Language of document : ECLI:EU:C:2007:777

KONKLUŻJONIJIET TA’ L-AVUKAT ĠENERALI

MAZÁK

ippreżentati fil-11 ta’ Diċembru 20071(1)

Kawża C-437/06

Securenta Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement AG, bħala s-suċċessur legali ta’ Göttinger Vermögensanlagen AG

vs

Finanzamt Göttingen

(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa min-Niedersächsische Finanzgericht (il-Ġermanja))

“Tassazzjoni – VAT – Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE – Tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input – Spejjeż marbuta mal-ħruġ ta’ azzjonijiet u ta’ ishma taċiti atipiċi – Tqassim tat-taxxa ta’ l-input bejn attività ekonomika u mhux ekonomika”





1.        F’din it-talba għal deċiżjoni preliminari, in-Niedersächsische Finanzgericht (il-Qorti tal-Finanzi tas-Sassonja ta’ Isfel) (il-Ġermanja) qed titlob interpretazzjoni ta’ l-Artikoli 2(1) u 17(5) tas-Sitt Direttiva tal-VAT(2) u essenzjalment qed tistaqsi (i) kif għandu jiġi ddeterminat id-dritt għal tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input fil-każ ta’ persuna taxxabbli li fl-istess ħin teżerċita attività ekonomika u attività mhux ekonomika, u (ii) fl-eventwalità li t-tnaqqis tat-taxxa huwa permess biss safejn l-ispejjeż ta’ dik il-persuna jistgħu ġustament jiġu attribwiti għall-attività ekonomika, jekk ‘formula ta’ investiment’ jew ‘formula ta’ tranżazzjoni’ hijiex xierqa għall-finijiet tat-tqassim tat-taxxa ta’ l-input bejn l-attività ekonomika u l-attività mhux ekonomika.

I –    Il-kuntest legali

A –    Id-dritt Komunitarju

2.        Skond l-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva, “il-provvista ta’ oġġetti u servizzi magħmula bi ħlas fit-territorju tal-pajjiż minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali”, huma suġġetti għall-VAT.

3.        L-Artikolu 4 ta’ din id-direttiva jipprovdi d-definizzjonijiet li ġejjin:

“1.       ‘Persuna taxxabbli’ tfisser kull persuna li b’mod indipendenti twettaq fi kwalunkwe post attività ekonomika msemmija fil-paragrafu 2, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.

2.      L-attivitajiet ekonomiċi msemmija fil-paragrafu 1 għandhom jinkludu l-attivitajiet kollha ta’ produtturi, kummerċjanti u persuni li jagħtu [servizzi], magħduda attivitajiet fil-minjieri u fl-agrikoltura u attivitajiet fil-professjonijiet. L-isfruttament ta’ proprjetà tanġibbli jew intanġibbli għal skop ta’ dħul minnha fuq bażi kontinwa għandu wkoll jitqies bħala attività ekonomika.

[…]”

4.        L-Artikolu 13B(d)(5) tas-Sitt Direttiva jipprovdi li l-Istati Membri għandhom jeżentaw mill-VAT “tranżazzjonijiet, inklużi negozjar, eskluż l-immaniġġjar u l-ħażna assigurata, fl-ishma, interessi f’kumpanniji jew assoċjazzjonijiet, debentures u sigurtajiet oħrajn”.

5.        Fir-rigward tad-dritt għal tnaqqis, l-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva jipprovdi kif ġej:

“2.      Sakemm l-oġġetti u s-servizzi huma użati għall-iskopijiet tat-tranżazzjoni[jiet] taxxabbli [tagħha], il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata biex tnaqqas mit-taxxa li hi responsabbli biex tħallas:

a)      [il-VAT] dovuta jew mħallsa fir-rig[w]ard ta’ oġġetti jew servizzi pprovduti jew li għandhom ikunu pprovduti lil[ha] minn persuna taxxabbli oħra.

[...]

5.      Fir-rigward ta’ oġġetti u servizzi li għandhom ikunu wżati minn persuna taxxabbli kemm għal tranżazzjonijiet koperti b’paragrafi 2 u 3, fir-rigward ta’ li[ema] [l-VAT] titnaqqas, u għal tranżazzjonijiet fir-rigward ta’ li[ema] [l-VAT] ma titnaqqasx, it-tali proporzjon biss ta[l-VAT] għandu jkun imnaqqas kif hu attribwit għat-tranżazzjonijiet ta’ qabel.

Dan il-proporzjon għandu jkun determinat, b’mod konformi ma’ l-Artikolu 19, għat-tranżazzjonijiet kollha mwettqa minn persuna taxxabbli.

[…]”(3)

6.        Fl-aħħar nett, fir-rigward tal-kalkolu tal-proporzjon imnaqqas, l-Artikolu 19 tas-Sitt Direttiva jipprovdi kif ġej:

“1.      Il-proporzjon imnaqqas taħt l-ewwel sub-paragrafu ta’ l-Artikolu 17(5) għandu jkun magħmul minn frazzjoni li jkollha:

–        bħala numeratur, l-ammont totali, esklussiv [mill-VAT], tal-bejgħ kull sena attribwit għat-tranżazzjonijet li fuqhom [il-VAT] titnaqqas taħt l-Artikolu 17 (2) u (3),

–        bħala denominatur, l-ammont totali, esklussiv [tal-VAT], tal-bejgħ kull sena attribwit lit-tranżazzjonijiet inklużi fin-numeratur u lit-tranżazzjonijiet fir-rigward ta’ li[ema] [l-VAT] mhux imnaqq[sa]. L-Istati Membri jistgħu wkoll jinkludu fid-denominatur l-ammont ta’ sussidji, għajr dawk speċifikati fl-Artikolu 11 A (1) (a).

Il-proporzjon għandu jkun stabbilit fuq bażi annwali, iffissat bħala persentaġġ u magħmul figura sħiħa li ma teċċedix in-numru li jmiss.

