Language of document : ECLI:EU:C:2015:403

EUROOPA KOHTU OTSUS (teine koda)

18. juuni 2015(*)

Tühistamishagi – Direktiiv 2013/34/EL – Teatavat liiki ettevõtjate kohustused seoses finantsaruannetega – Subsidiaarsuse ja proportsionaalsuse põhimõtted – Põhjendamiskohustus

Kohtuasjas C‑508/13,

mille ese on 23. septembril 2013 ELTL artikli 263 alusel esitatud tühistamishagi,

Eesti Vabariik, esindaja: K. Kraavi-Käerdi,

hageja,

versus

Euroopa Parlament, esindajad: U. Rösslein ja M. Allik, kohtudokumentide kättetoimetamise aadress Luxembourgis,

Euroopa Liidu Nõukogu, esindajad: P. Mahnič Bruni ja A. Stolfot,

kostjad,

keda toetab:

Euroopa Komisjon, esindajad: H. Støvlbæk ja L. Naaber-Kivisoo, kohtudokumentide kättetoimetamise aadress Luxembourgis,

EUROOPA KOHUS (teine koda),

koosseisus: koja president R. Silva de Lapuerta, kohtunikud J.‑C. Bonichot (ettekandja), A. Arabadjiev, J. L. da Cruz Vilaça ja C. Lycourgos,

kohtujurist: J. Kokott,

kohtusekretär: A. Calot Escobar,

arvestades kirjalikku menetlust,

arvestades pärast kohtujuristi ärakuulamist tehtud otsust lahendada kohtuasi ilma kohtujuristi ettepanekuta,

on teinud järgmise

otsuse

1        Eesti Vabariik palub oma hagiavalduses Euroopa Kohtul tunnistada Euroopa Parlamendi ja nõukogu 26. juuni 2013. aasta direktiivi 2013/34/EL teatavat liiki ettevõtjate aruandeaasta finantsaruannete, konsolideeritud finantsaruannete ja nendega seotud aruannete kohta ja millega muudetakse Euroopa Parlamendi ja nõukogu direktiivi 2006/43/EÜ ning tunnistatakse kehtetuks nõukogu direktiivid 78/660/EMÜ ja 83/349/EMÜ (ELT L 182, lk 19, edaspidi „direktiiv”) artikli 4 lõiked 6 ja 8 osaliselt tühiseks ning artikli 6 lõige 3 ja artikli 16 lõige 3 täielikult tühiseks.

 Õiguslik raamistik

2        Direktiivi põhjenduste 4, 8, 10 ja 55 kohaselt:

„(4)      [...] Liidu raamatupidamisalastes õigusaktides tuleb saavutada asjakohane tasakaal finantsaruannete adressaatide huvide ning aruandlusnõuetega ülekoormatust vältida soovivate ettevõtjate huvide vahel.

[...]

(8)      Lisaks sellele on vaja kehtestada liidu tasandil võrdväärsed miinimumnõuded konkureerivate ettevõtjate poolt avaldamisele kuuluva finantsteabe ulatuse suhtes.

[...]

(10)      Käesoleva direktiiviga tuleks tagada, et nõuded väikestele ettevõtjatele oleksid kogu liidus suures osas ühtlustatud. Käesolev direktiiv põhineb põhimõttel „kõigepealt mõtle väikestele”. Selleks, et vältida nimetatud ettevõtjatele ebaproportsionaalset halduskoormust, tuleks liikmesriikidel lubada nõuda üksnes mõningast teabe avalikustamist lisade näol, mis täiendavad aruannete kohustuslikke lisasid. Ühtse aruannete esitamise süsteemi puhul võivad liikmesriigid aga teatud juhtudel nõuda piiratud arvu täiendavate andmete avalikustamist, kui see on nende siseriiklike maksualaste õigusaktidega selgesõnaliselt nõutav ja vajalik üksnes maksude kogumiseks. Liikmesriikidel peaks olema võimalik kehtestada keskmise suurusega ettevõtjatele ja suurettevõtjatele käesolevas direktiivis sätestatud miinimumnõuetega võrreldes lisanõudeid.

[...]

(55)      Kuna käesoleva direktiivi eesmärke, nimelt piiriüleste investeeringute hõlbustamine ja kogu liitu hõlmava võrreldavuse ning üldsuse usalduse parandamine finantsaruannete ja muude aruannete vastu konkreetsete andmete parema ja järjepideva avalikustamise teel, ei suuda liikmesriigid piisavalt saavutada ning käesoleva direktiivi ulatuse ja mõju tõttu on seda parem saavutada liidu tasandil, võib liit võtta meetmeid kooskõlas Euroopa Liidu lepingu artiklis 5 sätestatud subsidiaarsuse põhimõttega. Kõnealuses artiklis sätestatud proportsionaalsuse põhimõtte kohaselt ei lähe käesolev direktiiv nimetatud eesmärkide saavutamiseks vajalikust kaugemale.”

