WYROK TRYBUNAŁU (piąta izba)
z dnia 11 kwietnia 2024 r.(*)
Odesłanie prejudycjalne – Dyrektywa 2008/118/WE – Artykuł 1 ust. 2 – Podatek akcyzowy – Energia elektryczna – Uregulowanie krajowe ustanawiające podatek dodatkowy względem podatku akcyzowego od energii elektrycznej – Brak szczególnych celów – Podatek dodatkowy uznany przez sądy krajowe za sprzeczny z dyrektywą 2008/118/WE – Odzyskanie przez odbiorcę końcowego nienależnie zapłaconego podatku wyłącznie od dostawcy – Artykuł 288 TFUE – Bezpośrednia skuteczność – Zasada skuteczności
W sprawie C‑316/22
mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Tribunale di Como (sąd w Como, Włochy) postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2022 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 11 maja 2022 r., w postępowaniu:
Gabel Industria Tessile SpA,
Canavesi SpA
przeciwko
A2A Energia SpA,
Energit SpA,
Agenzia delle Dogane e dei Monopoli,
TRYBUNAŁ (piąta izba),
w składzie: E. Regan, prezes izby, Z. Csehi, M. Ilešič (sprawozdawca), I. Jarukaitis i D. Gratsias, sędziowie,
rzecznik generalny: N. Emiliou,
sekretarz: C. Di Bella, administrator,
uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 13 września 2023 r.,
rozważywszy uwagi, które przedstawili:
– w imieniu rządu hiszpańskiego – A. Ballesteros Panizo i J. Rodríguez de la Rúa Puig, w charakterze pełnomocników,
– w imieniu Komisji Europejskiej – A. Armenia i F. Moro, w charakterze pełnomocników,
po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 16 listopada 2023 r.,
wydaje następujący
Wyrok
1 Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 288 akapit trzeci TFUE i zasady skuteczności.
2 Wniosek ten został złożony w ramach dwóch rozpatrywanych w postępowaniu głównym spraw połączonych, których przedmiotem są spory pomiędzy Gabel Industria Tessile SpA a A2A Energia SpA oraz pomiędzy Canavesi SpA a Energit SpA i Agenzia delle Dogane e dei Monopoli (agencją ds. ceł i monopoli, Włochy) dotyczące żądania zwrotu kwot, jakie w latach 2010 i 2011 spółki Gabel Industria Tessile i Canavesi zapłaciły spółkom A2A Energia i Energit z tytułu przewidzianego we włoskim uregulowaniu podatku dodatkowego względem podatku akcyzowego od energii elektrycznej.
Ramy prawne
Prawo Unii
3 Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz.U. 2009, L 9, s. 12), została uchylona dyrektywą Rady (UE) 2020/262 z dnia 19 grudnia 2019 r. ustanawiającą ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego (Dz.U. 2020, L 58, s. 4). Dyrektywa 2008/118 znajduje jednak zastosowanie ratione temporis do okoliczności faktycznych sporów w postępowaniu głównym.
4 Artykuł 1 tej dyrektywy stanowił:
„1. Niniejsza dyrektywa ustanawia ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję poniższych wyrobów, zwanych dalej »wyrobami akcyzowymi«:
a) produkty energetyczne i energia elektryczna objęte dyrektywą [Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. 2003, L 283, s. 51)];
[…]
2. Dla szczególnych celów państwa członkowskie mogą nakładać na wyroby akcyzowe inne podatki pośrednie, pod warunkiem że podatki te są zgodne ze wspólnotowymi przepisami podatkowymi dotyczącymi podatku akcyzowego lub podatku od wartości dodanej w zakresie określenia podstawy opodatkowania, obliczania podatku, wymagalności i monitorowania podatku, z wyłączeniem przepisów dotyczących zwolnień.
[…]”.
5 Artykuł 9 akapit drugi dyrektywy 2008/118 przewidywał:
„Podatek akcyzowy jest nakładany i pobierany oraz w stosownych przypadkach zwracany lub umarzany zgodnie z procedurą ustanowioną przez każde państwo członkowskie. […]”.