2.      Permezz ta’ deroga minn dispożizzjonijiet ta’ paragrafu 1, għandhom ikunu esklużi mill-kalkulazzjoni tal-proporzjon imnaqqas, l-ammonti tal-bejgħ attribwiti lill-provvisti ta’ oġġetti kapitali użati mill-persuna taxxabbli għall-iskopijiet tan-negozju [tagħha]. Ammonti ta’ bejgħ attribwi[bbli] għat-tranżazzjonijiet speċifikati fl-Artikolu 13B(d), sakemm dawn huma tranżazzjonijiet inċidentali, u għall-beni immobbli […] u għal tranżazzjonijiet finanzjarji [inċidentali] għandhom ukoll ikunu esklużi. Fejn Stati Membri jeżerċitaw l-għażla pprovduta taħt l-Artikolu 20(5) li ma jeħtiġux l-aġġustament fir-rigward ta’ oġġetti kapitali, huma jistgħu jinkludu t-tneħħija ta’ oġġetti kapitali fil-kalkulazzjoni tal-proporzjon imnaqqas.

3.      Il-proporzjon proviżjonali għal sena għandu jkun [dak] ikkalkulat fuq [il-] bażi tat-tranżazzjonijiet tas-sena preċedenti. Fl-assenza ta’ kwalunkwe tali tranżazzjonijiet biex tagħmel referenza lejhom, jew fejn huma kien[u] insinifikanti fl-ammont, il-proporzjon imnaqqas għandu jkun stmat proviżorjament, taħt superviżjoni ta’ l-awtoritajiet tat-taxxa, mill-persuna taxxabbli [skond ]it-tbassir personali [tagħha]. Madanakollu, Stati Membri jistgħu jżommu r-regoli kurrenti tagħhom.

Deduzzjonijiet magħmula fuq il-bażi tat-tali proporzjon proviżjonali għandhom ikunu aġġustati meta l-proporzjon finali jiġi ffissat matul is-sena li jmiss.”

B –    Il-liġi nazzjonali

7.        Taħt l-Artikolu 1(1)(1) ta’ l-Umsatzsteuergesetz (Liġi dwar it-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ,(4) fil-verżjoni applikabbli għall-kawża prinċipali, jiġifieri l-verżjoni ta’ l-1993; aktar’il quddiem l-“UStG”):

“Huma suġġetti għat-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ it-tranżazzjonijiet li ġejjin:

1.      Il-provvista ta’ oġġetti u servizzi mwettqa bi ħlas ġewwa t-territorju tal-pajjiż minn negozjant fil-kuntest tan-negozju tiegħu […]”

8.        L-Artikolu 4(8)(f) ta’ l-UStG jipprovdi, inter alia, li “t-tranżazzjonijiet [koperti mill-Artikolu 1(1)(1)] u n-negozju f’interessi f’kumpanniji u assoċjazzjonijiet oħrajn” huma eżentati.

9.        L-Artikolu 15 ta’ l-UStG jipprovdi kif ġej:

“1.      In-negozjant jista’ jnaqqas l-ammonti ta’ taxxa ta’ l-input li ġejjin:

(1)      it-taxxa indikata separatament fuq il-fatturi skond it-tifsira ta’ l-Artikolu 14 għall-provvista ta’ oġġetti jew servizzi mwettqa minn negozjanti oħra għall-iskopijiet tan-negozju tiegħu [...];

(2)      it-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ fuq importazzjonijiet fir-rigward ta’ oġġetti importati għall-iskopijiet tan-negozju tiegħu jew li n-negozjant juża sabiex iwettaq it-tranżazzjonijiet deskritti fl-Artikolu 1(3);

(3)      it-taxxa fir-rigward ta’ l-akkwist intra-Komunitarju ta’ oġġetti għall-iskopijiet tan-negozju tiegħu.

2.      M’hemm l-ebda tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input fir-rigward tal-provvisti ta’ oġġetti, ta’ l-importazzjoni ta’ oġġetti, jew ta’ l-akkwist intra-Komunitarju ta’ oġġetti, jew fir-rigward tal-provvista ta’ servizzi, li n-negozjant juża sabiex iwettaq it-tranżazzjonijiet li ġejjin:

(1)      tranżazzjonijiet eżentati, […]

[…]

4.      Jekk, għall-iskopijiet tan-negozju tiegħu, negozjant juża xi oġġetti provduti, importati jew akkwistati fil-Komunità, jew xi servizz ipprovdut lilu, in parti biss sabiex iwettaq tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom id-dritt għal tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input huwa eskluż, m’għandu jkun hemm l-ebda tnaqqis tal-parti tat-taxxa ta’ l-input li hija ekonomikament attribwibbli għat-tranżazzjonijiet li jirriżultaw fl-esklużjoni tad-dritt għal tnaqqis. In-negozjant jista’ jagħmel stima xierqa ta’ l-ammonti li ma jistgħux jitnaqqsu. [...]”

II – Il-kuntest fattwali u proċedurali u d-domandi preliminari

10.      Fis-sena finanzjarja rilevanti, l-1994, ir-rikorrenti (SECURENTA Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement AG, bħala s-suċċessur legali ta’ Göttinger Vermögensanlagen AG), wettqet in-negozju ta’ l-akkwist, ġestjoni u bejgħ ta’ proprjetà immobbli, sigurtajiet, interessi finanzjarji u investimenti ta’ kull xorta. Hija akkwistat il-kapital meħtieġ għal dan in-negozju permezz tal-ħruġ ta’ azzjonijiet u ta’ ishma taċiti atipiċi (“atypisch stille Beteiligungen”). Permezz ta’ din l-aħħar attività, hija aċċettat numru kbir ta’ soċji taċiti, kif inhu normali għal “Publikumsgesellschaft” (kumpannija pubblika). Il-membri tal-pubbliku li pparteċipaw b’dan il-mod ikkontribwew kapital lir-rikorrenti, li mbagħad investietu.

