Language of document : ECLI:EU:C:2019:37

Προσωρινό κείμενο

ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ

GERARD HOGAN

της 17ης Ιανουαρίου 2019 (1)

Υπόθεση C-133/18

Sea Chefs Cruise Services GmbH

κατά

Ministre de l’Action et des Comptes publics

[αίτηση του Tribunal administratif de Montreuil
(διοικητικού πρωτοδικείου Montreuil, Γαλλία)
για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]

«Προδικαστική παραπομπή – Φόρος προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) – Οδηγία 2006/112/ΕΚ – Άρθρο 171 – Επιστροφή του ΦΠΑ – Οδηγία 2008/9/ΕΚ – Άρθρο 20 – Αίτηση του κράτους μέλους επιστροφής για την παροχή πρόσθετων πληροφοριών – Πληροφορίες που ζητήθηκε να παρασχεθούν στο κράτος μέλος επιστροφής εντός ενός μηνός από την ημερομηνία αφίξεως της αιτήσεως παροχής πληροφοριών στο πρόσωπο στο οποίο απευθύνεται η αίτηση αυτή – Νομική φύση της προθεσμίας και συνέπειες της μη τηρήσεώς της»






1.        Στην περίπτωση που φορολογούμενος δεν έχει ανταποκριθεί εντός της προθεσμίας ενός μηνός, η οποία καθορίζεται από την οδηγία 2008/9/ΕΚ του Συμβουλίου, της 12ης Φεβρουαρίου 2008, για τον καθορισμό λεπτομερών κανόνων σχετικά με την επιστροφή του φόρου προστιθέμενης αξίας, που προβλέπεται στην οδηγία 2006/112/ΕΚ, σε υποκείμενους στον φόρο μη εγκατεστημένους στο κράτος μέλος επιστροφής αλλά εγκατεστημένους σε άλλο κράτος μέλος (2), σε αίτηση παροχής πρόσθετων πληροφοριών απευθυνθείσα από τις αρμόδιες φορολογικές αρχές, σημαίνει τούτο ότι το δικαίωμά του να ζητήσει επιστροφή πιστωτικού υπολοίπου φόρου προστιθέμενης αξίας (στο εξής: ΦΠΑ) αποσβέννυται αυτομάτως; Αυτό είναι κατ’ ουσίαν το ζήτημα το οποίο ανακύπτει με την παρούσα προδικαστική παραπομπή.

2.        Στο πλαίσιο αυτό, η παρούσα αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία του άρθρου 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9. Η προδικαστική παραπομπή πραγματοποιήθηκε στο πλαίσιο της ένδικης διαφοράς ενώπιον του Tribunal administratif de Montreuil (διοικητικού πρωτοδικείου Montreuil, Γαλλία) μεταξύ της Sea Chefs Cruise Services GmbH (στο εξής: Sea Chefs), εταιρίας με έδρα στη Γερμανία, και του Ministre de l’Action et des Comptes publics (Υπουργού Δημοσίας Διοικήσεως και Οικονομικών, Γαλλία) σχετικά με την απόρριψη από αυτόν της αιτήσεως της Sea Chefs για την επιστροφή πιστωτικού υπολοίπου ΦΠΑ για το χρονικό διάστημα από την 1η Ιανουαρίου έως τις 31 Δεκεμβρίου 2014.

3.        Με το προδικαστικό του ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί ουσιαστικά να διευκρινιστεί αν η κατά το άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 προθεσμία ενός μηνός για την παροχή πληροφοριών συνιστά αποκλειστική προθεσμία, ήτοι προθεσμία αποσβεστική του δικαιώματος για επιστροφή, ή, αντιθέτως, αν η διάταξη αυτή επιδέχεται ερμηνεία κατά την οποία είναι δυνατή η τακτοποίηση της αιτήσεως επιστροφής πιστωτικού υπολοίπου ΦΠΑ με την προσκόμιση αποδεικτικού υλικού στο πλαίσιο προσφυγής δυνάμει του άρθρου 23 της ίδιας οδηγίας.

4.        Πάντως, πριν από την εξέταση των ανωτέρω ζητημάτων, είναι απαραίτητη η παράθεση των σχετικών νομικών διατάξεων.

I.      Νομικό πλαίσιο

1.      Δίκαιο της Ένωσης

1.      Οδηγία 2006/112

5.        Το άρθρο 169 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (3), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2008/8/ΕΚ του Συμβουλίου, της 12ης Φεβρουαρίου 2008 (4), προβλέπει:

«Εκτός από την έκπτωση που αναφέρεται στο άρθρο 168, ο υποκείμενος στον φόρο έχει δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ που αναφέρεται στο άρθρο αυτό, εφόσον τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για τις ακόλουθες πράξεις:

α)      τις πράξεις του που ανάγονται στις δραστηριότητες του άρθρου 9, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, οι οποίες πραγματοποιούνται εκτός του κράτους μέλους στο οποίο οφείλεται ή καταβάλλεται ο φόρος αυτός και θα παρείχαν δικαίωμα έκπτωσης εάν είχαν πραγματοποιηθεί εντός του εν λόγω κράτους μέλους,

[…]».

6.        Το άρθρο 170 της ίδιας οδηγίας προβλέπει:

«Κάθε υποκείμενος στον φόρο ο οποίος, κατά την έννοια του άρθρου 1 της οδηγίας 86/560/ΕΟΚ, του άρθρου 2, σημείο 1, και του άρθρου 3 της οδηγίας 2008/9/ΕΚ και του άρθρου 171 της παρούσας οδηγίας, δεν είναι εγκατεστημένος στο κράτος μέλος στο οποίο πραγματοποιεί αγορές αγαθών και υπηρεσιών ή εισαγωγές αγαθών που επιβαρύνονται με ΦΠΑ, δικαιούται επιστροφή του φόρου αυτού στο μέτρο που τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για τις εξής πράξεις:

α)      πράξεις του άρθρου 169,

β)      πράξεις για τις οποίες υπόχρεος του φόρου είναι αποκλειστικά ο αποκτών τα αγαθά ή ο λήπτης των υπηρεσιών σύμφωνα με τα άρθρα 194 έως 197 και το άρθρο 199.»

