Language of document : ECLI:EU:C:2019:374

Edizzjoni Provviżorja

SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla)

8 ta’ Mejju 2019 (*)

“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Tranżazzjonijiet fittizji – Impossibbiltà li titnaqqas it-taxxa – Obbligu, għal min joħroġ fattura, li jħallas il-VAT li tidher fuqha – Multa ta’ ammont ugwali għal dak tal-VAT imnaqqsa indebitament – Kompatibbiltà mal-prinċipji ta’ newtralità tal-VAT u ta’ proporzjonalità”

Fil-Kawża C‑712/17,

li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari taħt l‑Artikolu 267 TFUE, imressqa mill-Commissione tributaria regionale di Lombardia (il-Kummissjoni fiskali reġjonali ta’ Lombardia, l-Italja), permezz ta’ deċiżjoni tad-9 ta’ Ottubru 2017, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fl‑20 ta’ Diċembru 2017, fil-proċedura

EN.SA. Srl

vs

Agenzia delle Entrate – Direzione Regionale Lombardia Ufficio Contenzioso,

IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla),

komposta minn J.‑C. Bonichot (Relatur), President tal-Awla, C. Toader, A. Rosas, L. Bay Larsen u M. Safjan, Imħallfin,

Avukat Ġenerali: J. Kokott,

Reġistratur: A. Calot Escobar,

wara li rat il-proċedura bil-miktub,

wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:

–        għall-Gvern Taljan, minn G. Palmieri, bħala aġent, assistita minn M. Capolupo u G. De Bellis, avvocati dello Stato,

–        għall-Kummissjoni Ewropea, minn N. Gossement u F. Tomat, bħala aġenti,

wara li semgħet il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali ppreżentati fis-seduta tas‑17 ta’ Jannar 2019,

tagħti l-preżenti

Sentenza

1        It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tad-Direttiva tal‑Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, iktar ’il quddiem id-“Direttiva tal-VAT”).

2        Din it-talba saret fil-kuntest ta’ tilwima bejn EN.SA. Srl u l-Agenzia delle Entrate – Direzione Regionale della Lombardia (Amministrazzjoni tat-taxxa – Direttorat Reġjonali ta’ Lombardia, l-Italja) (iktar ’il quddiem l-“Amministrazzjoni tat-taxxa”) fir-rigward ta’ rkupru tat-taxxa li kienet suġġetta għalih din il-kumpannija, li jikkorrispondi għal żieda fit-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) dovuta, flimkien ma’ interessi u sanzjonijiet.

 Il-kuntest ġuridiku

 Id-dritt tal-Unjoni

3        L-Artikolu 63 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprovdi:

“Għandu jkun hemm avveniment li jagħti lok għal ħlas u l-VAT għandha tiġi imposta meta l-merkanzija jew is–servizzi huma pprovduti.”

4        L-Artikolu 167 ta’ din id-direttiva jipprevedi:

“Dritt ta' tnaqqis iseħħ fil-ħin meta t-taxxa mnaqqsa tiġi imposta.”

5        Skont l-Artikolu 168 tad-direttiva msemmija:

“Sakemm il-merkanzija u s-servizzi jintużaw għall-iskopijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli ta' persuna taxxabbli, il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata, fl-Istat Membru li fih twettaq dawn it-tranżazzjonijiet, li tnaqqas mll-VAT li għandha tħallas dan li ġej:

a)      il-VAT dovuta jew imħallsa f’dak l-Istat Membru rigward provvisti li sarulha ta' merkanzija jew servizzi, li twettqu jew li għad iridu jitwettqu minn persuna taxxabli oħra;

[...]”

6        L-Artikolu 203 tal-istess direttiva jipprovdi:

“Il-VAT għandha titħallas minn kwalunkwe persuna li tniżżel il-VAT fuq fattura.”

7        Skont l-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT:

“L-Istati Membri jistgħu jimponu obbligi oħrajn li jidhrulhom meħtieġa biex jiżguraw il-ġbir korrett ta' VAT u biex ma ssirx frodi, soġġett għall-ħtieġa ta' trattament indaqs bejn tranżazzjonijiet domestiċi u tranżazzjonijiet li jsiru bejn Stati Membri minn persuni taxxabbli u sakemm dawn l-obbligi, fin-negozju bejn Stati Membri, ma jagħtux lok għal formalitajiet konnessi mal-qsim ta' fruntieri.

