Lieta C‑323/18
Tesco‑Global Áruházak Zrt.
pret
Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
(Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
Tiesas (virspalāta) 2020. gada 3. marta spriedums
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Apgrozījuma nodoklis mazumtirdzniecības veikalos nozarē – Progresīvs nodoklis, kas vairāk ietekmē uzņēmumus, kuri pieder citu dalībvalstu fiziskām vai juridiskām personām, nekā iekšzemes uzņēmumus – Visiem nodokļa maksātājiem piemērojamas progresīvā nodokļa kategorijas – Apgrozījuma summas kā nošķiršanas kritērija neitralitāte – Nodokļa maksātāju maksātspēja – Valsts atbalsts
1. Valsts atbalsts – Atbalsta projekti – Pārbaude, ko veic Komisija – Komisijas un valstu tiesu attiecīgās pilnvaras – Valsts tiesu funkcijas – Indivīdu tiesību aizsardzība gadījumā, kad nav ievērots izpildes aizliegums – Valsts tiesu pienākums izdarīt visus secinājumus no šī pārkāpuma saskaņā ar valsts tiesībām
(LESD 108. panta 2. un 3. punkts)
(skat. 34. un 35. punktu)
2. Valsts atbalsts – Līguma noteikumi – Piemērošanas joma – Nodokļi – Izslēgšana, izņemot attiecībā uz nodokļiem, no kuriem tiek finansēts atbalsts – Nodoklis, ko papildina atbrīvojumi, kuri, iespējams, veido atbalstu – Obligātas ar izlietojumu saistītas saiknes neesamība starp nodokli un atbrīvojumu no tā – Izslēgšana
(LESD 108. panta 3. punkts)
(skat. 36.–40., 42. un 43. punktu)
3. Personu brīva pārvietošanās – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Nodokļu tiesību akti – Uzņēmumu ienākuma nodoklis – Valsts tiesiskais regulējums par apgrozījuma nodokli, ko piemēro ar progresīvu likmi – Pieļaujamība – Nodoklis, kas vairāk ietekmē uzņēmumus, kuri pieder citu dalībvalstu personām, nekā iekšzemes uzņēmumus – Ietekmes neesamība
(LESD 49. un 54. pants)
(skat. 59., 60., 62., 63., 69., 70., 72., 74. un 76. punktu un rezolutīvo daļu)
Rezumējums
Speciālie nodokļi, ko Ungārijā iekasē par telekomunikāciju nozares un mazumtirdzniecības nozares uzņēmumu apgrozījumu, ir saderīgi ar Savienības tiesībām
Spriedumos Vodafone Magyarország (C‑75/18) un Tesco‑Global Áruházak (C‑323/18), kas pasludināti 2020. gada 3. martā, Tiesas virspalāta par saderīgiem ar brīvības veikt uzņēmējdarbību principu un ar Direktīvu 2006/112 (1) (turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) atzina speciālos nodokļus, kas Ungārijā tiek iekasēti par telekomunikāciju nozares uzņēmumu un uzņēmumu, kuri darbojas mazumtirdzniecības nozarē, apgrozījumu. Tas, ka šos speciālos nodokļus, kas apgrozījumam tiek piemēroti progresīvā veidā (vai pat ļoti progresīvā veidā, runājot par otrajiem minētajiem uzņēmumiem), maksā galvenokārt uzņēmumi, kuri pieder citu dalībvalstu personām, tāpēc, ka šie uzņēmumi gūst vislielāko apgrozījumu attiecīgajos Ungārijas tirgos, atspoguļo šo tirgu ekonomisko realitāti un neveido diskrimināciju pret šiem uzņēmumiem. Tiesa arī nosprieda, ka, tā kā nodoklim, kas ir jāmaksā telekomunikāciju nozares uzņēmumiem, nepiemīt visas PVN būtiskās pazīmes, šo nodokli nevar pielīdzināt PVN un tādēļ tas neapdraud Savienības PVN sistēmas darbību un tādējādi ir saderīgs ar PVN direktīvu.
