ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ
PRIIT PIKAMÄE
της 9ης Ιουνίου 2022 (1)
Υπόθεση C‑203/21
Ποινική διαδικασία
κατά
DELTA STROY 2003
[αίτηση του Okrazhen sad‑Burgas
(πρωτοβάθμιου δικαστηρίου Burgas, Βουλγαρία)
για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]
«Προδικαστική παραπομπή – Δικαστική συνεργασία σε ποινικές υποθέσεις – Απόφαση-πλαίσιο 2005/212/ΔΕΥ – Δυνατότητα εφαρμογής – Επιβολή χρηματικής ποινής σε νομικό πρόσωπο λόγω μη καταβολής φορολογικών οφειλών – Κύρωση ποινικού χαρακτήρα – Τεκμήριο καταλογισμού της αξιόποινης πράξης στο νομικό πρόσωπο – Τεκμήριο τέλεσης της αξιόποινης πράξης – Χάρτης των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης – Άρθρα 47 έως 49 – Αρχές της νομιμότητας και της αναλογικότητας αξιόποινων πράξεων και ποινών – Τεκμήριο αθωότητας – Δικαιώματα άμυνας – Αναλογικότητα»
1. Στο ερώτημα που έθεσε στην αρχή της μελέτης του, όσον αφορά τη δυνατότητα των νομικών προσώπων να είναι φορείς θεμελιωδών δικαιωμάτων, ο καθηγητής P. Wachsmann έδωσε την ακόλουθη απλή και σαφή απάντηση: «Γιατί όχι, εάν το θέλουμε;» (2). Από την εξέταση της νομολογίας που διαμόρφωσαν τα ευρωπαϊκά δικαστήρια θεμελιωδών δικαιωμάτων, τόσο στο Στρασβούργο όσο και στο Λουξεμβούργο, προκύπτει ότι αυτή ήταν καταφανώς η βούλησή τους, καθόσον, εν μέσω της σιωπής σχεδόν των κειμένων (3), άντλησαν όλες τις συνέπειες που απορρέουν από τη νομική προσωπικότητα που διαθέτουν οι εν λόγω νομικές οντότητες και, επομένως, την ικανότητά τους να είναι φορείς δικαιωμάτων και υποχρεώσεων (4).
2. Η ως άνω διαπίστωση έχει σημασία στο πλαίσιο των νομοθεσιών κρατών μελών που αναγνωρίζουν, γενικώς, την αρχή της ποινικής ευθύνης των νομικών προσώπων ή, όπως στην υπόθεση της κύριας δίκης, προβλέπουν τη δυνατότητα του δικαστηρίου να επιβάλλει στα εν λόγω πρόσωπα διοικητική κύρωση ποινικού χαρακτήρα βασισμένη σε διττό τεκμήριο, ήτοι τεκμήριο καταλογισμού σε εταιρία ποινικού αδικήματος που τεκμαίρεται ότι τελέστηκε από τον εκπρόσωπό της. Η υπό κρίση υπόθεση παρέχει στο Δικαστήριο την ευκαιρία να εξετάσει τη συμβατότητα τέτοιας ρύθμισης ως προς τις αρχές της αποτελεσματικής δικαστικής προστασίας, του τεκμηρίου αθωότητας και του προσωποπαγούς χαρακτήρα της ποινής που κατοχυρώνονται στα άρθρα 47 έως 49, αντιστοίχως, του Χάρτη.
I. Το νομικό πλαίσιο
Α. Το δίκαιο της Ένωσης
3. Στο πλαίσιο της υπό κρίση υπόθεσης κρίσιμα είναι τα άρθρα 47 έως 49 του Χάρτη.
Β. Το βουλγαρικό δίκαιο
4. Το άρθρο 83 του Zakon za administrativnite narushenya i nakazanya (νόμου περί διοικητικών παραβάσεων και κυρώσεων) (δημοσιεύθηκε στην DV αριθ. 92 της 28ης Νοεμβρίου 1969), κατά το κείμενο της 14ης Φεβρουαρίου 2020, που έχει εφαρμογή στα πραγματικά περιστατικά της διαφοράς της κύριας δίκης (στο εξής: ZANN), το οποίο περιλαμβάνεται στο κεφάλαιο 4 του εν λόγω νόμου, ορίζει τα εξής:
«Κεφάλαιο 4
Διοικητικές κυρώσεις ποινικού χαρακτήρα εις βάρος νομικών προσώπων και ατομικών επιχειρήσεων
Άρθρο 83. (1) […] Στις περιπτώσεις που προβλέπονται από σχετικό νόμο, διάταγμα, απόφαση του υπουργικού συμβουλίου ή δημοτική απόφαση, μπορεί να επιβληθεί χρηματική ποινή στα νομικά πρόσωπα και στις ατομικές επιχειρήσεις λόγω παράβασης των υποχρεώσεών τους έναντι του Δημοσίου ή του δήμου κατά την άσκηση της δραστηριότητάς τους.
[…]
Άρθρο 83a. […] (1) Κάθε νομικό πρόσωπο το οποίο πλούτισε ή δύναται να πλουτίσει λόγω αξιόποινης πράξης προβλεπόμενης στα άρθρα 255 […] του ποινικού κώδικα καθώς και κάθε αξιόποινης πράξης τελεσθείσας, για λογαριασμό ή με πρωτοβουλία εγκληματικής οργάνωσης, από:
1. πρόσωπο που έχει την εξουσία να δεσμεύει το νομικό πρόσωπο·
2. πρόσωπο που εκπροσωπεί το νομικό πρόσωπο·
3. πρόσωπο εκλεγμένο σε όργανο ελέγχου ή εποπτείας του νομικού προσώπου ή
4. […] εργαζόμενο ή υπάλληλο στον οποίο το νομικό πρόσωπο ανέθεσε συγκεκριμένο καθήκον, όταν η αξιόποινη πράξη τελέστηκε κατά την άσκηση ή επ’ ευκαιρία του εν λόγω καθήκοντος, τιμωρείται με χρηματική ποινή ύψους τουλάχιστον ίσου με την αξία του οφέλους που αποκόμισε, έως το ανώτατο ποσό του 1 000 000 βουλγαρικών λέβα (BGN), όταν πρόκειται περί περιουσιακού οφέλους […].
[…]
(4) […] Η χρηματική ποινή επιβάλλεται ανεξαρτήτως της στοιχειοθέτησης της ποινικής ευθύνης των προσώπων που μετείχαν στην αξιόποινη πράξη που προβλέπεται στην παράγραφο 1.
(5) […] Το άμεσο ή έμμεσο όφελος που το νομικό πρόσωπο αποκόμισε από την αξιόποινη πράξη που προβλέπεται στην παράγραφο 1 δημεύεται υπέρ του Δημοσίου εάν δεν πρέπει να αποδοθεί ή να επιστραφεί ή δημεύεται βάσει του ποινικού κώδικα. Εφόσον το αγαθό ή το περιουσιακό στοιχείο που αποτελεί αντικείμενο της αξιόποινης πράξης δεν υφίσταται πλέον ή μεταβιβάστηκε, καταβάλλεται ποσό που αντιστοιχεί στην αξία του σε λέβα (BGN).
[…]
Άρθρο 83b: […] Η διαδικασία του άρθρου 83а κινείται, κατόπιν πρότασης του εισαγγελέα που είναι αρμόδιος για την εξέταση της υπόθεσης ή του φακέλου της επίμαχης αξιόποινης πράξης, ενώπιον του Okrazhen sad (πρωτοβάθμιου δικαστηρίου) στην έδρα του νομικού προσώπου και, στις προβλεπόμενες στο άρθρο 83а, παράγραφος 2, περιπτώσεις, ενώπιον του Sofiyski gradski sad (δικαστηρίου της πόλης της Σόφιας):
1. […] Μετά την κατάθεση στο δικαστήριο του κατηγορητηρίου, της πρότασης απαλλαγής του δράστη της αξιόποινης πράξης από την ποινική ευθύνη και επιβολής σε αυτόν διοικητικής κύρωσης, ή της συμφωνίας δικαστικού συμβιβασμού·
[…]
(2) Η πρόταση πρέπει:
1. να περιέχει περιγραφή της αξιόποινης πράξης, να εκθέτει τις περιστάσεις υπό τις οποίες τελέστηκε και να αναδεικνύει την ύπαρξη άμεσου συνδέσμου μεταξύ της αξιόποινης πράξης και του οφέλους για το νομικό πρόσωπο·
2. να παραθέτει τη φύση και την αξία του οφέλους·
[…]
5. να παραθέτει τα στοιχεία των προσώπων που κατηγορούνται ή καταδικάστηκαν για την αξιόποινη πράξη·
6. να περιέχει κατάλογο των εγγράφων που αποδεικνύουν τα στοιχεία που μνημονεύονται στα σημεία 1 και 2 ανωτέρω ή θεωρημένα αντίγραφα των εν λόγω εγγράφων·
7. να περιέχει κατάλογο των προσώπων που πρέπει να κλητευθούν·
[…]
Άρθρο 83d: […]
[…]
(2) Το δικαστήριο, σε μονομελή σύνθεση, εξετάζει την πρόταση σε δημόσια συνεδρίαση στην οποία λαμβάνει μέρος η εισαγγελική αρχή και κλητεύεται το νομικό πρόσωπο.
(3) Η μη εμφάνιση του εκπροσώπου του νομικού προσώπου, όταν κλητεύθηκε νομοτύπως, δεν εμποδίζει το δικαστήριο να εξετάσει την υπόθεση.
(4) Το δικαστήριο συλλέγει τα αποδεικτικά στοιχεία αυτεπαγγέλτως ή κατόπιν αιτήματος των διαδίκων.
(5) Το δικαστήριο εξετάζει την υπόθεση και, βάσει των συλλεχθέντων αποδεικτικών στοιχείων, εκτιμά:
1. αν το νομικό πρόσωπο αποκόμισε παράνομο όφελος·
2. αν υφίσταται σχέση μεταξύ του δράστη της αξιόποινης πράξης και του νομικού προσώπου·
3. αν υφίσταται σχέση μεταξύ της αξιόποινης πράξης και του οφέλους που αποκόμισε το νομικό πρόσωπο·
4. τη φύση και την αξία του οφέλους και αν το όφελος έχει περιουσιακό χαρακτήρα.
(6) Το δικαστήριο εκδίδει απόφαση με την οποία:
1. επιβάλλει χρηματική ποινή· [ή]
2. αρνείται να επιβάλλει χρηματική ποινή.