6 Artykuł 48 ust. 1 tej dyrektywy miał następujące brzmienie:
„Państwa członkowskie przyjmują i publikują nie później niż dnia 1 stycznia 2010 r. przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne niezbędne do wykonania niniejszej dyrektywy ze skutkiem od dnia 1 kwietnia 2010 r. […]”.
Prawo włoskie
Dekret z mocą ustawy nr 511/1988
7 W brzmieniu mającym zastosowanie do okoliczności faktycznych sporów w postępowaniu głównym, a w każdym razie do dnia 31 marca 2012 r., art. 6 decreto-legge n. 511 – Disposizioni urgenti in materia di finanza regionale e locale (dekretu z mocą ustawy nr 511 w sprawie pilnych przepisów dotyczących finansów regionalnych i lokalnych) z dnia 28 listopada 1988 r. (GURI nr 280 z dnia 29 listopada 1988 r.), zmieniony przez art. 5 decreto legislativo n. 26 – Attuazione della direttiva 2003/96/CE che ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità (dekretu ustawodawczego nr 26 w sprawie wykonania dyrektywy 2003/96/WE w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej) z dnia 2 lutego 2007 r. (dodatek zwyczajny do GURI nr 68 z dnia 22 marca 2007 r.) (zwanego dalej „dekretem z mocą ustawy nr 511/1988”), miał następujące brzmienie:
„1. Ustanawia się podatek dodatkowy względem podatku akcyzowego od energii elektrycznej, o którym mowa w art. 52 i nast. tekstu jednolitego przepisów ustawowych dotyczących podatków od produkcji i konsumpcji oraz sankcji karnych i administracyjnych, zatwierdzonego przez [decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504 (dekret ustawodawczy nr 504 z dnia 26 października 1995 r.)], zwanego dalej »tekstem jednolitym przepisów dotyczących podatku akcyzowego«, w wysokości:
a) 18,59 EUR za 1000 kWh, na rzecz gmin, za każde zużycie w mieszkaniu, z wyłączeniem zużycia w mieszkaniu niestanowiącym stałego miejsca zamieszkania oraz z wyłączeniem dostaw energii elektrycznej o mocy dostępnej do 3 kW do zarejestrowanego miejsca zamieszkania odbiorcy w ramach limitu 150 pierwszych kWh miesięcznego zużycia. Jeżeli chodzi o zużycie przekraczające limit 150 kWh w przypadku umów do 1,5 kW oraz o zużycie przekraczające limit 220 kWh w przypadku umów powyżej 1,5 kW i do 3 kW, stosowny podatek dodatkowy jest ściągany zgodnie z kryteriami określonymi w rozdziale I pkt 2 uchwały nr 15 międzyresortowej komisji ds. cen z dnia 14 grudnia 1993 r.;
b) 20,40 EUR za 1000 kWh, na rzecz gmin, za każde zużycie w mieszkaniu niestanowiącym stałego miejsca zamieszkania;
c) 9,30 EUR za 1000 kWh, na rzecz prowincji, za każde zużycie w pomieszczeniach i miejscach innych niż mieszkania, w odniesieniu do wszystkich umów, maksymalnie do 200 000 kWh miesięcznego zużycia.
[…]
3. Podatki dodatkowe, o których mowa w ust. 1, są należne od podatników, o których mowa w art. 53 tekstu jednolitego przepisów dotyczących podatku akcyzowego, w chwili dostawy energii elektrycznej do odbiorców końcowych lub, w przypadku energii elektrycznej wytworzonej lub nabytej na ich własny użytek, w chwili jej zużycia. Podatki dodatkowe są naliczane i pobierane na takich samych zasadach jak podatek akcyzowy od energii elektrycznej.
4. Podatki dodatkowe, o których mowa w ust. 1, z tytułu dostawy energii elektrycznej o mocy dostępnej nieprzekraczającej 200 kW są wpłacane bezpośrednio na rzecz gmin i prowincji, na których terytorium znajdują się odbiorcy. Podatki dodatkowe z tytułu dostawy energii elektrycznej o mocy dostępnej przekraczającej 200 kW oraz podatki dodatkowe z tytułu zużycia energii elektrycznej wytworzonej lub nabytej na własny użytek są wpłacane na rzecz skarbu państwa, z wyjątkiem tych pobieranych na terytorium regionu Dolina Aosty [(Włochy)], prowincji autonomicznej Trydent [(Włochy)] i prowincji autonomicznej Bolzano [(Włochy)], które są wpłacane bezpośrednio na rzecz samych gmin i prowincji.