7.        Το άρθρο 171 της ίδιας οδηγίας προβλέπει:

«1.      Η επιστροφή του ΦΠΑ στους υποκείμενους στον φόρο, που δεν είναι εγκατεστημένοι στο κράτος μέλος όπου πραγματοποιούν αγορές αγαθών και υπηρεσιών ή εισαγωγές αγαθών που επιβαρύνονται με φόρο, αλλά είναι εγκατεστημένοι σε άλλο κράτος μέλος, πραγματοποιείται σύμφωνα με τις λεπτομερείς διαδικασίες που προβλέπονται από την οδηγία 2008/9/ΕΚ.

[…]»

2.      Οδηγία 2008/9

8.        Το άρθρο 7 της οδηγίας 2008/9 προβλέπει:

«Για να επιτύχει επιστροφή φόρου προστιθέμενης αξίας στο κράτος μέλος επιστροφής, ο υποκείμενος στον φόρο ο μη εγκατεστημένος στο κράτος μέλος επιστροφής απευθύνει ηλεκτρονική αίτηση επιστροφής στο εν λόγω κράτος μέλος υποβάλλοντάς την στο κράτος μέλος εγκατάστασής του μέσω της ηλεκτρονικής δικτυακής πύλης που έχει εγκαταστήσει το εν λόγω κράτος μέλος.»

9.        Το άρθρο 8 της οδηγίας 2008/9 προβλέπει:

«1.      Η αίτηση επιστροφής περιέχει τις ακόλουθες πληροφορίες:

α)      το όνομα του αιτούντος και την πλήρη διεύθυνσή του·

β)      διεύθυνση για επαφή με ηλεκτρονικά μέσα·

γ)      περιγραφή της επιχειρηματικής δραστηριότητας του αιτούντος για την οποία αποκτήθηκαν τα αγαθά ή οι υπηρεσίες·

δ)      την περίοδο επιστροφής που καλύπτει η αίτηση·

ε)      δήλωση του αιτούντος για τη μη παράδοση αγαθών και μη παροχή υπηρεσιών που θεωρείται ότι έχουν παραδοθεί ή παρασχεθεί στο κράτος επιστροφής κατά την περίοδο επιστροφής, πέραν των πράξεων του άρθρου 3, στοιχείο βʹ, σημεία i και ii·

στ)      τον αριθμό μητρώου φόρου προστιθέμενης αξίας του αιτούντος ή τον αριθμό φορολογικής εγγραφής του· και

ζ)      στοιχεία τραπεζικού λογαριασμού, μεταξύ των οποίων τους κωδικούς ΙΒΑΝ και BIC.

2.      Εκτός των στοιχείων που απαριθμούνται στην παράγραφο 1, η αίτηση επιστροφής πρέπει να περιλαμβάνει, για κάθε κράτος μέλος επιστροφής και για κάθε τιμολόγιο ή παραστατικό εισαγωγής, τα κατωτέρω στοιχεία:

α)      το όνομα και την πλήρη διεύθυνση του προμηθευτή·

β)      με εξαίρεση την περίπτωση εισαγωγής, τον αριθμό μητρώου φόρου προστιθέμενης αξίας ή τον αριθμό φορολογικής εγγραφής του προμηθευτή, τον οποίο του έχει χορηγήσει το κράτος μέλος επιστροφής σύμφωνα με τα άρθρα 239 και 240 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ·

γ)      με εξαίρεση την περίπτωση εισαγωγής, το πρόθεμα του κράτους μέλους επιστροφής σύμφωνα με το άρθρο 215 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ·

δ)      την ημερομηνία και τον αριθμό του τιμολογίου ή του παραστατικού εισαγωγής·

ε)      τη βάση επιβολής του φόρου και το ποσό του φόρου προστιθέμενης αξίας, εκφραζόμενα στο νόμισμα του κράτους μέλους επιστροφής·

στ)      το ποσό του φόρου προστιθέμενης αξίας που εκπίπτει, υπολογιζόμενο σύμφωνα με το άρθρο 5 και το δεύτερο εδάφιο του άρθρου 6, εκφρασμένο στο νόμισμα του κράτους μέλους επιστροφής·

ζ)      κατά περίπτωση, την αναλογία έκπτωσης που υπολογίζεται δυνάμει του άρθρου 6, εκφραζόμενη σε ποσοστό επί τοις εκατό·

η)      τη φύση των αποκτηθέντων αγαθών και υπηρεσιών, περιγραφόμενη σύμφωνα με τους κωδικούς του άρθρου 9.»

10.      Το άρθρο 15 της οδηγίας 2008/9 προβλέπει:

«Η αίτηση επιστροφής υποβάλλεται στο κράτος μέλος της εγκατάστασης έως τις 30 Σεπτεμβρίου του ημερολογιακού έτους που ακολουθεί την περίοδο επιστροφής. Η αίτηση επιστροφής θεωρείται ότι έχει υποβληθεί μόνον εφόσον ο αιτών έχει δηλώσει όλα τα στοιχεία που απαιτούν τα άρθρα 8, 9 και 11.

[…]»

11.      Το άρθρο 20 της ίδιας οδηγίας προβλέπει:

«1.      Σε περιπτώσεις που το κράτος μέλος επιστροφής εκτιμά ότι δεν διαθέτει το σύνολο των σχετικών πληροφοριών στις οποίες θα βασισθεί η απόφασή του σχετικά με την αίτηση επιστροφής του συνολικού ποσού ή μέρους αυτού, μπορεί να ζητήσει με ηλεκτρονικά μέσα πρόσθετες πληροφορίες, ιδίως από τον αιτούντα ή από τις αρμόδιες αρχές του κράτους μέλους εγκατάστασης, εντός του τετραμήνου που ορίζεται στο άρθρο 19, παράγραφος 2. Σε περίπτωση που οι πρόσθετες πληροφορίες ζητηθούν από πρόσωπο άλλο πλην του αιτούντος ή αρμόδιας αρχής κράτους μέλους, η αίτηση παροχής στοιχείων γίνεται ηλεκτρονικά μόνον εφόσον ο παραλήπτης της αίτησης διαθέτει τα ανάλογα μέσα.

Εάν κρίνεται απαραίτητο, το κράτος μέλος επιστροφής μπορεί να ζητήσει και νέες πρόσθετες πληροφορίες.