11.      Fl-1994, ir-rikorrenti wettqet tranżazzjonijiet taxxabbli b’valur ta’ DEM 2 959 800,10. Id-dħul mill-bejgħ totali tagħha kien ta’ DEM 6 480 006,60. Dan kien jinkludi dħul minn dividendi ta’ DEM 226 641,89 u dħul ta’ DEM 1 389 930.72 mill-bejgħ ta’ sigurtajiet (totali ta’ DEM 1 616 572,61).

12.      Minn taxxa ta’ l-input b’total ta’ DEM 6 838 535,68, DEM 6 161 679,37 ma kinux attribwibbli għal tranżazzjonijiet ta’ output speċifiċi. Abbażi ta’ l-Artikolu 15(2)(1) ta’ l-UStG, moqri flimkien ma’ l-Artikolu 4(8)(f) tagħha, il-Finanzamt Göttingen (l-Uffiċcju tat-Taxxa ta’ Göttingen, aktar’il quddiem il-“Finanzamt”) ma rrikonoxxiex dritt għal tnaqqis fir-rigward tat-taxxa ta’ l-input attribwibbli għall-ispejjeż marbuta mal-ħruġ ta’ ishma taċiti atipiċi (DEM 4 171 424,70). Il-Finanzamt għalhekk naqqas din is-somma mill-ammont totali tat-taxxa ta’ l-input. Wara li naqqas it-taxxa ta’ l-input attribwita għat-tranżazzjonijiet ta’ leasing tar-rikorrenti (DEM 676 856,31), il-Finanzamt ikkunsidra li t-taxxa ta’ l-input rimanenti (DEM 1 990 254,67) ma kinitx attribwibbli għal tranżazzjonijiet ta’ output speċifiċi. Minn din it-taxxa rimanenti, il-Finanzamt ippermetta dritt għal tnaqqis fir-rigward tal-proporzjon ikkalkulat skond formula ta’ 45,68 %, li tirriżulta f’taxxa ta’ l-input li tista’ titnaqqas, li tammonta għal DEM 1 567 616,74, u f’rifużjoni ta’ DEM 1 123 647,00 għas-sena finanzjarja rilevanti.

13.      Ir-rikorrenti kkontestat din id-deċiżjoni quddiem il-Ħames Awla tan-Niedersächsische Finanzgericht (aktar’il quddiem il-“Finanzgericht”) li, b’sentenza tat-18 ta’ Ottubru 2001, ċaħdet ir-rikors għar-raġuni li l-Finanzamt kien aġixxa b’mod korrett meta kkunsidra l-ispejjeż tar-rikorrenti marbuta mal-ħruġ ta’ ishma taċiti atipiċi bħala attribwibbli għal tranżazzjonijiet eżentati u meta ma ppermettiex it-tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input relattiva. Ir-rikorrenti appellat quddiem il-Bundesfinanzhof (il-Qorti Finanzjarja Federali) li, b’sentenza tat-18 ta’ Novembru 2004, ħassret is-sentenza tal-Finanzgericht tat-18 ta’ Ottubru 2001 u rrinvijat il-kawża lura quddiem in-Niedersächsische Finanzgericht għal smigħ u deċiżjoni mill-ġdid.

14.      In-Niedersächsische Finanzgericht tikkunsidra li r-rikorrenti twettaq kemm attivitajiet ta’ negozju u kemm attivitajiet mhux ta’ negozju.

15.      Peress li, fil-kawża quddiemha, ma kinitx ċerta dwar kif kellu jiġi stabbilit it-tnaqqis u kif kellu jsir it-tqassim skond id-dritt Komunitarju, in-Niedersächsische Finanzgericht għamlet i­ż-żewġ domandi preliminari li ġejjin lill-Qorti tal-Ġustizzja:

“1.      Jekk persuna taxxabbli twettaq simultanjament attività ta’ negozju u attività mhux ta’ negozju, id-dritt għal tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input għandu jiġi ddeterminat skond il-proporzjon tat-tranżazzjonijiet taxxabbli u suġġetti għat-taxxa, minn naħa, u t-tranżazzjonijiet taxxabbli u eżentati, min-naħa l-oħra (il-fehma tar-rikorrenti), jew it-tnaqqis tat-taxxa huwa permess biss safejn l-ispejjeż marbuta mal-ħruġ ta’ azzjonijiet u ta’ ishma taċiti jkunu attribwibbli għall-attività ekonomika tar-rikorrenti fis-sens ta’ l-Artikolu 2(1) tad-Direttiva 77/388/KEE?

2.      Jekk it-tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input huwa permess biss safejn l-ispejjeż marbuta mal-ħruġ ta’ azzjonijiet u ta’ ishma taċiti jkunu attribwibbli għall-attività ekonomika tar-rikorrenti, it-tqassim tat-taxxa ta’ l-input bejn attività ta’ negozju u attività mhux ta’ negozju għandu jsir skond ‘formula ta’ investiment’ jew tkun xierqa wkoll – kif qed issostni r-rikorrenti – ‘formula ta’ tranżazzjoni’, li tapplika l-Artikolu 17(5) tad-Direttiva 77/388/KEE mutatis mutandis?”

16.      Ġew ippreżentati osservazzjonijiet bil-miktub mir-rikorrenti, mill-Gvernijiet tal-Ġermanja, tal-Portugall u tar-Renju Unit u mill-Kummissjoni. Il-partijiet ma talbux li tinżamm seduta u ebda seduta ma nżammet.

III – Analiżi

A –    L-argumenti prinċipali tal-partijiet

17.      Ir-rikorrenti essenzjalment targumenta li t-taxxa ta’ l-input kollha mħallsa b’konnessjoni ma’ l-akkwist ta’ kapital ġdid tista’ titnaqqas. Ir-rikorrenti tissottometti, filwaqt li tagħmel referenza għas-sentenza Kretztechnik, (5) li l-ħruġ ta’ azzjonijiet iservi sabiex iżżid il-kapital tagħha għall-benefiċċju ta’ l-attività ekonomika tagħha b’mod ġenerali. Peress li din l-attività tinkludi kemm tranżazzjonijiet taxxabbli u tranżazzjonijiet eżentati, it-tnaqqis għandu jiġi ddeterminat, in konformità ma’ l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, skond il-proporzjon ta’ tranżazzjonijiet taxxabbli u suġġetti għat-taxxa, minn naħa, u tranżazzjonijiet taxxabbli u eżentati, min-naħa l-oħra.