3        Direktiivi artikli 4 „Üldsätted” lõigetes 5–8 on ette nähtud:

„5.      Liikmesriigid võivad nõuda muudelt ettevõtjatelt kui väikestelt ettevõtjatelt, et aruandeaasta finantsaruannetes avalikustatakse lisaks käesoleva direktiivi kohaselt nõutavale teabele ka muud teavet.

6.      Erandina lõikest 5 võivad liikmesriigid nõuda väikestelt ettevõtjatelt, et nad valmistaksid ette, avalikustaks ja avaldaks finantsaruandes sisalduva teabe, mis ületab käesoleva direktiivi nõudeid, tingimusel et sellist teavet kogutakse ühtsesse aruannete esitamise süsteemi ja avalikustamise nõue sisaldub siseriiklikes maksualastes õigusaktides rangelt üksnes maksude kogumise eesmärgil. [...]

7.      Liikmesriigid edastavad komisjonile lõike 6 kohaselt nende poolt nõutava täiendava teabe käesoleva direktiivi ülevõtmisel ja siis, kui nad lisavad lõike 6 kohased uued nõuded siseriiklikku õigusesse.

8.      Liikmesriigid, kes kasutavad aruandeaasta finantsaruannete esitamiseks ja avaldamiseks elektroonilisi lahendusi, tagavad, et väikestelt ettevõtjatelt ei nõuta 7. peatüki kohaselt siseriiklike maksualaste õigusaktide kohaselt nõutavat täiendavat avalikustamist, millele on viidatud lõikes 6.”

4        Direktiivi artikli 6 „Finantsaruandluse üldpõhimõtted” lõigetes 1 ja 3 on sätestatud:

„1.      Aruandeaasta ja konsolideeritud finantsaruannetes esitatud kirjeid kajastatakse ja mõõdetakse kooskõlas järgmiste üldpõhimõtetega:

[...]

h)      kasumiaruande- ja bilansikirjed võetakse arvesse ning esitatakse vastavalt asjaomase tehingu või kokkuleppe sisule;

[...]

3.      Liikmesriigid võivad vabastada ettevõtjad lõike 1 punktis h sätestatud kohustuste täitmisest.”

5        Sama direktiivi artikli 16 „Finantsaruannete lisade sisu kõigi ettevõtjate jaoks” lõige 3 on sõnastatud järgmiselt:

„Liikmesriigid ei tohi nõuda, et väikesed ettevõtjad avaldaksid rohkem teavet, kui on nõutud või lubatud käesoleva artikliga.”

 Menetlus Euroopa Kohtus ja poolte nõuded

6        Eesti Vabariik palub Euroopa Kohtul:

–        esimese võimalusena tunnistada tühiseks järgmised direktiivi sätted:

–        artikli 4 lõige 6 osas, milles liikmesriikidele antud võimalus nõuda väikestelt ettevõtjatelt direktiivi nõudeid ületava raamatupidamisteabe avalikustamist sõltub tingimusest, et see nõue „sisaldub siseriiklikes maksualastes õigusaktides rangelt üksnes maksude kogumise eesmärgil”;

–        artikli 4 lõige 8 osas, milles see viitab täiendava avalikustamise nõude osas tingimusele, et see „sisaldub siseriiklikes maksualastes õigusaktides rangelt üksnes maksude kogumise eesmärgil”, nagu on märgitud artikli 4 lõikes 6;

–        artikli 6 lõige 3 ja

–        artikli 16 lõige 3;

–        või alternatiivina, kui Euroopa Kohus peaks leidma, et osalise tühistamise nõue ei ole vastuvõetav, tunnistada tühiseks kogu direktiiv ning

–        mõista kohtukulud välja Euroopa Parlamendilt ja Euroopa Liidu Nõukogult.

7        Parlament ja nõukogu paluvad Euroopa Kohtul:

–        jätta hagi rahuldamata ja

–        mõista kohtukulud välja Eesti Vabariigilt.

8        Euroopa Kohtu kodukorra artikli 131 lõike 2 alusel lubati Euroopa Komisjonil astuda menetlusse parlamendi ja nõukogu nõuete toetuseks.

 Hagi

 Vastuvõetavus

 Poolte argumendid

9        Parlament ja nõukogu leiavad, et direktiivi osalise tühistamise nõue ei ole vastuvõetav põhjusel, et need sätted, mille tühiseks tunnistamist Eesti Vabariik palub, ei ole eraldatavad direktiivi muudest sätetest.

10      Eesti Vabariik leiab aga, et ainult vaidlustatud sätete tühistamine ei mõjuta direktiivi põhisisu. Järelikult on osalise tühistamise nõue vastuvõetav.