Στις πρόσθετες πληροφορίες που ζητούνται σύμφωνα με την παρούσα παράγραφο μπορεί να περιλαμβάνεται επίσης –σε περίπτωση που το κράτος μέλος επιστροφής έχει βάσιμες αμφιβολίες για την εγκυρότητα ή ακρίβεια συγκεκριμένης αξίωσης– το πρωτότυπο ή αντίγραφο του οικείου τιμολογίου ή παραστατικού εισαγωγής. Σε αυτή την περίπτωση τα κατώτατα όρια που προβλέπει το άρθρο 10 δεν ισχύουν.

2.      Το κράτος μέλος επιστροφής πρέπει να λάβει τις πληροφορίες που ζητήθηκαν βάσει της παραγράφου 1 εντός ενός μηνός από την άφιξη της αίτησης παροχής στοιχείων στο πρόσωπο προς το οποίο απευθύνεται η αίτηση αυτή.»

12.      Το άρθρο 21 της ίδιας οδηγίας προβλέπει:

«Όταν το κράτος μέλος επιστροφής ζητά πρόσθετες πληροφορίες, κοινοποιεί στον αιτούντα την απόφασή του να εγκρίνει την επιστροφή ή να απορρίψει τη σχετική αίτηση εντός διμήνου από την παραλαβή των απαιτούμενων πληροφοριών ή, αν δεν έχει λάβει απάντηση στο αίτημά του περί παροχής πληροφοριών, εντός διμήνου από τη λήξη της προθεσμίας που προβλέπει το άρθρο 20, παράγραφος 2. [...]

[…]»

13.      Το άρθρο 23 της ίδιας οδηγίας προβλέπει:

«1.      Σε περίπτωση που η αίτηση επιστροφής απορρίπτεται εν όλω ή εν μέρει, το κράτος μέλος επιστροφής κοινοποιεί στον αιτούντα τους λόγους της απόρριψης, μαζί με την απόφαση.

2.      Τα μέσα προσφυγής κατά των αποφάσεων απόρριψης μιας αίτησης επιστροφής μπορούν να ασκούνται από τον αιτούντα ενώπιον των αρμόδιων αρχών του κράτους μέλους επιστροφής, σύμφωνα με τις διατυπώσεις και μέσα στις προθεσμίες που προβλέπονται για την άσκηση των αντίστοιχων μέσων από πρόσωπα εγκατεστημένα στο εν λόγω κράτος μέλος.

[…]»

2.      Εθνικό δίκαιο

14.      Το άρθρο 242-0 W του παραρτήματος II του code général des impôts (γενικού φορολογικού κώδικα, στο εξής: γενικός φορολογικός κώδικας), το οποίο παρεμβλήθηκε για τη μεταφορά του προπαρατεθέντος άρθρου 20 της οδηγίας 2008/9 στο εθνικό δίκαιο, προβλέπει:

«I. – η φορολογική αρχή δύναται να ζητήσει με ηλεκτρονικά μέσα […] πρόσθετες πληροφορίες, ιδίως από τον αιτούντα ή από τις αρμόδιες αρχές του κράτους μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης στο οποίο είναι εγκατεστημένος, όταν εκτιμά ότι δεν διαθέτει όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για να αποφανθεί επί του όλου ή μέρους της αιτήσεως επιστροφής που υπέβαλε ο αιτών. Σε περίπτωση που οι πρόσθετες αυτές πληροφορίες ζητηθούν από πρόσωπο άλλο πλην του αιτούντος ή αρμόδιας αρχής κράτους μέλους, η αίτηση παροχής στοιχείων γίνεται με ηλεκτρονικό τρόπο μόνον αν ο παραλήπτης της αιτήσεως διαθέτει τα ανάλογα μέσα. Η φορολογική αρχή δύναται, αν το κρίνει σκόπιμο, να ζητήσει νέες πρόσθετες πληροφορίες. Στο πλαίσιο των αιτήσεων αυτών, η φορολογική αρχή δύναται να ζητήσει από τον αιτούντα το πρωτότυπο τιμολογίου ή παραστατικού εισαγωγής όταν έχει λόγους να αμφιβάλλει για το βάσιμο ή την ακρίβεια συγκεκριμένης αξιώσεως. Η αίτηση δύναται να καλύπτει όλες τις συναλλαγές ανεξαρτήτως του ποσού τους.

II. – Οι πρόσθετες πληροφορίες που ζητούνται σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου I πρέπει να παρασχεθούν εντός ενός μηνός από την άφιξη της αιτήσεως παροχής στοιχείων στο πρόσωπο προς το οποίο απευθύνεται η αίτηση αυτή.»

II.    Η κύρια δίκη και το προδικαστικό ερώτημα

15.      Στις 17 Σεπτεμβρίου 2015, η Sea Chefs υπέβαλε στη γαλλική φορολογική αρχή αίτηση για την επιστροφή πιστωτικού υπολοίπου ΦΠΑ ποσού 40 054,31 ευρώ για το χρονικό διάστημα από την 1η Ιανουαρίου έως τις 31 Δεκεμβρίου 2014. Το ποσό της αιτήσεως περιορίστηκε στην κύρια δίκη στα 32 143,47 ευρώ.

16.      Με απόφαση της 29ης Ιανουαρίου 2016, η αίτηση της Sea Chefs απορρίφθηκε καθ’ ολοκληρίαν, λόγω της μη απαντήσεώς της στην αίτηση παροχής πρόσθετων πληροφοριών την οποία της είχε αποστείλει η γαλλική φορολογική αρχή με επιστολή ηλεκτρονικού ταχυδρομείου στις 14 Δεκεμβρίου 2015.

17.      Με προσφυγή και υπόμνημα, που πρωτοκολλήθηκαν στις 7 Απριλίου 2016 και 2 Ιανουαρίου 2017, η Sea Chefs ζήτησε από το Tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil) να διατάξει, μεταξύ άλλων, την επιστροφή πιστωτικού υπολοίπου ΦΠΑ ποσού 32 143,47 ευρώ για το σχετικό χρονικό διάστημα.

