefs privés et des unités de plaisance. Les entreprises établies en Sardaigne n’ont donc pas à supporter dans le cadre de leur activité normale un facteur de coût auquel sont en revanche soumises toutes les autres entreprises ayant leur domicile fiscal hors de Sardaigne lors de leurs escales avec des aéronefs privés et des unités de plaisance en Sardaigne.
152. Compte tenu du montant de la taxe régionale, qui peut s’élever jusqu’à 1 000 euros par escale pour les aéronefs et jusqu’à 15 000 euros par an pour les navires (118), l’avantage en termes de coûts dont bénéficient les entreprises résidentes par rapport aux entreprises non-résidentes ne semble pas vraiment négligeable. Pour les non-résidents, il est par conséquent plus difficile que pour les résidents d’utiliser leurs avions privés et unités de plaisance en vue de fournir des services ou de bénéficier de services en Sardaigne (119).
153. Ainsi que nous l’avons déjà indiqué en ce qui concerne les première et troisième questions, cet avantage en termes de coûts dont bénéficient les entreprises résidentes ne saurait non plus être jugé négligeable au regard de la charge fiscale générale pesant sur ces entreprises (120).
154. En somme, une réglementation fiscale telle que la réglementation en cause au principal est susceptible d’avoir pour effet de fausser la concurrence au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE.
3. Résumé relatif aux deuxième et quatrième questions préjudicielles
155. Il convient donc, en résumé, de retenir qu’une législation régionale telle que celle de la Région autonome de Sardaigne, en vertu de laquelle une taxe sur l’escale touristique d’aéronefs et d’unités de plaisance frappe les seules entreprises ayant domicile fiscal en dehors de cette Région, constitue une aide au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE, au profit des entreprises exerçant la même activité et ayant leur domicile fiscal sur le territoire de ladite Région.
VI – Conclusion
156. Eu égard aux considérations qui précèdent, nous proposons à la Cour de répondre comme suit aux questions posées par la Corte costituzionale:
«1) L’article 49 CE s’oppose à la réglementation d’une Région autonome en vertu de laquelle une taxe sur l’escale touristique d’aéronefs et d’unités de plaisance justifiée par des motifs essentiellement environnementaux frappe seulement les entreprises ayant leur domicile fiscal en dehors de cette Région et non les entreprises ayant leur domicile fiscal sur le territoire de ladite Région.
2) Une législation régionale telle que celle de la Région autonome de Sardaigne, en vertu de laquelle une taxe sur l’escale touristique d’aéronefs et d’unités de plaisance frappe les seules entreprises ayant leur domicile fiscal en dehors de cette Région, constitue une aide au sens de l’article 87, paragraphe 1, CE, au profit des entreprises exerçant la même activité et ayant leur domicile fiscal sur le territoire de ladite Région.»