L-għażla skond l-ewwel paragrafu ma tistax tintuża biex timponi obbligi tal-fatturazzjoni addizzjonali aktar minn dawk stabbiliti fil-Kapitolu 3.”

 Id-dritt Taljan

8        Id-Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 – Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto (id-Digriet tal-President tar-Repubblika Nru 633 li joħloq u jirregola t-taxxa fuq il-valur miżjud) tas-26 ta’ Ottubru 1972, fil-verżjoni tiegħu applikabbli għat-tilwima fil-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem id-“DPR Nru 633/1972”), jipprovdi, fl-Artikolu 17(1) tiegħu:

“It-taxxa hija dovuta mill-persuni li jwettqu trasferimenti ta’ proprjetà u provvista ta’ servizzi taxxabbli, liema persuni għandhom iħallsuha lit-Teżor, b’mod kumulattiv għat-tranżazzjonijiet kollha mwettqa u netti mit-tnaqqis previst fl-Artikolu 19, skond il-modalitajiet previsti fit-Titolu II.”

9        Skont l-Artikolu 19(1) tad-DPR Nru 633/1972:

“Sabiex tiġi ddeterminata t-taxxa dovuta skont l-Artikolu 17(1), jew l-eċċess previst fl-Artikolu 30(2), huwa permess it-tnaqqis, mill-ammont tat-taxxa relatata mat-tranżazzjonijiet imwettqa, tat-taxxa mħallsa jew dovuta mill-persuna taxxabbli jew li ġiet iffatturata lilha bħala korrispettiv tad-dritt fir-rigward tal-oġġetti u s-servizzi importati jew mixtrija għall-finijiet tal-operar tal-impriża tagħha jew tal-eżerċizzju tal-attività jew tal-professjoni tagħha. Id-dritt għal tnaqqis tat-taxxa fuq l-oġġetti u s-servizzi mixtrija jew importati jinħoloq meta t-taxxa ssir eżiġibbli u dan id-dritt jista’ jiġi eżerċitat l-iktar tard fid-dikjarazzjoni tat-taxxa relattiva għat-tieni sena wara dik li matulha jinħoloq id-dritt għal tnaqqis u suġġett għall-kundizzjonijiet li jeżistu fil-mument meta d-dritt innifsu jinħoloq.”

10      L-Artikolu 21 tad-DPR Nru 633/1972 jipprovdi:

“Jekk tinħareġ fattura għal tranżazzjonijiet ineżistenti, jiġifieri jekk fil-fattura l-ħlasijiet tat-tranżazzjonijiet jew it-taxxi relatati jiġu indikati f’ammont ogħla minn dak reali, it-taxxa tkun dovuta għall-ammont sħiħ indikat jew korrispondenti għall-indikazzjonijiet tal-fattura”.

11      L-Artikolu 6(6) tad-Decreto legislativo n. 471 (id-Digriet Leġiżlattiv Nru 471) tat-18 ta’ Diċembru 1997, fil-verżjoni tiegħu applikabbli fid-data tal-fatti inkwistjoni fil-kawża prinċipali, kien jipprovdi:

“Kull persuna li illegalment tnaqqas it-taxxa mħallsa, dovuta jew iffatturata lilha bi skambju għad-dritt li tirkupra t-taxxa, hija punibbli b’piena amministrattiva ugwali għall-ammont tat-tnaqqis effettwat”.

 Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari

12      EN.SA. hija kumpannija Taljana ta’ ġenerazzjoni u ta’ distribuzzjoni tal-elettriku. L-Amministrazzjoni tat-taxxa kkoreġiet id-dikjarazzjonijiet tal-VAT ta’ EN.SA. għas-snin fiskali 2009 u 2010. Din l-amministrazzjoni ċaħdet, skont l-Artikolu 19 tad-DPR Nru 633/1972, it-tnaqqis tal-VAT relatat ma’ tranżazzjonijiet ta’ xiri ta’ enerġija elettrika li din qieset bħala fittizji fin-nuqqas ta’ trażmissjoni effettiva tal-enerġija, u imponiet fuq EN.SA., skont l-Artikolu 6(6) tad-Digriet Legali msemmi fil-punt 11 ta’ din is-sentenza, multa f’ammont ugwali għal dak tal-VAT imnaqqsa indebitament.

13      Min-naħa l-oħra, l-Amministrazzjoni tat-taxxa ma rrilevatx li EN.SA. kienet naqset milli twettaq l-obbligu tagħha li tħallas il-VAT dovuta għal kull waħda mit-tranżazzjonijiet tal-bejgħ tal-elettriku tagħha.