18.      Με υπομνήματα, τα οποία πρωτοκολλήθηκαν στις 24 Οκτωβρίου 2016 και 28 Δεκεμβρίου 2017, ο διευθυντής εφορίας κατοίκων εξωτερικού ζήτησε την απόρριψη της προσφυγής ως απαράδεκτης, με την αιτιολογία ότι δεν τηρήθηκε η ενός μηνός προθεσμία απαντήσεως σύμφωνα με το άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9, το οποίο μεταφέρθηκε στο εθνικό δίκαιο με την τελευταία παράγραφο του άρθρου 242-0 W του παραρτήματος II του γενικού φορολογικού κώδικα. Κατά τον εν λόγω διευθυντή, η μη τήρηση της προθεσμίας του ενός μηνός κατέστησε απαράδεκτη την αίτηση επιστροφής. Ο διευθυντής προέβαλε επίσης ότι είναι αδύνατη η τακτοποίηση της αιτήσεως επιστροφής ΦΠΑ με την προσκόμιση, ενώπιον του φορολογικού δικαστή, στοιχείων που αποδεικνύουν την ύπαρξη του δικαιώματος επιστροφής.

19.      Με απόφαση της 27ης Ιουνίου 2017, το Tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil) ανέστειλε τη διαδικασία επί της προσφυγής της Sea Chefs, διαβίβασε την υπόθεση στο Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας, Γαλλία) σύμφωνα με το άρθρο L. 113-1 του code de justice administrative (κώδικα διοικητικής δικονομίας) και υπέβαλε διάφορα ερωτήματα στο Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας).

20.      Το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας) αποφάνθηκε επί των ερωτημάτων αυτών με την υπ’ αριθ. 412053 γνωμοδότησή του της 18ης Οκτωβρίου 2017 επί ένδικης διαφοράς.

21.      Το Tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil) θεωρεί, μεταξύ άλλων, ότι, όταν η γαλλική φορολογική αρχή δεν διαθέτει το σύνολο των στοιχείων που θα της παράσχουν τη δυνατότητα να εξακριβώσει ότι o μη εγκατεστημένος στη Γαλλία υποκείμενος στον φόρο πληροί τις προϋποθέσεις επιστροφής του ΦΠΑ για αγαθά ή υπηρεσίες που του παρασχέθηκαν στη Γαλλία, η φορολογική αρχή δύναται να ζητήσει με ηλεκτρονικά μέσα τα στοιχεία αυτά από τον υποκείμενο στον φόρο. Ο υποκείμενος στον φόρο διαθέτει ένα μήνα από την άφιξη της αιτήσεως για να τα προσκομίσει.

22.      Το αιτούν δικαστήριο θεωρεί επίσης ότι, προκειμένου να διασφαλίσει την αποτελεσματικότητα του συστήματος του ΦΠΑ, η οδηγία 2008/9 προβλέπει προθεσμίες που καθιστούν δυνατή την ταχεία διεκπεραίωση των αιτήσεων επιστροφής και οι αιτούντες οφείλουν να τις τηρούν. Ωστόσο, το Tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil) επισημαίνει ότι ούτε η οδηγία 2008/9 ούτε οποιαδήποτε εθνική διάταξη διευκρινίζει τις συνέπειες που έχει για το δικαίωμα επιστροφής ΦΠΑ η μη τήρηση της προθεσμίας απαντήσεως. Ειδικότερα, κατά το αιτούν δικαστήριο, ουδέν εκ των εν λόγω νομοθετικών κειμένων καθορίζει με σαφήνεια αν ο υποκείμενος στον φόρο έχει τη δυνατότητα να τακτοποιήσει ενώπιον του φορολογικού δικαστή την αίτησή του επιστροφής ή αν η αίτησή του είναι απαράδεκτη.

23.      Η Sea Chefs προέβαλε ενώπιον του Tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil) ότι, στο πλαίσιο της προβλεπόμενης στο άρθρο 23 της οδηγίας 2008/9 προσφυγής, αποκλεισμός της από τη δυνατότητα τακτοποιήσεως της καταστάσεώς της αντίκειται στην αρχή της ουδετερότητας του ΦΠΑ, η οποία κατοχυρώνεται στο δίκαιο της Ένωσης. Η ουδετερότητα του ΦΠΑ διασφαλίζεται με το δικαίωμα πλήρους εκπτώσεώς του, το οποίο συνιστά θεμελιώδη αρχή του ΦΠΑ και περιλαμβάνει το δικαίωμα προσφυγής στη δικαιοσύνη.

24.      Η Sea Chefs υποστήριξε επίσης ότι αποκλεισμός της δυνατότητας τακτοποιήσεως, ενώπιον δικαστηρίου, της αιτήσεως επιστροφής ΦΠΑ αντίκειται στην αρχή της αναλογικότητας του ΦΠΑ. Κατά τη Sea Chefs, μολονότι η φορολογική αρχή οφείλει να εξακριβώσει ότι ο υποκείμενος στον φόρο εκπλήρωσε τις υποχρεώσεις δηλώσεως και καταβολής ΦΠΑ και μολονότι δύναται να επιβάλλει πρόσθετες υποχρεώσεις για την ορθή είσπραξη του ΦΠΑ και την αποτροπή της φοροδιαφυγής, εντούτοις η φορολογική αρχή δεν πρέπει να υπερβαίνει το αναγκαίο μέτρο για την επίτευξη των σκοπών αυτών.

25.      Κατά το Tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil), το ζήτημα της συμβατότητας του επίμαχου κανόνα περί αποσβεστικής προθεσμίας με τις αρχές της ουδετερότητας και αναλογικότητας είναι καθοριστικό για τη λύση της διαφοράς επί της οποίας καλείται να αποφανθεί το αιτούν δικαστήριο και παρουσιάζει σοβαρή δυσκολία.