18.      Il-Gvern tal-Ġermanja jsostni li t-tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input huwa permess biss safejn l-ispejjeż konnessi mal-ħruġ ta’ azzjonijiet u ishma taċiti huma attribwibbli għall-attività ta’ negozju tar-rikorrenti. Dan jissottometti li parti mill-kapital hekk akkwistat għandha tiġi allokata għal oqsma li fihom ir-rikorrenti ma twettaq ebda attività ta’ negozju, b’mod partikolari l-interessi finanzjarji f’impriżi oħra. Il-Gvern Ġermaniż isosnti li t-tqassim tat-taxxa ta’ l-input bejn attività ta’ negozju u attività mhux ta’ negozju għandu jsir skond il-‘formula ta’ investiment’, jiġifieri, il-proporzjon li fih il-qligħ mill-kapital akkwistat permezz ta’ l-ishma taċiti atipiċi jiġi allokat għal attività ta’ negozju jew għal attività mhux ta’ negozju rispettivament.

19.      Il-Gvern tal-Portugall jissottometti li l-VAT imħallsa mir-rikorrenti tista’ titnaqqas biss fir-rigward tal-parti relatata mat-tranżazzjonijiet imwettqa fil-kuntest ta’ l-attività ta’ negozju tagħha u essenzjalment jargumenta li l-‘formula ta’ investiment’ hija l-iktar metodu ta’ tqassim xieraq fil-kawża preżenti.

20.      Il-Gvern tar-Renju Unit essenzjalment josserva li l-proporzjon ta’ l-ispejjeż ġenerali ta’ input li huma marbuta ma’ jew użati għall-attivitajiet mhux ekonomiċi tar-rikorrenti ma jifformax parti mill-kalkolu tat-tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input, peress li dan il-proporzjon huwa kompletament eskluż mis-sistema ta’ tnaqqis u għandu jiġi injorat kompletament. Fir-rigward tat-tqassim, il-Gvern tar-Renju Unit essenzjalment jargumenta li dan mhuwiex stabbilit mis-Sitt Direttiva u jaqa’ fid-diskrezzjoni ta’ l-Istati Membri.

21.      Fil-fehma tal-Kummissjoni, it-trattament fiskali ta’ l-attività ta’ negozju tar-rikorrenti jiddependi fuq l-applikabbilità ta’ wieħed mill-fatturi li jagħtu lok għad-dritt għal eżenzjoni. Filwaqt li tranżazzjonijiet f’sigurtajiet huma eżentati mill-VAT, provvisti ta’ oġġetti immobbli jistgħu, fejn ikun xieraq, jiġu ntaxxati. Dan jispjega d-diviżjoni ta’ l-attivitajiet tar-rikorrenti fi tliet partijiet: (i) tranżazzjonijiet mhux taxxabbli; (ii) tranżazzjonijiet taxxabbli imma eżentati; u (iii) tranżazzjonijiet intaxxati. Madanakollu, hija l-qorti tar-rinviju li għandha twettaq eżami iktar fid-dettall ta’ dan il-punt, fid-dawl taċ-ċirkustanzi tal-każ quddiemha. Fir-rigward tat-tqassim innifsu, il-Kummissjoni tistqarr li mod iktar oġġettiv ta’ kif wieħed jista’ jipproċedi huwa billi juża l-‘formula ta’ investiment’, li, madanakollu, għandha tirrifletti b’mod suffiċjenti r-realtà ekonomika u għalhekk għandha tiġi kkalkulata għal kull sena fiskali.

B –    Evalwazzjoni

1.      L-ewwel domanda

22.      Il-qorti tar-rinviju tikkonstata li r-rikorrenti twettaq kemm attivitajiet ekonomiċi(6) u kemm attivitajiet mhux ekonomiċi. Wara li ngħad dan, wieħed għandu jżomm f’moħħu li, għalkemm l-Artikolu 4 tas-Sitt Direttiva jagħti portata wiesgħa ħafna lill-VAT, huma biss l-attivitajiet ta’ natura ekonomika li huma koperti minn din id-dispożizzjoni.(7)

23.      Skond ġurisprudenza stabbilita, is-sempliċi akkwist u s-sempliċi detenzjoni ta’ azzjonijiet m’għandhomx jitqiesu bħala attivitajiet ekonomiċi fis-sens tas-Sitt Direttiva. Fil-fatt, is-sempliċi akkwist ta’ interessi finanzjarji f’impriżi oħra ma jikkostitwixxix esplojtazzjoni ta’ proprjetà bil-għan li minnha jinkiseb dħul fuq bażi kontinwa.(8) Għaldaqstant, jekk l-akkwist ta’ interessi finanzjarji f’impriżi oħra ma jikkostitwixxix, fih innifsu, attività eknomika fis-sens ta’ l-imsemmija direttiva, l-istess għandu jingħad għall-attività opposta, jiġifieri l-bejgħ ta’ interessi finanzjarji f’negozji oħra.(9) B’kuntrast għal dan, tranżazzjonijiet li jikkonċernaw sigurtajiet jistgħu jaqgħu taħt il-portata tal-VAT imma huma eżentati minnha.(10)

24.      Il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li soċjetà li ddaħħal soċju ġdid b’korrispettiv ta’ ħlas ta’ kontribuzzjoni fi flus ma twettaqx, fir-rigward ta’ dan is-soċju, prestazzjoni ta’ servizzi bi ħlas fis-sens ta’ l-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva.(11) Il-Qorti tal-Ġustizzja wasslet għall-istess konklużjoni fir-rigward tal-ħruġ ta’ azzjonijiet bil-għan li jinġabar kapital.(12)