[…]
Άρθρο 83e: […] (1) Κατά της απόφασης του Okrazhen sad (πρωτοβάθμιου δικαστηρίου) που εκδίδεται δυνάμει του άρθρου 83d, παράγραφος 6, μπορεί να ασκηθεί προσφυγή [από το πρόσωπο στο οποίο επιβλήθηκε η ποινή] ή ένσταση (“protest”) [από την εισαγγελική αρχή] ενώπιον του Apelativen sad (εφετείου), εντός προθεσμίας 14 ημερών από την κοινοποίηση της απόφασης στους διαδίκους.
[…]
Άρθρο 83f: […] (1) Η διαδικασία στο πέρας της οποίας το Okrazhen sad (πρωτοβάθμιο δικαστήριο) ή το Apelativen sad (εφετείο, Βουλγαρία) εξέδωσαν τελεσίδικη απόφαση μπορεί να επαναληφθεί όταν:
1. αποδεικνύεται με δικαστική απόφαση που έχει ισχύ δεδικασμένου ότι ορισμένα γραπτά αποδεικτικά στοιχεία βάσει των οποίων εκδόθηκε η απόφαση είναι πλαστά ή περιέχουν ψευδείς πληροφορίες·
2. αποδεικνύεται με δικαστική απόφαση που έχει ισχύ δεδικασμένου ότι ο δικαστής, η εισαγγελική αρχή, διάδικος ή παρεμβαίνων στη διαδικασία διέπραξε παράβαση σε σχέση με τη συμμετοχή του στη διαδικασία·
3. μετά την έναρξη ισχύος της απόφασης επιβολής χρηματικής ποινής στο νομικό πρόσωπο, το πρόσωπο που μνημονεύεται στο άρθρο 83а, παράγραφος 1, σημεία 1 έως 4, απαλλάχθηκε με απόφαση που έχει ισχύ δεδικασμένου ή η εισαγγελική αρχή κήρυξε την περάτωση της ανασταλείσας ανακριτικής διαδικασίας στις περιπτώσεις που μνημονεύονται στο άρθρο 24, παράγραφος 1, σημείο 1, του κώδικα ποινικής διαδικασίας·
4. γίνονται γνωστές μετά την έναρξη ισχύος της απόφασης περιστάσεις ή αποδείξεις οι οποίες δεν ήταν γνωστές από τον διάδικο και το δικαστήριο και έχουν κρίσιμη σημασία για την υπόθεση·
5. διαπιστώθηκε, με απόφαση του Ευρωπαϊκού Δικαστηρίου των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου (στο εξής: ΕΔΔΑ), παράβαση της [ΕΣΔΑ] η οποία έχει κρίσιμη σημασία για την υπόθεση·
6. τελέστηκε κατά τη διαδικασία ουσιώδης παράβαση των κανόνων της διαδικασίας.
(2) Η αίτηση επανάληψης της διαδικασίας μπορεί να υποβληθεί εντός προθεσμίας έξι μηνών από τη γνώση του γενεσιουργού γεγονότος και, στις περιπτώσεις της παραγράφου 1, σημείο 6, από την έναρξη ισχύος της απόφασης του Okrazhen sad (πρωτοβάθμιου δικαστηρίου) ή του Apelativen sad (εφετείου).
(3) Εκτός εάν το δικαστήριο αποφασίσει άλλως, η αίτηση επανάληψης της διαδικασίας δεν αναστέλλει την εκτέλεση της απόφασης που τέθηκε σε ισχύ.
(4) Αίτηση επανάληψης της διαδικασίας μπορούν να υποβάλουν:
1. ο εισαγγελέας του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου·
2. το νομικό πρόσωπο στο οποίο επιβλήθηκε χρηματική ποινή.
[…]
(7) Η υπόθεση εξετάζεται σε δημόσια συνεδρίαση με τη συμμετοχή της εισαγγελικής αρχής. Στη συνεδρίαση κλητεύεται επίσης το νομικό πρόσωπο.
(8) Όταν εκτιμά ότι η αίτηση είναι βάσιμη, το Apelativen sad (εφετείο) εξαφανίζει την απόφαση και αναπέμπει την υπόθεση για εκ νέου εκδίκαση, επισημαίνοντας τη δικονομική πράξη από την οποία πρέπει να επαναληφθεί η εκδίκαση.
Άρθρο 83g. Για τα ζητήματα που δεν ρυθμίζονται από τα άρθρα 83b και 83d έως 83f εφαρμόζονται οι διατάξεις του κώδικα ποινικής δικονομίας.»
5. Το άρθρο 255, παράγραφος 1, του Nakazatelen kodeks (βουλγαρικού ποινικού κώδικα, στο εξής: ποινικός κώδικας) ορίζει τα εξής:
«(1) Όποιος αποφεύγει τη βεβαίωση ή την καταβολή φορολογικών οφειλών σημαντικού ύψους, καθόσον:
[…]
2. παρέχει ψευδείς πληροφορίες ή αποκρύπτει αληθείς πληροφορίες με την υποβληθείσα δήλωση,
3. δεν εκδίδει τιμολόγιο ή άλλο λογιστικό έγγραφο,
[…]
τιμωρείται με ποινή φυλάκισης διάρκειας ενός έως έξι ετών και πρόστιμο ύψους έως 2 000 BGN».
II. Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα
6. Η ZK είναι διαχειρίστρια και εκπρόσωπος της εταιρίας Delta Stroy 2003 EOOD (στο εξής: Delta Stroy), με έδρα το Burgas (Βουλγαρία). Υπό την ιδιότητα αυτή, στις 5 Αυγούστου 2019 η ZK κατηγορήθηκε ότι, στο πλαίσιο διαρκούς παράβασης, απέφυγε τη βεβαίωση και την καταβολή φορολογικών οφειλών συνολικού ποσού 11 388,98 BGN (περίπου 5 808,38 ευρώ) που αντιστοιχεί στον ΦΠΑ, κατά την έννοια του βουλγαρικού νόμου περί φόρου προστιθέμενης αξίας, για τις τρεις φορολογικές περιόδους του Μαρτίου, του Απριλίου και του Ιουλίου του 2009. Η συγκεκριμένη αξιόποινη πράξη προβλέπεται στο άρθρο 255, παράγραφος 1, σημεία 2 και 3, του ποινικού κώδικα. Η ποινική διαδικασία κατά της ZK εκκρεμεί σε πρώτο βαθμό ενώπιον του Okrazhen sad–Burgas (πρωτοβάθμιο δικαστήριο Burgas, Βουλγαρία), ήτοι του αιτούντος δικαστηρίου.
7. Στις 9 Δεκεμβρίου 2020, στο πλαίσιο χωριστής διαδικασίας, ο εισαγγελέας πρότεινε ενώπιον του ίδιου δικαστηρίου να επιβληθεί χρηματική ποινή στην Delta Stroy, βάσει των άρθρων 83a επ. του ZANN, καθότι αποκόμισε περιουσιακό όφελος από την προβλεπόμενη στο άρθρο 255, παράγραφος 1, σημεία 1 και 2, του ποινικού κώδικα αξιόποινη πράξη, την οποία τέλεσε η ZK. Η πρόταση συνοδευόταν από το εις βάρος της ZK κατηγορητήριο.
8. Το αιτούν δικαστήριο διατηρεί αμφιβολίες όσον αφορά τη συμβατότητα της διαδικασίας των άρθρων 83a επ. του ZANN, που του επιτρέπουν να επιβάλει σε νομικό πρόσωπο χρηματική ποινή λόγω αξιόποινης πράξης που αποτελεί αντικείμενο παράλληλης ποινικής διαδικασίας, κινηθείσας κατά του φυσικού προσώπου που το εκπροσωπεί, η οποία δεν έχει ακόμη περατωθεί αμετάκλητα, με την απόφαση-πλαίσιο 2005/212/ΔΕΥ (5) και με την αρχή της νομιμότητας εγκλημάτων και ποινών, που κατοχυρώνεται στο άρθρο 49 του Χάρτη, το οποίο πρέπει να ερμηνεύεται υπό το πρίσμα της νομολογίας του ΕΔΔΑ σχετικά με το άρθρο 7 της ΕΣΔΑ.
9. Κατά πρώτον, το αιτούν δικαστήριο θεωρεί ότι η επιβολή σε νομικό πρόσωπο, λόγω της τέλεσης αξιόποινης πράξης, χρηματικής ποινής που αντιστοιχεί στο όφελος που το εν λόγω πρόσωπο αποκόμισε ή δύναται να αποκομίσει από την εν λόγω αξιόποινη πράξη, συνιστά δήμευση, εξ ολοκλήρου ή εν μέρει, του προϊόντος της αξιόποινης πράξης, δυνάμει του άρθρου 2, παράγραφος 1, της απόφασης-πλαισίου 2005/212. Συγκεκριμένα, αντικείμενο της επίμαχης στην κύρια δίκη διαδικασίας είναι η επιβολή σε νομικό πρόσωπο ποινής που καλείται «χρηματική ποινή», λόγω συγκεκριμένης αξιόποινης πράξης τελεσθείσας από την εκπρόσωπό του. Επιπλέον, δεδομένου ότι πρόκειται περί μόνιμης στέρησης (δήμευσης) του αγαθού, η οποία διατάσσεται από ποινικό δικαστήριο σε σχέση με την τελεσθείσα αξιόποινη πράξη, και δεδομένου ότι το άρθρο 83g του νόμου περί διοικητικών παραβάσεων και κυρώσεων παραπέμπει στον κώδικα ποινικής δικονομίας, η εν λόγω διαδικασία εμφανίζει, κατά το αιτούν δικαστήριο, όλα τα χαρακτηριστικά «ποινικής» και όχι «αστικής» διαδικασίας.
10. Κατά δεύτερον, το αιτούν δικαστήριο υπενθυμίζει ότι το άρθρο 49 του Χάρτη κατοχυρώνει την αρχή της νομιμότητας εγκλημάτων και ποινών, η οποία περιλαμβάνει απαγόρευση επιβολής κύρωσης πριν από τη διαπίστωση της τέλεσης της αξιόποινης πράξης. Το αιτούν δικαστήριο παρατηρεί όμως ότι η προϋπόθεση τέλεσης της αξιόποινης πράξης δεν περιλαμβάνεται στον κατάλογο του συνόλου των στοιχείων που πρέπει να εκτιμήσει το ποινικό δικαστήριο δυνάμει του άρθρου 83d, παράγραφος 5, του ZANN. Στην πράξη, κατά το αιτούν δικαστήριο, η επίμαχη διαδικασία παρέχει τη δυνατότητα επιβολής ποινής σε εταιρία αποκλειστικά και μόνο βάσει των κατηγοριών που απαγγέλθηκαν για συγκεκριμένη αξιόποινη πράξη, τελεσθείσα από τη διαχειρίστρια και εκπρόσωπο της εν λόγω εταιρίας, η τέλεση της οποίας δεν έχει αποδειχθεί με απόφαση που έχει ισχύ δεδικασμένου, όπως απαιτούσε η προϊσχύσασα νομοθεσία.