26.      Υπό τις συνθήκες αυτές, το Tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil) αποφάσισε να αναστείλει τη διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:

«Πρέπει οι διατάξεις του άρθρου 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9/ΕΚ του Συμβουλίου, της 12ης Φεβρουαρίου 2008, να ερμηνευθούν υπό την έννοια ότι θεσπίζουν κανόνα αποκλειστικής προθεσμίας που συνεπάγεται ότι υποκείμενος στον φόρο ενός κράτους μέλους ο οποίος ζητεί την επιστροφή του φόρου προστιθέμενης αξίας σε κράτος μέλος στο οποίο δεν είναι εγκατεστημένος δεν δύναται να τακτοποιήσει ενώπιον του φορολογικού δικαστή την αίτησή του επιστροφής του φόρου αν δεν τήρησε την προθεσμία απαντήσεως σε αίτηση παροχής στοιχείων η οποία απευθύνθηκε από τη διοίκηση σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του ίδιου άρθρου ή, αντιθέτως, υπό την έννοια ότι ο συγκεκριμένος υποκείμενος στον φόρο δύναται, στο πλαίσιο του δικαιώματος προσφυγής το οποίο προβλέπεται στο άρθρο 23 της οδηγίας και σύμφωνα με τις αρχές της ουδετερότητας και αναλογικότητας του φόρου προστιθέμενης αξίας, να τακτοποιήσει ενώπιον του φορολογικού δικαστή την αίτησή του;»

III. Η διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου

27.      Γραπτές παρατηρήσεις υπέβαλαν η Sea Chefs, η Γαλλική και η Ισπανική Κυβέρνηση και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή. Κατά το πέρας της έγγραφης διαδικασίας, το Δικαστήριο έκρινε ότι είχε επαρκώς διαφωτιστεί ώστε να αποφανθεί επί της υποθέσεως χωρίς διεξαγωγή επ’ ακροατηρίου συζητήσεως, σύμφωνα με το άρθρο 76, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου.

IV.    Ανάλυση

28.      Κατά το άρθρο 1 της οδηγίας 2008/9, σκοπός της οδηγίας αυτής είναι ο καθορισμός των λεπτομερών κανόνων σχετικά με την κατά το άρθρο 170 της οδηγίας 2006/112 επιστροφή του ΦΠΑ σε υποκείμενους στον φόρο μη εγκατεστημένους στο κράτος μέλος επιστροφής, οι οποίοι πληρούν τις προϋποθέσεις του άρθρου 3 της οδηγίας 2008/9. Το δικαίωμα του εγκατεστημένου σε κράτος μέλος υποκείμενου στον φόρο να τύχει επιστροφής του ΦΠΑ που κατέβαλε σε άλλο κράτος μέλος, όπως ρυθμίζεται από την οδηγία 2008/89, είναι το αντίστοιχο του δικαιώματος, που προβλέπει υπέρ αυτού η οδηγία 2006/112, να προβεί σε έκπτωση του ΦΠΑ επί των εισροών στο δικό του κράτος μέλος (5).

29.      Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, το δικαίωμα των υποκείμενων στον φόρο να προβαίνουν σε έκπτωση, από τον οφειλόμενο ΦΠΑ, του ΦΠΑ επί των εισροών ο οποίος οφείλεται ή καταβλήθηκε σχετικά με τα αγαθά που απέκτησαν και τις υπηρεσίες που έλαβαν συνιστά θεμελιώδη αρχή του καθιερωθέντος από τον νομοθέτη της Ένωσης κοινού συστήματος του ΦΠΑ. Το σύστημα των εκπτώσεων και, συνακόλουθα, το σύστημα των επιστροφών σκοπούν στην πλήρη απαλλαγή του επιχειρηματία από το βάρος του ΦΠΑ που οφείλεται ή καταβλήθηκε στο πλαίσιο όλων των οικονομικών δραστηριοτήτων του. Κατά συνέπεια, το κοινό σύστημα του ΦΠΑ διασφαλίζει ουδετερότητα ως προς τη φορολόγηση όλων των οικονομικών δραστηριοτήτων, ανεξαρτήτως του σκοπού ή των αποτελεσμάτων τους, υπό την προϋπόθεση ότι οι εν λόγω δραστηριότητες υπόκεινται, κατ’ αρχήν, οι ίδιες σε ΦΠΑ. Πάντως, το δικαίωμα εκπτώσεως του ΦΠΑ εξαρτάται από την τήρηση τόσο ουσιαστικών όσο και τυπικών απαιτήσεων ή προϋποθέσεων (6).

30.      Παρά τον παραλληλισμό που έχει γίνει στη νομολογία του Δικαστηρίου μεταξύ του δικαιώματος εκπτώσεως του ΦΠΑ και του δικαιώματος επιστροφής του ΦΠΑ, οι κανόνες της οδηγίας 2008/9 σχετικά με τις πληροφορίες τις οποίες πρέπει να περιέχει η αίτηση επιστροφής (7) και την προθεσμία υποβολής της (8) είναι πολύ πιο λεπτομερείς από τους κανόνες σχετικά με την έκπτωση του ΦΠΑ που περιλαμβάνονται στην οδηγία 2006/112 (9).

31.      Για παράδειγμα, η οδηγία 2006/112 δεν προβλέπει προθεσμία εντός της οποίας πρέπει να εκπέσει ο ΦΠΑ. Πάντως, στην απόφασή του της 28ης Ιουλίου 2016 στην υπόθεση Astone (10), το Δικαστήριο έκρινε ότι τα άρθρα 167, 168, 178, το άρθρο 179, πρώτο εδάφιο, και τα άρθρα 180 και 182 της οδηγίας 2006/112 έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση η οποία προβλέπει αποκλειστική προθεσμία για την άσκηση του δικαιώματος εκπτώσεως, υπό τον όρο ότι τηρούνται οι αρχές της ισοδυναμίας και αποτελεσματικότητας, πράγμα το οποίο, κατά την κρίση του Δικαστηρίου, ήταν έργο του αιτούντος δικαστηρίου να εξακριβώσει. Επιπλέον, στις αποφάσεις του της 8ης Μαΐου 2008 στην υπόθεση Ecotrade (11) και της 12ης Ιουλίου 2012 στην υπόθεση EMS-Bulgaria Transport (12), το Δικαστήριο έκρινε ότι δυνατότητα ασκήσεως του δικαιώματος εκπτώσεως χωρίς κανέναν χρονικό περιορισμό θα ερχόταν σε αντίθεση προς την αρχή της ασφάλειας δικαίου, η οποία επιτάσσει να μην μπορεί επ’ αόριστον να τίθεται εν αμφιβόλω η φορολογική κατάσταση του υποκείμενου στον φόρο ως προς τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις του έναντι της φορολογικής αρχής.