25.      Fis-sentenza Kretztechnik, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li kumpannija li toħroġ azzjonijiet ġodda tkun qed tkabbar l-attiv tagħha billi tikseb kapital addizzjonali filwaqt li fl-istess tħin tagħti lill-azzjonisti l-ġodda dritt ta’ proprjetà f’parti mill-kapital imkabbar b’dan il-mod. Mill-aspett tal-kumpannija li toħroġ l-azzjonijiet, l-għan huwa li tikseb kapital u mhux li tipprovdi servizzi. Min-naħa ta’ l-azzjonist, il-ħlas ta’ l-ammonti meħtieġa għaż-żieda fil-kapital ma jirrappreżentax il-ħlas ta’ korrispettiv iżda pjuttost l-investiment jew l-użu ta’ kapital. (13)

26.      Minħabba l-fatt li r-rikorrenti – minkejja d-drittijiet tagħha bħala azzjonista jew soċju – la hija direttament u lanqas indirettament involuta fil-ġestjoni (14) tal-kumpanniji li fihom hija takkwista, iżżomm jew tittrasferixxi interessi finanzjarji, l-attivitajiet tar-rikorrenti m’għandhomx jitqiesu bħala attività ekonomika.

27.      Kien fis-sentenza Rompelman li l-Qorti tal-Ġustizzja osservat għall-ewwel darba li s-sistema ta’ tnaqqis hija intiża sabiex tneħħi kompletament minn fuq in-negozjant il-piż tal-VAT dovuta jew imħallsa fil-kuntest ta’ l-attivitajiet ekonomiċi tiegħu kollha. Għalhekk, is-sistema komuni tat-taxxa fuq il-valur miżjud tiggarantixxi li l-attivitajiet ekonomiċi kollha, irrispettivament mill-għanijiet u mir-riżultati tagħhom, bil-kundizzjoni iżda li l-imsemmija attivitajiet ikunu huma stess suġġetti għall-VAT, jiġu ntaxxati b’mod għal kollox newtrali (il-prinċipju tan-newtralità).(15)

28.      Minn din il-kundizzjoni ta’ l-aħħar jirriżulta li, sabiex il-VAT tkun tista’ titnaqqas, it-tranżazzjonijiet ta’ input għandu jkollhom rabta diretta u immedjata mat-tranżazzjonijiet ta’ output li huma eliġibbli għal tnaqqis. Fis-sentenza Investrand, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li “[i]d-dritt għal tnaqqis tal-VAT imposta fuq l-akkwist ta’ oġġetti jew servizzi ta’ input jippresupponi li l-ispejjeż minfuqa għall-akkwist tagħhom huma parti mill-elementi kostituttivi tal-prezz tat-tranżazzjonijiet intaxxati ta’ output li jagħtu dritt għal tnaqqis”.(16)

29.      Fil-punt 36 tas-sentenza Kretztechnik, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li “fid-dawl tal-fatt li, minn naħa, il-ħruġ ta’ azzjonijiet huwa tranżazzjoni li ma taqax fil-kamp ta’ applikazzjoni tas-Sitt Direttiva u li, min-naħa l-oħra, din it-tranżazzjoni twettqet minn Kretztechnik bil-għan li ssaħħaħ il-kapital tagħha sabiex ittejjeb l-attività ekonomika tagħha b’mod ġenerali, għandu jiġi kkunsidrat li l-ispejjeż tal-prestazzjonijiet miksuba minn din il-kumpannija fil-kuntest tat-tranżazzjoni kkonċernata jagħmlu parti mill-ispejjeż ġenerali tagħha u huma, bħala tali, komponenti tal-prezz tal-prodotti tagħha. Fil-fatt, prestazzjonijiet bħal dawn għandhom rabta diretta u immedjata ma’ l-attività ekonomika kollha tal-persuna taxxabbli”.(17)

30.      Il-Qorti tal-Ġustizzja kompliet billi ddeċidiet, fil-punt 37 ta’ dik is-sentenza, li “[m]inn dan isegwi li, skond l-Artikolu 17(1) u (2) tas-Sitt Direttiva, Kretztechnik għandha dritt għal tnaqqis tal-VAT kollha li kienet imposta fuq l-ispejjeż inkorsi minn din il-kumpannija għad-diversi prestazzjonijiet li hija kisbet fil-kuntest tal-ħruġ ta’ azzjonijiet li hija għamlet, bil-kundizzjoni madankollu li t-tranżazzjonijiet kollha mwettqa minn din il-kumpannija fil-kuntest ta’ l-attività ekonomika tagħha jikkostitwixxu tranżazzjonijiet intaxxati. Fil-fatt, jekk persuna taxxabbli twettaq kemm tranżazzjonijiet eliġibbli għal tnaqqis u kemm tranżazzjonijiet li mhumiex eliġibbli, hija tista’, skond l-ewwel sub-paragrafu ta’ l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, tnaqqas biss dik il-parti tal-VAT li hija proporzjonali għall-ammont li jirrigwarda t-tranżazzjonijiet ta’ qabel”. (18)

31.      Jien naqbel mal-qorti tar-rinviju, mal-Gvern Ġermaniż u mal-Kummissjoni li s-sitwazzjoni tar-rikorrenti qajla hija komparabbli mas-sitwazzjoni fis-sentenza Kretztechnik, fejn il-kumpannija kkonċernata kienet twettaq biss tranżazzjonijiet ta’ output intaxxati. (19)

32.      Fil-kawża preżenti, il-Kummissjoni ġustament tindika li, safejn ir-rikorrenti takkwista, iżżomm u tittrasferixxi interessi finanzjarji jew drittijiet oħra mingħajr, madanakollu, l-intenzjoni li twettaq sistematikament servizz bi ħlas, l-attività tagħha mhijiex waħda ta’ natura ekonomika u għalhekk mhijiex taxxabbli. Safejn il-VAT ma tistax titnaqqas fir-rigward ta’ din l-attività, minħabba li mhijiex ta’ natura ekonomika u ma taqax taħt il-portata tal-VAT, it-tnaqqis tat-taxxa huwa eskluż, iktar u iktar peress li l-attività mwettqa permezz ta’ dawn l-ispejjeż mhijiex milquta mis-sistema tal-VAT. Sa dan il-punt, l-ispejjeż inkorsi fil-kuntest tal-ħruġ ta’ l-azzjonijiet u ta’ l-ishma taċiti atipiċi m’għandhomx jitqiesu bħala spejjeż ġenerali jew bħala element komponenti tal-prezz, b’rabta diretta u immedjata ma’ l-attività ekonomika kollha tar-rikorrenti u li għalhekk jistgħu jitnaqqsu.