Saņēmusi jautājumu arī par Ungārijas tiesību aktu, ar ko šie īpašie nodokļi ir ieviesti, saderību ar Savienības tiesību normām valsts atbalsta jomā, Tiesa vispirms lēma par šo jautājumu pieņemamību (2). Šajā ziņā Tiesa atgādināja, ka nodokļi neietilpst LESD noteikumu par valsts atbalstu piemērošanas jomā, ja vien tie nav atbalsta pasākuma finansēšanas veids un nav šā pasākuma neatņemama daļa. Nodoklis var būt atbalsta pasākuma daļa tikai tad, ja pastāv obligāta ar izlietojumu saistīta saikne starp šo nodokli un atbalstu saskaņā ar atbilstošo valsts tiesisko regulējumu. Šajā gadījumā Tiesa tomēr konstatēja, ka lūgumi atbrīvot no speciālajiem nodokļiem, ko sabiedrības prasītājas ir iesniegušas Ungārijas nodokļu iestādēs, attiecas uz vispārpiemērojamiem nodokļiem, no kuriem gūtie ieņēmumi tiek ieskaitīti valsts budžetā, neparedzot to konkrētu izlietojumu tam, lai finansētu kādai konkrētai nodokļa maksātāju kategorijai paredzētu priekšrocību. Tiesa secināja, ka nepastāv obligāta ar izlietojumu saistīta saikne starp speciālajiem nodokļiem, kas tiek iekasēti no šīm sabiedrībām prasītājām, un atbrīvojumu, kuru saņem daži nodokļa maksātāji, tādēļ iespējams šāda atbrīvojuma prettiesiskums, ņemot vērā Savienības tiesību normas par valsts atbalstu, nevar ietekmēt pašu šo speciālo nodokļu likumību. Tādējādi sabiedrības prasītājas nevar valsts tiesās atsaukties uz šo iespējamo prettiesiskumu, lai izvairītos no minēto nodokļu maksāšanas.
Pēc tam Tiesa pārbaudīja, vai Ungārijas tiesību akti, ar kuriem tiek ieviesti attiecīgie speciālie nodokļi, veido diskrimināciju, kas ir balstīta uz sabiedrības juridisko adresi un kas ir aizliegta ar LESD tiesību normām par brīvību veikt uzņēmējdarbību. Šajā ziņā Tiesa vispirms konstatēja, ka prasītāju mātesuzņēmumu juridiskā adrese ir attiecīgi Apvienotajā Karalistē un Nīderlandē un ka, ciktāl tie savu darbību Ungārijas tirgū veic ar meitasuzņēmumu starpniecību, to brīvību veikt uzņēmējdarbību var ietekmēt ikviens ierobežojums, kas skar šos meitasuzņēmumus. Atgādinājusi par savu judikatūru par tiešas un netiešas diskriminācijas aizliegumu, Tiesa šajā lietā konstatēja, ka strīdīgie speciālie nodokļi neparedz nošķīrumu atkarībā no sabiedrību juridiskās adreses.
Šādā kontekstā Tiesa uzsvēra, pirmkārt, ka, tā kā attiecīgos nodokļus maksā visi uzņēmumi, kas Ungārijā darbojas attiecīgajās nozarēs, un nodokļa likmes, kuras attiecīgi ir piemērojamas dažādām apgrozījuma kategorijām, ir spēkā attiecībā uz visiem šiem uzņēmumiem, Ungārijas tiesību akti, ar ko ir ieviesti šie nodokļi, nerada nekādu tiešu diskrimināciju, kaitējot uzņēmumiem, kuri pieder citu dalībvalstu (fiziskām vai juridiskām) personām.
Tiesa, otrkārt, pārbaudīja, vai (ļoti lielā) speciālo nodokļu progresivitāte var tikt uzskatīta par netiešas diskriminācijas avotu, kaitējot šiem pēdējiem minētajiem uzņēmumiem.