11. Κατά τρίτον, το αιτούν δικαστήριο εκθέτει ότι το ζήτημα που τίθεται με την υπό κρίση υπόθεση έχει μεγάλη σημασία στο πλαίσιο της απόφασης-πλαισίου 2006/783/ΔΕΥ (6), στο μέτρο που η εθνική νομοθεσία επιτρέπει την επιβολή χρηματικής ποινής σε νομικό πρόσωπο που δεν έχει την έδρα του στην επικράτεια της Δημοκρατίας της Βουλγαρίας.
12. Υπό τις συνθήκες αυτές, το Okrazhen sad–Burgas (πρωτοβάθμιο δικαστήριο Burgas, Βουλγαρία) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1) Έχουν τα άρθρα 4 και 5 της απόφασης-πλαισίου [2005/212], καθώς και το άρθρο 49 του [Χάρτη] την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε ρύθμιση κράτους μέλους βάσει της οποίας, σε διαδικασία όπως αυτή της κύριας δίκης, το εθνικό δικαστήριο μπορεί να επιβάλει κύρωση σε νομικό πρόσωπο για συγκεκριμένο ποινικό αδίκημα, η τέλεση του οποίου δεν έχει ακόμα διαπιστωθεί, καθότι αποτελεί αντικείμενο παράλληλης ποινικής διαδικασίας η οποία δεν έχει περατωθεί οριστικά;
2) Έχουν τα άρθρα 4 και 5 της απόφασης-πλαισίου [2005/212], καθώς και το άρθρο 49 του [Χάρτη] την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε ρύθμιση κράτους μέλους βάσει της οποίας, σε διαδικασία όπως αυτή της κύριας δίκης, το εθνικό δικαστήριο μπορεί να επιβάλει κύρωση σε νομικό πρόσωπο, η οποία συνίσταται σε πρόστιμο ύψους ίσου προς το ποσό του οφέλους που ενδεχομένως αντλήθηκε από συγκεκριμένο ποινικό αδίκημα, η τέλεση του οποίου δεν έχει ακόμα διαπιστωθεί, επειδή αποτελεί αντικείμενο παράλληλης ποινικής διαδικασίας η οποία δεν έχει περατωθεί οριστικά;»
III. Η διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου
13. Γραπτές παρατηρήσεις υπέβαλε η Επιτροπή.
IV. Ανάλυση
Α. Επί του νομικού πλαισίου
14. Το αιτούν δικαστήριο υπέβαλε τα προδικαστικά ερωτήματα που αφορούν την ερμηνεία των άρθρων 4 και 5 της απόφασης-πλαισίου 2005/212 σχετικά με τα ένδικα μέσα και τον σεβασμό των θεμελιωδών δικαιωμάτων των θιγομένων προσώπων, εκκινώντας από την παραδοχή ότι η εν λόγω ρύθμιση έχει εφαρμογή στη διαφορά της κύριας δίκης, κάτι το οποίο αμφισβητεί η Επιτροπή. Δεδομένου ότι υφίστανται αμφιβολίες σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων της απόφασης-πλαισίου 2005/212, πρέπει να εξακριβωθεί αν κατάσταση όπως η εκτεθείσα με την απόφαση περί παραπομπής εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής της εν λόγω ρύθμισης (7).
1. Επί της εφαρμογής της απόφασης-πλαισίου 2005/212
15. Υπογραμμίζεται, κατ’ αρχάς, ότι η οδηγία 2014/42/ΕΕ (8) αντικατέστησε εν μέρει την απόφαση-πλαίσιο 2005/212, η οποία αφορά, όπως ακριβώς και η οδηγία, τη δήμευση οργάνων και προϊόντων εγκλήματος. Συγκεκριμένα, σύμφωνα με την αιτιολογική σκέψη 9, η οδηγία 2014/42 αποσκοπεί ιδίως στην τροποποίηση και επέκταση των διατάξεων της εν λόγω απόφασης-πλαισίου. Ειδικότερα, από το άρθρο 14, παράγραφος 1, της οδηγίας 2014/42 προκύπτει ότι η οδηγία αυτή αντικατέστησε μόνον τις τέσσερις πρώτες περιπτώσεις του άρθρου 1 καθώς και το άρθρο 3 της απόφασης-πλαισίου 2005/212 για τα κράτη μέλη τα οποία δεσμεύει η οδηγία, πράγμα που έχει ως συνέπεια ότι τα άρθρα 2, 4 και 5 της απόφασης-πλαισίου διατηρήθηκαν σε ισχύ μετά την έκδοση της εν λόγω οδηγίας (9).
16. Το άρθρο 2, παράγραφος 1, της απόφασης-πλαισίου 2005/212 προβλέπει ότι «[κ]άθε κράτος μέλος υιοθετεί τα αναγκαία μέτρα ώστε να καταστεί δυνατή, εξ ολοκλήρου ή εν μέρει, η δήμευση οργάνων και προϊόντων που προέρχονται από ποινικά αδικήματα που τιμωρούνται με στερητική της ελευθερίας ποινή διαρκείας άνω του έτους, ή περιουσιακών στοιχείων η αξία των οποίων αντιστοιχεί στα προϊόντα αυτά». Εν προκειμένω, η επίμαχη στην κύρια δίκη αξιόποινη πράξη της αποφυγής βεβαίωσης ή καταβολής φορολογικών οφειλών τιμωρείται με ποινή φυλάκισης διάρκειας ενός έως έξι ετών και πρόστιμο, βάσει του άρθρου 255, παράγραφος 1, του ποινικού κώδικα.
17. Όσον αφορά τον ορισμό της έννοιας της «δήμευσης», όπως προκύπτει από το σημείο 15 των παρουσών προτάσεων, πρέπει να γίνει παραπομπή στο άρθρο 2, σημείο 4, της οδηγίας 2014/42, μολονότι αυτή δεν έχει εφαρμογή ratione materiae στην υπό κρίση υπόθεση δυνάμει του άρθρου της 3 στο οποίο απαριθμούνται οι αξιόποινες πράξεις που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της. Ως «δήμευση» νοείται «η οριστική αποστέρηση του περιουσιακού στοιχείου την οποία διατάσσει δικαστήριο σε σχέση με ποινικό αδίκημα», ήτοι η οριστική απώλεια του δικαιώματος ιδιοκτησίας επ’ αυτού (10).
18. Επιπλέον, κατά το άρθρο 2, σημεία 1 και 2, της οδηγίας 2014/42, τα «προϊόντα εγκλήματος» αντιστοιχούν σε οποιαδήποτε οικονομικά πλεονεκτήματα προερχόμενα άμεσα ή έμμεσα από ποινικά αδικήματα και ενδέχεται να συνίστανται σε κάθε μορφή περιουσιακού στοιχείου, είτε ενσώματου είτε ασώματου, κινητού ή ακινήτου, καθώς και σε νομικά έγγραφα ή νομικές πράξεις που πιστοποιούν τίτλο ή δικαίωμα επί του εν λόγω περιουσιακού στοιχείου. Χρηματικό ποσό μπορεί, βεβαίως, να δημευθεί, υπό την προϋπόθεση, όμως, ότι μπορεί να θεωρηθεί προϊόν της αξιόποινης πράξης για την οποία καταδικάστηκε ο δράστης της.
19. Μολονότι κοινό σημείο των εννοιών της «δήμευσης» και της «χρηματικής ποινής» είναι ότι ανάγονται στην τέλεση αξιόποινης πράξης, το δεύτερο μέτρο διαφέρει από το πρώτο καθότι δεν έχει ως αντικείμενο την εξουδετέρωση του προϊόντος του εγκλήματος. Λειτουργία της χρηματικής ποινής είναι να τιμωρήσει και να αποτρέψει, μπορεί δε να επιβληθεί ανεξαρτήτως της ύπαρξης οποιουδήποτε οφέλους που συνδέεται με την αξιόποινη πράξη, επιπροσθέτως της δήμευσης του οφέλους καθώς και για ποσό μικρότερο, ίσο ή μεγαλύτερο αυτού.
20. Συναφώς, επισημαίνω ότι το δίκαιο της Ένωσης προβαίνει σε σαφή διάκριση μεταξύ της έννοιας της «δήμευσης» και της έννοιας της «χρηματικής ποινής». Όπως προκύπτει ειδικότερα από τα άρθρα 1 και 6 της απόφασης-πλαισίου, καθώς και από τις αιτιολογικές σκέψεις 1 και 2, η απόφαση-πλαίσιο 2005/214/ΔΕΥ (11) αποβλέπει στο να θέσει σε λειτουργία έναν αποτελεσματικό μηχανισμό διασυνοριακής αναγνώρισης και εκτέλεσης των αποφάσεων που επιβάλλουν τελεσιδίκως χρηματική ποινή σε φυσικό ή νομικό πρόσωπο κατόπιν διάπραξης μιας από τις απαριθμούμενες στο άρθρο 5 παραβάσεις (12). Το άρθρο 1, στοιχείο βʹ, σημείο i, της απόφασης-πλαισίου 2005/214 ορίζει ότι ως «χρηματική ποινή» νοείται η υποχρέωση καταβολής χρηματικού ποσού δυνάμει καταδικαστικής απόφασης επί αδικήματος, διευκρινίζει δε ότι η χρηματική ποινή δεν περιλαμβάνει, μεταξύ άλλων, διατάξεις δήμευσης οργάνων και προϊόντων εγκλήματος.
21. Όσον αφορά την επίμαχη στην κύρια δίκη εθνική νομοθεσία, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι προβαίνει στην ίδια διάκριση καθόσον, πέραν των διατάξεων που αφορούν τη χρηματική ποινή, περιλαμβάνει ειδικό άρθρο σχετικό με την αποστέρηση του παράνομου οφέλους. Συγκεκριμένα, το άρθρο 83a, παράγραφος 5, του ZANN προβλέπει ότι το άμεσο ή έμμεσο όφελος που το νομικό πρόσωπο αποκόμισε από την αξιόποινη πράξη που προβλέπεται στην παράγραφο 1 δημεύεται υπέρ του Δημοσίου εάν δεν πρέπει να αποδοθεί ή να επιστραφεί ή δημεύεται βάσει του ποινικού κώδικα. Δεν αμφισβητείται όμως ότι μόνος σκοπός της πρότασης της εισαγγελικής αρχής είναι η επιβολή χρηματικής ποινής, όπως η προβλεπόμενη στο άρθρο 83a, παράγραφοι 1 έως 4, του εν λόγω νόμου (13).
