Language of document : ECLI:EU:C:2015:464

YVES BOT

FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA

Az ismertetés napja: 2015. július 9.(1)

C‑335/14. sz. ügy

Les Jardins de Jouvence SCRL

kontra

État belge

(A cour d’appel de Mons [Belgium] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)

„Előzetes döntéshozatal iránti kérelem – Adózás – 77/388/EGK hatodik irányelv – Adómentességek – 13. cikk A. része (1) bekezdésének g) pontja – Közhasznú tevékenységek – Közintézmények vagy egyéb szociális jellegűnek elismert intézmények által nyújtott szociális gondozással és szociális biztonsággal szorosan összefüggő szolgáltatások –Szolgáltató lakóotthon”





1.        A jelen ügy a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv(2) 13. cikke A. része (1) bekezdése g) pontjának értelmezésére vonatkozik. E rendelkezés alapján mentesek a hozzáadottérték‑adó (a továbbiakban: héa) alól a szociális gondozással és szociális biztonsággal szorosan összefüggő szolgáltatások és termékértékesítések, beleértve a szociális otthonok, közintézmények vagy egyéb, az érintett tagállam által szociális jellegűnek elismert intézmények szolgáltatásait és termékértékesítéseit.

2.        Ez az ügy többek között lehetőséget kínál arra, hogy a Bíróság értelmezze a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja szerinti „szociális gondozás” fogalmát annak meghatározása érdekében, hogy a szolgáltató lakóotthon által nyújtott szolgáltatásokat e rendelkezés értelmében a szociális gondozással szorosan összefüggőnek lehet‑e tekinteni.

3.        A jelen indítványban kifejtem azokat az indokokat, amelyekre tekintettel úgy vélem, hogy a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontját úgy kell értelmezni, hogy a jelen ügyben szereplőhöz hasonló szolgáltató lakóotthont, amely 60 éven felüli személyek számára nyújt teljesen önálló életvitelt lehetővé tevő lakhatást, valamint ehhez kapcsolódóan olyan fizetős szolgáltatásokat, amelyeket nem csak a lakók vehetnek igénybe, és amely semmilyen állami pénzügyi támogatásban nem részesül, „[szociális] jellegűnek elismert intézménynek” lehet minősíteni, és úgy tekinthető, hogy az ilyen szolgáltató az említett rendelkezés szerinti „szociális gondozással szorosan összefüggő” szolgáltatásokat nyújt. Ennek érdekében a nemzeti bíróság feladata annak meghatározása, hogy – tekintettel a szolgáltató lakóotthon társasági céljára és az általa kínált szolgáltatások tartalmára – ez a minősítés meghaladja‑e az említett rendelkezésben a minősítés terén a tagállamok számára biztosított mérlegelési jogkört, valamint hogy az említett szolgáltató lakóotthon tevékenységei a szociális gondozás körébe tartoznak‑e. E tekintetben a nemzeti bíróságnak valamennyi olyan körülményt figyelembe kell vennie, amely lehetővé teszi annak megállapítását, hogy e tevékenységek célja a rászoruló embereknek való segítségnyújtás‑e. Szintén a nemzeti bíróság feladata annak meghatározása, hogy a szolgáltató lakóotthon által kínált szolgáltatások elengedhetetlenek‑e az ilyen tevékenységek végzéséhez.

I –    Jogi háttér

A –    Az uniós jog

4.        A hatodik irányelv 13. cikkének A része a következőképpen rendelkezik:

„(1)      Az egyéb közösségi rendelkezések sérelme nélkül, az általuk meghatározott feltételek mellett a tagállamok mentesítik az adó alól a következőket, annak érdekében, hogy biztosítsák az ilyen mentességek megfelelő és egyértelmű alkalmazását, valamint hogy megakadályozzák az adókijátszásokat, az adókikerüléseket és az esetleges visszaéléseket:

[…]

g)      szociális gondozással és szociális biztonsággal szorosan összefüggő szolgáltatások és termékértékesítések, beleértve a szociális otthonok, közintézmények vagy egyéb, az érintett tagállam által karitatív [helyesen: szociális] jellegűnek elismert intézmények szolgáltatásait és termékértékesítéseit;

[…]

(2)      a)      A tagállamok nem közintézményeknek minősülő intézmények esetén az e cikk (1) bekezdésének b), g), h), i), l), m) és n) pontjában előírt adómentességek megadását esetenként a következő feltételek teljesítésétől tehetik függővé:

–        az érintett intézmények nem törekedhetnek rendszeres nyereség elérésére, az ennek ellenére keletkező esetleges nyereséget azonban nem szabad kiosztani, hanem a teljesített szolgáltatások fenntartására vagy javítására kell felhasználni,

–        a vezetést és az igazgatást, alapvetően önkéntes alapon, olyan személyeknek kell ellátniuk, amelyeknek sem saját személyükben, sem közvetítő személyeken keresztül nem fűződik közvetlen vagy közvetett érdekük az érintett tevékenységek eredményéhez,

–        hatósági árakat kell alkalmazni, illetve olyanokat, amelyek nem haladják meg a hatósági árakat; olyan tevékenységeknél pedig, amelyekre nincs hatósági ár, olyan árakat kell alkalmazni, amelyek alacsonyabbak a [héa] alá tartozó üzleti vállalkozások hasonló szolgáltatásainak árainál,

