Language of document : ECLI:EU:C:2019:446

Edizione provvisoria

CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE

ELEANOR SHARPSTON

presentate il 23 maggio 2019(1)

Causa C-270/18

UPM France

contro

Premier ministre

Ministre de l’Action et des Comptes publics

[Domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Conseil d’État (Consiglio di Stato), Francia]

«Domanda di pronuncia pregiudiziale – Tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità – Direttiva 2003/96/CE – Esenzione dei piccoli produttori di energia elettrica soggetti alla tassazione dell’energia elettrica prodotta – Assenza, durante il periodo transitorio accordato, di un’imposta nazionale sul consumo finale di energia elettrica»






1.        La direttiva 2003/96/CE del Consiglio, del 27 ottobre 2003, che ristruttura il quadro [dell’Unione] per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità (in prosieguo: la «direttiva 2003/96», o la «direttiva») (2) ha concesso alla Francia un periodo transitorio speciale per apportare i necessari adeguamenti ai regimi esistenti. La presente domanda di pronuncia pregiudiziale riguarda i rispettivi diritti e obblighi dei soggetti passivi e dello Stato membro durante tale periodo.

2.        In particolare, la società UPM France afferma, sulla base dell’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2003/96, di avere diritto al rimborso dell’imposta pagata sui propri consumi di gas naturale in un impianto per la generazione combinata di calore ed elettricità, in cui l’elettricità così prodotta è stata consumata per uso proprio in un ulteriore processo di fabbricazione. La UPM France è rimasta finora soccombente dinanzi ai giudici nazionali. Il Conseil d'État (Consiglio di Stato, Francia; in prosieguo: il «giudice del rinvio»), in quanto organo giurisdizionale di ultima istanza, ha ora chiesto l’assistenza della Corte nell’interpretazione degli articoli 14, paragrafo 1, lettera a), e 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva.

 Contesto normativo

 Diritto dell’Unione

3.        L’obiettivo principale della direttiva 2003/96 è enunciato al considerando 3, in cui si afferma che «[i]l buon funzionamento del mercato interno e il conseguimento degli obiettivi di altre politiche [dell’Unione] richiedono che siano fissati [nell’Unione] livelli minimi di tassazione per la maggior parte dei prodotti energetici, compresi l’elettricità, il gas naturale e il carbone».

4.        Tali livelli minimi di tassazione sono trattati al considerando 10, in base al quale «[g]li Stati membri desiderano introdurre o mantenere diversi tipi di tassazione sui prodotti energetici e sull’elettricità. A tal fine dovrebbe essere consentito agli Stati membri di rispettare i livelli minimi [dell’Unione] di tassazione tenendo conto dell’onere fiscale complessivo derivante dal cumulo di tutte le imposte indirette che hanno scelto di applicare (eccetto l’IVA)».

5.        Le esenzioni sono trattate al considerando 24, che spiega che «[è] opportuno consentire agli Stati membri di applicare determinate ulteriori esenzioni o riduzioni del livello di tassazione quando ciò non pregiudica il corretto funzionamento del mercato interno e non comporta distorsioni della concorrenza».

6.        Il considerando 25 prosegue affermando che «[i]n particolare, la generazione combinata di calore e di energia nonché, ai fini della promozione dell’uso di fonti di energia alternative, le energie rinnovabili possono beneficiare di un trattamento privilegiato».

7.        Il considerando 30 spiega che «[p]ossono rendersi necessari periodi e regimi transitori per consentire agli Stati membri di adeguarsi gradualmente ai nuovi livelli di tassazione, limitando in tal modo gli eventuali effetti collaterali negativi».

8.        Il considerando 33 si riferisce poi all’applicazione della direttiva 92/12/CEE del Consiglio, del 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa (3), precisando che «[i]l campo d’applicazione della direttiva 92/12/CEE dovrebbe essere esteso, se del caso, ai prodotti e alle imposte indirette contemplati dalla presente direttiva».

9.        L’articolo 1 della direttiva dispone che «[g]li Stati membri tassano i prodotti energetici e l’elettricità conformemente alla presente direttiva».

10.      L’articolo 2, paragrafo 1, definisce i «prodotti energetici» con riferimenti ai codici NC di cui all’allegato del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio (4). L’articolo 2, paragrafo 2, definisce l’«elettricità» nell’ambito della direttiva 2003/96 con riferimento ad un altro codice NC. Di conseguenza, le espressioni «prodotti energetici» e «elettricità» sono utilizzate nella direttiva come nozioni distinte.

11.      L’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), prima frase, prevede un’esenzione obbligatoria dall’articolo 1: «[i]n aggiunta alle disposizioni generali di cui alla direttiva 92/12/CEE, relative alle esenzioni di cui godono i prodotti tassabili quando sono destinati a determinati usi, e fatte salve le altre disposizioni [dell’Unione], gli Stati membri esentano dalla tassazione i prodotti elencati in appresso, alle condizioni da essi stabilite al fine di garantire un’agevole e corretta applicazione delle esenzioni stesse e di evitare frodi, evasioni o abusi: a) i prodotti energetici e l’elettricità utilizzati per produrre elettricità e l’elettricità utilizzata per mantenere la capacità di produrre l’elettricità stessa».

12.      L’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), seconda e terza frase, prevede poi una deroga facoltativa all’esenzione: «Gli Stati membri hanno tuttavia la facoltà di tassare questi prodotti per motivi di politica ambientale, prescindendo dai livelli minimi di tassazione stabiliti nella presente direttiva. In tal caso l’imposta su detti prodotti non rientra nel calcolo del livello minimo di tassazione sull’elettricità stabilito all’articolo 10».

13.      L’articolo 15, paragrafo 1, lettere c) e d), prevede ulteriori esenzioni facoltative per la generazione combinata di calore ed energia: «[f]atte salve le altre disposizioni [dell’Unione], gli Stati membri possono applicare, sotto controllo fiscale, esenzioni o riduzioni totali o parziali del livello di tassazione: [...] c) ai prodotti energetici e all’elettricità utilizzati per la generazione combinata di calore e di energia; d) all’elettricità prodotta dalla generazione combinata di energia e calore, purché le unità di cogenerazione siano rispettose dell’ambiente (...)».