14      Skont din l-amministrazzjoni, dawn id-diversi tranżazzjonijiet jiffurmaw parti minn mekkaniżmu ta’ bejgħ ċirkolari tal-istess kwantitajiet ta’ enerġija bl-istess prezz, bejn kumpanniji li jiffurmaw parti mill-istess grupp. Dawn twettqu bl-għan waħdieni li jippermettu lill-grupp Green Network jippreżenta kontijiet iktar favorevoli sabiex jibbenefika minn finanzjament bankarju.

15      L-Amministrazzjoni tat-taxxa ħarġet żewġ avviżi ta’ ħlas kontra EN.SA., li jikkorrispondu għal żieda fil-VAT dovuta, flimkien mal-interessi u multa, ta’ ammonti rispettivi ta’ EUR 47 618 491 għas-sena fiskali 2009 u EUR 22 001 078 għas-sena fiskali 2010.

16      EN.SA. ppreżentat appelli minn dawn l-avviżi quddiem il-Commissione tributaria provinciale di Milano (il-Kummissjoni Fiskali Provinċjali ta’ Milano, l-Italja), li ċaħdithom. Din il-kumpannija appellat mis-sentenza mogħtija minn dik il-qorti quddiem il-Commissione tributaria regionale di Lombardia (il-Kummissjoni Fiskali Reġjonali għal Lombardia, l-Italja).

17      Il-qorti tar-rinviju tenfasizza l-fatt li t-tranżazzjonijiet ta’ bejgħ fittizju tal-elettriku inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma pprovdew ebda vantaġġ fiskali lill-awturi tagħhom, minħabba n-natura ċirkolari tat-tranżazzjonijiet, u n-nuqqas ta’ telf ta’ dħul għat-Teżor pubbliku. Din tistaqsi jekk, f’dan il-każ, fir-rigward ta’ tranżazzjonijiet fittizji, huwiex konformi mal-prinċipji tad-dritt tal-Unjoni li tiġi imposta l-VAT fuq in-negozjant. Fin-nuqqas ta’ evażjoni fiskali, il-qorti tar-rinviju tqis li għandu jipprevali l-prinċipju ta’ newtralità tat-taxxa u li r-rifjut li titnaqqas il-VAT regolarment imħallsa u l-impożizzjoni ta’ multa addizzjonali ugwali għall-ammont tal-VAT imnaqqsa indebitament ma humiex proporzjonati mal-ksur li kien jikkonsisti fil-ħruġ ta’ fatturi għal tranżazzjonijiet fittizji.

18      F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Commissione tributaria regionale di Lombardia (il-Kummissjoni Fiskali Reġjonali għal Lombardia, l-Italja) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domanda preliminari li ġejja:

“F’sitwazzjoni fejn tranżazzjonijiet meqjusa bħala fittizji ma kkawżawx dannu lit-Teżor Pubbliku u ma taw ebda vantaġġ fiskali lill-persuna taxxabbli, id-dritt nazzjonali, jiġifieri l-applikazzjoni tal-Artikoli 19 (dwar it-tnaqqis) u 21(7) (fatturazzjoni tat-tranżazzjonijiet) tad-[DPR Nru 633/1972], u tal-Artikolu 6(6) tad-decreto legislativo (id-Digriet Leġiżlattiv) Nru 471, tat-18 ta’ Diċembru 1997 (ksur tal-obbligi fil-qasam tad-dokumenti ta’ kontabbiltà, reġistrazzjoni u individwalizzazzjoni tat-tranżazzjonijiet), huwa konformi mal-prinċipji tad-dritt tal-Unjoni fil-qasam ta[l-VAT], kif elaborati mill-ġurisprudenza tal-[Qorti tal-Ġustizzja], peress li l-implementazzjoni simultanja ta’ dawn id-dispożizzjonijiet tad-dritt intern tiddetermina:

a)      in-nuqqas ta’ tnaqqis repetut tat-taxxa fuq l-akkwist miċ-ċessjonarju u dan għal kull waħda mit-tranżazzjonijiet kontenzjużi li jinvolvu l-istess suġġett u li għandhom l-istess valur taxxabbli;

b)      l-applikazzjoni tat-taxxa u l-ħlas tagħha miċ-ċedent (u l-esklużjoni tal-irkupru tal-ammonti mħallsa indebitament) għat-tranżazzjonijiet ta’ ċessjoni korrispondenti u paralleli, ukoll ikkunsidrati bħala fittizji;

c)      l-applikazzjoni ta’ multa għal ammont daqs dak tat-taxxa meqjusa li ma titnaqqasx ?”