 Euroopa Kohtu hinnang

11      Vastavalt Euroopa Kohtu väljakujunenud praktikale on liidu õigusakti osaline tühistamine võimalik vaid juhul, kui need osad, mille tühistamist palutakse, on ülejäänud aktist eraldatavad (vt eelkõige kohtuotsused komisjon vs. nõukogu, C‑29/99, EU:C:2002:734, punkt 45, ning komisjon vs. parlament ja nõukogu, C‑427/12, EU:C:2014:170, punkt 16).

12      Euroopa Kohus on korduvalt otsustanud, et see eraldatavuse nõue ei ole täidetud, kui õigusakti osalise tühistamisega muutub akti sisu (vt selle kohta kohtuotsus komisjon vs. Poola, C‑504/09 P, EU:C:2012:178, punkt 98 ja seal viidatud kohtupraktika).

13      Käesolevas asjas nähtub direktiivi põhjendustest 4, 8 ja 10, et raamatupidamisarvestust ühtlustavad liidu õigusnormid peavad esiteks looma asjakohase tasakaalu finantsteabe kasutajate ja selle esitajate, kelleks on ettevõtjad, vastukäivate vajaduste vahel ning teiseks arvestama sellise teabe esitamisega kõige väiksematele ettevõtjatele kaasnevat erilist koormust.

14      Seega soovis liidu seadusandja direktiivi vastuvõtmisega saavutada sisuliselt kahekordse tasakaalu, seda nii ettevõtjate ja finantsteabe kasutajate vahel kui ka suurte ja väikeste ettevõtjate vahel, kellest viimastel lasub suhteliselt suurem halduskoormus võrreldes esimestega, kui mõlemad peavad vastama kõikides punktides samadele nõuetele.

15      Esimeste puhul piiravad vaidlustatud sätted liikmesriikide tegutsemisruumi halduskoormuse suurendamisel ja teiste puhul näevad ühtlustamisel ette erandi finantsteabe üldpõhimõtetest. Järelikult on tegemist omavahel lahutamatult seotud sätetega, millega soovitakse saavutada liidu seadusandja soovitud tasakaal, mida mainiti käesoleva kohtuotsuse punktis 14.

16      Eeltoodust tulenevalt mõjutab vaidlustatud sätete võimalik tühistamine kindlasti direktiivi sisu ja järelikult ei saa neid sätteid käsitada eraldatavatena sellest õiguslikust raamistikust, kuhu need kuuluvad.

17      Järelikult on Eesti Vabariigi hagi vastuvõetav üksnes selles osas, milles palutakse kogu direktiiv tühiseks tunnistada.

 Vaidlustatud direktiivi õiguspärasus

18      Eesti Vabariik põhjendab oma nõuet direktiiv tühistada kolme väitega, mille alus on vastavalt proportsionaalsuse põhimõtte ja subsidiaarsuse põhimõtte ning põhjendamiskohustuse rikkumine.

 Esimene väide, et on rikutud proportsionaalsuse põhimõtet

–       Poolte argumendid

19      Kõigepealt väidab Eesti Vabariik sätete osas, mis piiravad liikmesriikidele direktiivi artikli 4 lõigetes 6 ja 8 ning artikli 16 lõikes 3 antud võimalust näha ette erandeid keelust panna täiendavaid kohustusi väikeettevõtjatele, et nendega ei viida ellu direktiiviga järgitud kahe eesmärgi saavutamiseks sobivaid meetmeid ja need ei kujuta endast nimetatud eesmärkide saavutamiseks kõige vähem piiravaid meetmeid.

20      Esimese eesmärgi kohta, mis on ettevõtjate finantsaruannete selguse ja võrreldavuse parandamine siseturul, märgib liikmesriik, et tema enda siseriiklike õigusnormide väljatöötamisel on aluseks võetud rahvusvaheliselt tunnustatud hea raamatupidamistava, mis nõuab täiendava teabe esitamist võrreldes direktiivis ette nähtud teabega. Ta leiab, et komisjon on teinud hindamisvea mõjuanalüüsi staadiumis kohaldatavate kriteeriumide valikul, kuna ta tugines eelkõige kvantitatiivsetele näitajatele, keskendudes väikeettevõtjate arvule, selle asemel et võtta aluseks kvalitatiivsed näitajad, nagu väikeettevõtete käibe osakaal rahvamajanduses toodetavas käibes. Eestis on aga väikeettevõtete käibe osatähtsus kõigi ettevõtete käibes suurem kui teistes liikmesriikides. Järelikult on selle direktiivi artikli 4 lõiked 6 ja 8 ning artikli 16 lõige 3 vastuolus EL lepingule ja EL toimimise lepingule lisatud protokolli (nr 2) subsidiaarsuse ja proportsionaalsuse põhimõtte kohaldamise kohta (edaspidi „protokoll nr 2”) artikliga 5.