33.      Minn dan isegwi li t-tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input fuq il-ispejjeż marbuta mal-ħruġ ta’ interessi finanzjarji mhuwiex ġustifikat sakemm il-kapital akkwistat b’dan il-mod ma jiġix allokat għall-attività ekonomika tar-rikorrenti. Madanakollu, l-ispejjeż marbuta mal-ħrug ta’ azzjonijiet jew ta’ ishma taċiti atipiċi u attribwibbli għall-attività mhux ekonomika tar-rikorrenti (jiġifieri, l-akkwist, iż-żamma u l-bejgħ min-naħa tagħha ta’ interessi f’impriżi oħra) ma jintitolawx lir-rikorrenti għal tnaqqis tat-taxxa.

34.      Tabilħaqq, kif ġie rrilevat mill-qorti tar-rinviju, bil-kontra tas-sitwazzjoni fis-sentenza Kretztechnik, ir-rikorrenti ma twettaqx attività ta’ produzzjoni. Minn dan isegwi li l-ispejjeż konnessi mal-ħruġ ta’ l-azzjonijiet tagħha ma kinux spejjeż ġenerali li kellhom effett biss fil-kuntest ta’ l-attività ekonomika tagħha.

35.      Għall-kuntrarju, kif jidher ċar minn dak li għadu kemm intqal, l-ispejjeż tar-rikorrenti kellhom – għall-inqas parti minnhom – effett ukoll fuq l-attività mhux ekonomika tagħha. Hawnhekk għandu jingħad li mill-ordni ta’ rinviju, kif ukoll mill-osservazzjonijiet tal-partijiet, jirriżulta b’mod ċar li dan l-aħħar fatt mhuwiex ikkontestat mill-partijiet.

36.      Kif fakkart hawn fuq, fis-sentenza Kretztechnik, il-Qorti tal-Ġustizzja żiedet b’enfażi li persuna taxxabbli li twettaq kemm tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom il-VAT tista’ titnaqqas u kemm tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom din it-taxxa ma tistax titnaqqas tista’, taħt l-ewwel sub-paragrafu ta’ l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, tnaqqas biss dak il-proporzjon tal-VAT li huwa attribwibbli għat-tranżazzjonijiet ta’ l-ewwel.(20)

37.      Minn dan ikolli nikkonkludi li l-ispejjeż marbuta mal-ħruġ ta’ azzjonijiet u ta’ ishma taċiti atipiċi mir-rikorrenti ma jistgħux jitqiesu bħala spejjeż li jiffurmaw parti mill-ispejjeż ġenerali tagħha u li, bħala tali, huma element komponenti tal-prezz tal-prodotti tagħha, b’rabta diretta u immedjata ma’ l-attività totali tar-rikorrenti.(21)

38.      Għaldaqstant, meta persuna taxxabbli twettaq fl-istess ħin attività ekonomika u attività mhux ekonomika, it-tnaqqis tal-VAT fuq l-ispejjeż marbuta mal-ħruġ ta’ azzjonijiet u ta’ ishma taċiti atipiċi huwa permess biss safejn dawn l-ispejjeż jistgħu ġustament jiġu attribwiti għall-attività ekonomika tal-persuna taxxabbli fis-sens ta’ l-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva.

2.      It-tieni domanda

39.      Fid-dawl tar-risposta proposta għall-ewwel domanda, huwa meħtieġ ukoll li tiġi kkunsidrata t-tieni domanda, li essenzjalment għandha x’taqsam mal-metodu ta’ kif it-taxxa ta’ l-input għandha tiġi mqassma bejn l-attivitajiet ekonomiċi u mhux ekonomiċi tar-rikorrenti (u jekk l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva għandux jiġi applikat mutatis mutandis għal dan it-tqassim).

40.      Għandu jingħad li l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jkopri tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom il-VAT tista’ tiġi mnaqqsa (tranżazzjonijiet taxxabbli mhux eżentati) u tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom il-VAT ma tistax tiġi mnaqqsa (tranżazzjonijiet taxxabbli eżentati). Mis-sentenzi Sofitam, Floridienne u Berginvest, Cibo Participations u EDM jista’ jiġi konkluż li tranżazzjonijiet li ma jaqgħux taħt is-Sitt Direttiva għandhom jiġu esklużi mill-kalkolu tal-proporzjon imnaqqas li ssir referenza għalih fl-Artikoli 17 u 19 tas-Sitt Direttiva.(22)

41.      Madanakollu, la l-Artikolu 17 u lanqas l-Artikolu 19 – u lanqas, barra minn hekk, is-Sitt Direttiva per se – ma fihom xi dispożizzjoni dwar il-metodi jew il-kriterji li għandhom jintużaw mill-Istati Membri meta jaqsmu t-taxxa ta’ l-input bejn l-attivitajiet ekonomiċi u l-attivitajiet mhux ekonomiċi.

42.      Fid-dawl ta’ dan is-silenzju min-naħa tal-leġiżlatur Komunitarju, intenzjonat jew le, jiena nikkunsidra li l-Qorti tal-Ġustizzja ma tistax iżżid, mat-test tas-Sitt Direttiva, kundizzjonijiet speċifiċi fir-rigward tat-tqassim tal-VAT ta’ l-input bejn attivitajiet ekonomiċi u mhux ekonomiċi. Ma naħsibx li jkun xieraq, kif ġie argumentat b’mod partikolari mir-rikorrenti, li d-dispożizzjonijiet tas-Sitt Direttiva jiġu applikati b’analoġija jew mutatis mutandis.