 Fuq id-domanda preliminari

19      Minkejja li, f’termini formali, il-qorti tar-rinviju llimitat id-domandi tagħha għall-interpretazzjoni tal-“prinċipji tad-dritt tal-Unjoni fil-qasam ta[l-VAT], kif elaborati mill-ġurisprudenza tal-[Qorti tal-Ġustizzja]”, b’referenza partikolari għall-prinċipji ta’ proporzjonalità u ta’ newtralità, din iċ-ċirkustanza ma tipprekludix li l-Qorti tal-Ġustizzja tipprovdiha bl-elementi kollha ta’ interpretazzjoni tad-dritt tal-Unjoni li jistgħu jkunu rilevanti għall-għoti tas-sentenza fil-kawża quddiemha, irrispettivament minn jekk dik il-qorti tkunx irreferiet għaliha fil-kliem tad-domanda tagħha. F’dan ir-rigward, hija l-Qorti tal-Ġustizzja li għandha tislet, mill-elementi kollha pprovduti mill-qorti tar-rinviju, u b’mod partikolari mill-motivazzjoni tad-deċiżjoni tar-rinviju, l-elementi tad-dritt tal-Unjoni li jeħtieġu interpretazzjoni fid-dawl tas-suġġett tat-tilwima (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-4 ta’ Ottubru 2018, L.E.G.O., C‑242/17, EU:C:2018:804, punt 43; tas-7 ta’ Frar 2019, Escribano Vindel, C‑49/18, EU:C:2019:106, punt 32, u tat-12 ta’ Frar 2019, TC, C‑492/18 PPU, EU:C:2019:108, punt 37).

 Fuq l-ewwel żewġ partijiet tad-domanda

20      Bl-ewwel żewġ partijiet tad-domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tistaqsi jekk, f’sitwazzjoni, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, fejn bejgħ fittizju ta’ elettriku mwettaq b’mod ċirkolari bejn l-istess operaturi u għall-istess ammonti ma kkawżax telf ta’ dħul fiskali, id-Direttiva dwar il-VAT għandha tiġi interpretata fis-sens li tipprekludi leġiżlazzjoni nazzjonali li teskludi t-tnaqqis tal-VAT relatata ma’ tranżazzjonijiet fittizji, filwaqt li tobbliga lill-persuni li jsemmu l-VAT fuq fattura biex iħallsu dik it-taxxa, inkluż għal tranżazzjoni fittizja.

21      Preliminarjament, għandu jiġi rrilevat li ż-żewġ regoli tal-liġi nazzjonali msemmija iktar ’il fuq jirriflettu dispożizzjonijiet analogi tad-Direttiva dwar il-VAT.

22      Minn naħa, il-fatt li l-VAT relatata ma’ tranżazzjonijiet fittizji ma tistax titnaqqas jirriżulta mill-Artikolu 168 ta’ din id-direttiva.

23      Fil-fatt, minn dan l-artikolu jirriżulta li l-persuna taxxabbli tista’ tnaqqas il-VAT imposta fuq l-oġġetti u s-servizzi li tuża għat-tranżazzjonijiet taxxabbli tagħha. Fi kliem ieħor, id-dritt għal tnaqqis tal-VAT imposta fuq l-akkwist ta’ oġġetti jew ta’ servizzi ta’ input jippreżupponi li l-ispejjeż minfuqa għall-akkwist tagħhom huma parti mill-elementi kostituttivi tal-prezz tat-tranżazzjonijiet ta’ output intaxxati (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas-6 ta’ Settembru 2012, Portugal Telecom, C‑496/11, EU:C:2012:557, punt 36).

24      Għaldaqstant, meta tranżazzjoni għall-akkwist ta’ oġġett jew ta’ servizz tkun fittizja, din ma jista’ jkollha ebda rabta stretta mat-tranżazzjonijiet tal-persuna taxxabbli intaxxati fl-output. Konsegwentement, fejn ikun hemm nuqqas tal-kunsinna effettiva ta’ oġġetti jew tal-provvista ta’ servizzi, ma jista’ jkun hemm ebda dritt ta’ tnaqqis (sentenza tas-27 ta’ Ġunju 2018, SGI u Valériane, C‑459/17 u C‑460/17, EU:C:2018:501, punt 36).