21      Direktiivi teise eesmärgi kohta (piirata väikeettevõtjatelt teabe nõudmist) väidab Eesti Vabariik, et selle direktiivi artikli 4 lõigetega 6 ja 8 ning artikli 16 lõikega 3 ei saavutata sellise nõude vähenemist, vaid hoopis vastavate nõuete ümberpaiknemine, kuna teavet, mis ei pea enam sisalduma finantsaruannetes, nõuavad teatavad siseriiklikud ametiasutused ka edaspidi. Liikmesriigi väitel on ta siseriiklikult juba rakendanud halduskoormuse vähendamise poliitikat, kasutades selleks e‑aruandluskeskkonda, mida tuntakse one-stop-shopʼina.

22      Mis puudutab seejärel direktiivi artikli 6 lõike 1 punkti h koostoimes sama artikli lõikega 3, mis lubab liikmesriikidel vabastada ettevõtjad raamatupidamises kehtiva „sisu ülimuslikkuse” põhimõtte järgimisest, siis selles osas rõhutab Eesti Vabariik, et selline vabastus, mis kaldub kõrvale „õige ja õiglase kajastamise” põhimõttest, läheb vastuollu ettevõtjate finantsaruannete selguse ja võrreldavuse parandamise eesmärgiga.

23      Lõpuks väidab Eesti Vabariik üldisemalt, et proportsionaalsuse põhimõtet rikuti seeläbi, et liidu seadusandja ei võtnud arvesse eripära, mis tuleneb liikmesriigi edusammudest e-valitsuse valdkonnas, ja ka seda, et võimalik on kohaldada rahvusvahelisi raamatupidamisstandardeid, mis on ette nähtud Euroopa Parlamendi ja nõukogu 19. juuli 2002. aasta määruses nr 1606/2002/EÜ rahvusvaheliste raamatupidamisstandardite kohaldamise kohta (EÜT L 243, lk 1; ELT eriväljaanne 13/29, lk 609).

24      Seevastu parlament ja nõukogu leiavad sätete osas, mis piiravad võimalusi panna täiendavaid kohustusi väikeettevõtjatele, et liidu seadusandja otsus eristada ettevõtjate finantsaruannete osas kehtivaid nõuded tulenevalt ettevõtte suurusest on objektiivsetel kriteeriumidel põhinev poliitiline valik, mis on tehtud pärast kõikide asjas tähtsust omavate huvide kaalumist. Proportsionaalsuse põhimõte nõuab, et tuleb valida meede, mis on direktiiviga järgitavate eesmärkide saavutamiseks sobiv liidu tasandil, mitte aga lähtudes ühe liikmesriigi erilisest olukorrast. Nimetatud institutsioonid väidavad ka, et selline meede on nende eesmärkide saavutamiseks vajalik, samas kui väikeettevõtjatele samasuguste kohustuste panemine kui suurettevõtjatele oleks ebaproportsionaalne. Nõukogu lisab, et kui erandit keelust panna täiendavaid kohustusi väikeettevõtjatele saaks teha ka teistel juhtudel kui maksude kogumine, siis kaasneks sellega ülereguleerimine.

25      Mis puudutab liikmesriikide võimalust lubada ettevõtjatel kõrvale kalduda „sisu ülimuslikkuse” põhimõttest, siis selle kohta meenutab parlament, et tegemist on vähem piirava meetmega, kui oleks sama põhimõtte kohaldamine kõikide ettevõtjate suhtes ja järelikult väiksema ühtlustamisega, mille ebaproportsionaalsust ei ole Eesti Vabariik tõendanud.

26      Komisjon väidab, et Eesti Vabariigi kriitika tema mõjuanalüüsi suhtes on alusetu, sest selle analüüsi teostas vastavalt asjakohasele menetlusele institutsiooniväline lepingupartner, olles konsulteerinud pädeva komiteega ja võtnud arvesse olukorda nii liidus kui ka igas liikmesriigis.

27      Parlament ja nõukogu väidavad samuti seoses komisjoni mõjuanalüüsiga, et Eesti Vabariigi tuginemine protokolli nr 2 artiklile 5 ei saa mingil juhul anda tulemusi, kuna seda sätet ei kohaldata mitte direktiivide, vaid seadusandlike aktide eelnõude väljatöötamise menetluses ning see ei ole siduv küsimuses, kuidas liidu seadusandja peaks hindama seadusandliku akti kooskõla proportsionaalsuse põhimõttega.

–       Euroopa Kohtu hinnang

28      Kõigepealt olgu meenutatud, et proportsionaalsuse põhimõte, mis on üks liidu õiguse üldpõhimõtetest, nõuab, et sättega rakendatavad meetmed oleksid sätte eesmärgi saavutamiseks sobivad ega läheks kaugemale sellest, mis on eesmärgi saavutamiseks vajalik (vt eelkõige kohtuotsused British American Tobacco (Investments) ja Imperial Tobacco, C‑491/01, EU:C:2002:741, punkt 122, ja Digital Rights Ireland jt, C‑293/12 ja C‑594/12, EU:C:2014:238, punkt 46 ja seal viidatud kohtupraktika).