–        az adómentességek nem eredményezhetik a [héa] fizetésére kötelezett üzleti vállalkozások rovására a verseny torzulását.

b)      az (1) bekezdés b), g), h), i), l), m) és n) pontjában előírt adómentesség nem vonatkozik a szolgáltatásnyújtásra és a termékértékesítésre, amennyiben az:

–        nem elengedhetetlen az adómentes tevékenységekhez,

–        alapvetően arra szolgál, hogy az intézmények számára kiegészítő bevételeket szerezzen azon tevékenységeken keresztül, amelyek közvetlenül versenyeznek a [héa] megfizetésére kötelezett üzleti vállalkozások tevékenységeivel.”

B –    A belga jog

5.        A hozzáadottérték‑adóról szóló törvény(3) 44. cikke (2) bekezdése 2. pontjának 2005. július 21‑ig hatályos változata úgy rendelkezik, hogy héamentesek az idősgondozást végző intézmények szociális gondoskodással szorosan összefüggő szolgáltatásnyújtásai és termékértékesítései, ha a hatáskörrel rendelkező hatóság e minőségüket elismerte, és ha azok, amennyiben magánjogi intézményekről van szó, a közintézményekhez hasonló szociális feltételek között végzik tevékenységüket.

6.        A 2005. július 22‑én hatályba lépett 2005. július 11‑i törvény(4) módosította e rendelkezést. Az új 44. cikk (2) bekezdésének 2. pontja így akként rendelkezik, hogy héamentesek azok a szociális gondozással, szociális biztonsággal, valamint a gyermek‑ és ifjúságvédelemmel szorosan összefüggő szolgáltatásnyújtások és termékértékesítések, amelyeket közintézmények vagy a hatáskörrel rendelkező hatóság által szociális jellegűnek elismert más intézmények nyújtanak vagy teljesítenek. Ez az új rendelkezés kiterjed az „idősgondozást végző intézményekre” is.

7.        Az idősotthonokról, a szolgáltató lakóotthonokról és az időskorú személyek nappali otthonairól, valamint a vallóniai idősügyi tanács létrehozásáról szóló, 1997. június 5‑i rendelet(5) 2. cikkének 1. pontjában foglalt meghatározás szerint idősotthon az olyan „létesítmény, amelynek célja a hatvan éven felüli személyek lakhatásának biztosítása, akiknek ez az állandó lakóhelyük, és ott családi, háztartási közösségi szolgáltatásokban, mindennapos életben való támogatásban, valamint szükség esetén betegápolási és paramedikális ellátásban részesülnek”.

8.        Ami a szolgáltató lakóotthont illeti, az 1997. június 5‑i rendelet 2. cikkének 2. pontjában foglalt fogalommeghatározás szerint szolgáltató lakóotthon „az egy funkcionális egységet alkotó egy vagy több épület, elnevezésre való tekintet nélkül, amelyben hatvan éven felüli személyek számára kialakított különálló, önálló életvitelt biztosító lakhatás lehetséges, és amely kötelezően rendelkezik szabadon hozzáférhető szolgáltatásokkal”. E rendelkezés kimondja továbbá azt is, hogy a „szolgáltató lakóotthon helyiségei, felszerelései és szolgáltatásai más, hatvan évnél idősebb személyek számára is hozzáférhetők lehetnek”.

9.        Előzetes döntéshozatalra utaló határozatában a cour d’appel de Mons (Belgium) hozzáteszi, hogy a szolgáltató lakóotthon által alkalmazott árak meghatározását a gazdasági miniszter felügyeli.

II – Az alapügy tényállása és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések

10.      A Les Jardins de Jouvence SCRL (a továbbiakban: Les Jardins de Jouvence társaság) a belga jog szerint alapított társaság, amelyet 2004‑ben hoztak létre. A társaság főtevékenysége gondozást nyújtó intézmények működtetése és igazgatása, valamint többek között a betegek és fogyatékos idősek számára nyújtott egészségügyi ápolással és segítségnyújtással közvetlenül vagy közvetetten összefüggő tevékenységek végzése.

11.      A Les Jardins de Jouvence társaság 2004. október 20‑án a héaigazgatás szervénél bejelentette tevékenysége megkezdését, amelyet „nem rokkant személyeknek szánt stúdiólakások bérbeadásaként” jelölt meg. 2006. október 27‑én a hatáskörrel rendelkező vallon hatóságtól megkapta az ideiglenes működési engedélyt, amely 2006. június 28‑tól 2007. június 27‑ig szólt. A tagok 2007. március 27‑i közgyűlése a társaság tevékenységi körének „[é]ttermek, kávézók‑sörözők, borozók, snack bárok, fogadótermek és vendéglátóhelyek, valmint egyéb ehhez hasonló létesítmények üzemeltetésére”, valamint „[f]odrász‑, szépség‑ és manikűrszalonok üzemeltetésére” való kiterjesztéséről határozott.

