Language of document : ECLI:EU:C:2015:718

Byla C‑264/14

Skatteverket

prieš

David Hedqvist

(Högsta förvaltningsdomstolen prašymas priimti prejudicinį sprendimą)

„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Pridėtinės vertės mokesčio (PVM) bendra sistema – Direktyva 2006/112/EB – 2 straipsnio 1 dalies c punktas ir 135 straipsnio 1 dalies d – f punktai – Paslaugų teikimas už atlygį – Virtualiosios valiutos bitkoino keitimo į tradicines valiutas sandoriai – Neapmokestinimas“

Santrauka – 2015 m. spalio 22 d. Teisingumo Teismo (penktoji kolegija) sprendimas

1.        Mokesčių teisės aktų suderinimas – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema – Paslaugų teikimas už atlygį – Sąvoka – Virtualiosios valiutos bitkoino keitimo į tradicines valiutas sandoriai – Įtraukimas

(Tarybos direktyvos 2006/112 2 straipsnio 1 dalies c punktas, 14 ir 24 straipsniai)

2.        Mokesčių teisės aktų suderinimas – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema – Neapmokestinimas – Banko arba su vertybiniais popieriais susiję sandoriai – Virtualiosios valiutos bitkoino keitimo į tradicines valiutas sandoriai – Netaikymas

(Tarybos direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies d ir f punktai)

3.        Mokesčių teisės aktų suderinimas – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema – Atleidimas nuo mokesčio – Sandoriai valiuta – Virtualiosios valiutos bitkoino keitimo į tradicines valiutas sandoriai – Įtraukimas

(Tarybos direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies e punktas)

4.        Europos Sąjungos teisė – Aiškinimas – Tekstai keliomis kalbomis – Skirtumai tarp skirtingų kalbinių versijų – Atsižvelgimas į nagrinėjamo teisės akto bendrą struktūrą ir tikslus

(Tarybos direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies e punktas)

1.        Direktyvos 2006/112 dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 2 straipsnio 1 dalies c punktą reikia aiškinti taip, kad sandoriai, kuriuos sudaro tradicinių valiutų keitimas į virtualiosios valiutos bitkoino vienetus, ir, atvirkščiai, sandoriai, atliekami sumokėjus sumą, lygią maržai, t. y. kainos, kurią atitinkamas sandorio vykdytojas sumokėjo įsigydamas valiutą, ir kainos, kuria jis tą valiutą parduoda savo klientams, skirtumui, yra paslaugų teikimas už atlygį, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą.

Iš tiesų, pirma, dviejų krypčių srauto virtualiosios valiutos bitkoino negalima laikyti „materialiuoju turtu“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/114 14 straipsnį, nes nėra kitos šios virtualiosios valiutos paskirties, nei jos naudojimas kaip atsiskaitymo priemonės. Todėl sandoriai, kuriuos sudaro įvairių atsiskaitymo priemonių keitimas, nepatenka į minėtame direktyvos 14 straipsnyje pateiktą prekių tiekimo sąvoką. Šiomis aplinkybėmis šie sandoriai yra paslaugų teikimas, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/114 24 straipsnį. Antra, dėl paslaugų teikimo atlygintinumo, kaip tai suprantama pagal minėtos direktyvos 2 straipsnio 1 dalies c punktą, reikia konstatuoti, kad paslaugų teikimas už atlygį, kuris tiesiogiai susijęs su suteikta paslauga, yra sandoriai, kuriuose egzistuoja dvišalis teisinis ryšys, pagal kurį sandorio šalys viena kitai įsipareigoja perduoti sumas tam tikra valiuta ir gauti ekvivalentą dviejų krypčių srauto virtualia valiuta arba atvirkščiai. Šiuo klausimu nustatant, ar paslaugos teikiamos už atlygį, neturi reikšmės tai, kad toks atlygis yra kitokios formos nei komisinio atlyginimo pervedimas ar specialių išlaidų apmokėjimas.