25      Huwa għalhekk inerenti għall-mekkaniżmu tal-VAT li tranżazzjoni fittizja ma tista’ tagħti dritt għal ebda tnaqqis ta’ dik it-taxxa.

26      Min-naħa l-oħra, l-obbligu, għal kull persuna li ssemmi l-VAT fuq fattura, li tħallas din it-taxxa jissemma b’mod espliċitu fl-Artikolu 203 tad-Direttiva tal-VAT. F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li l-VAT imsemmija fuq fattura għandha titħallas mill-emittent ta’ dik il-fattura, inkluż fin-nuqqas ta’ kull tranżazzjoni taxxabbli reali (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-31 ta’ Jannar 2013, Stroy trans, C‑642/11, EU:C:2013:54, punt 38).

27      Fil-prinċipju, iż-żewġ regoli msemmija iktar ’il fuq ma japplikawx għall-istess operatur. Huwa l-emittent ta’ fattura li għandu jħallas il-VAT imsemmija fuqha, filwaqt li n-nuqqas ta’ dritt għal tnaqqis tal-VAT relatat ma’ tranżazzjonijiet fittizji jista’ jiġi invokat kontra d-destinatarju ta’ din il-fattura.

28      Madankollu, fis-sitwazzjoni partikolari inkwistjoni fil-kawża prinċipali, ir-rekwiżiti stabbiliti fl-Artikoli 168 u 203 tad-Direttiva tal-VAT huma imposti b’mod konġunt fuq l-istess operatur. Fil-fatt, l-istess kwantitajiet ta’ elettriku kienu mibjugħa mill-ġdid b’mod fittizju bl-istess prezz bejn il-kumpanniji fl-istess grupp b’mod ċirkolari, b’mod li dawn il-kumpanniji kienu jbigħuhom u jixtruhom bl-istess prezz. B’hekk, kull operatur kien fl-istess ħin kemm emittent ta’ fattura li tindika ammont tal-VAT kif ukoll destinatarju ta’ fattura, relatata max-xiri tal-istess kwantità ta’ elettriku bl-istess prezz u li ssemmi l-istess ammont ta’ VAT. Bħala emittent ta’ fattura u b’applikazzjoni tar-regola stabbilita fl-Artikolu 203 tad-Direttiva tal-VAT, EN.SA. kienet għalhekk responsabbli għall-ħlas tat-taxxa lit-Teżor pubbliku fl-ammont tal-VAT indikat fiha. Min-naħa l-oħra, fid-dawl tan-natura fittizja tat-tranżazzjonijiet ikkonċernati, ma kienx permess li din il-kumpannija, skont ir-rekwiżit stabbilit fl-Artikolu 168 ta’ din id-direttiva, tnaqqas it-taxxa fl-istess ammont li jinsab fil-fattura li hija kienet destinatarja tagħha b’rabta max-xiri tal-elettriku.

29      Għal dawn ir-raġunijiet, il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk l-applikazzjoni konġunta ta’ dawn ir-rekwiżiti, li tirriżulta mil-liġi nazzjonali u meħuda mid-Direttiva dwar il-VAT, lil operatur li jinsab f’sitwazzjoni bħal dik ta’ EN.SA., tiksirx il-prinċipju tan-newtralità tal-VAT.

30      Huwa minnu li l-mekkaniżmu ta’ tnaqqis tal-VAT, kif previst fl-Artikoli 167 et seq. tad-Direttiva dwar il-VAT, huwa intiż biex jeħles kompletament lill-imprenditur mill-piż tal-VAT dovuta jew imħallsa fil-kuntest tal-attivitajiet ekonomiċi kollha tiegħu, meta dawn ikunu suġġetti għall-VAT. Konsegwentement, is-sistema komuni tal-VAT tiggarantixxi n-newtralità sħiħa fir-rigward tat-taxxa dovuta fuq l-attivitajiet ekonomiċi kollha, sakemm l-attivitajiet imsemmija jkunu, fil-prinċipju, huma stess suġġetti għall-VAT (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tad-29 ta’ Ottubru 2009, NCC Construction Danmark, C‑174/08, EU:C:2009:669, punt 27, u tat-22 ta’ Diċembru 2010, RBS Deutschland Holdings, C‑277/09, EU:C:2010:810, punt 38).