14.      L’articolo 18 stabilisce disposizioni transitorie specifiche per un certo numero di Stati membri. L’articolo 18, paragrafo 10, contiene il regime speciale per la Francia. Il suo secondo comma dispone che «[l]a Repubblica francese può applicare un periodo transitorio fino al 1° gennaio 2009 volto ad adeguare il regime vigente di tassazione dell’elettricità alle disposizioni stabilite nella presente direttiva. Durante questo periodo, per valutare il rispetto delle aliquote minime stabilite nella presente direttiva, si tiene conto del livello globale medio dell’attuale tassazione locale dell’elettricità» (5).

15.      L’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, fa esplicito riferimento all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), e prevede un’ulteriore esenzione facoltativa: «[u]n’entità che produce elettricità per uso proprio è considerata un distributore. Nonostante l’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), gli Stati membri possono esonerare i piccoli produttori di elettricità purché tassino i prodotti energetici utilizzati per la produzione di tale elettricità».

16.      L’articolo 28, paragrafo 1, stabilisce che «[g]li Stati membri adottano e pubblicano le disposizioni legislative, regolamentari e amministrative necessarie per conformarsi alla presente direttiva non oltre il 31 dicembre 2003. Essi ne informano immediatamente la Commissione».

 Diritto nazionale

 Tassazione del gas

17.      Il periodo pertinente per il presente rinvio va dal 1º gennaio 2004 al 31 dicembre 2006 (6). Durante questo periodo, l’articolo 266 quinquies del «Code des douanes» (codice doganale) (7) prevedeva che il gas naturale fosse soggetto ad un’imposta interna sul consumo di gas naturale, la «taxe intérieure de consumation sur le gaz naturel», comunemente denominata «TICGN».

18.      Tuttavia, l’articolo 266 quinquies A del codice doganale prevedeva che, per gli impianti entrati in funzione prima del 31 dicembre 2005, la generazione combinata di calore ed elettricità potesse beneficiare di un’esenzione quinquennale dalla TICGN, calcolata a partire dalla data di entrata in servizio dell’impianto.

19.      Successivamente, l’articolo 266 quinquies è stato modificato (8) ed è stata disposta (all’articolo 266 quinquies C) la prosecuzione dell’esenzione dalla TICGN (dal 1º gennaio 2006) per la produzione di energia elettrica, ad eccezione degli impianti di cui all’articolo 266 quinquies A.

20.      L’articolo 266 quinquies è stato ulteriormente modificato (9) con effetto retroattivo a decorrere dal 1º gennaio 2006 e dispone (all’articolo 266 quinquies A) che i produttori possano rinunciare al diritto di esenzione di cui all’articolo 266 quinquies A (e quindi beneficiare dell’articolo 266 quinquies C), nella misura in cui non erano beneficiari di un contratto in materia di energia elettrica connesso alla modernizzazione e allo sviluppo del servizio pubblico di fornitura dell’energia elettrica (10).

21.      Allo stesso tempo, l’articolo 266 quinquies A è stato modificato in modo che l’esenzione quinquennale ivi contenuta fosse estesa agli impianti entrati in funzione prima del 31 gennaio 2007.

22.      Sembra esserci accordo tra le parti sul fatto che la rinuncia all’esenzione di cui all’articolo 266 bis quinquies A non poteva essere effettuata una volta scaduto il periodo di 5 anni, calcolato a partire dal momento in cui l’impianto diventa operativo, indipendentemente dal fatto che l’esenzione fosse stata effettivamente ottenuta ai sensi di tale disposizione.

23.      Per ragioni di completezza, rilevo che solo successivamente al periodo pertinente nel caso di specie – segnatamente nel 2011 – la rinuncia all’esenzione di cui all’articolo 266 quinquies A è stata soppressa quale condizione preliminare per l’accesso all’esenzione di cui all’articolo 266 quinquies C (11).

 Tassazione dell’energia elettrica

24.      Durante il periodo pertinente, in Francia non è stata introdotta alcuna imposta nazionale sull’energia elettrica. Il consumo di energia elettrica era soggetto unicamente alla «contribution au service public de l’électricité» (contributo al servizio pubblico dell’elettricità), comunemente denominata «CSPE», prelievo di natura fiscale (12).

25.      Il giudice del rinvio ha indicato che, oltre alla CSPE, le entità che producevano energia elettrica erano tenute a versare le imposte locali, ma che dette imposte si applicavano soltanto all’energia elettrica fornita ai consumatori finali e non all’energia elettrica prodotta per uso proprio (come nella presente fattispecie).

26.      Per ragioni di completezza, rilevo che solo dopo il periodo in questione nel caso di specie — segnatamente nel 2010 — è stata adottata una legge per la riorganizzazione del mercato dell’energia elettrica (con effetto dal 1º gennaio 2011) conformemente alla direttiva 2003/96 (13). Detta legge ha introdotto un’imposta interna sul consumo finale di energia elettrica. Essa ha inoltre modificato l’articolo 266 quinquies C per concedere un’esenzione ai piccoli produttori di energia elettrica, definiti come gli operatori che producono non più di 240 milioni di kilowattora per sito di produzione.

 Fatti, procedimento e questioni pregiudiziali

27.      La società UPM France gestisce, per le esigenze della sua attività di fabbricazione di carta, un impianto di cogenerazione di calore e di energia elettrica, per il quale utilizza gas naturale come combustibile. L’energia elettrica prodotta è a sua volta utilizzata in un ulteriore processo di produzione di calore.

28.      Il gas fornito alla UPM France durante il periodo pertinente (dal 2004 al 2006) era gravato dalla TICGN, come previsto dall’articolo 266 quinquies del codice doganale francese (14).