29      Eelmises punktis nimetatud tingimuste täidetuse kohtuliku kontrolli osas tuleb käesolevas asjas käsitletava valdkonna puhul tunnustada liidu seadusandja ulatuslikku kaalutlusõigust, mis hõlmab temapoolseid poliitilisi, majanduslikke ja sotsiaalseid valikuid ning mille raames ta peab andma keerulisi hinnanguid. Järelikult võib selles valdkonnas rakendatud meedet pidada ebaseaduslikuks ainult siis, kui see on pädeva institutsiooni taotletava eesmärgi saavutamiseks ilmselgelt sobimatu (vt kohtuotsused British American Tobacco (Investments) ja Imperial Tobacco, C‑491/01, EU:C:2002:741, punkt 123, ning Vodafone jt, C‑58/08, EU:C:2010:321, punkt 52 ja seal viidatud kohtupraktika).

30      Direktiiviga järgitava eesmärgi kohta tuleb märkida, et eelkõige nähtuvalt selle artiklitest 4, 6 ja 16 ning põhjendustest 8, 10, 38 ja 55, on direktiivi eesmärk esiteks ette näha ühtlustatud normid sellise finantsteabe osas, mis tuleb avalikustada ettevõtjate aruandeaasta finantsaruannete võrreldavuse parandamiseks kogu liidus, ja teiseks vältida seda, et nende normide kohaldamine koormaks väikeettevõtjaid, nähes nende suhtes ette teatavad erandid.

31      Selleks on liidu seadusandja ette näinud kahte liiki meetmed, mille kooskõla proportsionaalsuse põhimõttega on Eesti Vabariik vaidlustanud.

32      Esiteks on direktiivi artikli 4 lõigetes 6 ja 8 ning artikli 16 lõikes 3 ette nähtud, millised võimalused on liikmesriikidel nõuda väikeettevõtjatelt nende bilansi, kasumiaruannete ja finantsaruannete lisade osas lisakohustuste täitmist võrreldes kohustustega, mis on direktiivis ühtlustatuna ette nähtud. Põhimõtteliselt keelab direktiiv liikmesriikidel ettevõtjatele selliste lisanõuete panemise ja lubab sellest keelust kõrvale kalduda ainult erandjuhtudel, mille suhtes on kehtestatud täpsed piirangud. Üks selline piirang on nõue, mis on ette nähtud direktiivi artikli 4 lõikes 6 ja mille kohaselt peavad liikmesriigi pandud lisakohustused juba sisalduma siseriiklikes maksualastes õigusaktides rangelt üksnes maksude kogumise eesmärgil.

33      Sellise, objektiivsetel kriteeriumidel põhineva piirangu kehtestamisel soovis liidu seadusandja sisuliselt, et väikeettevõtjad ei peaks esitama raamatupidamisdokumente või -andmeid lisaks esiteks direktiivis ette nähtud avalikustamise kohustustele ja teiseks siseriiklikes maksualastes õigusaktides ette nähtud deklareerimiskohustustele.

34      Selline piirang on ilmselgelt sobiv, et saavutada üks direktiiviga järgitud eesmärkidest, mis on väikeettevõtjate halduskoormuse suurendamise piiramine.

35      Ka ei näita Eesti Vabariik, millisel moel on liidu seadusandja sellist piirangut kehtestades võtnud meetme, mis ületab järgitava eesmärgi saavutamiseks vajalikku, ja eelkõige seda, kuidas see meede kahjustab ilmselgelt ülemääraselt finantsaruannete kasutajate huve võrreldes väikeettevõtjate halduskoormuse suhtes oodatavate soodsate tagajärgedega.

36      Teiseks lubab direktiivi artikli 6 lõige 3 liikmesriikidel vabastada ettevõtjad finantsaruannete koostamisel raamatupidamises kehtiva „sisu ülimuslikkuse” põhimõtte järgimisest. Sellist võimalust seletab eelkõige asjaolu, et aruande esitaja halduskoormus on väiksem juhul, kui tal on võimalik piirduda tehingu puhul selle õigusliku vormi nimetamisega, kirjeldamata tehingu majanduslikku sisu.

37      Selle võimaluse osas ei tulene aga Euroopa Kohtule esitatud materjalidest, et Eesti Vabariik oleks täitnud oma kohustust seoses Euroopa Kohtu kontrolliga, nagu meenutati käesoleva kohtuotsuse punktis 29, ja esitanud oma väite kinnituseks piisavalt andmeid, mis näitaksid liidu seadusandja võetud meetmete ilmselget sobimatust direktiivis nimetatud ettevõtjate finantsaruannete selguse ja võrreldavuse parandamise eesmärgi saavutamiseks.