12.      Az említett társaság konkrétan olyan egy‑ vagy kétszemélyes bérlakásokat bocsát rendelkezésre, amelyek egy felszerelt konyhából, nappaliból, egy szobából és egy felszerelt fürdőszobából állnak. Emellett ellenszolgáltatásért különböző szolgáltatásokat kínál mind a bérlők, mind a bérlőkön kívüli más személyek számára, amelyek a következők: étterem‑bár, fodrászat és szépségszalon, gyógytornaterem, ergoterápiás tevékenységek, mosókonyha, kezelőhelyiség, ahol lehetőség van vérvételre is, valamint orvosi rendelő.

13.      A szolgáltató lakóotthon üzemeltetése tevékenységének folytatása céljából a Les Jardins de Jouvence társaság jelentős építési munkálatokat végzett, és a tevékenységi köre gyakorlásához szükséges felszereléseket állított üzembe. A 2004. augusztus elejétől 2006 szeptemberéig tartó munkálatok célja az volt, hogy a társaság a már meglévő idősotthonhoz a szolgáltató lakóotthon tevékenységére szolgáló új épületet csatoljon.

14.      Mivel az említett társaság héaalanynak tekintette magát, a 2004 és 2006 közötti időszakra vonatkozó adóbevallásaiban levonta az ezen új épület megépítése után megfizetett héát.

15.      2006. október 5‑én és november 14‑én a vállalkozási‑ és jövedelemadó hatóság héacsoportja a héaszabályozás alkalmazása szempontjából ellenőrizte a Les Jardins de Jouvence társaság könyvelését a 2004. augusztus 30. és 2006. szeptember 30. közötti időszak tekintetében. A hatóság 2007. január 25‑én jegyzőkönyvet bocsátott ki, amelyben jelezte, hogy álláspontja szerint e társaság a héa alól mentesített adóalany, és a szolgáltató lakóotthonhoz kapcsolódó valamennyi ügylet héamentes a héatörvény 2005. július 21‑ig hatályos változata 44. cikke (2) bekezdésének 2. pontja értelmében. Az adóhatóság ez alapján megállapította, hogy a héa alól mentesített adóalany nem kaphatta vissza a meghatározott céllal történő ingatlanszerzés, illetve az ahhoz kapcsolódó közterhek után fizetendő, az építkezéssel összefüggő adót. Következésképpen az adóhatóság szerint az említett társaságnak vissza kellett térítenie a belga állam számára az adóbevallásokban tévesen levont adónak megfelelő 663 437,25 eurót.

16.      Egyébiránt e hatóság megállapította, hogy mivel a Les Jardins de Jouvence társaság mentesített adóalany, a szűk értelemben vett építkezéssel kapcsolatos munkák után 12%‑os, míg a kertészeti munkák után 21%‑os adót kellett volna a vállalkozóknak számláikon felszámítaniuk, az e társaságot megillető levonási jog gyakorlása nélkül.

17.      Így a belga állam a fent említett jegyzőkönyv alapján a fizetendő héa címén 436 132,69 eurót, az arányos adóbírság címén 43 610 eurót, valamint 0,80%‑os törvényes kamatot követel a fizetendő héa alapján számítva, 2006. október 21‑től minden késedelmes hónap után.

18.      2007. január 25‑i levelével a dour‑i (Belgium) héaellenőr tájékoztatta a Les Jardins de Jouvence társaságot, hogy héafolyószámlájának 2006. szeptember 30‑i hatállyal való megszüntetéséről határozott.

19.      E jegyzőkönyvet követően 2007. február 13‑án fizetési meghagyást közöltek e társasággal. Utóbbi a monsi elsőfokú bíróság hivatalához 2007. február 20‑án benyújtott keresetlevelében ellentmondással élt. 2012. június 19‑én meghozott ítéletében e bíróság elutasította az említett társaság keresetét, amely ezért fellebbezést nyújtott be.

20.      Mivel a cour d’appel de Monsban kétségek támadtak a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdése g) pontjának értelmezését illetően, az eljárást felfüggesztette, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjesztette a Bíróság elé:

„1)      [Az 1997. június 5‑i rendelet] értelmében vettszolgáltató lakóotthon, [amely] haszonszerzési céllal egy vagy két személy részére kialakított különálló, önálló életvitelt biztosító lakásokat [üzemeltet], amelyekben felszerelt konyha, nappali, hálószoba és felszerelt fürdőszoba található, valamint haszonszerzési céllal különböző, visszterhes jellegű fakultatív szolgáltatásokat nyújt, amelyek nem kizárólag a lakók számára elérhetők – étterem bárral, fodrászat és szépségszalon, gyógytorna‑terem, ergoterápiai tevékenységek, mosógéppel felszerelt mosókonyha, kezelőszoba, ahol vérvétel is lehetséges, orvosi rendelő – olyan főként szociális jellegű intézménynek minősül‑e, amely a [hatodik irányelv] 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja […] értelmében vett »szociális gondozással és szociális biztonsággal szorosan összefüggő szolgáltatásokat« nyújt?

2)      Eltérő‑e a fenti kérdésre adott válasz, amennyiben a szóban forgó szolgáltató lakóotthon az érintett szolgáltatások nyújtása vonatkozásában állami támogatásokra, vagy az állami szervek részéről bármilyen egyéb formát öltő előnyre vagy pénzügyi beavatkozásra válik jogosulttá?”