29.      Dall’ordinanza di rinvio risulta che l’impianto della UPM France era entrato in funzione troppo presto per poter beneficiare dell’esenzione quinquennale di cui all’articolo 266 quinquies A, ma che altrimenti avrebbe beneficiato di tale esenzione. Poiché detto periodo quinquennale, calcolato a partire dal momento in cui l’impianto è entrato in funzione, era scaduto, la UPM France non poteva rinunciare al suo (presunto) diritto all’esenzione ai sensi dell’articolo 266, quinquies A. Di conseguenza, non poteva beneficiare della proroga dell’esenzione di cui all’articolo quinquies C (15).

30.      La UPM France ha sostenuto che, sulla base dell’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2003/96, avrebbe avuto diritto all’esenzione dalla TICGN per la parte di gas il cui consumo corrisponde alla generazione di elettricità utilizzata nei propri processi produttivi successivi. Di conseguenza, ha presentato ricorso dinanzi al Tribunal administratif de Cergy-Pontoise (Tribunale amministrativo di Cergy-Pontoise, Francia), chiedendo la restituzione di EUR 2 962 224,08, oltre agli interessi legali e alla relativa capitalizzazione, a titolo di rimborso parziale della TICGN versata nel periodo compreso tra il 1º gennaio 2004 e il 31 marzo 2008, nonché a titolo di risarcimento del danno che la UPM France ha ritenuto di aver subito a causa del ritardo della Repubblica francese nel recepire la direttiva 2003/96.

31.      Con sentenza del 17 luglio 2013, il Tribunal administratif de Cergy-Pontoise (Tribunale amministrativo di Cergy-Pontoise) ha dichiarato il non luogo a statuire, per quanto riguarda la somma di EUR 137 931, relativamente al periodo compreso tra il 1º gennaio 2007 e il 31 marzo 2008. Il giudice ha respinto la restante parte della domanda della UPM per il periodo compreso tra il 1º gennaio 2004 e il 31 dicembre 2006. Tale periodo rappresenta il periodo controverso nel corso del procedimento successivo che ha portato al presente rinvio (16).

32.      Con sentenza del 15 marzo 2016, la Cour administrative d’Appel di Versailles (Corte d’appello amministrativa di Versailles, Francia) ha respinto l’appello presentato dalla UPM France avverso la suddetta sentenza in base alla motivazione che la TICGN non poteva essere ripartita a seconda che il gas in questione fosse stato utilizzato per la produzione di energia elettrica o termica, e che qualsiasi esenzione era disciplinata esclusivamente dall’articolo 15 della direttiva 2003/96.

33.      Il 17 maggio 2016, la UPM France ha presentato un ulteriore ricorso dinanzi al giudice del rinvio. Essa ha chiesto al giudice di annullare la sentenza della Cour administrative d’Appel di Versailles (Corte d’appello amministrativa di Versailles) e di condannare lo Stato al pagamento dell’ulteriore importo di EUR 5 000, ai sensi dell’articolo L‑761-1 del code de justice administrative (codice di giustizia amministrativa) (17), che riguarda la ripartizione delle spese.

34.      La UPM France ha inoltre chiesto al giudice, in subordine, di effettuare un rinvio pregiudiziale alla Corte, o (in ulteriore subordine) che il ricorso fosse riunito a un altro ricorso pendente dinanzi al giudice del rinvio e oggetto di rinvio pregiudiziale (nella causa «Cristal Union») (18), in modo da sottoporre ulteriori questioni alla Corte e consentire alla UPM France di presentare osservazioni.

35.      La Corte ha pronunciato la sentenza nella causa Cristal Union il 7 marzo 2018. Ha statuito che «l’esenzione obbligatoria prevista alla disposizione in parola [articolo 14, paragrafo 1, lettera a), della direttiva] si applica ai prodotti energetici utilizzati per la produzione di elettricità allorché detti prodotti sono utilizzati per la produzione combinata della medesima e di calore, ai sensi dell’articolo 15, paragrafo 1, lettera c), della direttiva di cui trattasi» (19).

36.      Nonostante tale sentenza, il giudice del rinvio è del parere che permangano interrogativi sulla corretta interpretazione della direttiva. Esso ha ritenuto che la Cour administrative d’appel de Versailles (Corte d’appello amministrativa di Versailles) abbia commesso un errore di diritto sostenendo che la tassazione del gas naturale utilizzato dalla UPM France per la produzione combinata di calore ed elettricità era disciplinata esclusivamente dall’articolo 15 della direttiva 2003/96. Il giudice del rinvio, pertanto, ha sospeso il procedimento e ha sottoposto alla Corte le seguenti questioni:

«1. se le disposizioni dell’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva [2003/96] debbano interpretarsi nel senso che l’esenzione che, in forza delle predette disposizioni, gli Stati membri sono autorizzati a introdurre in favore dei piccoli produttori di elettricità, purché tassino i prodotti energetici utilizzati per la produzione di tale elettricità, può derivare da una situazione come quella descritta al punto 7 della presente decisione per il periodo anteriore al 1º gennaio 2011, durante il quale la Francia, come autorizzata dalla direttiva, non aveva ancora istituito l’imposta interna sul consumo finale di elettricità né, di conseguenza, alcuna esenzione da tale imposta a favore dei piccoli produttori;

2. in caso di risposta affermativa alla prima questione, in che modo debbano combinarsi fra loro le disposizioni dell’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), della direttiva [2003/96] e quelle del suo articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, per i piccoli produttori che consumano l’elettricità che essi producono per le esigenze della loro attività. In particolare, se esse implichino una tassazione minima derivante o dalla tassazione dell’elettricità prodotta con esenzione del gas naturale utilizzato, o dall’esenzione dall’imposta sulla produzione di elettricità, nel qual caso lo Stato è allora tenuto a tassare il gas naturale utilizzato».

37.      L’UPM France, la Repubblica francese, il Regno di Spagna e la Commissione europea hanno presentato osservazioni scritte ed esposto osservazioni orali all’udienza svoltasi il 14 marzo 2019.