38      Järelikult ei nähtu käesoleva kohtuotsuse punktides 32 ja 36 nimetatud meetmete analüüsist, et liidu seadusandja oleks nende vastuvõtmisel ilmselgelt ületanud oma kaalutlusõiguse piire.

39      Lõpuks, mis puudutab Eesti Vabariigi argumenti, mille kohaselt rikuti proportsionaalsuse põhimõtet seeläbi, et liidu seadusandja ei võtnud arvesse eripära, mis tuleneb liikmesriigi edusammudest e-valitsuse valdkonnas, siis tuleb märkida, et direktiivil 2013/34 on õigusjõud kõigis liikmesriikides ja direktiiv eeldab, et tagatakse tasakaal asjaomaste erinevate huvide vahel, võttes arvesse direktiiviga järgitavaid eesmärke. Seda, kui tasakaalu saavutamiseks ei võeta arvesse ainult ühe liikmesriigi erilist olukorda, vaid kõikides liidu liikmesriikides valitsevat olukorda, ei saa seda pidada proportsionaalsuse põhimõttega vastuolus olevaks.

40      Eeltoodust tulenevalt tuleb esimene väide, et on rikutud proportsionaalsuse põhimõtet, tagasi lükata.

 Teine väide, et on rikutud subsidiaarsuse põhimõtet

–       Poolte argumendid

41      Eesti Vabariik leiab, et liidu seadusandja on rikkunud subsidiaarsuse põhimõtet, kuna esiteks: ka juhul kui liidu meede oleks vajalik ettevõtjate finantsaruannete võrreldavuse tagamiseks, ei rakendata direktiiviga seda meedet asjakohaselt; teiseks: väikeettevõtjate halduskoormuse vähendamise eesmärgi oleks saanud paremini saavutada liikmesriikide tasandil; kolmandaks: direktiivi eelnõule lisatud materjalidest puudub protokollis nr 2 ette nähtud üksikasjalik seletus, mis võimaldaks hinnata subsidiaarsuse põhimõtte järgimist; neljandaks: subsidiaarsuse põhimõtte järgimist oleks pidanud põhjendama direktiivi iga sätte puhul ja viiendaks: subsidiaarsuse põhimõtte kohaldamisel ei võetud arvesse igas liikmesriigis valitsevat erilist olukorda.

42      Parlament ja nõukogu väidavad esiteks: liidu seadusandja on direktiivi eelnõu subsidiaarsuse põhimõttest tulenevalt piisavalt kontrollinud, et järeldada liidu tasandil meetme võtmise vajadust; teiseks: olenemata sellest, kui kaugele on selles liikmesriigis jõutud konkreetse eesmärgi saavutamisel, ei välista olukord konkreetses liikmesriigis vajadust liidu meetme võtmiseks, et saavutada mitmesugused eesmärgid kogu liidus; kolmandaks: seadusandlike aktide kooskõla hindamisel subsidiaarsuse põhimõttega ei tule esitada põhjendust iga sätte puhul eraldi, vaid tegemist on üldise kaalutlusega, ja neljandaks: sellest põhimõttest ei tulene kohustust võtta eraldi arvesse iga liikmesriigi konkreetseid huve, mis seaks kahtluse alla ühtlustamise kui sellise.

43      Komisjon leiab, et Eesti Vabariik ei ole vaatamata oma kohustusele seoses Euroopa Kohtu kontrolliga tõendanud, et liidu seadusandja on subsidiaarsuse põhimõtte rakendamisel teinud ilmse hindamisvea.

–       Euroopa Kohtu hinnang

44      Tuleb meenutada, et subsidiaarsuse põhimõte on sätestatud ELL artikli 5 lõikes 3, mille kohaselt valdkondades, mis ei kuulu liidu ainupädevusse, võtab liit kooskõlas subsidiaarsuse põhimõttega meetmeid ainult niisuguses ulatuses ja siis, kui liikmesriigid ei suuda piisavalt saavutada kavandatava meetme eesmärke ning seetõttu võib neid kavandatava meetme ulatuse või toime tõttu paremini saavutada liidu tasandil. Protokolli nr 2 artiklis 5 on muu hulgas ära toodud juhised, kuidas kontrollida, kas need tingimused on täidetud (kohtuotsus Luksemburg vs. parlament ja nõukogu, C‑176/09, EU:C:2011:290, punkt 76 ja seal viidatud kohtupraktika).

45      Mis puudutab valdkonda, mis ei kuulu liidu ainupädevusse – käesolevas asjas asutamisvabaduse tingimuste parandamine –, siis tuleb kontrollida, kas kavandatud meetme eesmärki saab paremini saavutada liidu tasandil (vt kohtuotsus British American Tobacco (Investments) ja Imperial Tobacco, C‑491/01, EU:C:2002:741, punkt 180).