III – Elemzés

21.      A kérdést előterjesztő bíróság e kérdésekkel, amelyeket álláspontom szerint együtt kell kezelni, lényegében arra vár választ a Bíróságtól, hogy úgy kell‑e értelmezni a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontját, hogy az alapügyben szereplőhöz hasonlószolgáltató lakóotthont, amely a 60 éven felüli személyek számára nyújt teljesen önálló életvitelt lehetővé tevő lakhatást, valamint ehhez kapcsolódóan olyan fizetős szolgáltatásokat, amelyeket nem csak a lakók vehetnek igénybe, és amely semmilyen állami pénzügyi támogatásban nem részesül, „szociális jellegűnek elismert intézménynek” kell minősíteni, és úgy kell tekinteni, hogy az ilyen szolgáltató az említett rendelkezés szerinti „szociális gondozással és szociális biztonsággal szorosan összefüggő” szolgáltatásokat nyújt.

22.      A valóságban ez a rendelkezés a héamentességben való részesüléshez két együttes feltételt ír elő. Először is az érintett intézményt „szociális jellegűnek” kell elismerni. Emellett az ezen intézmény által nyújtott szolgáltatásoknak vagy termékértékesítéseknek a „szociális gondozással és a szociális biztonsággal szorosan [össze kell függeniük]”.(6) Bár az ítélkezési gyakorlat az első feltételre vonatkozóan kellően világos ahhoz, hogy hasznos választ lehessen adni a kérdést előterjesztő bíróságnak, ugyanez nem mondható el a második feltételről, amely tudomásom szerint mostanáig nem képezte értelmezés tárgyát.

A –    A „szociális jellegűnek elismert intézmények” fogalmáról

23.      Amint azt az előző pontban jeleztem, a hatodik irányelv szerinti értelemben vett „szociális jellegűnek elismert intézmények” fogalmának értelmezésével kapcsolatos ítélkezési gyakorlat viszonylag kiterjedt.

24.      Így a Bíróság kimondta, hogy e fogalmat illetően főszabály szerint az egyes tagállamok nemzeti jogának kell létrehoznia azon szabályokat, amelyek szerint az elismerést kérő intézmények ilyen elismerésben részesülhetnek. A tagállamok e tekintetben mérlegelési jogkörrel rendelkeznek.(7)

25.      Azonban „azon intézmények meghatározása érdekében, amelyeknek a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja értelmében vett »szociális jellegét« e rendelkezés vonatkozásában el kell ismerni, a nemzeti hatóságok feladata, hogy az uniós joggal összhangban és a nemzeti bíróságok ellenőrzése mellett figyelembe vegyenek több körülményt. Ezek között szerepelhet különös – nemzeti vagy regionális, jogszabályi vagy közigazgatási jellegű, adójogi vagy társadalombiztosítási – rendelkezések megléte, az érintett adóalany tevékenységeinek közérdekű jellege, az a tény, hogy az azonos tevékenységet végző más adóalanyok már hasonló elismerést élveznek, valamint az a körülmény, hogy a kérdéses szolgáltatások költségeit adott esetben nagyrészt betegbiztosítók vagy egyéb társadalombiztosítási szervezetek viselik”.(8)

26.      A jelen ügyben úgy vélem, hogy a szolgáltató lakóotthonok a belga regionális szabályozás különös rendelkezéseinek tárgyi hatálya alá tartoznak.

27.      Az ügy irataiból kitűnik ugyanis, hogy az 1977. június 5‑i rendelet 2. cikkének 2. pontja kifejezetten meghatározza, hogy mit kell „szolgáltató lakóotthon” alatt érteni. Egyébként e rendelet szerint a szolgáltató lakóotthonoknak a megnyitáshoz és a működéshez meg kell szerezniük a hatóságok jóváhagyását.(9) E szolgáltató lakóotthonoknak többek között meg kell felelniük az idősotthonokra is vonatkozó bizonyos közös szabályoknak, amilyenek például a szállás vagy befogadás árának meghatározására vonatkozó részletszabályok, a könyvelés, a legkisebb és legnagyobb férőhelyszám, a vezetői tisztség gyakorlásához szükséges munkatapasztalattal kapcsolatos és képzési feltételek, illetve a munkavégzéssel és a jelenléttel kapcsolatos minimumkövetelmények.(10) A szolgáltató lakóotthonoknak a jóváhagyás elnyeréséhez ugyanígy meg kell felelniük bizonyos részletszabályoknak, amelyek szerint a lakók számára szükség esetére ügyeletet kell biztosítani, meg kell továbbá felelni azon fakultatív szolgáltatásokra vonatkozó szabályoknak is, amelyeket a működtetőnek a lakók kérésére kötelezően meg kell szerveznie vagy rendelkezésre kell bocsátania.(11)

28.      A Les Jardins de Jouvence társaság által végzett tevékenységek közhasznú jellege véleményem szerint nem kétséges. Emlékeztetek ugyanis arra, hogy e társaság tevékenysége a 60 éven felüli nem rokkant idősek számára lakások bérbeadása, valamint többek között betegek és fogyatékos idősek számára nyújtott egészségügyi ápolással és segítségnyújtással közvetlenül vagy közvetetten összefüggő tevékenységek végzése.