 Analisi

 Ricevibilità

38.      Il governo francese sostiene che le questioni pregiudiziali sono irricevibili. L’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, della direttiva 2003/96 prevede che durante il periodo pertinente, dal 2004 al 2006 (e in effetti fino al 1º gennaio 2009), la Francia abbia beneficiato di un periodo transitorio per adeguare la legislazione vigente. Come spiegato dalla Corte nella sentenza Messer France, «fino al 1° gennaio 2009, il rispetto dei livelli minimi di imposizione previsti dalla direttiva in parola rappresentava, tra le regole di imposizione dell’elettricità previste dal diritto dell’Unione, il solo obbligo gravante sulla Repubblica francese» (20).

39.      Ho una certa comprensione per la posizione assunta dal governo francese. Tuttavia, rilevo che la questione della ricevibilità non è stata affrontata nelle due sentenze precedenti (Messer France e Cristal Union) (21), che sono state emesse in risposta alle questioni proposte dallo stesso giudice del rinvio in merito alla direttiva 2003/96.

40.      Inoltre, dalla giurisprudenza consolidata della Corte risulta che spetta al giudice nazionale decidere sulla pertinenza di un rinvio e che la Corte dovrebbe rigettare solo le domande manifestamente irrilevanti per il procedimento nazionale (22).

41.      Pertanto, dapprima esaminerò se, durante il periodo transitorio, vi fossero obblighi derivanti dalla direttiva in capo alla Francia che possano fornire una base sufficiente per giustificare la proposizione delle questioni pregiudiziali (23).

 Periodo transitorio

42.      Il termine per la trasposizione della direttiva di cui all’articolo 28, paragrafo 1, è scaduto il 31 dicembre 2003. Entro tale data lo Stato membro doveva semplicemente «[astenersi] dall’adottare disposizioni che [potessero] gravemente compromettere la realizzazione del risultato che la direttiva prescrive» (24).

43.      Il fatto che la Francia non abbia pienamente trasposto la direttiva entro la fine del periodo transitorio specifico concesso dall’articolo 18, paragrafo 10, della stessa (scaduto il 1º gennaio 2009 e quindi successivo al periodo pertinente nella fattispecie) (25) è anch’esso irrilevante.

44.      Si potrebbe sostenere che gli obblighi imposti a uno Stato membro durante un periodo transitorio dovrebbero coincidere con quelli del periodo di attuazione e che, di conseguenza, la Francia era tenuta ad astenersi dall’adottare misure che avrebbero potuto gravemente compromettere la realizzazione del risultato prescritto (26).

45.      Tuttavia, la questione in gioco nel caso di specie non è se la Francia, durante il periodo di transizione, abbia adottato misure che avrebbero potuto compromettere la successiva piena attuazione della direttiva, bensì se in tale periodo la Francia non abbia rispettato gli obblighi ad essa imposti dalla direttiva.

46.      In udienza la Commissione ha affermato che, sebbene l’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, della direttiva 2003/96 abbia concesso alla Francia un periodo transitorio speciale, ciò non ha dispensato detto Stato membro dal rispetto dell’equilibrio strutturale della direttiva 2003/96, secondo cui la produzione di energia elettrica deve essere tassata sull’input o sull’output. La Francia era pertanto tenuta a rispettare talune disposizioni della direttiva al fine di garantire, da un lato, che fossero raggiunte le aliquote minime di tassazione e, dall’altro, che fosse osservato il divieto di tassazione dei prodotti energetici di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a).

47.      La Commissione ha sostenuto che tale approccio è stato confermato dalla sentenza Cristal Union, in cui la Corte ha fornito un’interpretazione degli articoli 14 e 15 della direttiva per il periodo altrimenti coperto dal regime transitorio per la Francia (27). A questo proposito, rilevo che la Corte di giustizia ha stabilito, nella sentenza Flughafen Köln/Bonn (28), che l’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), «ha effetto diretto nel senso che esso può essere fatto valere da un singolo dinanzi ai giudici nazionali».

48.      Tuttavia, a mio parere, l’approccio della Commissione non trova conferma nel testo della direttiva.

49.      È vero che, per molti aspetti, un sistema generale di tassazione da applicarsi sull’input o sull’output costituirebbe un approccio logico alla tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità. Tuttavia, la Commissione non ha individuato alcuna disposizione sostanziale nella direttiva che preveda tale approccio come principio fondamentale.

50.      Di conseguenza, gli obblighi supplementari imposti agli Stati membri anche nel corso di un periodo di attuazione o di un periodo transitorio non possono, a mio avviso, essere desunti dall’equilibrio strutturale della direttiva.

51.      Al contrario, rilevo che, sebbene la direttiva 2003/96 riguardi la tassazione sia dei prodotti energetici sia dell’elettricità, la formulazione dell’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, si limita a prevedere un periodo transitorio in cui la Francia può mantenere il proprio «regime vigente di tassazione dell’elettricità». In udienza, il governo francese ha sostenuto che il riferimento a un «regime» va inteso come comprensivo sia dell’imposizione dell’energia elettrica prodotta (output) sia dell’imposizione dei prodotti energetici e dell’elettricità utilizzati per la produzione di energia elettrica (input).

52.      Tuttavia, nonostante il riferimento a un «regime», l’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, stabilisce anche espressamente che, durante il periodo transitorio, «per valutare il rispetto delle aliquote minime stabilite nella presente direttiva, si tiene conto del livello globale medio dell’attuale tassazione locale dell’elettricità» (corsivo aggiunto). Il giudice del rinvio ha spiegato (29) che, durante il periodo in questione, la tassazione locale dell’energia elettrica si applicava esclusivamente all’elettricità come output sotto forma di fornitura ai consumatori finali. L’energia elettrica prodotta per uso proprio era esente da tale tassazione.