[…]”.
Dekret ustawodawczy nr 504/1995
8 Artykuł 14 decreto legislativo n. 504 – Testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative (dekretu ustawodawczego nr 504 w sprawie tekstu jednolitego przepisów ustawowych dotyczących podatków od produkcji i konsumpcji oraz sankcji karnych i administracyjnych) z dnia 26 października 1995 r. (dodatek zwyczajny do GURI nr 279 z dnia 29 listopada 1995 r.) (zwanego dalej „dekretem ustawodawczym nr 504/1995”) stanowi:
„1. Podatek akcyzowy podlega zwrotowi, gdy został nienależnie zapłacony; zasady zwrotu określone w niniejszym artykule stosuje się również do wniosków dotyczących ulg przyznanych w drodze całkowitego lub częściowego zwrotu zapłaconego podatku akcyzowego lub w inny sposób przewidziany w przepisach regulujących poszczególne ulgi.
2. Bez uszczerbku dla art. 7 ust. 1 lit. e) i art. 10-ter ust. 1 lit. d) zwrotu należy zażądać w terminie zawitym dwóch lat od dnia zapłaty lub od dnia, w którym odnośne prawo może zostać wykonane.
[…]
4. Jeżeli w wyniku postępowania sądowego podatnik podatku akcyzowego zostanie zobowiązany do zwrotu osobom trzecim kwot nienależnie pobranych (przerzucenie podatku akcyzowego), podatnik ten żąda zwrotu w terminie zawitym 90 dni od uprawomocnienia się wyroku nakazującego zwrot tych kwot”.
9 Artykuł 16 ust. 3 tego dekretu ustawodawczego stanowi:
„Wierzytelności podatników i posiadaczy zezwolenia na prowadzenie składu handlowego produktów energetycznych, po uiszczeniu podatku, względem nabywców produktów, za które zapłacili oni ten podatek, mogą zostać uwzględnione w ramach przerzucenia podatku […]”.
10 Artykuł 53 wspomnianego dekretu ustawodawczego przewiduje:
„1. Obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od energii elektrycznej spoczywa na:
a) podmiotach, które wystawiają faktury za energię elektryczną odbiorcom końcowym […];
[…]”.
Postępowanie główne i pytania prejudycjalne
11 Gabel Industria Tessile i Canavesi są dwiema spółkami prawa włoskiego, które zawarły umowy na dostawę energii elektrycznej do swoich zakładów produkcyjnych z, odpowiednio, A2A Energia i Energit.
12 W odniesieniu do lat 2010 i 2011 spółki Gabel Industria Tessile i Canavesi zapłaciły należne z tytułu tych umów kwoty, w tym podatek dodatkowy przewidziany – przed jego zniesieniem w dniu 1 kwietnia 2012 r. – w art. 6 dekretu z mocą ustawy nr 511/1988, stanowiący uzupełnienie podatku akcyzowego od energii elektrycznej.
13 W 2020 r. pozwały one swoich dostawców przed Tribunale di Como (sądem w Como, Włochy), będącym sądem odsyłającym, w celu uzyskania – w ramach dwóch powództw cywilnych, które sąd ten postanowił rozpoznać łącznie – zwrotu kwot zapłaconych tytułem owego podatku ze względu na to, że w ich ocenie ustanawiające ten podatek przepisy krajowe były niezgodne z prawem Unii.
14 Sąd ten wskazuje, że w następstwie wyroku z dnia 25 lipca 2018 r., Messer France (C‑103/17, EU:C:2018:587), Corte suprema di cassazione (sąd kasacyjny, Włochy) orzekł, że podatek dodatkowy względem podatku akcyzowego od energii elektrycznej przewidziany – przed jego zniesieniem – w art. 6 dekretu z mocą ustawy nr 511/1988 nie miał szczególnego celu, w związku z czym był sprzeczny z art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118.