29.      A Les Jardins de Jouvence társaság úgy véli, hogy az, hogy a szolgáltató lakóotthonát haszonszerzési céllal üzemelteti, és hogy – ellentétben az idősotthonokkal – sem ő, sem a lakók nem részesülnek semmilyen támogatásban vagy pénzügyi segélyben a hatóságok részéről, bizonyítja, hogy a társaságot nem lehet a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja értelmében vett „szociális jellegűnek elismert intézménynek” minősíteni.

30.      Nem osztom ezt az álláspontot. Először is emlékeztetek arra, hogy a tagállamok e jelleg elismerése kapcsán mérlegelési jogkörrel rendelkeznek. Az ítélkezési gyakorlatból kitűnik továbbá, hogy az e rendelkezésben szereplő „intézmény” fogalma elég tág körű ahhoz, hogy magában foglalja a nyereségszerzésre törekvő magánjogi jogalanyokat.(12) Végül a Bíróság megjelölt néhány körülményt a nemzeti hatóságoknak, hogy meg tudják állapítani, hogy valamely intézmény az említett rendelkezés értelmében „szociális jellegűnek” elismert‑e, vagy sem, és ezen, a tagállami bíróságok által „figyelembe vehető” körülmények közül az esetleges tagállami pénzügyi támogatásokkal kapcsolatos körülmény csak egy. E körülmények nem alkotnak olyan kimerítő felsorolást, amelynek a kérdéses intézménynek meg kell felelnie. Így tehát a körülmények összességéből kiindulva áll össze egy olyan bizonyítékcsoport, amely alapján a nemzeti hatóságok meg tudják állapítani, hogy egy ilyen intézményt a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja értelmében vett „szociális jellegűnek elismert intézménynek” lehet‑e minősíteni.

31.      Következésképpen a fenti körülményekre tekintettel úgy vélem, hogy a Les Jardins de Jouvence társaságot az említett rendelkezés értelmében vett „szociális jellegűnek elismert intézménynek” lehet minősíteni. A nemzeti bíróság feladata annak meghatározása, hogy – tekintettel a szolgáltató lakóotthon társasági céljára és az általa kínált szolgáltatások tartalmára – az ennek való minősítés meghaladja‑e az e rendelkezésben a minősítés terén a tagállamok számára biztosított mérlegelési jogkört.

B –    A „szociális gondozással és szociális biztonsággal szorosan összefüggő szolgáltatások és termékértékesítések” fogalmáról

32.      Előzetesen, véleményem szerint, kizárhatjuk a Les Jardins de Jouvence társaság által nyújtott szolgáltatásokat a szociális biztonsággal szorosan összefüggő szolgáltatások köréből. Utóbbi ugyanis azon rendszerek összességéből áll, amelyek járadékok formájában biztosítják a lakosság védelmét a különböző szociális kockázatokkal – például betegséggel, anyasággal, öregséggel, valamint a munkabalesetekkel – szemben. A Les Jardins de Jouvence társaság célja nyilvánvalóan nem ilyen szolgáltatások nyújtása. Ugyanígy, e társaság tevékenységi körében nem szerepel a termékértékesítés.

33.      Vizsgálatom elvezet a következő kérdések tanulmányozásához. Először is meg kell határozni, hogy mire terjed ki a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja szerinti „szociális gondozás” fogalma. Ezt követően kifejtem, hogy álláspontom szerint mit kell érteni az említett rendelkezés szerinti „szorosan összefüggő” kifejezésen. Végül meg kell állapítani, hogy a „szociális gondozás” és a „szociális biztonság” fogalmak között alkalmazott „és” kötőszó azt vonja‑e maga után, hogy a szolgáltatásnyújtásnak kötelezően mindkét fogalommal szoros összefüggésben kell állnia. Ha ugyanis vizsgálatom arra a megállapításra vezet, hogy a Les Jardins de Jouvence társaság által nyújtott szolgáltatások a szociális gondozás körébe esnek, azonban e kötőszó azt jelenti, hogy e fogalom mellett egyúttal a szociális biztonság fogalma alá is tartozniuk kell, ebben az esetben az alapügyben szereplőhöz hasonló szolgáltató lakóotthonok nem tekinthetők mentesített adóalanynak.

34.      Ami először is a szociális gondozás fogalmát illeti, megállapítom, hogy bár a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontjával kapcsolatos ítélkezési gyakorlat viszonylag kiterjedt, a Bíróság mégsem határozta meg soha e fogalmat a hatodik irányelv összefüggéseiben. Ráadásul a Kügler‑ítéletben(13) a Bíróság kimondta, hogy „a fizikai vagy anyagi függésben lévő személyek részére ambuláns kezelést nyújtó egészségügyi szolgáltatók általános egészségügyi, valamint otthoni gondoskodást nyújtó szolgáltatásai […] főszabály szerint a szociális gondozáshoz kapcsolódnak, és ezért az említett rendelkezés g) pontjában foglalt »szociális gondozással és szociális biztonsággal szorosan összefüggő szolgáltatások« fogalma alá tartoznak”.(14)