53.      Di conseguenza, appare chiaro che l’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, dovrebbe essere letto come riferito esclusivamente alla tassazione dell’elettricità come output e non alla tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità utilizzati come input. Analogamente, i lavori preparatori della direttiva 2003/96 (30) non corroborano in alcun modo la tesi della Francia, secondo cui l’ambito di applicazione dell’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, comprenderebbe la tassazione sia dell’input sia dell’output.

54.      In tali circostanze, è opportuno che la Corte applichi il suo principio consolidato di interpretazione, secondo il quale qualsiasi disposizione che «preved[a] una deroga alla regola generale deve essere interpretat[a] restrittivamente» (31).

55.      La direttiva 2003/96 è strutturata su più livelli. L’articolo 1 prescrive la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità. L’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), prevede un’«esenzione obbligatoria» da tale tassazione per i prodotti energetici e l’elettricità utilizzati come input per la produzione di energia elettrica (32).

56.      L’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), e l’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, contengono poi ulteriori deroghe facoltative alla suddetta esenzione obbligatoria. Esse costituiscono l’oggetto delle questioni pregiudiziali.

57.      Mi sembra che, in questo regime a più livelli, l’esenzione obbligatoria di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), debba essere interpretata (nella sua qualità di esenzione) in modo restrittivo. Allo stesso tempo, tuttavia, essa deve essere considerata come regola generale per quanto riguarda le ulteriori disposizioni che prevedono la possibilità di derogare a tale esenzione obbligatoria. Secondo tale logica, il regime transitorio di cui all’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, deve, in linea di principio, essere considerato un’eccezione alle norme principali della direttiva [norme principali comprendenti dunque l’articolo 1 e l’esenzione obbligatoria di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a)]. Esso, pertanto, deve essere interpretato in modo restrittivo.

58.      In tale contesto, osservo che l’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, prevede un periodo transitorio per la Francia nel corso del quale vigeva un’esenzione per l’imposta in vigore sull’elettricità, e che, inoltre, si fa esplicito riferimento all’imposta locale sull’elettricità in tale Stato membro, la quale, nel periodo in questione, era un’imposta sull’output. Ne consegue che, durante il periodo transitorio, l’articolo 18, paragrafo 10, non prevedeva alcuna esenzione dal divieto, di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), di un’imposta sull’input sui prodotti energetici e sull’elettricità utilizzata per la produzione di energia elettrica.

59.      Pertanto, il periodo transitorio di cui all’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, non ha l’effetto di proteggere un’imposta sull’input sui prodotti energetici, come la TICGN nella presente fattispecie.

60.      Tale lettura è in linea con la sentenza della Corte nella causa Messer France, secondo la quale il rispetto delle aliquote minime di tassazione di cui alla direttiva 2003/96 «rappresentava, tra le regole di imposizione dell’elettricità previste dal diritto dell’Unione, il solo obbligo gravante sulla Repubblica francese» (33).

61.      Si può concludere che sarebbe incoerente concedere alla Francia un periodo transitorio in relazione alla tassazione dell’elettricità in quanto output, ma non in relazione alla tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità in quanto input per la produzione di energia elettrica.

62.      Tuttavia, qualora si ritenga che l’applicazione di un’interpretazione restrittiva possa rendere il regime transitorio imperfetto, il rischio di tale esito, a mio parere, deve rimanere a carico della parte che doveva beneficiare del regime transitorio. Ciò vale soprattutto nel caso in cui l’interpretazione restrittiva sia utile a promuovere i principi fondamentali del diritto dell’Unione.

63.      L’obiettivo della direttiva 2003/96, come indicato al secondo considerando, è di sostenere il «buon funzionamento del mercato interno». Tale obiettivo non verrebbe conseguito se uno Stato membro fosse autorizzato a tassare i prodotti energetici e l’elettricità utilizzata per la produzione di energia elettrica mentre altri Stati membri fossero soggetti al divieto di tale tassazione. Di conseguenza, qualsiasi esenzione da tale divieto dovrebbe essere esplicitamente indicata nel regime transitorio.

64.      Nella sentenza KappAhl (34), la Corte ha esaminato un regime transitorio di adesione per la Finlandia in relazione ai dazi doganali applicabili ai prodotti dei paesi terzi, che consentiva alla Finlandia di imporre aliquote doganali più elevate di quelle contenute nel codice doganale dell’Unione. Il governo finlandese ha sostenuto che, analogamente, doveva essere posto in grado di applicare la differenza tra i dazi doganali ai prodotti provenienti da paesi terzi quando questi venivano importati in Finlandia attraverso altri Stati membri dell’Unione, altrimenti il regime di transizione avrebbe potuto essere liberamente eluso.

65.      Tuttavia, il testo del regime transitorio in questione in quella causa non indicava che esso potesse essere applicato agli scambi tra gli Stati membri. La Corte ha stabilito che «[i]nfatti, l’importanza che riveste il principio della libera circolazione delle merci tra gli Stati membri significa che una deroga, anche transitoria, debba essere accordata in maniera chiara e senza ambiguità» (35).

66.      Nella presente fattispecie, la deroga contenuta nel regime transitorio di cui all’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, contiene solo un riferimento «chiaro e non ambiguo» alla «tassazione dell’elettricità». Non fa alcun riferimento all’uso di prodotti energetici e dell’elettricità per la produzione di energia elettrica.

67.      Su tale base, ritengo che durante il periodo transitorio di cui all’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, la Francia fosse vincolata dalle disposizioni della direttiva 2003/96 concernenti la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità utilizzata per la produzione di energia elettrica. Di conseguenza, le questioni pregiudiziali (riguardanti l’interpretazione dell’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), e dell’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma) sono ricevibili.

 Prima questione

68.      Con la prima questione, il giudice del rinvio chiede in sostanza se l’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva 2003/96 si applichi durante il periodo transitorio di cui all’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma, al fine di consentire alla Francia, nonostante l’obbligo di esenzione di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), di tassare i prodotti energetici utilizzati dai piccoli produttori per produrre energia elettrica, in circostanze in cui tali produttori non erano soggetti a tassazione sull’elettricità che essi producevano.