32.      Αντιθέτως, η οδηγία 2008/9 προβλέπει σειρά προθεσμιών σχετικά με τη διαδικασία για την υποβολή αιτήσεως και για τη χορήγηση επιστροφής ΦΠΑ. Συναφώς, το Δικαστήριο έκρινε στην απόφασή του της 21ης Ιουνίου 2012, στην υπόθεση Elsacom (13), ότι το άρθρο 15, παράγραφος 1, πρώτη περίοδος, της οδηγίας 2008/9 προβλέπει αποκλειστική προθεσμία για την υποβολή αιτήσεως επιστροφής ΦΠΑ και ότι η μη τήρησή της επιφέρει έκπτωση από το δικαίωμα επιστροφής.

33.      Ειδικότερα, το Δικαστήριο έκρινε ότι η χρήση των όρων «το αργότερο έως» (au plus tard) στο άρθρο 7, παράγραφος 1, πρώτο εδάφιο, της όγδοης οδηγίας 79/1072/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 6ης Δεκεμβρίου 1979, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Τρόπος επιστροφής του φόρου προστιθέμενη αξίας στους υποκειμένους στον φόρο οι οποίοι δεν είναι εγκατεστημένοι στο εσωτερικό της χώρας (14), και «έως» (au plus tard) στο άρθρο 15, παράγραφος 1, πρώτη περίοδος, της οδηγίας 2008/9 καθιστά αποκλειστικές τις προβλεπόμενες προθεσμίες και ότι μετά την παρέλευσή τους δεν υπάρχει πλέον δυνατότητα να υποβληθεί εγκύρως αίτηση επιστροφής του ΦΠΑ.

34.      Παρεμπιπτόντως, πάντως, θα ήθελα να επισημάνω ότι το Δικαστήριο στην απόφασή του της 21ης Ιουνίου 2012, στην υπόθεση Elsacom (15), δεν απέδωσε σημασία στον επιτακτικό χαρακτήρα των επίμαχων διατάξεων.

35.      Σε αντίθεση με την προθεσμία που προβλέπεται στο άρθρο 15, παράγραφος 1, πρώτη περίοδος, της οδηγίας 2008/9, από αυτό τούτο το γράμμα του άρθρου 20, παράγραφος 2, της ίδιας οδηγίας δεν είναι σαφές αν η προθεσμία του ενός μηνός που προβλέπεται από τη διάταξη αυτή είναι αποκλειστική, καθόσον από τη δεύτερη διάταξη λείπουν όροι όπως «όχι αργότερα από» ή «έως». Στο αγγλικό κείμενο του άρθρου 20, παράγραφος 2, της οδηγίας ομολογουμένως χρησιμοποιείται μέλλοντας, αλλά, υπό τις δεδομένες συνθήκες, δεν θεωρώ τη χρήση μέλλοντα χρόνου καθοριστική εν προκειμένω.

36.      Αντιθέτως, θεωρώ την έλλειψη όρου όπως «έως» στο άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9, εν αντιθέσει προς το άρθρο 15, παράγραφος 1 της ίδιας οδηγίας, σημαντική και όχι συμπτωματική. Η παράλειψη αυτή σαφώς υποδηλώνει ότι ο Ευρωπαίος νομοθέτης δεν είχε ως σκοπό τη θέσπιση αποκλειστικής προθεσμίας στην πρώτη διάταξη (16). Με δεδομένη τον θεμελιώδη χαρακτήρα του δικαιώματος επιστροφής του ΦΠΑ στο πλαίσιο του κοινού συστήματος του ΦΠΑ και της αρχής της ουδετερότητας, η οποία αποτελεί τον άξονα αυτού του συστήματος, η πρόβλεψη αποκλειστικών προθεσμιών που επιφέρουν έκπτωση από το εν λόγω δικαίωμα πρέπει να γίνεται με σαφή και αδιαμφισβήτητο τρόπο, με ρητή διατύπωση στην ίδια την οδηγία.

37.      Θα ήθελα επίσης να επισημάνω ότι, κατά το άρθρο 20, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/9, το κράτος μέλος στο οποίο απευθύνεται η αίτηση επιστροφής δύναται να ζητήσει πρόσθετες πληροφορίες από τον αιτούντα, ή από τις αρμόδιες αρχές του κράτους μέλους εγκαταστάσεώς του, ή ακόμη και από τρίτους. Πάντως, το άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 προβλέπει ενιαία προθεσμία ενός μηνός για την παροχή των πληροφοριών που ζητήθηκαν, ανεξαρτήτως της ταυτότητας του αποδέκτη της αιτήσεως.

38.      Απλώς και μόνο το γεγονός αυτό δείχνει, κατά την άποψή μου, ότι ο τρόπος με τον οποίο ερμηνεύθηκε η εν λόγω διάταξη από τη γαλλική φορολογική αρχή (17) δεν μπορεί να είναι ορθός. Μολονότι το δικαίωμα εκπτώσεως αποτελεί θεμελιώδη πτυχή ολόκληρου του συστήματος του ΦΠΑ, εντούτοις, αν η ερμηνεία αυτή ήταν ορθή, τούτο θα σήμαινε ότι εν προκειμένω το δικαίωμα του φορολογούμενου θα εξηρτάτο πλήρως από τις πράξεις τρίτων, εκ των οποίων δεν θα ήσαν όλοι σε θέση να ανταποκριθούν σε μια τέτοια αίτηση εντός αυτής της σχετικά σύντομης προθεσμίας. Συνεπώς, θα υπήρχε καταφανής αδικία αν η μη παροχή από τρίτον –όπως, για παράδειγμα, από τις φορολογικές αρχές του κράτους μέλους εγκαταστάσεως– των πληροφοριών εντός της προθεσμίας του άρθρου 20, παράγραφος 2, της οδηγίας αυτής επέφερε την έκπτωση του φορολογουμένου από το δικαίωμα επιστροφής.