22. Επιπλέον, κατά τις πληροφορίες που παρέσχε το αιτούν δικαστήριο, η εθνική νομοθεσία επιτρέπει την επιβολή της χρηματικής ποινής ακόμη και όταν δεν αποκτήθηκε πραγματικά κανένα όφελος ή ακόμη και όταν το όφελος δεν έχει περιουσιακό χαρακτήρα, η δε διαδικασία των άρθρων 83a επ. του ZANN δεν αφορά αποκλειστικά και μόνο τα παρανόμως αποκτηθέντα αγαθά (14). Από το άρθρο 83a, παράγραφος 1, του ZANN προκύπτει ότι η χρηματική ποινή που μπορεί να επιβληθεί δύναται να υπερβαίνει την αξία του οφέλους που αποκομίσθηκε και να ανέλθει στο ανώτατο ποσό του 1 000 000 BGN (περίπου 510 000 ευρώ), το οποίο αντιστοιχεί, εν προκειμένω, στην πρόταση του εισαγγελέα, μολονότι το παράνομο όφελος εκτιμάται σε 11 388,98 BGN.
23. Υπό τις περιστάσεις αυτές, το γεγονός ότι η χρηματική ποινή μπορεί να είναι ίση με το όφελος που το νομικό πρόσωπο αποκόμισε ή ενδέχεται να αποκομίσει από τη σχετική αξιόποινη πράξη δεν καθιστά, αφ’ εαυτού, δυνατό να θεωρηθεί ότι το εν λόγω μέτρο συνιστά δήμευση, εξ ολοκλήρου ή εν μέρει, του προϊόντος της αξιόποινης πράξης, κατά την έννοια της απόφασης-πλαισίου 2005/212 και της οδηγίας 2014/42. Θεωρώ, επομένως, ότι η απόφαση-πλαίσιο 2005/212 δεν έχει εφαρμογή στη διαφορά της κύριας δίκης, και τούτο καθιστά αλυσιτελή, εν προκειμένω, την απόφαση-πλαίσιο 2006/783 στην οποία παρέπεμψε το αιτούν δικαστήριο. Αντιθέτως, πρέπει να εξεταστεί η δυνατότητα εφαρμογής του άρθρου 49 του Χάρτη, στο οποίο παραπέμπουν επίσης τα δύο προδικαστικά ερωτήματα.
2. Επί της εφαρμογής του Χάρτη
24. Υπενθυμίζω ότι το πεδίο εφαρμογής του Χάρτη, όσον αφορά τις ενέργειες των κρατών μελών, ορίζεται στο άρθρο 51, παράγραφος 1, αυτού, το οποίο προβλέπει ότι οι διατάξεις του απευθύνονται στα κράτη μέλη μόνον όταν τα κράτη αυτά εφαρμόζουν το δίκαιο της Ένωσης (15).
25. Κατά πάγια νομολογία, οι διοικητικές κυρώσεις που επιβάλλονται από τις εθνικές φορολογικές αρχές και οι ποινικές διαδικασίες που κινούνται για παραβάσεις σχετικά με τον ΦΠΑ συνιστούν εφαρμογή των άρθρων 2 και 273 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ (16) καθώς και του άρθρου 325 ΣΛΕΕ και, επομένως, του δικαίου της Ένωσης, κατά την έννοια του άρθρου 51, παράγραφος 1, του Χάρτη (17). Εν προκειμένω, στο μέτρο που η χρηματική ποινή που μπορεί να επιβληθεί στην εταιρία Delta Stroy δυνάμει του άρθρου 83a του ZANN συνδέεται με παράβαση των υποχρεώσεων της διαχειρίστριας και εκπροσώπου της όσον αφορά τις δηλώσεις ΦΠΑ, λόγω της οποίας ασκήθηκε ποινική δίωξη εις βάρος της, οι διατάξεις του Χάρτη έχουν εφαρμογή βάσει της εν λόγω οδηγίας.
26. Πάντως, δεδομένου ότι το άρθρο 49 του Χάρτη κατοχυρώνει την αρχή της νομιμότητας εγκλημάτων και ποινών, πρέπει να εξακριβωθεί αν το επίμαχο στην κύρια δίκη καθεστώς κυρώσεων έχει ποινικό χαρακτήρα. Συναφώς, πρέπει να υπομνησθεί ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, τρία είναι τα κρίσιμα κριτήρια. Το πρώτο κριτήριο είναι ο νομικός χαρακτηρισμός της παράβασης κατά το εθνικό δίκαιο, το δεύτερο είναι η ίδια η φύση της παράβασης και το τρίτο είναι ο βαθμός αυστηρότητας της κύρωσης την οποία επισύρει η παράβαση. Μολονότι απόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εκτιμήσει, υπό το πρίσμα των προεκτεθέντων κριτηρίων, εάν οι κυρώσεις που προβλέπει η επίμαχη στην κύρια δίκη εθνική ρύθμιση έχουν ποινικό χαρακτήρα κατά την έννοια του άρθρου 49 του Χάρτη, εντούτοις το Δικαστήριο, αποφαινόμενο επί προδικαστικής παραπομπής, μπορεί να παράσχει διευκρινίσεις προκειμένου να καθοδηγήσει το εθνικό δικαστήριο στην εκτίμησή του (18).
27. Συναφώς, δεν αμφισβητείται ότι η επίμαχη χρηματική ποινή συνδέεται με αξιόποινη πράξη που προβλέπεται και τιμωρείται από το άρθρο 255 του ποινικού κώδικα, βάσει του οποίου ασκήθηκε ποινική δίωξη εις βάρος της εκπροσώπου της εταιρίας Delta Stroy, καθορίζεται δε στα άρθρα 83a επ. του ZANN, διατάξεις οι οποίες περιλαμβάνονται στο κεφάλαιο 4 που φέρει τον τίτλο «Διοικητικές κυρώσεις ποινικού χαρακτήρα εις βάρος νομικών προσώπων και ατομικών επιχειρήσεων». Η ποινή επιβάλλεται από ποινικό δικαστήριο στο πέρας διαδικασίας που διέπεται από τα άρθρα 83b και 83d έως 83f του ZANN, το δε άρθρο 83g του ZANN προβλέπει ότι, για τα ζητήματα που δεν ρυθμίζονται από τις εν λόγω διατάξεις, εφαρμόζεται ο κώδικας ποινικής δικονομίας.
28. Κατά τις πληροφορίες που παρέσχε το αιτούν δικαστήριο, σκοπός της χρηματικής ποινής είναι να τιμωρήσει και να αποτρέψει την τέλεση της αξιόποινης πράξης και όχι να αποκαταστήσει την προκληθείσα από αυτήν ζημία, τούτο υποδηλώνει δε κατασταλτικό σκοπό, στοιχείο που αποτελεί το χαρακτηριστικό γνώρισμα κύρωσης ποινικού χαρακτήρα κατά την έννοια του άρθρου 49 του Χάρτη (19). Όσον αφορά την αυστηρότητα της κύρωσης, όπως διευκρινίστηκε, το ανώτατο ύψος της ανέρχεται σε 1 000 000 BGN (περίπου 510 000 ευρώ), στοιχείο το οποίο συνηγορεί υπέρ της εκτίμησης ότι πρόκειται για κύρωση ποινικού χαρακτήρα κατά την έννοια του άρθρου 49 του Χάρτη (20).
29. Ως εκ τούτου, το καθεστώς κυρώσεων που προβλέπει η επίμαχη στην κύρια δίκη εθνική νομοθεσία έχει, κατά τη γνώμη μου, ποινικό χαρακτήρα και, επομένως, μπορεί να εκτιμηθεί σε σχέση με τα θεμελιώδη δικαιώματα που κατοχυρώνονται στον Χάρτη και, ιδίως, την αρχή της νομιμότητας εγκλημάτων και ποινών που προβλέπεται στο άρθρο 49 του Χάρτη.
Β. Επί του πρώτου προδικαστικού ερωτήματος
30. Πρέπει να υπομνησθεί ότι, στο πλαίσιο της προβλεπόμενης από το άρθρο 267 ΣΛΕΕ διαδικασίας συνεργασίας μεταξύ των εθνικών δικαστηρίων και του Δικαστηρίου, στο τελευταίο απόκειται να δώσει στο εθνικό δικαστήριο χρήσιμη απάντηση η οποία θα του παρέχει τη δυνατότητα επίλυσης της διαφοράς της οποίας έχει επιληφθεί. Υπό το πρίσμα αυτό, το Δικαστήριο μπορεί να αναδιατυπώσει, εφόσον είναι αναγκαίο, τα ερωτήματα που του έχουν υποβληθεί. Συγκεκριμένα, αποστολή του Δικαστηρίου είναι η ερμηνεία όλων των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης που τα εθνικά δικαστήρια έχουν ανάγκη προκειμένου να αποφαίνονται επί των διαφορών των οποίων επιλαμβάνονται, ακόμη και όταν τα ερωτήματα που τα εθνικά δικαστήρια υποβάλλουν δεν περιέχουν ρητή αναφορά στις εν λόγω διατάξεις (21).
31. Υπό τις συνθήκες αυτές, προκειμένου να δοθεί χρήσιμη απάντηση στο αιτούν δικαστήριο, πρέπει να θεωρηθεί, βάσει της προμνησθείσας νομολογίας, ότι, με το πρώτο προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί κατ’ ουσίαν να διευκρινιστεί αν τα άρθρα 47, 48 και 49 του Χάρτη έχουν την έννοια ότι αντιτίθενται σε εθνική νομοθεσία δυνάμει της ουσίας το δικαστήριο μπορεί να επιβάλει σε νομικό πρόσωπο χρηματική ποινή για αξιόποινη πράξη τελεσθείσα από το φυσικό πρόσωπο που το εκπροσωπεί, αλλά πριν από την καταδίκη του εν λόγω προσώπου με αμετάκλητη απόφαση και με την επιφύλαξη της άσκησης προσφυγής από το νομικό πρόσωπο, αφού του επιβληθεί η ποινή, σε περίπτωση απόφασης της εισαγγελικής αρχής περί παύσης της ποινικής δίωξης του εν λόγω φυσικού προσώπου ή απαλλαγής του φυσικού προσώπου με δικαστική απόφαση που έχει αποκτήσει ισχύ δεδικασμένου.