31      Madankollu, il-ġlieda kontra l-frodi, l-evażjoni tat-taxxa u l-abbuż eventwali hija wkoll għan rikonoxxut u mħeġġeġ mid-Direttiva tal-VAT (sentenza tal-31 ta’ Jannar 2013, Stroy trans, C‑642/11, EU:C:2013:54, punt 46). Issa, fil-prinċipju, ir-riskju ta’ telf ta’ dħul mit-taxxa ma huwiex kompletament eliminat sakemm id-destinatarju ta’ fattura li tindika indebitament ammont tal-VAT ikun jista’ jużaha biex jikseb it-tnaqqis ta’ dik it-taxxa (sentenza tal-31 ta’ Jannar 2013, Stroy trans, C‑642/11, EU:C:2013:54, punt 31).

32      Minn din il-perspettiva, l-obbligu stabbilit fl-Artikolu 203 ta’ din id-direttiva huwa maħsub biex jelimina r-riskju ta’ telf ta’ dħul mit-taxxa li jista’ jirriżulta mid-dritt għal tnaqqis (sentenza tal-31 ta’ Jannar 2013, Stroy trans, C‑642/11, EU:C:2013:54, punt 32).

33      Madankollu, skont il-prinċipju tal-proporzjonalità, l-obbligu msemmi ma għandux imur lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex jintlaħaq dak l-għan u, b’mod partikolari, ma għandux jippreġudika eċċessivament il-prinċipju tan-newtralità tal-VAT. Għaldaqstant, f’sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li fiha n-natura fittizja tat-tranżazzjonijiet tikkostitwixxi ostakolu għat-tnaqqis tat-taxxa, l-osservanza tal-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT hija żgurata mill-possibbiltà, li għandha tiġi pprovduta mill-Istati Membri, li tiġi kkoreġuta kull taxxa dovuta b’mod indebitu, meta l-emittent tal-fattura juri l-bona fide tiegħu jew meta dan ikun fi żmien xieraq elimina kompletament ir-riskju ta’ telf ta’ dħul mit-taxxa (sentenza tal-31 ta’ Jannar 2013, Stroy Trans, C‑642/11, EU:C:2013:54, punt 43).

34      F’dan il-każ, mill-ispjegazzjonijiet ipprovduti lill-Qorti tal-Ġustizzja mill-qorti tar-rinviju jirriżulta li EN.SA. ħarġet b’mod konxju fatturi li ma kienu jikkorrispondu ma’ ebda tranżazzjoni reali. F’dawn iċ-ċirkustanzi, din il-kumpannija ma tistax tinvoka l-bona fide tagħha. Min-naħa l-oħra, dejjem skont il-qorti tar-rinviju, il-bejgħ fittizju ta’ elettriku bejn il-kumpanniji kkonċernati ma wassal għall-ebda telf ta’ dħul mit-taxxa. Hekk kif indikat l-Avukat Ġenerali fil-punt 47 tal-konklużjonijiet tagħha, dan huwa dovut għall-fatt li l-kumpanniji involuti ħallsu regolarment il-VAT fuq il-bejgħ tagħhom ta’ elettriku u li, billi sussegwentement reġgħu xtraw l-istess kwantitajiet ta’ elettriku bl-istess prezz, huma kienu naqqsu ammont ta’ VAT identiku għal dak li kienu ħallsu.

35      F’dawn iċ-ċirkustanzi, mill-punt 33 ta’ din is-sentenza jirriżulta li d-Direttiva dwar il-VAT, moqrija fid-dawl tal-prinċipji tan-newtralità u tal-proporzjonalità, timponi fuq l-Istati Membri li jippermettu lill-emittent ta’ fattura relatata ma’ tranżazzjoni fittizja li jitlob ir-rimbors tat-taxxa msemmija fuq dik il-fattura, li huwa kellu jħallas, meta dan ikun elimina kompletament ir-riskju ta’ telf ta’ dħul mit-taxxa fi żmien xieraq.