43.      Għaldaqstant, peress li s-Sitt Direttiva ma fiha ebda dispożizzjoni fir-rigward tal-metodu kif it-taxxa ta’ l-input għandha tiġi mqassma bejn attivitajiet ekonomiċi u mhux ekonomiċi, għandu jiġi konkluż li din hija materja li taqa’ fid-diskrezzjoni ta’ l-Istati Membri.(23)

44.      Madanakollu, jiena nixtieq nenfasizza li meta t-taxxa ta’ l-input tiġi mqassma bejn attivitajiet ekonomiċi u mhux ekonomiċi, id-diskrezzjoni ta’ l-Istati Membri mhijiex waħda assoluta u dawn għandhom jirrispettaw ċerti prinċipji li joħorġu mis-Sitt Direttiva kif interpretata fil-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja.

45.       F’dan ir-rigward, għandu jingħad li f’kawża li kienet tikkonċerna qasam differenti (jiġifieri, l-użu ta’ proprjetà immobbli li kienet tifforma parti mill-attiv ta’ negozju għal skopijiet privati) imma li kienet tinvolvi kwistjoni simili, wara li nnutat li “s-Sitt Direttiva ma fihiex l-indikazzjonijiet neċessarji għal definizzjoni uniformi u preċiża tar-regoli sabiex jiġi stabbilit l-ammont totali ta’ l-ispejjeż ikkonċernati”, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li “għandu jiġi ammess li l-Istat Membri għandhom ċertu marġini ta’ diskrezzjoni f’dak li jikkonċerna dawn ir-regoli, sakemm huma ma jittraskurawx il-finalità u l-pożizzjoni tad-dispożizzjoni in kwistjoni fl-istruttura tas-Sitt Direttiva”.(24)

46.      Id-dritt għal tnaqqis previst fl-Artikolu 17 et seq. tas-Sitt Direttiva huwa parti integrali mis-sistema tal-VAT u bħala prinċipju ma jistax jiġi llimitat. Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet b’mod konsistenti li kwalunkwe limitazzjoni tad-dritt għal tnaqqis taffettwa l-livell tal-piż tat-taxxa u għandha tiġi applikata bl-istess mod fl-Istati Membri kollha. (25)

47.      Il-metodu u l-kriterji użati mill-Istati Membri għat-tqassim għandhom ikun tali li jiżguraw li l-għanijiet tas-Sitt Direttiva jiġu rrispettati. Għaldaqstant, dawn m’għandhomx imorru kontra l-prinċipju tan-newtralità fiskali li fuqu hija bbażata s-sistema komuni tal-VAT stabbilita mis-Sitt Direttiva u li jipprekludi li operaturi ekonomiċi li jwettqu l-istess tranżazzjonijiet jiġu ttrattati b’mod differenti f’dak li jirrigwarda l-ġbir tal-VAT.(26)

IV – Konklużjoni

48.      Jien għalhekk ta’ l-opinjoni li l-Qorti tal-Ġustizzja għandha tagħti r-risposti li ġejjin għad-domandi magħmula min-Niedersächsische Finanzgericht:

(1)      Meta persuna taxxabbli twettaq fl-istess ħin attività ekonomika u attività mhux ekonomika, it-tnaqqis tat-taxxa ta’ l-input fuq l-ispejjeż marbuta mal-ħruġ ta’ azzjonijiet u ta’ ishma taċiti huwa permess biss safejn dawn l-ispejjeż jistgħu ġustament jiġu attribwiti għall-attività ekonomika tal-persuna taxxabbli fis-sens ta’ l-Artikolu 2(1) tad-Direttiva 77/388/KEE.

(2)      Il-metodu tat-tqassim tat-taxxa ta’ l-input bejn attivitajiet ekonomiċi u attivitajiet mhux ekonomiċi jaqa’ fid-diskrezzjoni ta’ l-Istati Membri. Fl-eżerċizzju ta’ din id-diskrezzjoni, l-Istati Memmbri għandhom jiżguraw, b’mod partikolari, li l-prinċipju tan-newtralità fiskali jiġi rrispettat.


1 – Lingwa oriġinali: l-Ingliż.


2 – Is-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet ta’ l-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU L 145, p. 1, iktar ’il quddiem “is-Sitt Direttiva”).


3 –      L-Artikolu 17(5) jkompli billi jipprovdi: “Madanakollu, l-Istati Membri jistgħu: (a) jawtorizzaw lill-persuna taxxabbli biex tistabbilixxi proporzjon għal kull settur tan-negozju [tagħha], sakemm kontijiet separati huma miżmuma għal kull settur; (b) iġiegħlu [lil]l-persuna taxxabbli biex tiddetermina proporzjon għal kull settur tan-negozju [tagħha] u żżomm kontijiet separati għal kull settur; (ċ) jawtorizzaw jew iġiegħlu [lil]l-persuna taxxabbli biex tagħmel it-tnaqqis fuq il-bażi ta’ l-użu ta’ kollha jew parti mill-oġġetti u s-servizzi; (d) jawtorizzaw [jew iġiegħlu] lill-persuna taxxabbli […] tagħmel it-tnaqqis b’mod konformi mar-regola stabbilita fl-ewwel sub-paragrafu, fir-rigward ta’ l-oġġetti u servizzi kollha użati għal tranżazzjonijiet imsemmija hemmhekk; (e) jipprovdu li fejn it-taxxa fuq il-valur miżjud li [ma tistax titnaqqas] mill-persuna taxxabbli hi insinifikanti, hi għandha tkun trattata bħala xejn”.


4 – BGBl 1979 I, p. 1953.


5 – Sentenza tas-26 ta’ Mejju 2005, C‑465/03, Ġabra p. I‑4357.