69.      Dal contesto legislativo si evince che, nel periodo dal 2004 al 2006, le entità che producevano energia elettrica per uso proprio erano tenute a versare la CSPE come contributo fiscale al servizio pubblico di elettricità. L’imposta locale sull’energia elettrica si applicava esclusivamente alla fornitura di energia elettrica ai consumatori finali e non alla produzione di energia elettrica per uso proprio (36).

70.      È inoltre chiaro che un’imposta nazionale sull’energia elettrica è stata introdotta in Francia solo a partire dal 1º gennaio 2011, ossia due anni dopo la fine del periodo transitorio di cui all’articolo 18, paragrafo 10, secondo comma (37).

71.      La questione può pertanto essere riformulata nel modo seguente: atteso che i) nel periodo pertinente non esisteva alcuna imposta nazionale sull’elettricità; ii) la CSPE sembra fosse considerata un contributo fiscale e non una tassa; e iii) le imposte locali sull’elettricità non si applicavano alla produzione di energia elettrica per uso proprio, se questi fatti nel loro insieme debbano essere considerati sufficienti per soddisfare i requisiti di cui all’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva, consentendo così alla Francia di tassare i prodotti energetici utilizzati per la produzione di energia elettrica per uso proprio da parte dei piccoli produttori.

72.      La risposta, a mio parere, è negativa.

73.      Per i motivi che ho esposto (38), il divieto obbligatorio di tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità utilizzati come input per la produzione di energia elettrica di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), deve essere considerato come una delle norme generali della direttiva. Di conseguenza, la deroga facoltativa alla suddetta esenzione obbligatoria di cui all’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, deve essere interpretata in modo restrittivo.

74.      Pertanto, l’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, può essere applicato solo se la normativa nazionale prevede una siffatta esenzione dalla tassazione della produzione di energia elettrica per uso proprio da parte dei piccoli produttori. Tuttavia, nel caso di specie, tale esenzione non è stata concessa ai piccoli produttori tra il 2004 e il 2006. Invece, tutti i produttori erano tenuti a versare un contributo fiscale al servizio pubblico di elettricità, e tutti i produttori erano esentati dal pagamento delle imposte locali sull’elettricità prodotta per uso proprio.

75.      A questo proposito, è irrilevante se il contributo fiscale al servizio pubblico di elettricità debba di per sé essere classificato come un’imposta ai sensi della direttiva 92/12, che costituisce la base per la classificazione delle imposte ai sensi della direttiva 2003/96, come spiegato nel considerando 33 di quest’ultima (39). Resta il fatto che il governo francese non aveva previsto, prima del 1º gennaio 2011, una deroga per la produzione di energia elettrica per uso proprio a beneficio dei piccoli produttori (40). Di conseguenza, prima di tale data l’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, non poteva trovare applicazione.

76.      Inoltre, una deroga all’esenzione obbligatoria prevista dalla direttiva può essere applicata solo se quest’ultima è stata debitamente attuata. L’articolo 21 non è stato attuato in Francia prima del 2011 (41). Ne consegue che per questo ulteriore motivo la deroga di cui all’articolo 21 non poteva essere fatta valere durante il periodo precedente.

77.      Nella stessa ottica, nella sentenza Flughafen Köln/Bonn, la Corte ha sottolineato che l’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), seconda e terza frase, «ha un carattere meramente eventuale e uno Stato membro che non si sia avvalso di tale facoltà non può far valere la propria omissione per negare ad un contribuente il beneficio di un’esenzione che questi può legittimamente reclamare in forza della direttiva 2003/96» (42).

78.      Propongo pertanto che la risposta alla prima questione sia che l’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva 2003/96, in quanto deroga all’esenzione obbligatoria di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), deve essere interpretato in modo restrittivo. Di conseguenza, esso può essere invocato solo nei casi in cui l’energia elettrica è soggetta alla tassazione generale, ai sensi della direttiva 91/12, e quando nel diritto nazionale è stata stabilita una deroga per la produzione per uso proprio da parte dei piccoli produttori, a norma dell’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva 2003/96.

79.      Come rilievo finale, osservo che il codice doganale francese, nel periodo pertinente, sembra aver offerto alcuni meccanismi per esonerare i produttori dal pagamento della TICGN. Spetta al giudice nazionale decidere se tali esenzioni siano sufficienti a soddisfare i requisiti del divieto di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a). Tuttavia, rilevo che le esenzioni previste dal codice doganale francese sembrano essere soggette a limitazioni temporali non presenti nell’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), della direttiva.

 Seconda questione

80.      Con la seconda questione, il giudice del rinvio chiede essenzialmente in che modo gli articoli 14, paragrafo 1, lettera a), e 21, paragrafo 5), terzo comma, della direttiva 2003/96 debbano essere interpretati in modo da evitare un conflitto di norme tra le disposizioni applicabili ai piccoli produttori che consumano l’energia elettrica da essi prodotta.

81.      In realtà, l’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), comprende due distinte disposizioni. La prima frase stabilisce una delle norme generali (obbligatorie) della direttiva 2003/96: se i prodotti energetici e l’elettricità fungono da input per la produzione di elettricità, essi non devono essere tassati.

82.      La seconda e la terza frase contengono una disposizione completamente diversa. Nel loro insieme essi prevedono una deroga per motivi ambientali all’esenzione obbligatoria dalla tassazione per i prodotti energetici utilizzati come input. Qualora si faccia ricorso a tale deroga per tassare i suddetti prodotti energetici, la tassazione che ne risulta non è assoggettata ai livelli minimi di tassazione da conseguire ai sensi della direttiva 2003/96 né è presa in considerazione ai loro effetti.