15 Sąd odsyłający uściśla, że decreto legislativo n. 48 – Attuazione della direttiva 2008/118/CE relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE (dekret ustawodawczy nr 48 w sprawie wykonania dyrektywy 2008/118/WE w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG) z dnia 29 marca 2010 r. (GURI nr 75 z dnia 31 marca 2010 r.) nie zmienił art. 6 dekretu z mocą ustawy nr 511/1988.
16 Sąd ten dodaje, że oba rozpatrywane przez niego łącznie spory wpisują się w szereg zawisłych sporów dotyczących losów kwot, które zostały nienależnie zapłacone między upływem terminu wyznaczonego państwom członkowskim na wykonanie dyrektywy 2008/118 a zniesieniem przez włoskiego prawodawcę podatku dodatkowego względem podatku akcyzowego od energii elektrycznej.
17 W tym względzie włoskie sądy meriti przyjęły dwa odmienne podejścia.
18 Zgodnie z pierwszym nurtem orzecznictwa, którego zaaprobowanie skutkowałoby oddalaniem żądań zwrotu tego podatku, sąd w sporze pomiędzy jednostkami nie może odstąpić od stosowania przepisu krajowego niezgodnego z dyrektywą Unii, gdyż byłoby to równoznaczne z dopuszczeniem odrzucanego przez Trybunał „bezpośredniego skutku horyzontalnego” dyrektywy.
19 Drugi nurt orzecznictwa, którego zaaprobowanie skutkowałoby uwzględnianiem takich żądań, opiera się na obowiązku dokonywania wykładni prawa wewnętrznego od dnia upływu terminu transpozycji danej dyrektywy w świetle jej brzmienia i celu, aby doprowadzić do osiągnięcia zamierzonych przez nią skutków. Stosownie do tego nurtu orzecznictwa ów obowiązek prowadzi do uznania, że zasada jedynie wertykalnego skutku bezpośredniego dyrektyw nie stoi na przeszkodzie stwierdzeniu nienależnego charakteru zapłaty w stosunku horyzontalnym związanym z przerzuceniem podatku ze względu na powiązanie tego stosunku ze stosunkiem podatkowym, w odniesieniu do którego zakaz wynikający z prawa Unii ma bezpośrednie zastosowanie.
20 W tych okolicznościach Tribunale di Como (sąd w Como) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
„1) Czy, ogólnie, system źródeł prawa Unii Europejskiej, a w szczególności art. 288 akapit trzeci TFUE, stoi na przeszkodzie temu, aby sąd krajowy nie stosował w sporze pomiędzy osobami prywatnymi przepisu prawa krajowego sprzecznego z jasnym, precyzyjnym i bezwarunkowym przepisem dyrektywy, która nie została wdrożona lub nie została wdrożona prawidłowo, z konsekwencją nałożenia na osobę prywatną dodatkowego obowiązku, jeżeli zgodnie z krajowym porządkiem prawnym (art. 14 ust. 4 [dekretu ustawodawczego nr 504/1995]) stanowi to warunek wstępny, aby ta ostatnia mogła dochodzić praw przyznanych jej przez tę dyrektywę przeciwko państwu?
2) Czy zasada skuteczności stoi na przeszkodzie przepisowi prawa krajowego (art. 14 ust. 4 [dekretu ustawodawczego nr 504/1995]), który nie pozwala nabywcy końcowemu żądać zwrotu nienależnego podatku bezpośrednio od państwa, lecz jedynie przyznaje mu prawo do wytoczenia powództwa cywilnego o zwrot nienależnie pobranych kwot przeciwko podatnikowi, który jest jedynym podmiotem uprawnionym do uzyskania zwrotu od organów podatkowych, w sytuacji gdy na jedyną przyczynę niezgodności podatku z prawem – czyli sprzeczność z dyrektywą [Unii] – można powoływać się wyłącznie w ramach stosunku pomiędzy podatnikiem a organami podatkowymi, lecz nie w ramach stosunku pomiędzy podatnikiem a nabywcą końcowym, a w ten sposób przepis ten w praktyce stoi na przeszkodzie skuteczności zwrotu, czy też, w celu zapewnienia poszanowania tej zasady należy w takim wypadku stwierdzić, że nabywca końcowy posiada prawo do wytoczenia powództwa bezpośrednio przeciwko skarbowi państwa, ponieważ mamy do czynienia z wypadkiem niemożności lub nadmiernej trudności w uzyskaniu zwrotu nienależnie zapłaconego podatku od dostawcy?”.