36      Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, ir-risposta għall-ewwel żewġ partijiet tad-domanda magħmula hija li f’sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li fiha bejgħ fittizju ta’ elettriku mwettaq b’mod ċirkolari bejn l-istess operaturi u għall-istess ammonti ma kkawżax telf ta’ dħul mit-taxxa, id-Direttiva dwar il-VAT, moqrija fid-dawl tal-prinċipji ta’ newtralità u ta’ proporzjonalità, għandha tiġi interpretata fis-sens li ma tipprekludix leġiżlazzjoni nazzjonali li teskludi t-tnaqqis tal-VAT relatata ma’ tranżazzjonijiet fittizji, filwaqt li timponi obbligu fuq il-persuni li jsemmu l-VAT fuq fattura li jħallsu dik it-taxxa, inkluż għal tranżazzjoni fittizja, bil-kundizzjoni li d-dritt nazzjonali jippermetti r-rettifika tad-dejn fiskali li jirriżulta minn dan l-obbligu meta l-emittent tal-fattura msemmija, li ma jkunx aġixxa f’bona fide, ikun elimina kompletament ir-riskju ta’ telf ta’ dħul mit-taxxa fi żmien utli, liema ħaġa għandha tiġi vverifikata mill-qorti tar-rinviju.

 Fuq it-tielet parti tad-domanda

37      Permezz tat-tielet parti tad-domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk il-prinċipju ta’ proporzjonalità għandux jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi, f’sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, regola tad-dritt nazzjonali li permezz tagħha t-tnaqqis illegali tal-VAT ikun punibbli b’multa ugwali għall-ammont tat-tnaqqis li sar.

38      Skont l-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT, l-Istati Membri jistgħu jadottaw miżuri biex jiżguraw il-ġbir korrett tal-VAT u biex jevitaw il-frodi. B’mod partikolari, fin-nuqqas ta’ dispożizzjonijiet tal-liġi tal-Unjoni dwar dan il-punt, l-Istati Membri huma kompetenti biex jagħżlu s-sanzjonijiet li jqisu xierqa fil-każ ta’ nuqqas ta’ konformità mal-kundizzjonijiet stabbiliti mil-leġiżlazzjoni tal-Unjoni għall-eżerċizzju tad-dritt ta’ tnaqqis tal-VAT (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-15 ta’ Settembru 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, punt 41, u tas-26 ta’ April 2017, Farkas, C‑564/15, EU:C:2017:302, punt 59 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).

39      Madankollu, huma għandhom jeżerċitaw il-kompetenza tagħhom b’mod li jirrispettaw id-dritt tal-Unjoni u l-prinċipji ġenerali tiegħu, b’mod partikolari l-prinċipji ta’ proporzjonalità u ta’ newtralità tal-VAT (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas-26 ta’ April 2017, Farkas, C‑564/15, EU:C:2017:302, punt 59 u l-ġurisprudenza ċċitata). B’hekk, is-sanzjonijiet ma għandhomx imorru lil hinn minn dak li huwa neċessarju biex jintlaħqu l-għanijiet imsemmija fl-Artikolu 273 tad-Direttiva tal-VAT u lanqas ipoġġu indiskussjoni n-newtralità ta’ din it-taxxa (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tad-9 ta’ Lulju 2015, Salomie u Oltean, C‑183/14, EU:C:2015:454, punt 62).

40      Fl-ewwel lok, sabiex jiġi evalwat jekk sanzjoni hijiex konformi mal-prinċipju ta’ proporzjonalità, għandha tittieħed inkunsiderazzjoni, b’mod partikolari, in-natura u l-gravità tal-ksur li din is-sanzjoni hija intiża li tippenalizza, kif ukoll il-metodi ta’ determinazzjoni tal-ammont tal-istess multa (sentenza tas-26 ta’ April 2017, Farkas, C‑564/15, EU:C:2017:302, punt 60 u l-ġurisprudenza ċċitata).

41      F’dan ir-rigward, għandu jiġi rrilevat li, f’dan il-każ, il-liġi nazzjonali tipprevedi multa, li l-ammont tagħha ma jiġix ikkalkolat skont id-dejn tat-taxxa tal-persuna taxxabbli, iżda huwa ugwali għall-ammont tat-taxxa mnaqqas b’mod indebitu mill-persuna taxxabbli, bil-għan li jiġi żgurat il-ġbir korrett tal-VAT u l-prevenzjoni tal-frodi. Fil-fatt, peress li d-dejn tat-taxxa tal-persuna taxxabbli għall-VAT huwa ugwali għad-differenza bejn it-taxxa tal-output dovuta għall-oġġetti u s-servizzi pprovduti u t-taxxa deduċibbli tal-input relatata mal-oġġetti u s-servizzi akkwistati, l-ammont tat-taxxa li jitnaqqas indebitament mhux neċessarjament jikkorrispondi ma’ dak id-dejn.