83.      Le difficoltà interpretative sorgono perché l’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma (relativo alla produzione per uso proprio dei piccoli produttori) è stato redatto come deroga facoltativa utilizzando solo il riferimento generico «[n]onostante l’articolo 14, paragrafo 1, lettera a)», senza specificare a quali parti dell’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), faccia riferimento la suddetta deroga. Sarebbe stata senz’altro utile una maggiore precisione e chiarezza nella redazione del testo.

84.      Ciò detto, secondo logica, la deroga di cui all’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, può fare riferimento solo alla prima frase dell’articolo 14, paragrafo 1, lettera a) (il divieto obbligatorio di tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità che sono utilizzati per la produzione di energia elettrica). La seconda e la terza frase dell’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), prevedono una deroga a tale esenzione obbligatoria, che rappresenta un’alternativa alla deroga di cui all’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma.

85.      Né il testo della direttiva 2003/96, né i suoi considerando e i lavori preparatori forniscono indicazioni sui rapporti reciproci tra queste due deroghe all’esenzione obbligatoria (43).

86.      A mio parere, la conseguenza diretta delle condizioni al contorno delle due deroghe è che esse non possono essere considerate in conflitto. L’esclusione per motivi ambientali di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), può essere applicata a tutti i produttori; e il gettito fiscale che ne deriva non rientra nell’ambito di applicazione della direttiva 2003/96, in quanto non è preso in considerazione per il calcolo dei livelli minimi di tassazione ai fini della direttiva. L’esenzione per i piccoli produttori di cui all’articolo 21, paragrafo 5, si applica unicamente alla produzione per uso proprio e il gettito fiscale che ne deriva rientra nell’ambito di applicazione della direttiva ed è preso in considerazione per il calcolo dei livelli minimi di tassazione.

87.      Tale lettura è ulteriormente corroborata dalla sentenza della Corte nella causa Cristal Union, nella quale si afferma che, «[i]noltre, va osservato che, quando il legislatore dell’Unione ha inteso consentire agli Stati membri di derogare a tale regime di esenzione obbligatoria, lo ha previsto in modo esplicito, rispettivamente all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), seconda frase, della direttiva 2003/96, secondo cui questi ultimi hanno la facoltà di tassare i prodotti energetici utilizzati per produrre elettricità per motivi di politica ambientale, e all’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della medesima direttiva, in forza del quale gli Stati membri che esonerano l’elettricità prodotta dai piccoli produttori di elettricità devono tassare i prodotti energetici utilizzati per la produzione di tale elettricità» (44).

88.      Propongo pertanto di rispondere alla seconda questione che l’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva 2003/96, in quanto deroga all’esenzione obbligatoria dalla tassazione prevista all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), prima frase, è indipendente dalla deroga per motivi ambientali all’esenzione prevista dall’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), seconda e terza frase. Mentre le imposte applicate ai piccoli produttori ai sensi dell’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, sono soggette ai livelli minimi di tassazione di cui alla direttiva 2003/96, le imposte applicate nell’ambito della deroga per motivi ambientali di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), non sono soggette ai suddetti livelli minimi di tassazione.

 Conclusione

89.      Propongo alla Corte di rispondere alle questioni pregiudiziali sottoposte dal Conseil d’État (Consiglio di Stato, Francia) nel modo seguente:

1)      L’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva 2003/96/CE del Consiglio, del 27 ottobre 2003, che ristruttura il quadro [dell’Unione] per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità, in quanto deroga all’esenzione obbligatoria di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), prima frase, deve essere interpretato in modo restrittivo. Di conseguenza, esso può essere invocato solo nei casi in cui l’energia elettrica è soggetta alla tassazione generale, ai sensi della direttiva 92/12/CEE del Consiglio, del 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa, e quando nel diritto nazionale è stata stabilita una deroga per la produzione per uso proprio da parte dei piccoli produttori, a norma dell’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva 2003/96.

2)      L’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, della direttiva 2003/96, in quanto deroga all’esenzione obbligatoria dalla tassazione di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), prima frase, è indipendente dalla deroga per motivi ambientali all’esenzione prevista dall’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), seconda e terza frase. Mentre le imposte applicate ai piccoli produttori ai sensi dell’articolo 21, paragrafo 5, terzo comma, sono soggette ai livelli minimi di tassazione di cui alla direttiva 2003/96, le imposte applicate nell’ambito della deroga per motivi ambientali di cui all’articolo 14, paragrafo 1, lettera a), non sono soggette ai suddetti livelli minimi di tassazione.


1      Lingua originale: l’inglese.


2      GU 2003 L 283, pag. 51, e rettifica in GU 2018 L 98, pag. 22. La direttiva 2003/96 ha sostituito sia la direttiva (CEE) n. 92/81 del Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sugli oli minerali (GU 1992 L 316, pag. 12), modificata da ultimo dalla direttiva 94/74/CE (GU 1994 L 365, pag. 46), sia la direttiva 92/82/CEE del Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa al ravvicinamento delle aliquote di accisa sugli oli minerali (GU 1992 L 316, pag. 19), modificata da ultimo dalla direttiva 94/74/CE (GU 1994 L 365, pag. 46). V. considerando 1 e articolo 30 della direttiva 2003/96.


3      GU 1992 L 76, pag. 1, successivamente abrogata dalla direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12 (GU 2009 L 9, pag. 12).


4      Del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune (GU 1987 L 256, pag. 1). V. articolo 2, paragrafo 5, della direttiva 2003/96, che stabilisce che «[i] codici della nomenclatura combinata ai quali si fa riferimento nella presente direttiva sono quelli del regolamento (CE) n. 2031/2001 della Commissione del 6 agosto 2001, che modifica l’allegato I del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune» (GU 2001 L 279, pag. 1). L’allegato del regolamento n. 2658/87 è stato modificato più volte nel corso del periodo coperto dal presente procedimento, ma tali modifiche non sono pertinenti ai fini del presente rinvio pregiudiziale.