39.      Το συμπέρασμα αυτό ενισχύεται επίσης από επισκόπηση της πάγιας νομολογίας του Δικαστηρίου σχετικά με τη σημασία του δικαιώματος χρηστής διοικήσεως (18) και του δικαιώματος πραγματικής προσφυγής, όπως αυτό κατοχυρώνεται στο άρθρο 47 του Χάρτη (19). Στο πλαίσιο αυτό, θεωρώ ότι ουσιώδης πτυχή του δικαιώματος χρηστής διοικήσεως και του δικαιώματος πραγματικής προσφυγής είναι να μην μπορεί ένα ουσιαστικό δικαίωμα, που κατοχυρώνεται στο δίκαιο της Ένωσης, να αποδυναμωθεί ή να εξαλειφθεί μέσω της εφαρμογής μιας προθεσμίας η οποία ενδέχεται να εφαρμοστεί με άδικο ή αυθαίρετο τρόπο. Πάντως, αυτό θα συνέβαινε εν προκειμένω αν, για παράδειγμα, το δικαίωμα του φορολογούμενου για έκπτωση παραγραφόταν αυτομάτως λόγω της παραλείψεως άλλου προσώπου να ανταποκριθεί στην αίτηση παροχής στοιχείων εντός της προθεσμίας του ενός μηνός.

40.      Θα πρέπει επίσης να υπομνησθεί ότι το άρθρο 21, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2008/9 προβλέπει προθεσμία για το κράτος μέλος επιστροφής εντός της οποίας αυτό πρέπει να κοινοποιήσει στον αιτούντα την απόφασή του να εγκρίνει ή να απορρίψει την αίτησή του επιστροφής, μετά την παραλαβή των πληροφοριών οι οποίες ζητήθηκαν σύμφωνα με το άρθρο 20, παράγραφος 1, της ίδιας οδηγίας ή αν δεν έχει λάβει απάντηση στην αίτησή του παροχής πληροφοριών. Μπορεί συνεπώς να λεχθεί ότι το άρθρο 21 της οδηγίας 2008/9 δεν αποκλείει τη δυνατότητα εγκρίσεως, από κράτος μέλος, της αιτήσεως επιστροφής ΦΠΑ, παρά το γεγονός ότι ο αιτών δεν απάντησε σε αίτηση παροχής πρόσθετων πληροφοριών. Τούτο αποτελεί περαιτέρω απόδειξη ότι η προθεσμία του άρθρου 20, παράγραφος 2, δεν προοριζόταν να είναι αποκλειστική, υπό την έννοια ότι η μη τήρησή της θα επέφερε αυτομάτως έκπτωση από το δικαίωμα επιστροφής.

41.      Επιπλέον, κατά το άρθρο 26, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας 2008/9, αν ο αιτών δεν υποβάλει εντός της προβλεπόμενης προθεσμίας τις πρόσθετες πληροφορίες που ζητήθηκαν από το κράτος μέλος επιστροφής, το εν λόγω κράτος μέλος δεν οφείλει στον αιτούντα τόκους, επί του ποσού της καταβλητέας επιστροφής, μετά την καταληκτική ημερομηνία επιστροφής που προβλέπεται στο άρθρο 22, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/9. Συνεπώς, το δεύτερο εδάφιο του άρθρου 26 της οδηγίας 2008/9 σαφώς βασίζεται στην προκείμενη ότι η μη τήρηση της κατά το άρθρο 20, παράγραφος 2, προθεσμίας παροχής πρόσθετων πληροφοριών δεν επιφέρει έκπτωση από το δικαίωμα επιστροφής του ΦΠΑ.

42.      Επομένως, για όλους τους ανωτέρω λόγους, οφείλω να συναγάγω ότι η προθεσμία του άρθρου 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 δεν είναι αποκλειστική υπό την έννοια που εφαρμόστηκε από τη γαλλική φορολογική αρχή στην παρούσα υπόθεση. Ωστόσο, παρά το γεγονός ότι η προθεσμία του άρθρου 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 δεν είναι αποκλειστική, πρέπει να τονιστεί ότι η μη τήρησή της δεν στερείται συνεπειών.

43.      Πρώτον, κατά το άρθρο 21, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2008/9, όταν το κράτος μέλος επιστροφής δεν λάβει απάντηση στην αίτησή του παροχής πρόσθετων πληροφοριών, οφείλει να κοινοποιήσει στον αιτούντα την απόφασή του να εγκρίνει την επιστροφή ή να απορρίψει τη σχετική αίτηση εντός διμήνου από τη λήξη της προθεσμίας του άρθρου 20, παράγραφος 2, της ίδιας οδηγίας. Επομένως, η μη απάντηση επιφέρει, κατ’ αρχήν, την έκδοση αποφάσεως επί της αιτήσεως επιστροφής, η οποία στη συνέχεια δύναται να προσβληθεί από τον αιτούντα με προσφυγή σύμφωνα με το άρθρο 23, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9.

44.      Το άρθρο 23, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 δεν περιέχει λεπτομερείς κανόνες για το δικαίωμα προσφυγής το οποίο προβλέπει. Ελλείψει οποιασδήποτε ενδείξεως ή περιορισμού, και υπό την επιφύλαξη της διττής απαιτήσεως ισοδυναμίας και αποτελεσματικότητας, ο καθορισμός του εύρους της προσφυγής εναπόκειται στο εθνικό δικονομικό δίκαιο. Επομένως, είναι δυνατόν, τουλάχιστον κατ’ αρχήν, προσφυγές να ασκούνται ενώπιον διοικητικού οργάνου και/ή ενώπιον δικαστηρίου και να βασίζονται σε νομικούς και πραγματικούς λόγους.

45.      Δεδομένου ότι θεωρώ ότι η προθεσμία του άρθρου 20, παράγραφος 2, δεν είναι αποκλειστική και ότι η αιτούσα δεν έχει εκπέσει του δικαιώματός της για επιστροφή ΦΠΑ λόγω της μη απαντήσεως στην αίτηση παροχής πρόσθετων πληροφοριών εντός της προβλεπόμενης προθεσμίας, η αιτούσα δύναται να υποβάλει, στο πλαίσιο της δίκης επί της προσφυγής, με σκοπό την τακτοποίηση της αιτήσεώς της για επιστροφή, τις πρόσθετες πληροφορίες που προηγουμένως είχαν ζητηθεί από το κράτος μέλος επιστροφής.