42      Dan huwa partikolarment il-każ fit-tilwima fil-kawża prinċipali. Hekk kif irrilevat l-Avukat Ġenerali fil-punt 63 tal-konklużjonijiet tagħha, peress li EN.SA. xtrat u biegħet b’mod fittizju l-istess kwantitajiet ta’ elettriku bl-istess prezz, id-dejn tat-taxxa tagħha abbażi tal-VAT għal dawn it-tranżazzjonijiet kien żero. F’dik is-sitwazzjoni, multa ugwali għal 100 % tal-ammont tat-taxxa tal-input imnaqqas indebitament, li kienet imposta mingħajr kunsiderazzjoni għall-fatt li l-istess ammont ta’ VAT tal-output kien tħallas b’mod regolari, u li konsegwentement l-ebda telf ta’ dħul mit-taxxa ma kien iġġarrab mit-Teżor pubbliku, tikkostitwixxi sanzjoni sproporzjonata fir-rigward tal-għan imfittex minnha.

43      Fit-tieni lok, f’sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, il-prinċipju tan-newtralità tal-VAT jipprekludi wkoll l-applikazzjoni ta’ sanzjoni bħal dik stabbilita mil-liġi nazzjonali. Fil-fatt, f’dik is-sitwazzjoni, hekk kif intqal fil-punt 33 ta’ din is-sentenza, l-osservanza tal-prinċipju tan-newtralità tal-VAT hija żgurata mill-possibbiltà, li għandha tiġi pprovduta mill-Istati Membri, li tiġi korretta kull taxxa ffatturata b’mod indebitu, meta l-emittent tal-fattura juri l-bona fide tiegħu jew ikun, fi żmien utli, elimina kompletament ir-riskju ta’ telf ta’ dħul mit-taxxa.

44      Għaldaqstant, kif indikat l-Avukat Ġenerali fil-punt 57 tal-konklużjonijiet tagħha, l-impożizzjoni ta’ multa ugwali għal 100 % tal-ammont tat-taxxa mnaqqsa b’mod indebitu tirrendi inutli l-possibbiltà ta’ rettifika tad-dejn tat-taxxa mġarrab skont l-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT. Fil-fatt, anki jekk dan id-dejn jista’ jiġi rrettifikat fin-nuqqas ta’ riskju ta’ telf ta’ dħul mit-taxxa, ammont ugwali għall-ammont tat-taxxa mnaqqas indebitament jibqa’ dovut abbażi ta’ dik il-multa.

45      Konsegwentement, ir-risposta għat-tielet parti tad-domanda magħmula għandha tkun li l-prinċipji ta’ proporzjonalità u ta’ newtralità tal-VAT għandhom jiġu interpretati fis-sens li, f’sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, dawn jipprekludu regola tal-liġi nazzjonali li permezz tagħha t-tnaqqis illegali tal-VAT ikun punibbli b’multa ugwali għall-ammont tat-tnaqqis li sar.

 Fuq l-ispejjeż

46      Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, minbarra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.

Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (L-Ewwel Awla) taqta’ u tiddeċiedi:

1)      F’sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li fiha bejgħ fittizju ta’ elettriku mwettaq b’mod ċirkolari bejn l-istess operaturi u għall-istess ammonti ma kkawżax telf ta’ dħul mit-taxxa, id-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, moqrija fid-dawl tal-prinċipji ta’ newtralità u ta’ proporzjonalità, għandha tiġi interpretata fis-sens li ma tipprekludix leġiżlazzjoni nazzjonali li teskludi t-tnaqqis tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) relatata ma’ tranżazzjonijiet fittizji, filwaqt li timponi obbligu fuq il-persuni li jsemmu l-VAT fuq fattura li jħallsu dik it-taxxa, inkluż għal tranżazzjoni fittizja, bil-kundizzjoni li d-dritt nazzjonali jippermetti r-rettifika tad-dejn fiskali li jirriżulta minn dan l-obbligu meta l-emittent tal-fattura, li ma jkunx aġixxa f’bona fide, ikun elimina kompletament ir-riskju ta’ telf ta’ dħul mit-taxxa fi żmien utli, liema ħaġa għandha tiġi vverifikata mill-qorti tar-rinviju.

2)      Il-prinċipji ta’ proporzjonalità u ta’ newtralità tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) għandhom jiġu interpretati fis-sens li, f’sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, dawn jipprekludu regola tal-liġi nazzjonali li permezz tagħha t-tnaqqis illegali tal-VAT ikun punibbli b’multa ugwali għall-ammont tat-tnaqqis li sar.

Firem


*      Lingwa tal-kawża: it-Taljan.