35.      A hatodik irányelv 13. cikke A. részének címe „Bizonyos közhasznú tevékenységek mentessége”. Ez a rész az irányelv X. címe alatt található, amelynek címe „Adómentesség”. Amint a Bíróság a Kingscrest Associates és Montecello ítéletében(15) megállapította, ami a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) és h) pontja által előírt adómentességek céljait illeti, e rendelkezésből kitűnik, hogy azzal, hogy a szociális ágazatban nyújtott egyes közhasznú szolgáltatásoknak a héa tekintetében kedvezőbb elbánást biztosítanak, a mentességek célja az, hogy csökkentsék e szolgáltatások költségeit, és így könnyebben hozzáférhetővé tegyék őket azon magánszemélyek számára, akik igénybe vehetik őket.(16)

36.      Ezen ítélkezési gyakorlatra tekintettel jól érthető, hogy a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontjában foglalt héamentesség célja, hogy megkönnyítse a szociális szempontból hasznosnak tekintett szolgáltatásokhoz való hozzáférést, amennyiben azok célja a rászoruló személyek számára nyújtott segítség, mivel e szolgáltatások rendszerint a közhatalmi feladatok gyakorlása körébe tartoznak. A [francia] „assistance social” [szociális gondozás] kifejezés tehát a személyes segítségnyújtást alapozza meg, amelyet egyébként megerősíteni látszik e rendelkezésnek a 2006/112 irányelvvel végrehajtott módosítása, amely már a [francia] „aide sociale” [szociális segítségnyújtás] fogalmat használja.(17)

37.      Bár az állandó ítélkezési gyakorlatból következik, hogy a hatodik irányelv 13. cikkében említett adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan kell értelmezni, mindazonáltal úgy vélem, hogy a „szociális gondozás” fogalmának Bíróság általi értelmezése nem foszthatja meg a hatékony érvényesüléstől azt a rendelkezést, amely e fogalmat tartalmazza,(18) már csak azért sem, mert e rendelkezés célja, hogy megkönnyítse a társadalmilag hasznosnak tekintett szolgáltatásokhoz való hozzáférést.

38.      A szociális biztonsághoz tartozó szolgáltatásokkal ellentétben a szociális gondozásra a szükségletek egyéni értékelése jellemző.(19) Véleményem szerint éppen azért válik szükségessé, sőt az érintett személy számára akár létfontosságúvá a közintézmény vagy a tagállam által szociális jellegűnek elismert intézmény általi feladatellátás, mert e szükségletekre nem terjed ki a szociális biztonság. Így van ez az idős vagy fogyatékos emberekről való gondoskodás esetében is, amely szükségessé teszi az ilyen személyek sérülékeny állapotának megfelelő lakhatás és ellátások nyújtását.

39.      E személyeknek nem feltétlenül csak fizikai szükségleteik vannak. Ugyanígy igényelhetnek anyagi segítségnyújtást is, amelynek célja, hogy áthidalja a gazdasági források olyan mértékű hiányát, amely nagyfokú nélkülözésnek teszi ki őket.

40.      Előzetesen, a Les Jardins de Jouvence társasághoz hasonló magánintézmények tevékenységei a szociális gondozás körébe tartoznak, amennyiben azok keretében az idősek számára alkalmassá tett lakásokat kínálnak. Tény, hogy a szolgáltató lakóotthonok, mint a Les Jardins de Jouvence társaság is, önálló idős személyek számára kínálnak lakhatást más intézményekkel, például a nyugdíjasotthonokkal szemben, ahol a bentlakók gyakran nem önálló idős személyek, akiknek orvosi ellátásra van szükségük a mindennapi élet valamennyi mozzanata során. Ettől az önállóságtól függetlenül a szolgáltató lakóotthon igénybevevői az életükben bekövetkező változásokra tekintettel életvitelüket már nem tudják úgy alakítani, mint azelőtt. Ezért olyan rendszert választanak lakóhelyül, amely igazodik sajátos szükségleteikhez, úgy mint a lift szükségessége, kisebb lakás, amely úgy van berendezve, hogy az esések könnyebben elkerülhetők legyenek, vagy éppen a megfelelő otthoni automatika. A szolgáltató lakóotthon egy olyan rendszer, amelyben e személyek biztosak lehetnek abban, hogy szükség esetén segítséget kapnak, és amely a jóllétüket illető nyugalom minden biztosítékát nyújtja. Tudják azt is, hogy az ilyen rendszerekben kötelező jelleggel kínálnak olyan szolgáltatásokat, amelyek lehetővé teszik, hogy ne kelljen a mindennapi logisztikával (háztartási feladatok, étkezések) vagy az esetleges autóval történő közlekedéssel foglalkozniuk, mivel bizonyos szolgáltatásokat, például a fodrászt vagy a manikűrt, a helyszínen biztosítják.

41.      A tárgyaláson az alapügyben beavatkozóként résztvevő AXA Belgium SA jelezte, hogy véleménye szerint a szociális gondozással kapcsolatos tevékenységeket szükségképpen állami testületnek kellene ellátnia, és a jelen ügyben nem ez a helyzet. Nem osztom ezt az álláspontot. Többek között ellentmondásos lenne véleményem szerint, ha úgy tekintetnénk, hogy egy nem közjogi intézményt, amely haszonszerzési céllal végzi tevékenységét, és nem kap semmilyen pénzügyi támogatást, a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja szerinti szociális jellegű intézménynek lehetne elismerni egyfelől, másfelől azonban úgy vélnénk, hogy tevékenységét nem lehet a szociális gondozás körébe tartozónak minősíteni, éppen azért, mert nem kap semmilyen közpénzből nyújtott támogatást.