46.      Προκειμένου να διασφαλιστεί ότι η δυνατότητα αυτή δεν θα χρησιμοποιείται συστηματικά και ότι παρά ταύτα θα τηρείται η προθεσμία του άρθρου 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9, θεωρώ ότι, πάλι υπό την προϋπόθεση της τηρήσεως των αρχών της αποτελεσματικότητας και ισοδυναμίας, το κράτος μέλος επιστροφής δύναται –αλλά δεν οφείλει– να ορίσει ότι ο αιτών φέρει τα έξοδα της δίκης επί της προσφυγής που απέρρευσαν από τη μη παροχή, εντός της προθεσμίας που προβλέπεται στην εν λόγω διάταξη, πρόσθετων πληροφοριών από τον αιτούντα.

47.      Δεύτερον, όπως εκτίθεται στο σημείο 41 των παρουσών προτάσεων, η εκπρόθεσμη απάντηση στην αίτηση παροχής πρόσθετων πληροφοριών δύναται να έχει συνέπειες, σύμφωνα με το άρθρο 26 της οδηγίας 2008/9, ως προς τους τόκους που οφείλονται στον αιτούντα σε περίπτωση καθυστερήσεως της επιστροφής ΦΠΑ.

V.      Πρόταση

48.      Λαμβανομένων υπόψη των ανωτέρω, προτείνω στο Δικαστήριο να απαντήσει στο ερώτημα του Tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil, Γαλλία) ως εξής:

Το άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9/ΕΚ του Συμβουλίου, της 12ης Φεβρουαρίου 2008, για τον καθορισμό λεπτομερών κανόνων σχετικά με την επιστροφή του φόρου προστιθέμενης αξίας, που προβλέπεται στην οδηγία 2006/112/ΕΚ, σε υποκείμενους στον φόρο μη εγκατεστημένους στο κράτος μέλος επιστροφής αλλά εγκατεστημένους σε άλλο κράτος μέλος, πρέπει να ερμηνευθεί υπό την έννοια ότι δεν προβλέπει αποκλειστική προθεσμία, της οποίας η μη τήρηση επιφέρει την αυτόματη έκπτωση από το δικαίωμα επιστροφής, από κράτος μέλος, φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ). Συνεπώς, ο υποκείμενος στον φόρο δύναται να τακτοποιήσει της αίτησή του για επιστροφή ΦΠΑ μέσω προσκομίσεως αποδεικτικού υλικού στο πλαίσιο προσφυγής δυνάμει του άρθρου 23 της ίδιας οδηγίας.


1      Γλώσσα του πρωτοτύπου: η αγγλική.


2      ΕΕ 2008, L 44, σ. 23.


3      ΕΕ 2006, L 347, σ. 1.


4      ΕΕ 2008, L 44, σ. 1.


5      Απόφαση της 21ης Μαρτίου 2018, Volkswagen (C-533/16, EU:C:2018:204, σκέψεις 34 και 36 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).


6      Απόφαση της 21ης Μαρτίου 2018, Volkswagen (C-533/16, EU:C:2018:204, σκέψεις 37 έως 40 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).


7      Βλ. άρθρο 8 της οδηγίας 2008/9. Όπως προκύπτει από την ενώπιον του Δικαστηρίου δικογραφία, η αίτηση επιστροφής ΦΠΑ της Sea Chefs υποβλήθηκε εμπρόθεσμα σύμφωνα με το άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας αυτής. Επιπλέον, με την επιφύλαξη επιβεβαιώσεως από το αιτούν δικαστήριο, δεν υπάρχει στην ενώπιον του Δικαστηρίου δικογραφία οποιαδήποτε ένδειξη ότι η Sea Chefs δεν τήρησε τις εθνικές διατάξεις για τη μεταφορά στο εθνικό δίκαιο του άρθρου 8 της οδηγίας 2008/9, οπότε η εταιρία είχε υποβάλει έγκυρη και πλήρη αίτηση επιστροφής ΦΠΑ. Επιπρόσθετα, δεν υπάρχει οποιαδήποτε ένδειξη ότι ανέκυψε ζήτημα φοροδιαφυγής ή καταχρήσεως δικαιώματος.


8      Βλ. άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/9.


9      Βλ. άρθρο 178 της οδηγίας 2006/112 σχετικά με τον τρόπο ασκήσεως του δικαιώματος εκπτώσεως ΦΠΑ.


10      C-332/15 (EU:C:2016:614, σκέψη 39).


11      C-95/07 και C-96/07 (EU:C:2008:267, σκέψη 44).


12      C-284/11 (EU:C:2012:458, σκέψη 48).


13      C-294/11 (EU:C:2012:382, σκέψεις 26 και 33).


14      ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 111.


15      C-294/11 (EU:C:2012:382, σκέψεις 26 και 33).


16      Η προσέγγιση αυτή συνάδει επίσης με την προσέγγιση του Ευρωπαίου νομοθέτη ως προς τις διαδικασίες οι οποίες διέπουν το δικαίωμα εκπτώσεως ΦΠΑ και την έλλειψη στην οδηγία 2006/112 οποιασδήποτε ειδικής προθεσμίας για την υποβολή αιτήσεως εκπτώσεως.


17      Βλ. σημείο 18 των παρουσών προτάσεων.


18      Βλ., κατ’ αναλογίαν, άρθρο 41 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης (στο εξής: Χάρτης), ο οποίος είναι δεσμευτικός, μεταξύ άλλων, για τα θεσμικά όργανα της Ένωσης. Ενώ οι αρχές των κρατών μελών δεν δεσμεύονται από το άρθρο 41 του Χάρτη, ωστόσο υπόκεινται στην υποχρέωση χρηστής διοικήσεως, όπως κατοχυρώνεται στο άρθρο αυτό, κατά την εφαρμογή του δικαίου της Ένωσης, δεδομένου ότι η διάταξη αυτή αποτελεί έκφανση γενικής αρχής του δικαίου της Ένωσης. Βλ. απόφαση της 8ης Μαΐου 2014, N (C‑604/12, EU:C:2014:302, σκέψεις 49 και 50).


19      Βλ., κατ’ αναλογίαν, απόφαση της 19ης Σεπτεμβρίου 2018, C.E. και N.E (C-325/18 PPU και C‑375/18 PPU, EU:C:2018:739, σκέψη 82). Όσον αφορά το δικαίωμα προσφυγής σύμφωνα με το άρθρο 23, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9, βλ. σημεία 44 έως 46 των παρουσών προτάσεων.