32. Εξάλλου, μολονότι η ΕΣΔΑ δεν συνιστά, ενόσω η Ένωση δεν έχει προσχωρήσει σε αυτήν, νομική πράξη τυπικώς ενταγμένη στην έννομη τάξη της Ένωσης, πρέπει εντούτοις να υπομνησθεί ότι, όπως επιβεβαιώνεται από το άρθρο 6, παράγραφος 3, ΣΕΕ, τα αναγνωρισμένα από την ΕΣΔΑ θεμελιώδη δικαιώματα αποτελούν τμήμα του δικαίου της Ένωσης ως γενικές αρχές. Το άρθρο 52, παράγραφος 3, του Χάρτη, το οποίο ορίζει ότι τα δικαιώματα που περιλαμβάνονται σε αυτόν και αντιστοιχούν σε δικαιώματα τα οποία διασφαλίζονται στην ΕΣΔΑ έχουν την ίδια έννοια και την ίδια εμβέλεια με εκείνες που τους αποδίδει η εν λόγω Σύμβαση, αποσκοπεί στη διασφάλιση της αναγκαίας συνοχής μεταξύ των αντίστοιχων αυτών δικαιωμάτων χωρίς να θίγει την αυτονομία του δικαίου της Ένωσης και του Δικαστηρίου (22).
33. Από τις επεξηγήσεις σχετικά με τον Χάρτη, οι οποίες, σύμφωνα με το άρθρο 6, παράγραφος 1, τρίτο εδάφιο, ΣΕΕ και το άρθρο 52, παράγραφος 7, του Χάρτη πρέπει να λαμβάνονται υπόψη για την ερμηνεία του, προκύπτει ότι τα άρθρα 47 και 48 του Χάρτη εξασφαλίζουν, στο δίκαιο της Ένωσης, την προστασία που παρέχεται με τα άρθρα 6 και 13 της ΕΣΔΑ (23). Το άρθρο 49 του Χάρτη αντιστοιχεί στο άρθρο 7 της ΕΣΔΑ.
1. Επί των θεμελιωδών εγγυήσεων που αναγνωρίζονται στα νομικά πρόσωπα
34. Όπως προεκτέθηκε, η αρχή της αναγνώρισης θεμελιωδών δικαιωμάτων στα νομικά πρόσωπα θεωρείται πλέον καθιερωμένη (24) στο πλαίσιο μιας δικαστικής ερμηνείας η οποία αρχικώς βρήκε πρόσφορο έδαφος εφαρμογής στον τομέα της οικονομίας και ειδικότερα στον τομέα του ανταγωνισμού, καθόσον τα αποτελέσματα των σχετικών ρυθμίσεων ενδιαφέρουν πρωτίστως τις εμπορικές εταιρίες. Στις ένδικες διαφορές στον τομέα της καταστολής των παραβάσεων του δικαίου του ανταγωνισμού, που δεν εμπίπτει stricto sensu στο ποινικό δίκαιο, το Δικαστήριο εφάρμοσε τις βασικές αρχές του ποινικού δικαίου και των θεμελιωδών εγγυήσεων που περιέχονται στο άρθρο 6 της ΕΣΔΑ (25) προς όφελος των εναγόντων νομικών προσώπων. Συγκεκριμένα, όπως υπογράμμισε ο γενικός εισαγγελέας Y. Bot (26), το Δικαστήριο έχει δεχθεί τη δυνατότητα εφαρμογής της αρχής της προσωπικής ευθύνης και το παρακολούθημα αυτής, ήτοι την αρχή του προσωποπαγούς χαρακτήρα των ποινών και των κυρώσεων, επί της οποίας θεμελιώνεται ο καταλογισμός των αθέμιτων συμπράξεων (27).
35. Ομοίως, το Δικαστήριο έχει αποφανθεί ότι η αρχή του τεκμηρίου αθωότητας, όπως προκύπτει από το άρθρο 6, παράγραφος 2, της ΕΣΔΑ, αποτελεί μέρος των θεμελιωδών δικαιωμάτων και ότι, λαμβανομένων υπόψη της φύσης των επιδίκων παραβάσεων, καθώς και της φύσης και του βαθμού αυστηρότητας των κυρώσεων τις οποίες επισύρουν, εφαρμόζεται επί των διαδικασιών των σχετικών με παραβάσεις των ισχυόντων επί επιχειρήσεων κανόνων ανταγωνισμού που μπορούν να οδηγήσουν στην επιβολή προστίμων ή περιοδικών χρηματικών ποινών (28). Υπενθυμίζω ότι σκοπός του τεκμηρίου αθωότητας είναι να εξασφαλίζεται ότι ουδείς θεωρείται ένοχος ούτε τυγχάνει μεταχείρισης αρμόζουσας σε ένοχο για κάποιο ποινικό αδίκημα εφόσον η ενοχή του δεν έχει διαπιστωθεί από δικαστήριο (29).
36. Το Δικαστήριο εφάρμοσε επίσης την προμνησθείσα αρχή, η οποία διακηρύσσεται στο άρθρο 48, παράγραφος 1, του Χάρτη (30), στο πλαίσιο της εξακρίβωσης των στοιχείων της αντικειμενικής υπόστασης παράβασης που τυποποιείται στο δίκαιο της Ένωσης, και συγκεκριμένα των πράξεων προσώπων που κατέχουν εμπιστευτικές πληροφορίες, και μπορεί να επισύρει την επιβολή διοικητικών κυρώσεων ποινικού χαρακτήρα (31). Τον σεβασμό της ίδιας αυτής αρχής, καθώς και της αρχής του προσωποπαγούς χαρακτήρα της ποινής, διασφαλίζει το Δικαστήριο (32) όταν καταλογίζει στη μητρική εταιρία την παράβαση των κανόνων του ανταγωνισμού που διέπραξε η θυγατρική της, βάσει της έννοιας της οικονομικής ενότητας και του τεκμηρίου πραγματικής άσκησης αποφασιστικής επιρροής της πρώτης στην εμπορική πολιτική της δεύτερης λαμβανομένων υπόψη των κεφαλαιουχικών δεσμών που τις συνδέουν (33).
37. Όσον αφορά ακριβώς τη χρήση μηχανισμού τεκμηρίου που ενσωματώνει τη νομολογία του ΕΔΔΑ (34), το Δικαστήριο αποφάνθηκε ότι, μολονότι πραγματικά ή νομικά τεκμήρια υπάρχουν σε όλα τα νομικά συστήματα, το άρθρο 48 του Χάρτη υποχρεώνει τα κράτη μέλη να μην υπερβαίνουν, σε ποινικά ζητήματα, ορισμένα όρια. Ειδικότερα, η αρχή του τεκμηρίου αθωότητας, όπως κατοχυρώνεται στη διάταξη αυτή, απαιτεί από τα κράτη μέλη να περιορίζουν εντός λογικών ορίων τα πραγματικά ή νομικά τεκμήρια που προβλέπονται σε νόμους με τους οποίους επιβάλλονται κυρώσεις, λαμβάνοντας υπόψη τη σοβαρότητα του διακυβεύματος και διαφυλάσσοντας τον σεβασμό των δικαιωμάτων άμυνας (35).
38. Υπογραμμίζεται ότι τα δικαιώματα άμυνας περιλαμβάνονται στα διάφορα στοιχεία που συνιστούν την αρχή της αποτελεσματικής δικαστικής προστασίας που κατοχυρώνεται στο άρθρο 47 του Χάρτη (36). Το εν λόγω άρθρο ορίζει, στο πρώτο εδάφιο, ότι κάθε πρόσωπο του οποίου παραβιάστηκαν τα δικαιώματα και οι ελευθερίες που διασφαλίζονται από το δίκαιο της Ένωσης έχει δικαίωμα αποτελεσματικής προσφυγής, υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται στο άρθρο αυτό. Στο δικαίωμα αυτό αντιστοιχεί η υποχρέωση την οποία επιβάλλει στα κράτη μέλη το άρθρο 19, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, ΣΕΕ να προβλέπουν τα ένδικα βοηθήματα και μέσα που είναι αναγκαία για να διασφαλίζεται η πραγματική δικαστική προστασία στους τομείς που διέπονται από το δίκαιο της Ένωσης (37). Αφού επισήμανε ότι το δικαίωμα αποτελεσματικής προσφυγής στη δικαιοσύνη, το οποίο κατοχυρώνεται με το άρθρο 47 του Χάρτη, εντάσσεται στον τίτλο VI, σχετικά με τη δικαιοσύνη, όπου προβλέπονται και άλλες δικονομικές αρχές εφαρμοστέες τόσον επί φυσικών όσο και επί νομικών προσώπων (38), το Δικαστήριο αποφάνθηκε ότι η αρχή της αποτελεσματικής ένδικης προστασίας έχει την έννοια ότι δεν αποκλείει την δυνατότητα επίκλησής της από νομικά πρόσωπα, στα οποία μπορεί, συναφώς, να παρασχεθεί, υπό ορισμένες προϋποθέσεις, το ευεργέτημα της πενίας (39).
39. Εν κατακλείδι, θεωρώ ότι, στο μέτρο που, όπως εν προκειμένω, η χρηματική ποινή που μπορεί να επιβληθεί σε νομικό πρόσωπο σχετίζεται με αξιόποινη πράξη και έχει ποινικό χαρακτήρα, η διαδικασία που σχετίζεται με την εν λόγω ποινή εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των άρθρων 6 και 7 της ΕΣΔΑ και, επομένως, το εν λόγω πρόσωπο μπορεί βασίμως να επικαλεστεί τα θεμελιώδη δικαιώματα που κατοχυρώνονται στα άρθρα 47 έως 49 του Χάρτη και, ως εκ τούτου, οι αρχές των κρατών μελών οφείλουν να διασφαλίζουν τον σεβασμό των εν λόγω δικαιωμάτων (40).
40. Η συμβατότητα με το δίκαιο της Ένωσης της επίμαχης στην κύρια δίκη εθνικής νομοθεσίας πρέπει να εξεταστεί υπό το πρίσμα των παρατηρήσεων που προεκτέθηκαν.
2. Επί της συμβατότητας με το δίκαιο της Ένωσης της επίμαχης εθνικής νομοθεσίας όσον αφορά τη χρήση διττού τεκμηρίου
α) Προκαταρκτικές παρατηρήσεις
41. Με την αίτηση προδικαστικής αποφάσεως, το αιτούν δικαστήριο εκφράζει αμφιβολίες όσον αφορά τη συμβατότητα της εθνικής νομοθεσίας με το δίκαιο της Ένωσης, παραπέμποντας στην απόφαση G.I.E.M s.r.l κ.λπ. κατά Ιταλίας (41), με την οποία το ΕΔΔΑ έκρινε ότι αντιβαίνει στο άρθρο 7 της ΕΣΔΑ η επιβολή κύρωσης ποινικού χαρακτήρα σε πρόσωπο, εάν δεν έχει αποδειχθεί και αναγνωριστεί προηγουμένως η προσωπική ποινική ευθύνη του, πράγμα που προϋποθέτει ότι το επιληφθέν δικαστήριο διαπιστώνει ότι συντρέχουν όλα τα στοιχεία της αντικειμενικής υπόστασης της σχετικής αξιόποινης πράξης. Σε αντίθετη περίπτωση, παραβιάζεται επίσης το τεκμήριο αθωότητας, το οποίο κατοχυρώνεται στο άρθρο 6, παράγραφος 2, της ΕΣΔΑ.