W przedmiocie pytań prejudycjalnych
W przedmiocie pytania pierwszego
21 Poprzez pytanie pierwsze sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 288 akapit trzeci TFUE należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie temu, by sąd krajowy w sporze pomiędzy jednostkami odstąpił od stosowania przepisu krajowego ustanawiającego podatek sprzeczny z jasnym, precyzyjnym i bezwarunkowym przepisem dyrektywy nietransponowanej lub transponowanej nieprawidłowo.
22 W tym względzie należy przypomnieć, że na mocy art. 288 akapit trzeci TFUE prawnie wiążący charakter dyrektywy, na którym opiera się możliwość powołania się na nią, istnieje wyłącznie w stosunku do „każd[ego] państw[a] członkowski[ego], do którego jest kierowana”. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem wynika stąd, że dyrektywa nie może sama z siebie tworzyć obowiązków po stronie jednostki, a zatem nie można powoływać się na nią jako taką przeciwko takiej osobie przed sądem krajowym (wyrok z dnia 22 grudnia 2022 r., Sambre & Biesme i Commune de Farciennes, C‑383/21 i C‑384/21, EU:C:2022:1022, pkt 36 i przytoczone tam orzecznictwo).
23 Niemniej jednak należy przypomnieć w pierwszej kolejności, że prawo Unii nie stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie skorzystało z przysługującej mu swobody w zakresie wyboru formy i środków w celu osiągnięcia skutków zamierzonych przez dyrektywę poprzez przewidzenie w prawie krajowym, że po upływie terminu transpozycji jasne, precyzyjne i bezwarunkowe przepisy dyrektywy nietransponowanej lub transponowanej nieprawidłowo stają się częścią jego wewnętrznego porządku prawnego i że w związku z tym jednostka może się na te przepisy powoływać przeciwko innej jednostce. W takiej bowiem sytuacji obowiązek nałożony w ten sposób na jednostki opiera się nie na prawie Unii, lecz na prawie krajowym, wobec czego nie stanowi obowiązku dodatkowego w stosunku do obowiązków przewidzianych w tym prawie (zob. podobnie wyrok z dnia 18 stycznia 2022 r., Thelen Technopark Berlin, C‑261/20, EU:C:2022:33, pkt 32 i przytoczone tam orzecznictwo).
24 W konsekwencji o ile na gruncie prawa Unii dyrektywa nie może sama z siebie tworzyć obowiązków po stronie jednostki, w związku z czym nie można się na nią jako taką powoływać przeciwko jednostce przed sądem krajowym, o tyle państwo członkowskie może przyznać sądom krajowym uprawnienie do odstąpienia – na podstawie jego prawa wewnętrznego – od stosowania wszelkich przepisów prawa krajowego sprzecznych z przepisem prawa Unii, który nie wywiera bezpośredniego skutku (zob. podobnie wyrok z dnia 18 stycznia 2022 r., Thelen Technopark Berlin, C‑261/20, EU:C:2022:33, pkt 33).
25 W związku z tym, niezależnie od braku horyzontalnego skutku dyrektywy, sąd krajowy może pozwolić jednostce na powołanie się na bezprawność podatku, który sprzedawca niesłusznie przerzucił na nią na podstawie uprawnienia przyznanego mu przez prawo krajowe, aby doprowadzić do neutralizacji dodatkowego ciężaru ekonomicznego, jaki ostatecznie musiała ona ponieść, jeżeli taka możliwość jest przewidziana w prawie krajowym, czego ustalenie w sprawach w postępowaniu głównym należy do sądu odsyłającego.