46      Nagu on juba selgitatud käesoleva kohtuotsuse punktides 13 ja 14, on direktiivil selles osas kahekordne eesmärk, mis ei seisne mitte üksnes liidu ettevõtjate finantsaruannete ühtlustamises, et finantsteabe kasutajatel oleksid võrreldavad andmed, vaid ka selle teostamises samuti väga ulatuslikult ühtlustatud erikorra kaudu, võttes arvesse väikeettevõtjate erilist olukorda, kellele võib keskmistele ja suurtele ettevõtjatele ette nähtud raamatupidamisnõuete kohaldamine tekitada ülemäärast halduskoormust.

47      Kuid isegi kui oletada, et nendest kahest eesmärgist teise võiks paremini saavutada liikmesriikide tasandil võetava meetmega, nagu leiab Eesti Vabariik, võib eesmärgi saavutamine sel tasandil kinnistada senist olukorda või isegi tekitada olukorra, kus osas liikmesriikides kergendatakse väikeettevõtjate halduskoormust rohkem või teisiti kui teistes liikmesriikides, mis oleks aga risti vastupidine direktiivi esimese eesmärgiga, mis on nimelt võrdväärsete miinimum õigusnõuete kehtestamine konkureerivate ettevõtjate raamatupidamiseks.

48      Nende kahe direktiivis nimetatud eesmärgi omavahelisest seotusest järeldub, et liidu seadusandja võis õiguspäraselt asuda seisukohale, et tema võetav meede peab hõlmama väikeettevõtjate suhtes kehtivat erikorda ja et seotuse tõttu saab seda kahekordset eesmärki paremini saavutada liidu tasandil (vt selle kohta kohtuotsus Vodafone jt, C‑58/08, EU:C:2010:321, punkt 78).

49      Järelikult ei ole direktiivi vastuvõtmisel rikutud subsidiaarsuse põhimõtet.

50      Seda järeldust ei lükka ümber Eesti Vabariigi argumendid, et liidu seadusandja ei olnud enne meetme vastuvõtmist väidetavalt piisavalt taganud, et järgitakse subsidiaarsuse põhimõtet.

51      Selles osas ei saa olla tulemuslik Eesti Vabariigi väide, et subsidiaarsuse põhimõtte järgimist ei oleks pidanud kontrollima mitte direktiivi osas tervikuna, vaid iga selle sätte osas eraldi. Küll on aga selline väide igal juhul hõlmatud vaidlustatud akti põhjenduste kohta esitatud kriitikaga ja seda tuleb uurida kolmanda väite raames.

52      Lõpuks, isegi kui Eesti Vabariik väidab, et liit ei võtnud piisavalt arvesse iga liikmesriigi olukorda, järelikult ka Eesti oma, ei ole selline argument edukas.

53      Nimelt ei ole subsidiaarsuse põhimõtte eesmärk piirata liidu pädevust tulenevalt ühe või teise liikmesriigi konkreetsest olukorrast, vaid see nõuab üksnes, et kavandatavat meedet saaks selle ulatusest või toimest tulenevalt paremini ellu viia liidu tasandil, arvestades liidu eesmärke, mis on loetletud ELL artiklis 3, ja erinevaid valdkondi, eelkõige aluslepingutes viidatud erinevaid vabadusi, näiteks asutamisvabadust puudutavaid erisätteid.

54      Eeltoodust nähtub, et subsidiaarsuse põhimõte ei saa muuta liidu akti kehtetuks tulenevalt ühes liikmesriigis valitsevast erilisest olukorrast, isegi kui selles liikmesriigis on tehtud teistega võrreldes suuremaid edusamme liidu seadusandja järgitava eesmärgi saavutamiseks, kui liidu seadusandja on – nagu käesolevas asjas – üksikasjalike andmete alusel ja hindamisviga tegemata jõudnud järeldusele, et liidu üldise huvi saab paremini saavutada liidu tasandil võetava meetmega.

55      Eeltoodud kaalutluste põhjal tuleb teine väide, et on rikutud subsidiaarsuse põhimõtet, tagasi lükata.

 Kolmas väide, et on rikutud põhjendamiskohustust

–       Poolte argumendid

56      Eesti Vabariik leiab esiteks, et liidu seadusandja ei ole esitanud piisavaid õiguslikke ja faktilisi põhjendusi, miks on direktiivi artikli 4 lõigetes 6 ja 8 ning artikli 16 lõikes 3 piiratud võimalust nõuda väikeettevõtjatelt täiendavaid raamatupidamisandmeid võrreldes direktiivis ette nähtud andmetega, ja teiseks, et seadusandja oleks pidanud rohkem põhjendama liikmesriikidele antud võimalust kõrvale kalduda raamatupidamises kehtivast „sisu ülimuslikkuse” põhimõttest.