Šajā ziņā Tiesa konstatēja, ka, runājot par attiecīgajiem taksācijas gadiem, proti, tiem, kas attiecas uz laikposmu no 2011. gada 1. aprīļa līdz 2015. gada 31. martam lietā Vodafone un laikposmu no 2010. gada 1. marta līdz 2013. gada 28. februārim lietā Tesco, nodokļa maksātāji, kuri ietilpst tikai pamatkategorijā ar nodokļa likmi 0 % apmērā, visi bija nodokļa maksātāji, kas pieder Ungārijas personām, bet tie, kuri ietilpst augstākās kategorijās, galvenokārt bija nodokļa maksātāji, kas pieder citu dalībvalstu personām. Tādējādi lielāko daļu speciālā nodokļa maksāja nodokļa maksātāji, kas pieder citu dalībvalstu personām.
Tiesa tomēr atgādināja, ka dalībvalstis var brīvi noteikt nodokļu sistēmu, ko tās uzskata par vispiemērotāko, un progresīvu nodokli balstīt uz apgrozījumu, ciktāl apgrozījuma apmērs ir neitrāls nošķiršanas kritērijs un atbilstošs nodokļa maksātāju maksātspējas rādītājs. Šādā kontekstā ar to, ka lielāko daļu attiecīgo speciālo nodokļu maksā nodokļa maksātāji, kas pieder citu dalībvalstu fiziskām vai juridiskām personām, nepietiek, lai secinātu, ka pastāv to diskriminācija. Patiesībā šis apstāklis ir izskaidrojams ar to, ka šajās lietās aplūkotajos tirgos dominē šādi nodokļa maksātāji, kuri tajos gūst vislielāko apgrozījumu. Tādējādi tas veido gadījuma rakstura vai pat nejaušu rādītāju, kas var tikt izpildīts ikreiz, kad attiecīgajā tirgū dominē citu dalībvalstu vai trešo valstu uzņēmumi vai iekšzemes uzņēmumi, kas pieder citu dalībvalstu vai trešo valstu personām. Turklāt pamatkategorija ar nodokļa likmi 0 % apmērā attiecas ne tikai uz nodokļa maksātājiem, kas pieder Ungārijas personām, jo ikviens uzņēmums, kurš darbojas attiecīgajā tirgū, saņem nodokļa likmes samazinājumu attiecībā uz to apgrozījuma daļu, kura nepārsniedz šai kategorijai atbilstošo maksimālo robežu. Līdz ar to (ļoti) progresīvās attiecīgo speciālo nodokļu likmes sava rakstura dēļ nerada ar sabiedrību juridisko adresi pamatotu diskrimināciju starp nodokļa maksātājiem, kas pieder Ungārijas personām, un nodokļa maksātājiem, kuri pieder citu dalībvalstu personām.
Turklāt spriedumā lietā C‑75/18 Tiesai bija jāatbild uz jautājumu, vai tas, ka ir ieviests speciālais nodoklis attiecībā uz telekomunikācijas nozares uzņēmumu apgrozījumu, ir saderīgs ar PVN direktīvu (3). Šajā ziņā tā atgādināja, ka īpaši ir jānoskaidro, vai attiecīgā nodokļa rezultātā tiek apdraudēta kopējās PVN sistēmas darbība, uzliekot nodokli preču un pakalpojumu apritei un apliekot ar nodokli komercdarījumus tādā veidā, kas ir līdzīgs tam, kāds ir raksturīgs PVN, kā tas it īpaši ir gadījumā ar nodokļiem, kuriem piemīt PVN būtiskās pazīmes. Tā tomēr konstatēja, ka Ungārijas tiesību akti, ar kuriem tiek ieviests attiecīgais speciālais nodoklis, neparedz ne šī nodokļa iekasēšanu katrā ražošanas un izplatīšanas procesa stadijā, ne tā nodokļa atskaitīšanu, kas ir samaksāts iepriekšējā šī procesa stadijā. Tādējādi, tā kā divas no četrām būtiskajām pazīmēm, ko Tiesa ir noteikusi savā agrākajā judikatūrā, attiecīgajam speciālajam nodoklim nepiemīt, PVN direktīva neliedz tā ieviešanu.