26 W drugiej kolejności Trybunał uznał, że jednostki mogą powoływać się na bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne przepisy dyrektywy nie tylko wobec państwa członkowskiego i wszystkich organów jego administracji, ale także wobec instytucji lub podmiotów, które podlegają zwierzchnictwu lub kontroli państwa lub posiadają uprawnienia wykraczające poza normy obowiązujące w stosunkach między jednostkami (zob. podobnie wyrok z dnia 10 października 2017 r., Farrell, C‑413/15, EU:C:2017:745, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W niniejszym wypadku do sądu odsyłającego będzie należało dokonanie niezbędnych ustaleń w celu rozstrzygnięcia, czy odnośni dostawcy należą do jednej z tych kategorii.
27 Mając na względzie powyższe, na pytanie pierwsze trzeba odpowiedzieć, iż art. 288 akapit trzeci TFUE należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie temu, by sąd krajowy w sporze pomiędzy jednostkami odstąpił od stosowania przepisu krajowego ustanawiającego podatek pośredni sprzeczny z jasnym, precyzyjnym i bezwarunkowym przepisem dyrektywy nietransponowanej lub transponowanej nieprawidłowo, chyba że prawo wewnętrzne stanowi inaczej lub że podmiot, przeciwko któremu powołano się na ową sprzeczność wspomnianego podatku, podlega zwierzchnictwu lub kontroli państwa lub posiada uprawnienia wykraczające poza normy obowiązujące w stosunkach między jednostkami.
W przedmiocie pytania drugiego
28 Poprzez pytanie drugie sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy zasadę skuteczności należy interpretować w ten sposób, że stoi ona na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które nie pozwala odbiorcy końcowemu na żądanie bezpośrednio od państwa członkowskiego zwrotu dodatkowego ciężaru ekonomicznego, jaki odbiorca ten poniósł w związku z przerzuceniem – przez dostawcę na podstawie uprawnienia przyznanego mu przez prawo krajowe – podatku, który ten ostatni sam nienależnie zapłacił, i które pozwala takiemu odbiorcy jedynie na wytoczenie przeciwko takiemu dostawcy powództwa cywilnego o zwrot nienależnego świadczenia, w sytuacji gdy nienależny charakter tej zapłaty jest konsekwencją sprzeczności wspomnianego podatku z jasnym, precyzyjnym i bezwarunkowym przepisem dyrektywy nietransponowanej lub transponowanej nieprawidłowo, a ze względu na brak możliwości powołania się na dyrektywę jako taką w sporze pomiędzy jednostkami na ową przyczynę bezprawności nie można się w ramach takiego powództwa skutecznie powołać.
29 W tym względzie zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału państwa członkowskie mają co do zasady obowiązek zwrócić podatki pobrane z naruszeniem prawa Unii, gdyż prawo do uzyskania zwrotu tych podatków jest konsekwencją i dopełnieniem praw przyznanych jednostkom przez przepisy prawa Unii, które zakazują pobierania takich podatków (wyrok z dnia 20 października 2011 r., Danfoss i Sauer-Danfoss, C‑94/10, EU:C:2011:674, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).
30 Jednakże w drodze wyjątku od zasady nakazującej zwrot podatków niezgodnych z prawem Unii możliwa jest odmowa zwrotu nienależnie pobranego podatku, jeżeli zwrot ten powodowałby bezpodstawne wzbogacenie osób uprawnionych, to znaczy gdy zostanie wykazane, że osoba zobowiązana do zapłaty podatku przerzuciła go w rzeczywistości bezpośrednio na inną osobę (zob. podobnie wyrok z dnia 20 października 2011 r., Danfoss i Sauer-Danfoss, C‑94/10, EU:C:2011:674, pkt 21 i przytoczone tam orzecznictwo).
31 W takiej bowiem sytuacji ciężar nienależnie pobranego podatku poniósł nie podatnik, lecz odbiorca końcowy, na którego ten ciężar został przerzucony. Z tego względu zwrócenie podatnikowi kwoty podatku przerzuconego wcześniej na odbiorcę końcowego byłoby dla niego równoznaczne z uzyskaniem podwójnej korzyści, która mogłaby zostać uznana za bezpodstawne wzbogacenie, przy czym skutki bezprawności podatku względem odbiorcy końcowego nie zostałyby usunięte (zob. podobnie wyrok z dnia 20 października 2011 r., Danfoss i Sauer-Danfoss, C‑94/10, EU:C:2011:674, pkt 22 i przytoczone tam orzecznictwo).