42.      Mindenesetre úgy gondolom, hogy a nemzeti bíróság feladata annak meghatározása, hogy egy szociális jellegűnek elismert intézmény az említett rendelkezés szerinti szociális gondozással kapcsolatos tevékenységeket végez‑e. E tekintetben valamennyi olyan körülményt figyelembe kell vennie, amelyek lehetővé teszik annak megállapítását, hogy e tevékenységek célja a rászoruló embereknek való segítségnyújtás‑e.

43.      A hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja értelmében vett szociális gondozással „szorosan összefüggő” szolgáltatások fogalmát illetően továbbá a Bíróság ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy e fogalom feltételezi, hogy e szolgáltatások kapcsolatban állnak a szociális gondozási tevékenységgel, ha azokat ténylegesen az e tevékenységhez járulékosan kapcsolódó szolgáltatásként nyújtják.(20)

44.      E tekintetben rámutatok arra, hogy a hatodik irányelv 13. cikke A. része (2) bekezdése b) pontjának első francia bekezdése úgy rendelkezik, hogy a 13. cikk A. része (1) bekezdésének g) pontjában előírt adómentesség nem vonatkozik a szolgáltatásnyújtásra és a termékértékesítésre, amennyiben az nem elengedhetetlen az adómentes ügyletekhez. Ráadásul a Bíróság kimondta, hogy valamely szolgáltatást akkor kell járulékosnak tekinteni a főszolgáltatáshoz képest, ha az nem önálló célként jelenik meg, hanem arra irányul, hogy a gazdasági szereplő főszolgáltatását a lehető legjobb feltételek mellett lehessen igénybe venni.(21)

45.      Véleményem szerint, figyelemmel a fent vizsgált kérdésekre, nem kétséges, hogy a Les Jardins de Jouvence társaság által kínált szolgáltatások a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja szerint szorosan összefüggnek a szociális gondozással.

46.      Amint ugyanis azt láttuk, a szolgáltató lakóotthon célja, hogy lehetővé tegye az idős személyek számára, hogy az állapotuknak megfelelő környezetben éljenek. A Les Jardins de Jouvence társaság által kínált kötelező és fakultatív szolgáltatások lehetővé teszik, hogy a lehető legjobb feltételek mellett vegyék igénybe a főszolgáltatást, vagyis a megfelelő, támogató környezetben rendelkezésre bocsátott lakhatást. E társaság tevékenysége olyan egységet képez, amely elválaszthatatlannak tűnik. Mi történne, ha e társaság kizárólag a lakhatási lehetőséget bocsátaná a lakók rendelkezésére? Utóbbiak vajon döntenének‑e úgy, hogy ilyen lakóotthonban laknak? A válasz nemlegesnek tűnik. A szolgáltató lakóotthon lényege, amint azt a neve is jelzi, hogy az idősek számára a lakhatással együtt szabadon választható, à la carte szolgáltatásokat kínál, amelyek lehetővé teszik, hogy önállóan és teljes lelki nyugalomban éljenek.

47.      Ezzel szemben nem ez a helyzet a nem bentlakó személyek számára nyújtott szolgáltatásokkal. Egyértelmű, hogy ebben az esetben e szolgáltatások már nem járulékosak, hanem teljesen elválnak a főszolgáltatástól. Következésképpen véleményem szerint már nem felelnek meg a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontjában foglalt feltételnek, vagyis a szociális gondozással való szoros összefüggés feltételének.

48.      Ami végül az „és” kötőszó használatát illeti e rendelkezésben, nem hiszem, hogy úgy kellene tekinteni, hogy az együttes hatásra utal. E tekintetben megjegyzem, hogy úgy tűnik, hogy a Bíróság a Bizottság kontra Franciaország ítéletében,(22) valamint Dornier‑ítéletében(23) a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének b) pontjában foglalt mentesség körében kizárta e kötőszó együttes hatását. Az első ítéletben ugyanis a Bíróság kimondta, hogy „e rendelkezés nem tartalmazza a kórházi vagy orvosi kezeléshez »szorosan kapcsolódó« ügyletek semmiféle fogalommeghatározását”.(24)

49.      Egyébiránt az említett kötőszónak tulajdonított együttes hatás véleményem szerint ellentétes lenne a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdése g) pontjának céljával, vagyis azzal, hogy valamiképpen biztosítsa, hogy a szociális ágazatban teljesített bizonyos közhasznú szolgáltatások mentesítése képes legyen csökkenteni e szolgáltatások költségeit, és így utóbbiak elérhetőbbé váljanak azon magánszemélyek számára, akik azokat igénybe vehetik.

50.      Ennek kapcsán fontos megjegyezni, hogy nem minden szociális gondozáshoz kapcsolódó szolgáltatás tartozik szükségképpen egyúttal a szociális biztonság körébe is. A Les Jardins de Jouvence társaság szerint ez a helyzet azon szolgáltatások esetében, amelyek után a lakók nem részesülnek semmilyen támogatásban az Institut national d’assurance maladie invalidité, azaz a társadalombiztosítást finanszírozó intézmény részéről.