42. Κατά πρώτον, φρονώ ότι πρέπει να υπογραμμιστεί ότι το αιτούν δικαστήριο δεν εκτίμησε ορθώς την εμβέλεια της προμνησθείσας απόφασης. Το ΕΔΔΑ απαίτησε την προηγούμενη αναγνώριση της ποινικής ευθύνης του προσώπου στο οποίο επιβλήθηκε η ποινή, με σεβασμό των εγγυήσεων που προβλέπονται στο άρθρο 7 της ΕΣΔΑ και ως αποτέλεσμα διαδικασίας, όχι κατ’ ανάγκην ποινικής, στην οποία πληρούνταν οι απαιτήσεις του άρθρου 6 της εν λόγω Σύμβασης. Στο συγκεκριμένο πλαίσιο, το ΕΔΔΑ θεώρησε, στην υπόθεση που υποβλήθηκε στην κρίση του, ότι η εξακρίβωση από τα εθνικά δικαστήρια της συνδρομής όλων των στοιχείων της αντικειμενικής υπόστασης της επίμαχης αξιόποινης πράξης μπορούσε να συνιστά, κατ’ ουσίαν, τέτοια αναγνώριση και, επομένως, καταδικαστική απόφαση κατά την έννοια του άρθρου 7 της ΕΣΔΑ (42).
43. Είναι αληθές ότι, το ΕΔΔΑ υπενθύμισε, βάσει του άρθρου 6, παράγραφος 2, και του άρθρου 7 της ΕΣΔΑ, διατάξεων οι οποίες προστατεύουν αμφότερες το δικαίωμα κάθε προσώπου να μην του επιβληθεί ποινή χωρίς να αποδειχθεί δεόντως η προσωπική ευθύνη του, την απαγόρευση τιμωρίας ενός προσώπου για αξιόποινη πράξη που τέλεσε άλλο πρόσωπο. Εν προκειμένω, το ΕΔΔΑ θεώρησε ότι το μέτρο της δήμευσης που λήφθηκε εις βάρος νομικών προσώπων, τα οποία δεν μετείχαν στη διαδικασία καθόσον δεν μπορούσαν, από νομικής απόψεως, να τελέσουν αξιόποινη πράξη, συνεπαγόταν παραβίαση της αρχής κατά την οποία δεν επιτρέπεται η τιμωρία προσώπου για πράξη για την οποία την ποινική ευθύνη φέρει άλλο πρόσωπο. Πέραν του γεγονότος ότι η εκτίμηση του ΕΔΔΑ εξαρτάται προφανώς σε μεγάλο βαθμό από τις περιστάσεις της συγκεκριμένης υπόθεσης, οι οποίες διαφέρουν σημαντικά από τις περιστάσεις της υπό κρίση υπόθεσης, είναι σημαντικό να επισημάνω ότι το αιτούν δικαστήριο παρέλειψε επίσης, και προπάντων, να λάβει υπόψη την προηγούμενη υπόμνηση από το ΕΔΔΑ της δυνατότητας χρήσης τεκμηρίων, μεταξύ άλλων στο πλαίσιο του πεδίου εφαρμογής του άρθρου 7 της ΕΣΔΑ, ήτοι, επομένως, και τεκμηρίων ευθύνης (43).
44. Κατά δεύτερον, παρατηρώ ότι οι αρμοδιότητες του επιληφθέντος δικαστηρίου καθορίζονται στο άρθρο 83d, παράγραφος 5, του ZANN, ήτοι εξακρίβωση του αν το νομικό πρόσωπο αποκόμισε παράνομο όφελος, του αν υφίσταται σχέση μεταξύ του δράστη της αξιόποινης πράξης και του νομικού προσώπου καθώς και μεταξύ της αξιόποινης πράξης και του οφέλους που αποκόμισε το εν λόγω νομικό πρόσωπο και, τέλος, διαπίστωση της αξίας και του περιουσιακού χαρακτήρα του παράνομου οφέλους. Θεωρώντας ότι δεν διαθέτει αρμοδιότητα για να εξακριβώσει την τέλεση της φορολογικής παράβασης, η οποία εξετάζεται στο πλαίσιο της παράλληλης ποινικής διαδικασίας που έχει κινηθεί κατά της ZK, το αιτούν δικαστήριο ερμηνεύει το προμνησθέν άρθρο στενά, πλην όμως η Επιτροπή δεν συμφωνεί με την εν λόγω ερμηνεία. Κατά την Επιτροπή, η διαπίστωση της ύπαρξης «παράνομου» οφέλους περιλαμβάνεται στις εξουσίες του δικαστηρίου, προκειμένου δε να αποδοθεί ο συγκεκριμένος χαρακτηρισμός πρέπει κατ’ ανάγκην να υπάρχει δυνατότητα να εξεταστεί το υποστατό της αξιόποινης πράξης. Υπενθυμίζεται, εντούτοις, ότι στο πλαίσιο της διαδικασίας που προβλέπεται στο άρθρο 267 ΣΛΕΕ, στο Δικαστήριο απόκειται να ερμηνεύει τις διατάξεις του δικαίου της Ένωσης, ενώ απόκειται αποκλειστικώς στο αιτούν δικαστήριο να ερμηνεύει την εθνική νομοθεσία. Επομένως, το Δικαστήριο πρέπει να περιορίζεται στην ερμηνεία του εθνικού δικαίου, όπως αυτή τίθεται υπόψη του από το εν λόγω εθνικό δικαστήριο (44).
45. Τούτου λεχθέντος, πρέπει να εκτιμηθεί η συμβατότητα με το δίκαιο της Ένωσης της προβλεπόμενης στα άρθρα 83a επ. του ZANN διαδικασίας η οποία βασίζεται σε διττό τεκμήριο, με την υπόμνηση ότι, μολονότι το Δικαστήριο δεν είναι αρμόδιο να αποφαίνεται, στο πλαίσιο προδικαστικής παραπομπής, επί του συμβατού διατάξεων του εθνικού δικαίου με τους κανόνες του δικαίου της Ένωσης, εντούτοις είναι αρμόδιο να παράσχει στο αιτούν δικαστήριο όλα τα σχετικά με το δίκαιο της Ένωσης ερμηνευτικά στοιχεία που θα του δώσουν τη δυνατότητα να εκτιμήσει το εν λόγω συμβατό προκειμένου να εκδώσει απόφαση επί της υποθέσεως της οποίας έχει επιληφθεί (45).
β) Επί του τεκμηρίου καταλογισμού της παράβασης στο νομικό πρόσωπο
46. Όσον αφορά το καθεστώς ποινικής ευθύνης των νομικών προσώπων που εφαρμόζει η βουλγαρική νομοθεσία, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι πρόκειται για ειδική ευθύνη, περιοριζόμενη στις αξιόποινες πράξεις για τις οποίες προβλέπεται, είναι δε σχεδιασμένη βάσει προτύπου εκπροσώπησης. Συγκεκριμένα, το επιληφθέν ποινικό δικαστήριο δεν μπορεί να προσάψει απευθείας αξιόποινη πράξη στο οικείο νομικό πρόσωπο, καθόσον η ευθύνη του «συνδέεται» με εκείνη προσδιοριζόμενου φυσικού προσώπου, το οποίο θεωρείται, λόγω της θέσης του, ότι ενήργησε για λογαριασμό του νομικού προσώπου, δυνητικού ή πραγματικού αποδέκτη περιουσιακού οφέλους το οποίο ανάγεται στην παραβατική συμπεριφορά. Επομένως, η αξιόποινη πράξη, η οποία τεκμαίρεται εν προκειμένω τελεσθείσα από το φυσικό πρόσωπο, μπορεί να προσαφθεί στο νομικό πρόσωπο και να δικαιολογεί την ευθύνη του, χωρίς να απαιτείται να αποδειχθεί χωριστή υπαιτιότητα του φυσικού προσώπου.
47. Η προμνησθείσα ευθύνη του νομικού προσώπου προσομοιάζει σε έμμεση ή εξ αντανακλάσεως ευθύνη, υπογραμμίζεται δε το γεγονός ότι το εν λόγω νομικό πρόσωπο μπορεί να ενεργεί μόνον μέσω φυσικών προσώπων ικανών να το δεσμεύουν. Εντούτοις, τέτοιος χαρακτηρισμός, ο οποίος ενδέχεται να προσκρούει στο άρθρο 7 της ΕΣΔΑ και στο άρθρο 49 του Χάρτη, που κατοχυρώνουν την αρχή του προσωποπαγούς χαρακτήρα της ποινής, δεν προσήκει σε ευθύνη που βασίζεται στη μέθοδο της εκπροσώπησης. Συγκεκριμένα, το οικείο φυσικό πρόσωπο δεν είναι τρίτος ως προς το νομικό πρόσωπο, αλλά είναι το νομικό πρόσωπο, με το οποίο ταυτίζεται. Το νομικό πρόσωπο θα φέρει την ποινική ευθύνη ως δράστης της αξιόποινης πράξης που τελέστηκε για λογαριασμό του από φυσικό πρόσωπο ικανό να το δεσμεύει, το οποίο διέπραξε τα στοιχεία που συνιστούν την αντικειμενική υπόσταση της αξιόποινης πράξης. Πρόκειται για ευθύνη εξ ιδίας πράξεως λόγω εκπροσωπήσεως και όχι λόγω υποκαταστάσεως (46).
48. Εξάλλου, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι, στο πλαίσιο ένδικης διαδικασίας όπου εφαρμόζεται η αρχή της εκατέρωθεν ακροάσεως, το νομικό πρόσωπο έχει τη δυνατότητα να ανατρέψει το εν λόγω τεκμήριο καταλογισμού της αξιόποινης πράξης, αναδεικνύοντας επομένως τον μαχητό χαρακτήρα του τον οποίο απαιτεί το Δικαστήριο (47). Το ΕΔΔΑ έχει αποφανθεί ότι, όσον αφορά τη χρήση πραγματικών ή νομικών κριτηρίων σε ποινικές υποθέσεις, τα κράτη δεν πρέπει να βαίνουν πέραν ενός ορίου, όπως συμβαίνει όταν το τεκμήριο έχει ως αποτέλεσμα να αποστερεί από το πρόσωπο τη δυνατότητα να απαλλαγεί από τις πράξεις που του καταλογίζονται, στερώντας του, επομένως, το ευεργέτημα του τεκμηρίου αθωότητας (48).