57      Nii parlamendi, nõukogu kui ka komisjoni sõnul on direktiivi ELTL artiklist 296 tulenevaid nõudeid arvestades piisavalt põhistatud. Nimetatud institutsioonid leiavad siinkohal eelkõige, et liidu seadusandja ei ole kohustatud eraldi põhjendama iga tehnilist valikut, mille ta teeb.

–       Euroopa Kohtu hinnang

58      Tuleb meenutada, et kuigi ELTL artikli 296 järgi nõutud põhjendused peavad näitama selgelt ja ühemõtteliselt asjaomase akti vastu võtnud liidu asutuse kaalutlusi, nii et huvitatud isikutel oleks võimalik tutvuda võetud meetme põhjendustega ning Euroopa Kohus võiks teostada selle üle kontrolli, ei ole sellegipoolest nõutav, et põhjendused sisaldaksid kõiki asjakohaseid õiguslikke ja faktilisi asjaolusid (vt eelkõige kohtuotsus komisjon vs. nõukogu, C‑122/94, EU:C:1996:68, punkt 29).

59      Eelkõige ei saa nõuda, et põhjenduses oleksid üksikasjalikult esitatud sageli väga arvukad ja keerulised faktilised asjaolud, millest lähtuti direktiivi vastuvõtmisel, ja veel vähem seda, et põhjenduses antaks nendele asjaoludele rohkem või vähem ammendav hinnang (vt analoogia alusel kohtuotsus Itaalia vs. nõukogu ja komisjon, C‑100/99, EU:C:2001:383, punkt 63).

60      Järelikult, kui vaidlustatud aktist ilmneb institutsiooni taotletav peamine eesmärk, on tarbetu nõuda, et igat institutsiooni tehtud tehnilist valikut põhjendataks eraldi (vt eelkõige kohtuotsus Itaalia vs. nõukogu ja komisjon, C‑100/99, EU:C:2001:383, punkt 64).

61      Ühtlasi nähtub Euroopa Kohtu praktikast, et põhjendamiskohustuse järgimist tuleb hinnata mitte üksnes vaidlustatud akti sõnastusest lähtudes, vaid võttes arvesse ka selle konteksti ja konkreetse juhtumi asjaolusid, eelkõige seda huvi, mis võib olla akti adressaatidel või teistel isikutel, keda akt otseselt ja isiklikult puudutab, selgituste saamiseks (kohtuotsus VBA vs. Florimex jt, C‑265/97 P, EU:C:2000:170, punkt 93).

62      Siinkohal on aga oluline rõhutada, et Eesti Vabariik osales direktiivi – mis on adresseeritud vastavalt direktiivi artiklile 55 ühtemoodi nii talle kui ka teistele nõukogus esindatud liikmesriikidele – vastuvõtmisele eelnenud seadusandlikus menetluses vastavalt EL toimimise lepingus ette nähtud korrale. Järelikult ei saa ta mingil juhul tugineda sellele, et direktiivi vastu võtnud parlament ja nõukogu ei võimaldanud tal tutvuda kavandatavate meetmete valiku põhjendustega.

63      Küsimuses, kas liidu seadusandja on teinud Euroopa Kohtule võimalikuks tehtud valikute õiguspärasuse kontrolli, tuleb nentida, et seadusandjale ei saa midagi ette heita, kuna direktiiv sisaldab piisavalt õiguslikke ja faktilisi asjaolusid, mida on meenutatud eelkõige käesoleva kohtuotsuse punktides 2 ja 3.

64      Neil asjaoludel tuleb kolmas väide, et on rikutud põhjendamiskohustust, tagasi lükata.

65      Kõigist eeltoodud kaalutlustest lähtuvalt ei saa nõustuda ühegi Eesti Vabariigi hagi põhjenduseks esitatud väitega, seega tuleb hagi rahuldamata jätta.

 Kohtukulud

66      Kodukorra artikli 138 lõike 1 alusel on kohtuvaidluse kaotanud pool kohustatud hüvitama kohtukulud, kui vastaspool on seda nõudnud. Kuna parlament ja nõukogu on Eesti Vabariigilt kohtukulude hüvitamist nõudnud ja viimane on kohtuvaidluse kaotanud, tuleb kohtukulud temalt välja mõista. Kodukorra artikli 140 lõike 1 alusel kannab menetlusse astunud komisjon ise oma kohtukulud.

Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (teine koda) otsustab:

1.      Jätta hagi rahuldamata.

2.      Mõista kohtukulud välja Eesti Vabariigilt.

3.      Jätta Euroopa Komisjoni kohtukulud tema enda kanda.

Allkirjad


* Kohtumenetluse keel: eesti.