(žr. 24, 26–31 punktus, rezoliucinės dalies 1 punktą)

2.        Direktyvos 2006/112 dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 135 straipsnio 1 dalies d ir f punktus reikia aiškinti taip, kad toks paslaugų teikimas, kurį sudaro tradicinių valiutų keitimas į virtualiosios valiutos bitkoino vienetus, ir atvirkščiai, paslaugų teikimas, atliekamas sumokėjus sumą, lygią maržai, t. y. kainos, kurią atitinkamas sandorio vykdytojas sumokėjo įsigydamas valiutą, ir kainos, kuria jis tą valiutą parduoda savo klientams, skirtumui, nepatenka į šių nuostatų taikymo sritį.

Kalbant visų pirma apie minėtos direktyvos 135 straipsnio 1 dalies d punkte nurodytus neapmokestinimo atvejus pažymėtina, kad, kadangi virtualioji valiuta bitkoinas yra sutartinė atsiskaitymo priemonė, pirma, jos negalima laikyti einamąja sąskaita, indėliu, mokėjimu ar pervedimu. Antra, kitaip nei skolos, čekiai ir kiti apyvartiniai dokumentai, nurodyti Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies d punkte, ji yra tiesioginė atsiskaitymo priemonė tarp sandorių vykdytojų, kurie ją priima. Toliau dėl Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies f punkte nurodytų neapmokestinimo pagrindų pažymėtina, kad virtualioji valiuta bitkoinas nėra vertybinis popierius, kuris suteikia teisę turėti juridinių asmenų kapitalo dalių, ir nėra panašaus pobūdžio vertybinis popierius.

(žr. 38, 42, 54, 55, 57 punktus, rezoliucinės dalies 2 punktą)

3.        Direktyvos 2006/112 dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 135 straipsnio 1 dalies e punktą reikia aiškinti taip, kad paslaugų teikimas, kurį sudaro tradicinių valiutų keitimas į virtualiosios valiutos bitkoino vienetus, ir, atvirkščiai, paslaugų teikimas, atliekamas sumokėjus sumą, lygią maržai, t. y. kainos, kurią atitinkamas sandorio vykdytojas sumokėjo įsigydamas valiutą, ir kainos, kuria jis tą valiutą parduoda savo klientams, skirtumui, yra pridėtinės vertės mokesčiu neapmokestinamas sandoris, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą.

Iš tiesų, Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies e punkte, pagal kurį valstybės narės neapmokestina sandorių, be kita ko, dėl valiutos, banknotų ir monetų, naudojamų kaip teisėta atsiskaitymo priemonė, vartojamos sąvokos turi būti aiškinamos ir taikomos vienodai, atsižvelgiant į versijas visomis Sąjungos kalbomis. Šioje nuostatoje nurodytų neapmokestinimo pagrindų tikslas – visų pirma palengvinti apmokestinamosios vertės ir atskaitomo pridėtinės vertės mokesčio sumos nustatymą finansinių sandorių apmokestinimo atveju. Taigi sandoriai, susiję su netradicinėmis valiutomis, tai yra kitomis valiutomis nei tos, kurios yra teisėta atsiskaitymo priemonė vienoje ar daugiau šalių, jeigu sandorio šalys pripažįsta šias valiutas kaip teisėtoms atsiskaitymo priemonėms alternatyvią atsiskaitymo priemonę ir jeigu nėra kitos šios valiutos paskirties – tik naudojimas jos kaip atsiskaitymo priemonės, yra finansiniai sandoriai.

Be to, konkrečiu valiutų keitimo sandorio atveju apmokestinamosios vertės ir atskaitomo pridėtinės vertės mokesčio sumos nustatymo sunkumai gali būti tie patys, neatsižvelgiant į tai, ar tai yra tradicinių valiutų keitimas, kuris paprastai neapmokestinamas pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies e punktą, ar tradicinės valiutos keitimas į dviejų krypčių srauto virtualią valiutą, kuri nėra teisėta atsiskaitymo priemonė, bet sandorio šalys ją pripažįsta, ir atvirkščiai. Taigi ši nuostata, aiškinama kaip taikoma sandoriams tik tradicinėmis valiutomis, netektų dalies poveikio.

(žr. 44, 45, 48–51, 53, 57 punktus, rezoliucinės dalies 2 punktą)

4.        Žr. sprendimo tekstą.

(žr. 47 punktą)