49. Συναφώς, επισημαίνεται ότι η πρόταση ποινής που υποβάλλει ο εισαγγελέας πρέπει να περιέχει ορισμένα στοιχεία, που καθορίζονται στο άρθρο 83b, παράγραφος 2, του ZANN, τα οποία μαρτυρούν το βάρος απόδειξης που φέρει η εισαγγελική αρχή, καθόσον πρόκειται, μεταξύ άλλων, για τη φύση και την αξία του οφέλους καθώς και για την ύπαρξη άμεσου συνδέσμου μεταξύ της αξιόποινης πράξης και του εν λόγω οφέλους. Το οικείο νομικό πρόσωπο, το οποίο πρέπει να κλητευθεί στη δημόσια συνεδρίαση εξέτασης της εν λόγω πρότασης, έχει τη δυνατότητα να την αμφισβητήσει στο πλαίσιο της άσκησης των δικαιωμάτων του άμυνας. Συγκεκριμένα, η έκταση του δικαστικού ελέγχου, όπως καθορίζεται στο άρθρο 83d, παράγραφος 5, του ZANN, καταδεικνύει τον μαχητό χαρακτήρα του τεκμηρίου καταλογισμού της αξιόποινης πράξης, καθόσον το δικαστήριο πρέπει να εκτιμήσει, μεταξύ άλλων στοιχείων και βάσει των αποδείξεων που συλλέχθηκαν αυτεπαγγέλτως ή κατόπιν αιτήματος των διαδίκων, την ύπαρξη συνδέσμου μεταξύ του δράστη της αξιόποινης πράξης και του νομικού προσώπου (49). Φαίνεται, επομένως, ότι το επιληφθέν δικαστήριο διαθέτει αρμοδιότητα να εξετάσει όλα τα πραγματικά και νομικά ζητήματα που ασκούν επιρροή επί της διαφοράς της οποίας επιλαμβάνεται (50).
γ) Επί του τεκμηρίου τέλεσης της αξιόποινης πράξης
50. Από τη βουλγαρική νομοθεσία προκύπτει ότι το ποινικό δικαστήριο μπορεί να επιληφθεί της υπόθεσης κατόπιν πρότασης του εισαγγελέα η οποία περιλαμβάνει μνεία των στοιχείων των προσώπων που «κατηγορούνται» για την αξιόποινη πράξη και μπορεί να επιβάλει χρηματική ποινή σε νομικό πρόσωπο «ανεξαρτήτως της στοιχειοθέτησης της ποινικής ευθύνης των [φυσικών] προσώπων που μετείχαν στην αξιόποινη πράξη» (51). Συγκεκριμένα, φαίνεται ότι στο νομικό πρόσωπο μπορεί να επιβληθεί ποινική κύρωση για αξιόποινη πράξη η οποία τεκμαίρεται τελεσθείσα από το φυσικό πρόσωπο που είναι ικανό να το δεσμεύει, μολονότι το αρμόδιο δικαστήριο, σε πρώτο βαθμό ή κατ’ έφεση (52), δεν μπορεί να εκτιμήσει το υποστατό της εν λόγω αξιόποινης πράξης, ζήτημα το οποίο θα κριθεί κατά τη δίκη του φυσικού προσώπου, ή να αναστείλει τη διαδικασία εν αναμονή της εν λόγω δικαστικής απόφασης (53).
51. Επισημαίνεται, βεβαίως, ότι η πρόταση του εισαγγελέα πρέπει να περιέχει περιγραφή της αξιόποινης πράξης, στην οποία διευκρινίζονται οι συνθήκες υπό τις οποίες τελέστηκε, καθώς και κατάλογο εγγράφων που αποδεικνύουν τις εν λόγω περιστάσεις, στοιχείο το οποίο μπορεί να αποδεικνύει πράξεις που καθιστούν, κατά τα φαινόμενα, ευλογοφανή τη δυνατότητα καταλογισμού (54). Επιπλέον, το άρθρο 83f του ZANN προβλέπει κυρίως δυνατότητα επανάληψης της διαδικασίας, με πρωτοβουλία, μεταξύ άλλων του νομικού προσώπου στο οποίο επιβλήθηκε η ποινή, σε περίπτωση απόφασης της εισαγγελικής αρχής περί παύσης της ποινικής δίωξης του προμνησθέντος φυσικού προσώπου, όταν η πράξη δεν τελέστηκε ή δεν συνιστά αξιόποινη πράξη (55), ή σε περίπτωση απαλλαγής του φυσικού προσώπου με απόφαση που έχει αποκτήσει ισχύ δεδικασμένου (56). Στο πέρας διαδικασίας όπου εφαρμόζεται η αρχή της εκατέρωθεν ακροάσεως και εάν θεωρεί ότι η αίτηση επανάληψης της διαδικασίας είναι βάσιμη, το επιληφθέν δικαστήριο μπορεί να εξαφανίσει την απόφαση με την οποία επιβλήθηκε η ποινή (57). Επομένως, το τεκμήριο τέλεσης της αξιόποινης πράξης μπορεί να ανατραπεί.
52. Εντούτοις, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι ενδέχεται να εκδοθεί αμετάκλητη καταδικαστική απόφαση εις βάρος του νομικού προσώπου (58), η οποία θα εκτελεστεί εν συνεχεία, χωρίς το νομικό πρόσωπο να έχει τη δυνατότητα να υποβάλει τις παρατηρήσεις του σχετικά με την τέλεση της φορολογικής παράβασης που του καταλογίζεται πριν από την έκδοση της εν λόγω αντικειμενικώς βλαπτικής απόφασης, στοιχείο το οποίο μπορεί να συνιστά προσβολή των δικαιωμάτων άμυνας (59).
53. Επιπλέον, η προμνησθείσα επανάληψη της διαδικασίας συνιστά εφαρμογή έκτακτου ενδίκου μέσου, που αποτελεί συνέχεια της αρχικής διαδικασίας (60), η άσκηση του οποίου συνδέεται με τυχαίο γεγονός όσον αφορά τη χρονική επέλευσή του. Η απόφαση περί απαλλαγής του φυσικού προσώπου εις βάρος του οποίου ασκήθηκε η ποινική δίωξη ενδέχεται να εκδοθεί μετά την άσκηση ενδίκων μέσων, επιμηκύνοντας κατά το αντίστοιχο χρονικό διάστημα τη διάρκεια της διαδικασίας. Ενόσω διαρκεί η ποινική διαδικασία που έχει κινηθεί εις βάρος του εκπροσώπου της εταιρίας, όπως εν προκειμένω, η εταιρία στερείται κατ’ ουσίαν τη δυνατότητα να υποβάλει αίτηση επανάληψης της διαδικασίας ενώπιον δικαστηρίου αρμόδιου να διαπιστώσει τη μη τέλεση της αξιόποινης πράξης που της καταλογίστηκε και, επομένως, το αβάσιμο της επιβληθείσας ποινικής κύρωσης. Εντούτοις, η πρόσβαση σε τέτοιο δικαστήριο δεν πρέπει να εξαρτάται από προϋποθέσεις που την καθιστούν υπερβολικά δυσχερή (61), το δε νομικό πρόσωπο δεν μπορεί να στερείται την προμνησθείσα δυνατότητα πριν από την παρέλευση εύλογης προθεσμίας. Τέτοια κατάσταση μπορεί να προσκρούει στο δικαίωμα πρόσβασης σε δικαστήριο (62).
54. Τούτου λεχθέντος, το δικαίωμα πρόσβασης σε δικαστήριο και η αρχή του σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας δεν είναι απόλυτα δικαιώματα αλλά μπορούν, υπό ορισμένες προϋποθέσεις, να υπόκεινται σε περιορισμούς (63).
δ) Επί του περιορισμού των θεμελιωδών εγγυήσεων
55. Το άρθρο 52, παράγραφος 1, του Χάρτη προβλέπει ότι επιτρέπεται η επιβολή περιορισμών στην άσκηση των δικαιωμάτων και ελευθεριών που αναγνωρίζονται από αυτόν, υπό την προϋπόθεση, πρώτον, ότι οι περιορισμοί προβλέπονται από τον νόμο, δεύτερον, σέβονται το βασικό περιεχόμενο των οικείων δικαιωμάτων και ελευθεριών και, τρίτον, ότι, τηρουμένης της αρχής της αναλογικότητας, είναι αναγκαίοι και ανταποκρίνονται πραγματικά σε σκοπούς γενικού συμφέροντος που αναγνωρίζει η Ένωση ή στην ανάγκη προστασίας των δικαιωμάτων και ελευθεριών των τρίτων (64). Συναφώς, υπενθυμίζω ότι το Δικαστήριο απαιτεί η χρήση πραγματικών ή νομικών κριτηρίων να περιορίζεται εντός «λογικών ορίων», λαμβάνοντας υπόψη τη σοβαρότητα του διακυβεύματος και διαφυλάσσοντας τον σεβασμό των δικαιωμάτων άμυνας. Κατά το ΕΔΔΑ, τα κράτη πρέπει να επιτυγχάνουν ισορροπία μεταξύ των δύο αυτών στοιχείων· με άλλα λόγια, τα μέσα που χρησιμοποιούνται πρέπει να είναι ευλόγως ανάλογα προς τον επιδιωκόμενο θεμιτό σκοπό (65).
56. Επισημαίνεται, κατά πρώτον, ότι από την απόφαση περί παραπομπής συνάγεται ότι η νομική βάση του καθεστώτος ευθύνης του νομικού προσώπου για την επίμαχη φορολογική παράβαση προβλέπεται στα άρθρα 83a επ. του ZANN και, επομένως, πρέπει να θεωρηθεί ότι το εν λόγω καθεστώς προβλέπεται από την εθνική νομοθεσία. Κατά δεύτερον, το εν λόγω καθεστώς σέβεται, κατά τη γνώμη μου, το βασικό περιεχόμενο του θεμελιώδους δικαιώματος αποτελεσματικής δικαστικής προστασίας, όσον αφορά τα δύο στοιχεία που το συνιστούν, ήτοι τον σεβασμό των δικαιωμάτων άμυνας και τον σεβασμό του δικαιώματος πρόσβασης σε δικαστήριο. Συγκεκριμένα, το επίμαχο καθεστώς δεν θέτει υπό αμφισβήτηση τα εν λόγω δικαιώματα αυτά καθεαυτά. Για την πλήρη άσκησή τους, επιβάλλεται μόνο η ύπαρξη δικονομικού πλαισίου το οποίο περιλαμβάνει την εφαρμογή έκτακτου ενδίκου μέσου (66).