6 – Ma naħsibx li huwa meħtieġ li ssir distinzjoni bejn “attività ta’ negozju” u “attività ekonomika” għall-iskopijiet tal-VAT. Fid-diskussjoni preżenti jien ser nuża biss it-terminu “attività ekonomika”, li huwa użat mis-Sitt Direttiva.


7 – Ara s-sentenza tad-29 ta’ April 2004, EDM, C‑77/01, Ġabra p. I‑4295, punt 47 u l-ġurisprudenza hemmhekk iċċitata. F’dan ir-rigward, ara wkoll is-sentenza Kretztechnik, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 5, punt 18. Il-Qorti tal-Ġustizzja kkonstatat ukoll li t-terminu “attivitajiet ekonomiċi” huwa ta’ natura oġġettiva, fis-sens li l-attività hija kkunsidrata per se u mingħajr ma jittieħdu in kunsiderazzjoni l-iskopijiet jew ir-riżultati tagħha. Ara, inter alia, is-sentenza tal-21 ta’ Frar 2006, University of Huddersfield, C‑223/03, Ġabra p. I‑1751, punt 47 u l-ġurisprudenza ċċitata.


8 – Ara s-sentenza tal-21 ta’ Ottubru 2004, Banque Bruxelles Lambert (BBL), C‑8/03, Ġabra p. I‑10157, punt 38.


9 – Ara s-sentenza tas-26 ta’ Ġunju 2006, KapHag, C‑442/01, Ġabra p. I‑6851, punt 40.


10 – Ara, inter alia, is-sentenza BBL, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 8, punti 36 sa 41 u l-ġurisprudenza hemmhekk iċċitata.


11 – Sentenza KapHag, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 9, punt 43.


12 – Sentenza Kretztechnik, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 5, punt 25.


13Ibid., punt 26.


14 – Ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas-27 ta’ Settembru 2001, Cibo Participations, C‑16/00, Ġabra p. I‑6663.


15 – Sentenza ta’ l-14 ta’ Frar 1985, Rompelman, 268/83, Ġabra p. 655, punt 19. Ara wkoll is-sentenza tat-22 ta’ Frar 2001, Abbey National, C‑408/98, Ġabra p. I‑1361, punt 24 u l-ġurisprudenza ċċitata.


16 – Sentenza tat-8 ta’ Frar 2007, Ġabra p. I-1315, C‑435/05, punt 23 u l-ġurisprudenza ċċitata.


17 – Sentenza Kretztechnik, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 5, u l-ġurisprudenza hemmhekk iċċitata.


18Ibid., u l-ġurisprudenza ċċitata.


19Ibid. Dan kien ifisser li f’dak il-każ Kretztechnik kabbret il-kapital fil-kapaċità tagħha ta’ persuna taxxabbli li aġixxiet bħala tali. Għalhekk, il-VAT fuq it-tranżazzjonijiet ta’ input, attribwibbli bħala spejjeż ġenerali għall-attività ekonomika kollha ta’ Kretztechnik, setgħet titnaqqas kompletament. Ara, fir-rigward ta’ kawża aktar reċenti deċiża mill-Qorti tal-Ġustizzja, Investrand, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 16.


20 – Kretztechnik, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 5, punt 37 u l-ġurisprudenza hemmhekk iċċitata.


21 – Ara Kretztechnik, ibid., punt 36.


22 – Sentenza tat-22 ta’ Ġunju 1991, Sofitam, C‑333/91, Ġabra p. I‑3513, punti 13 u 14; sentenza ta’ l-14 ta’ Novembru 2000, Floridienne and Berginvest, C‑142/99, Ġabra p. I‑9567, id-dispożittiv; sentenza Cibo Participations, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 14, punt 44; u sentenza EDM, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 7, punt 54. Fis-sentenza Floridienne u Berginvest, per eżempju, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li l-Artikolu 19 tas-Sitt Direttiva għandu jiġi interpretat fis-sens li dan li ġej għandu jiġi eskluż mid-denominatur tal-frazzjoni użata biex jiġu kkalkulati l-proporzjonijiet li jistgħu jitnaqqsu: dividendi ta’ azzjonijiet imħallsa minn kumpanniji sussidjarji lill-kumpannija holding tagħhom li tkun persuna taxxabbli fir-rigward ta’ attivitajiet oħra u li tipprovdi servizzi ta’ ġestjoni lil dawn il-kumpanniji sussidjarji.


23 – Nista’ ninnota hawnhekk li f’Cibo Participations, il-Kummissjoni kienet diġà rrilevat fis-sottomissjonijiet tagħha li peress li l-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva m’għandu l-ebda dispożizzjoni fir-rigward ta’ tranżazzjonijiet li joħorġu minn attività ekonomika li ma taqax fil-portata tad-direttiva, huma l-Istati Membri li għandhom jistabbilixxu l-metodu li bih it-tnaqqis jiġi pprojbit. Ara l-konklużjonijiet ta’ l-Avukat Ġenerali Stix-Hackl f’Cibo Participations, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 14, punt 31.


24 – Ara, f’dan is-sens, is-sentenza ta’ l-14 ta’ Settembru 2006, Wollny, C‑72/05, Ġabra p. I‑8297, punt 28. Ara wkoll is-sentenza ta’ l-1 ta’ Frar 1977 Verbond van Nederlandse Ondernemingen, 51/76, Ġabra p. 113, punti 16 u 17.


25 – Ara, b’mod partikolari, is-sentenza tal-15 ta’ Frar 1996. BP Soupergaz, C‑62/93, Ġabra p. I‑1883, punt 18 u l-ġurisprudenza ċċitata. Ara wkoll it-12 il-premessa fil-preambolu għas-Sitt Direttiva.


26 – Ara wkoll is-sentenza tas-16 ta’ Settembru 2004, Cimber Air, C-382/02, Ġabra p. I-8379, punti 23 u 24, u s-sentenza tat-8 ta’ Diċembru 2005, Jyske Finans, C-280/04, Ġabra p. I-10683, punt 39.