5      L’articolo 18, paragrafo 2, stabilisce inoltre che «[i]n deroga ai periodi fissati nei paragrafi da 3 a 12 del presente articolo, e purché ciò non comporti una significativa distorsione della concorrenza, agli Stati membri che incontrano difficoltà nell’applicare i nuovi livelli minimi di tassazione, sarà concesso un periodo transitorio fino al 1° gennaio 2007, in particolare per non pregiudicare la stabilità dei prezzi». Nel caso di specie, tuttavia, la Francia non ha mostrato di fare affidamento su tale disposizione.


6      V. infra, paragrafo 30.


7      Articolo 37 della Loi nº 2002-1576 du 30 décembre 2002 de finances rectificative pour 2002 (legge del 30 dicembre 2002, n. 2002-176, relativa alla legge finanziaria di rettifica per il 2002).


8      Loi n° 2005-1719 du 30 décembre 2005 de finances pour 2006 (legge del 30 dicembre 2005, n. 2005‑1719, relativa alla legge finanziaria per il 2006) e Loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005 (legge del 30 dicembre 2005, n. 2005-1720, relativa alla legge finanziaria di rettifica per il 2005).


9      Articolo 62 della Loi n° 2007-1824 du 25 décembre 2007 de finances rectificative pour 2007 (legge del 25 dicembre 2007, n. 2007-1824, relativa alla legge finanziaria di rettifica per il 2007).


10      Loi n° 2000-108 du 10 février 2000 relative à la modernisation et au développement du service public de l’électricité (legge del 10 febbraio 2000, n. 2000-108, relativa alla modernizzazione e allo sviluppo del servizio pubblico dell’energia elettrica).


11      Articolo 17 della Loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 (legge del 29 luglio 2011, n. 2011-900, relativa alla legge finanziaria di rettifica per il 2011).


12      Loi No 2000-108, du 10 février 2000, relative à la modernisation et au développement du service public de l’électricité (legge del 10 febbraio 2000, n. 2000-108, relativa alla modernizzazione e allo sviluppo del servizio pubblico dell’energia elettrica), come modificata dalla loi No 2003-8, du 3 janvier 2003, relative aux marchés du gaz et de l’électricité et au service public de l’énergie (legge del 3 gennaio 2003, n. 2003-8, relativa ai mercati del gas e dell’energia elettrica e al servizio pubblico dell’energia). V. sentenza del 25 luglio 2018, Messer France, C‑103/17, EU:C:2018:513, punti 12 e13.


13      Loi No 2010-1448, du 7 décembre 2010, portant nouvelle organisation du marché de l’électricité (legge del 7 dicembre 2010, n. 2010-1448, relativa a una nuova organizzazione del mercato dell’energia elettrica).


14      V. supra, paragrafo 17.


15      Il lettore che volesse ravvivare la memoria sulle (alquanto intricate) disposizioni nazionali che determinano un risultato siffatto, può fare riferimento ai paragrafi da 18 a 22 supra.


16      Dall’ordinanza di rinvio risulta che la limitazione del periodo pertinente agli anni dal 2004 al 2006 non è stata contestata o respinta nel successivo ricorso.


17      Ordinanza 2000-387 del 4 maggio 2000.


18      V. sentenza del 7 marzo 2018, Cristal Union, C‑31/17, EU:C:2018:168.


19      Sentenza del 7 marzo 2018, Cristal Union, C‑31/17, EU:C:2018:168, punto 46.


20      Sentenza del 25 luglio 2018, C‑103/17, EU:C:2018:587, punto 23. Il resto della sentenza riguarda l’interpretazione dell’articolo 3, paragrafo 2, della direttiva 92/12 del Consiglio.


21      Rispettivamente, sentenze del 25 luglio 2018, C‑103/17, EU:C:2018:587, e C‑31/17, EU:C:2018:168.


22      Sentenza dell’8 settembre 2010, Winner Wetten, C‑409/06, EU:C:2010:503, punto 36 e giurisprudenza ivi citata.


23      Sentenza del 28 marzo 1995, Kleinder Benson, C‑346/93, EU:C:1995:85, punti da 22 a 24.


24      Sentenza del 18 dicembre 1997, Inter-Environnement Wallonie, C-129/96, EU:C:1997:628, punto 50.


25      Sentenza del 25 ottobre 2012, Commissione/Francia, C-164/11, non pubblicata, EU:C:2012:665.


26      V. nota 24 supra.


27      Sentenza del 7 marzo 2018, C‑31/17, EU:C:2018:168, punto 46.


28      Sentenza del 17 luglio 2008 C‑226/07, EU:C:2008:429, punto 39.


29      V. supra, paragrafo 25.


30      Proposta di direttiva del Consiglio che ristruttura il quadro [dell’Unione] per l’imposizione dei prodotti energetici, COM (97) 30 def. - CNS 97/0111 (GU 1997 C 139, pag. 14) e relativa relazione.


31      Sentenza del 30 marzo 2006, Smits-Koolhoven, C‑495/04, EU:C:2006:218, punto 31.


32      Sentenza del 7 marzo 2018, Cristal Union, C‑31/17, EU:C:2018:168, punto 27, nonché sentenza del 27 giugno 2018, Turbogás, C‑90/17, EU:C:2018:498, punto 45.


33      Sentenza del 25 luglio 2018, C‑103/17, EU:C:2018:587, punto 23, corsivo aggiunto.


34      Sentenza del 3 dicembre 1998, C‑233/97, EU:C:1998:585.


35      Sentenza del 3 dicembre 1998, Kappahl, C‑233/97, EU:C:1998:585, punto 21.


36      V. supra, paragrafi 24 e 25.


37      V. supra, paragrafo 26.


38      V. supra, paragrafo 57.


39      V. supra, paragrafo 8.


40      V. supra, paragrafo 26.


41      V. supra nota 11.


42      Sentenza del 17 luglio 2008, C‑226/07, EU:C:2008:429, punto 32, corsivo aggiunto.


43      V. supra nota 30.


44      Sentenza del 7 marzo 2018, C-31/17, EU:C:2018:168, punto 27, corsivo aggiunto.