32 W sytuacji tej należy natomiast zapobiec czerpaniu przez dane państwo członkowskie korzyści z naruszenia prawa Unii. Jeżeli zatem na podstawie uprawnienia przyznanego dostawcom przez prawo krajowe dokonano owego przerzucenia, w rezultacie czego ów dodatkowy ciężar ekonomiczny nienależnie poniósł ostatecznie odbiorca końcowy, ten ostatni powinien mieć możliwość uzyskania zwrotu takiego ciężaru albo bezpośrednio od tego państwa członkowskiego, albo od będącego sprzedawcą podatnika. W tym ostatnim przypadku ów podatnik musi mieć zatem możliwość żądania od owego państwa członkowskiego wyrównania zwrotu, jakiego musiał dokonać.
33 Uściśliwszy powyższe, należy przypomnieć, że – zgodnie z utrwalonym orzecznictwem – w braku przepisów Unii w tej dziedzinie do państw członkowskich należy ustanowienie w wewnętrznym porządku prawnym szczegółowych przepisów proceduralnych regulujących wykonywanie prawa do uzyskania zwrotu wspomnianego ciężaru ekonomicznego (zob. analogicznie wyrok z dnia 15 marca 2007 r., Reemtsma Cigarettenfabriken, C‑35/05, EU:C:2007:167, pkt 37), przy czym owe przepisy muszą być zgodne z zasadami równoważności i skuteczności (zob. podobnie wyroki: z dnia 17 czerwca 2004 r., Recheio – Cash & Carry, C‑30/02, EU:C:2004:373, pkt 17; z dnia 6 października 2005 r., MyTravel, C‑291/03, EU:C:2005:591, pkt 17).
34 W szczególności zasada skuteczności wymagałaby – gdyby uzyskanie takiego zwrotu od danych dostawców okazało się niemożliwe lub nadmiernie utrudnione – aby odbiorca końcowy mógł wystąpić z żądaniem zwrotu bezpośrednio do danego państwa członkowskiego (zob. podobnie wyroki: z dnia 15 marca 2007 r., Reemtsma Cigarettenfabriken, C‑35/05, EU:C:2007:167, pkt 41; z dnia 26 kwietnia 2017 r., Farkas, C‑564/15, EU:C:2017:302, pkt 53).
35 W niniejszym wypadku z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, wynika, że zgodnie z art. 53 dekretu ustawodawczego nr 504/1995 obowiązek zapłaty podatku dodatkowego względem podatku akcyzowego od energii elektrycznej spoczywał na dostawcach energii elektrycznej, lecz ci ostatni następnie przerzucali go na odbiorców końcowych na podstawie uprawnienia, jakie przyznawał im art. 16 ust. 3 tego dekretu ustawodawczego. Zgodnie z informacjami przekazanymi przez sąd odsyłający ów dekret ustawodawczy przewiduje, że odbiorcy końcowi nie mogą żądać zwrotu dodatkowego ciężaru ekonomicznego, jaki w związku z tym nienależnie ponieśli, bezpośrednio od odnośnego państwa członkowskiego oraz że z żądaniem takim powinni oni wystąpić wyłącznie do wspomnianych dostawców.
36 Zważywszy, że jak wynika z pkt 22 niniejszego wyroku, przepis dyrektywy nietransponowany lub transponowany nieprawidłowo, nawet jeżeli jest jasny, precyzyjny i bezwarunkowy, nie może sam z siebie tworzyć po stronie po stronie jednostki obowiązków dodatkowych w stosunku do obowiązków przewidzianych w prawie krajowym, w związku z czym na taki przepis jako taki nie można powoływać się przeciwko tej jednostce – w sytuacji takiej jak ta rozpatrywana w postępowaniu głównym odbiorcy końcowi nie mają prawnej możliwości powołania się przeciwko dostawcom energii elektrycznej na niezgodność podatku dodatkowego względem podatku akcyzowego od energii elektrycznej z przepisami dyrektywy 2008/118, a w konsekwencji uzyskania zwrotu dodatkowego ciężaru ekonomicznego wynikającego z tego podatku, jaki musieli oni ponieść ze względu na to, że Republika Włoska nie dokonała prawidłowej transpozycji tej dyrektywy.