51.      A fentiekre tekintettel úgy vélem, hogy a jelen ügyben szereplőhöz hasonló szolgáltató lakóotthon úgy tekinthető, hogy az ilyen szolgáltató a hatodik irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontja szerinti „szociális gondozással szorosan összefüggő szolgáltatásokat” nyújt. A nemzeti bíróság feladata annak meghatározása, hogy az említett szolgáltató lakóotthon tevékenységei a szociális gondozás körébe tartoznak‑e. E tekintetben a nemzeti bíróságnak valamennyi olyan körülményt figyelembe kell vennie, amely lehetővé teszi annak megállapítását, hogy e tevékenységek célja a rászoruló embereknek való segítségnyújtás‑e. Szintén a nemzeti bíróság feladata annak meghatározása, hogy a szolgáltató lakóotthon által kínált szolgáltatások elengedhetetlenek‑e az ilyen tevékenységek végzéséhez.

IV – Végkövetkeztetések

52.      A fenti megfontolások egészére való tekintettel azt javaslom, hogy a Bíróság a következőképpen válaszolja meg a cour d’appel de Mons által előterjesztett kérdéseket:

A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 13. cikke A. része (1) bekezdésének g) pontját úgy kell értelmezni, hogy a jelen ügyben szereplőhöz hasonlószolgáltató lakóotthont, amely 60 éven felüli személyek számára nyújt teljesen önálló életvitelt lehetővé tevő lakhatást, valamint ehhez kapcsolódóan olyan fizetős szolgáltatásokat, amelyeket nem csak a lakók vehetnek igénybe, és amely semmilyen állami pénzügyi támogatásban nem részesül, „szociális jellegűnek elismert intézménynek” lehet minősíteni, és úgy tekinthető, hogy az ilyen szolgáltató az említett rendelkezés szerinti „szociális gondozással szorosan összefüggő szolgáltatásokat” nyújt.

Ennek érdekében a nemzeti bíróság feladata annak meghatározása, hogy

–        tekintettel a szolgáltató lakóotthon társasági céljára és az általa kínált szolgáltatások tartalmára, ez a minősítés meghaladja‑e az e rendelkezésben a minősítés terén a tagállamok számára biztosított mérlegelési jogkört;

–        az említett szolgáltató lakóotthon tevékenységei a szociális gondozás körébe tartoznak‑e. E tekintetben a nemzeti bíróságnak valamennyi olyan körülményt figyelembe kell vennie, amely lehetővé teszi annak megállapítását, hogy e tevékenységek célja a rászoruló embereknek való segítségnyújtás‑e, valamint hogy

–        a szolgáltató lakóotthon által kínált szolgáltatások elengedhetetlenek‑e az ilyen tevékenységek végzéséhez.


1 – Eredeti nyelv: francia.


2 – HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o.; a továbbiakban: hatodik irányelv.


3 – Moniteur belge, 1969. július 3., 7046. o.


4 – Moniteur belge, 2005. július 12., 32180. o.


5 – Moniteur belge, 1997. június 26., 17043. o.; a továbbiakban: 1997. június 5‑i rendelet.


6 – Kingscrest Associates és Montecello ítélet (C‑498/03, EU:C:2005:322, 34. pont).


7 – Zimmermann‑ítélet (C‑174/11, EU:C:2012:716, 26. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).


8 – Uo. (31. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat). A Bíróság újabb, a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL L 347., 1. o., helyesbítés: HL 2007. L 335., 60. o.) hatálya alatt kialakított értelmezéséhez lásd: „go fair” Zeitarbeit ítélet (C‑594/13, EU:C:2015:164, 21., 26. és 29. pont).


9 – Lásd az említett rendelet 5. cikke (1) bekezdésének első albekezdését.


10 – Lásd az 1997. június 5‑i rendelet 5. cikke (5) bekezdésének második albekezdését, amely visszautal a (2) bekezdésének 1–8. pontjában foglaltakra.


11 – Lásd e rendelet 5. cikke (5) bekezdése második albekezdésének 3. és 4. pontját.


12 – „go fair” Zeitarbeit ítélet (C‑594/13, EU:C:2015:164, 27. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).


13 – C‑141/00, EU:C:2002:473.


14 – 44. pont.


15 – C‑498/03, EU:C:2005:322.


16 – 30. pont.


17 – Lásd ezen irányelv 132. cikke (1) bekezdésének g) pontját.


18 – Zimmermann‑ítélet (C‑174/11, EU:C:2012:716, 22. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).


19 – Lásd: Frilli‑ítélet (1/72, EU:C:1972:56, 14. pont); Biason‑ítélet (24/74, EU:C:1974:99, 10. pont) és Hosse‑ítélet (C‑286/03, EU:C:2006:125, 37. pont).


20 – Lásd: CopyGene‑ítélet (C‑262/08, EU:C:2010:328, 38. és 39. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).


21 – Uo. (40. pont).


22 – C‑76/99, EU:C:2001:12.


23 – C‑45/01, EU:C:2003:595.


24 – Bizottság kontra Franciaország ítélet (C‑76/99, EU:C:2001:12, 22. pont). Kiemelés tőlem.