37 Wobec tego, w świetle przekazanych Trybunałowi informacji dotyczących charakterystyki przepisów krajowych rozpatrywanych w postępowaniu głównym i z zastrzeżeniem jej weryfikacji przez sąd odsyłający, należy stwierdzić, że takie przepisy, jako że nie pozwalają one odbiorcy końcowemu żądać bezpośrednio od państwa członkowskiego zwrotu dodatkowego ciężaru ekonomicznego, jaki poniósł on w związku z przerzuceniem – przez dostawcę na podstawie uprawnienia przyznanego mu przez prawo krajowe – podatku, który wspomniany dostawca sam owemu państwu członkowskiemu nienależnie zapłacił, naruszają zasadę skuteczności.
38 Z powyższego wynika, że na pytanie drugie trzeba odpowiedzieć, iż zasadę skuteczności należy interpretować w ten sposób, że stoi ona na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które nie pozwala odbiorcy końcowemu na żądanie bezpośrednio od państwa członkowskiego zwrotu dodatkowego ciężaru ekonomicznego, jaki odbiorca ten poniósł w związku z przerzuceniem – przez dostawcę na podstawie uprawnienia przyznanego mu przez prawo krajowe – podatku, który ten ostatni sam nienależnie zapłacił, i które pozwala takiemu odbiorcy jedynie na wytoczenie przeciwko takiemu dostawcy powództwa cywilnego o zwrot nienależnego świadczenia, w sytuacji gdy nienależny charakter tej zapłaty jest konsekwencją sprzeczności wspomnianego podatku z jasnym, precyzyjnym i bezwarunkowym przepisem dyrektywy nietransponowanej lub transponowanej nieprawidłowo, a ze względu na brak możliwości powołania się na dyrektywę jako taką w sporze pomiędzy jednostkami na ową przyczynę bezprawności nie można się w ramach takiego powództwa skutecznie powołać.
W przedmiocie kosztów
39 Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.
Z powyższych względów Trybunał (piąta izba) orzeka, co następuje:
1) Artykuł 288 akapit trzeci TFUE należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie temu, by sąd krajowy w sporze pomiędzy jednostkami odstąpił od stosowania przepisu krajowego ustanawiającego podatek pośredni sprzeczny z jasnym, precyzyjnym i bezwarunkowym przepisem dyrektywy nietransponowanej lub transponowanej nieprawidłowo, chyba że prawo wewnętrzne stanowi inaczej lub że podmiot, przeciwko któremu powołano się na ową sprzeczność wspomnianego podatku, podlega zwierzchnictwu lub kontroli państwa lub posiada uprawnienia wykraczające poza normy obowiązujące w stosunkach między jednostkami.
2) Zasadę skuteczności należy interpretować w ten sposób, że stoi ona na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które nie pozwala odbiorcy końcowemu na żądanie bezpośrednio od państwa członkowskiego zwrotu dodatkowego ciężaru ekonomicznego, jaki odbiorca ten poniósł w związku z przerzuceniem – przez dostawcę na podstawie uprawnienia przyznanego mu przez prawo krajowe – podatku, który ten ostatni sam nienależnie zapłacił, i które pozwala takiemu odbiorcy jedynie na wytoczenie przeciwko takiemu dostawcy powództwa cywilnego o zwrot nienależnego świadczenia, w sytuacji gdy nienależny charakter tej zapłaty jest konsekwencją sprzeczności wspomnianego podatku z jasnym, precyzyjnym i bezwarunkowym przepisem dyrektywy nietransponowanej lub transponowanej nieprawidłowo, a ze względu na brak możliwości powołania się na dyrektywę jako taką w sporze pomiędzy jednostkami na ową przyczynę bezprawności nie można się w ramach takiego powództwa skutecznie powołać.
Podpisy