57. Κατά τρίτον, φρονώ ότι το καθεστώς ευθύνης του νομικού προσώπου που προβλέπεται στα άρθρα 83a επ. του ZANN επιδιώκει σκοπό γενικού συμφέροντος. Συγκεκριμένα, παρά την έλλειψη διευκρινίσεων στην απόφαση περί παραπομπής, μπορεί να θεωρηθεί ότι τέτοιο καθεστώς εμπίπτει στην υποχρέωση που υπέχει κάθε κράτος μέλος να λαμβάνει όλα τα νομοθετικά και διοικητικά μέτρα που είναι κατάλληλα να εξασφαλίσουν την είσπραξη ολοκλήρου του ΦΠΑ που οφείλεται στο έδαφός του και να καταπολεμήσει τη φοροδιαφυγή (67). Ειδικότερα, το άρθρο 325, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ υποχρεώνει τα κράτη μέλη να καταπολεμούν, με αποτελεσματικά και αποτρεπτικά μέτρα, την απάτη και οποιαδήποτε άλλη παράνομη δραστηριότητα που θίγει τα οικονομικά συμφέροντα της Ένωσης. Συναφώς, υπενθυμίζεται ότι, καθόσον οι ίδιοι πόροι της Ένωσης περιλαμβάνουν, μεταξύ άλλων, δυνάμει του άρθρου 2, στοιχείο βʹ, της απόφασης 2007/436/ΕΚ, Ευρατόμ (68), τα έσοδα από την εφαρμογή ενιαίου συντελεστή όσον αφορά την εναρμονισμένη βάση του ΦΠΑ, η οποία καθορίζεται σύμφωνα με τους κανόνες της Ένωσης, υπάρχει άμεση σχέση μεταξύ, αφενός, της είσπραξης των εσόδων από ΦΠΑ σύμφωνα με τους κανόνες του εφαρμοστέου δικαίου της Ένωσης και, αφετέρου, της απόδοσης των αναλογούντων πόρων από ΦΠΑ στον προϋπολογισμό της Ένωσης, εφόσον οποιοδήποτε κενό στην είσπραξη των εν λόγω εσόδων οδηγεί δυνητικά σε μείωση των αντίστοιχων πόρων (69).
58. Προκειμένου να εξασφαλίζουν την είσπραξη του συνόλου των εν λόγω εσόδων και, κατ’ επέκταση, την προστασία των οικονομικών συμφερόντων της Ένωσης, τα κράτη μέλη διαθέτουν ελευθερία επιλογής των κυρώσεων που επιβάλλουν, οι οποίες είναι δυνατόν να προσλαμβάνουν τη μορφή διοικητικών κυρώσεων, ποινικών κυρώσεων ή ενός συνδυασμού των δύο. Οι ποινικές κυρώσεις ενδέχεται, εντούτοις, να είναι αναγκαίες για την καταπολέμηση κατά τρόπο αποτελεσματικό και αποτρεπτικό ορισμένων περιπτώσεων σοβαρής απάτης στον τομέα του ΦΠΑ, όπως επιτάσσει το άρθρο 2, παράγραφος 1, της Σύμβασης η οποία καταρτίστηκε βάσει του άρθρου Κ.3 της Συνθήκης για την Ευρωπαϊκή Ένωση, σχετικά με την προστασία των οικονομικών συμφερόντων των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, και η οποία υπογράφηκε στις Βρυξέλλες στις 26 Ιουλίου 1995 (70), σε συνδυασμό με το άρθρο 1, παράγραφος 1, της εν λόγω Σύμβασης. Τα κράτη μέλη οφείλουν επίσης να εξασφαλίζουν ότι οι προβλεπόμενοι από το εθνικό δίκαιο κανόνες ποινικής δικονομίας καθιστούν δυνατή την αποτελεσματική καταστολή των ποινικών αδικημάτων που συνδέονται με τέτοιες συμπεριφορές. Στο πλαίσιο αυτό, απόκειται κατ’ αρχάς στον εθνικό νομοθέτη να λάβει τα αναγκαία μέτρα. Ο εθνικός νομοθέτης οφείλει να τροποποιεί το νομικό πλαίσιο, εφόσον απαιτείται, και να διασφαλίζει ότι η διαδικασία που εφαρμόζεται για τη δίωξη των εγκλημάτων σε βάρος των οικονομικών συμφερόντων της Ένωσης δεν είναι σχεδιασμένη με τρόπο που θέτει, για εγγενείς της διαδικασίας αυτής λόγους, συστημικό κίνδυνο ατιμωρησίας για πραγματικά περιστατικά που συνιστούν τέτοια εγκλήματα, καθώς και να εγγυάται την προστασία των θεμελιωδών δικαιωμάτων των κατηγορουμένων (71).
59. Κατά τέταρτον, μολονότι απόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εξακριβώσει, λαμβάνοντας υπόψη τις συγκεκριμένες περιστάσεις της υπόθεσης της κύριας δίκης, αν οι θεσπιζόμενοι με το βουλγαρικό καθεστώς ευθύνης περιορισμοί είναι προδήλως δυσανάλογοι σε σχέση με τον επιδιωκόμενο σκοπό (72), επισημαίνεται ότι, κατ’ αρχήν, η επιβολή διοικητικών ή ποινικών κυρώσεων για την παράβαση υποχρεώσεων δήλωσης στον τομέα του ΦΠΑ είναι ικανή να διασφαλίσει την τήρηση της σχετικής νομοθεσίας και ότι, ως εκ τούτου, ενδείκνυται για τη διασφάλιση της επίτευξης του σκοπού που επιδιώκει (73).
60. Με την επίμαχη ρύθμιση, σκοπός της έκδοσης απόφασης περί επιβολής χρηματικής ποινής στο νομικό πρόσωπο από το πρωτοβάθμιο δικαστήριο είναι να διασφαλίζεται η ταχεία διεξαγωγή των διαδικασιών που κινούνται για την εξακρίβωση και την καταστολή φορολογικών παραβάσεων οι οποίες στηρίζονται στον ευλογοφανή χαρακτήρα των προσαπτόμενων πράξεων (74) και της δυνατότητας καταλογισμού τους στο νομικό πρόσωπο και στο φυσικό πρόσωπο που είναι ικανό να το δεσμεύει. Οι αξιόποινες συμπεριφορές προσάπτονται άμεσα στο εν λόγω φυσικό πρόσωπο, με αποτέλεσμα την αποφυγή της απαλλαγής από την ευθύνη, το οποίο γνωρίζει ότι, λόγω της συμπεριφοράς του, εκθέτει το νομικό πρόσωπο στην παράλληλη άσκηση ποινικής δίωξης και στην επιβολή κυρώσεων ποινικού χαρακτήρα εις βάρος του. Η δυνατότητα επιβολής κυρώσεων στο νομικό πρόσωπο σε πρώιμο στάδιο της διαδικασίας περιορίζει τον κίνδυνο ατιμωρησίας, ο οποίος μπορεί να συνδέεται, μεταξύ άλλων, με δόλια πτώχευση. Καθιστά δυνατή την άσκηση πιέσεων στην εταιρία ώστε να υποχρεωθεί να εκπληρώσει τις φορολογικές υποχρεώσεις της. Στο μέτρο αυτό, φρονώ ότι η επίμαχη εθνική νομοθεσία μπορεί να θεωρηθεί αποτελεσματικό μέσο πρόληψης και καταστολής της παραβατικότητας των υποκείμενων στον ΦΠΑ επιχειρήσεων. Το μέσο αυτό καθίσταται ακόμη πιο αναγκαίο στο πλαίσιο συστήματος φορολόγησης που βασίζεται στις πληροφορίες που παρέχουν οι υποκείμενοι στον φόρο.
61. Επιπλέον, δεν προκύπτει ότι υφίσταται κάποιο ηπιότερο μέσο το οποίο θα μπορούσε να υλοποιήσει εξίσου αποτελεσματικά τους σκοπούς της καταπολέμησης της απάτης στον τομέα του ΦΠΑ (75). Συναφώς, επισημαίνω ότι δεν θεωρώ ότι το προϊσχύσαν κείμενο του ZANN, το οποίο εξαρτούσε την επιβολή κύρωσης στο νομικό πρόσωπο από την αμετάκλητη καταδίκη του φυσικού προσώπου που ήταν ικανό να το δεσμεύει, παρέχει τις ίδιες εγγυήσεις αποτελεσματικότητας όσον αφορά την πρόληψη του κινδύνου ατιμωρησίας και την αναγκαιότητα καταστολής, το συντομότερο δυνατόν, σοβαρής μορφής οικονομικού εγκλήματος, επιζήμιας για το δημόσιο συμφέρον καθώς και για τα συμφέροντα των ανταγωνιστριών επιχειρήσεων που τηρούν τη φορολογική νομοθεσία.
62. Τέλος, δεν συνάγεται ότι υφίσταται πρόδηλη δυσαναλογία μεταξύ των επιδιωκόμενων σκοπών και των μειονεκτημάτων που προκαλεί το δικονομικό πλαίσιο που συνδυάζει μια πρώτη διαδικασία η οποία υπόκειται σε δύο βαθμούς δικαιοδοσίας και μια αίτηση αναθεώρησης (76), με την επιφύλαξη, εντούτοις, της εξακρίβωσης δύο στοιχείων από το αιτούν δικαστήριο.
63. Πρώτον, δεν αμφισβητείται ότι, εάν κρίνει βάσιμη την αίτηση επανάληψης της διαδικασίας που υπέβαλε το νομικό πρόσωπο, το επιληφθέν δικαστήριο εξαφανίζει την απόφαση με την οποία επιβλήθηκε η κύρωση και αναπέμπει την υπόθεση για εκ νέου εκδίκαση (77). Πέραν του γεγονότος ότι η εν λόγω αίτηση δεν επιφέρει αυτομάτως την αναστολή της εκτέλεσης της απόφασης με την οποία επιβλήθηκε η κύρωση, η παρασχεθείσα έκθεση της εθνικής νομοθεσίας δεν περιέχει στοιχεία σχετικά με την τύχη ενδεχόμενων μέτρων εκτέλεσης και την ενδεχόμενη επιστροφή του επιβληθέντος προστίμου μετά την εξαφάνιση της απόφασης με την οποία επιβλήθηκε η κύρωση, την οποία θεωρώ απαραίτητη. Υπενθυμίζω ότι, στο πλαίσιο παρεμφερούς ζητήματος, το Δικαστήριο έκρινε ότι τα κράτη μέλη υποχρεούνται, κατ’ αρχήν, να επιστρέψουν τους φόρους που εισπράχθηκαν κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης και ότι το αίτημα περί επιστροφής του αχρεωστήτως καταβληθέντος ΦΠΑ απορρέει από το δικαίωμα επιστροφής των μη οφειλομένων, σκοπός του οποίου είναι να θεραπευθούν οι συνέπειες του ασυμβιβάστου του φόρου προς το δίκαιο της Ένωσης, με την εξουδετέρωση της οικονομικής επιβάρυνσης που αδικαιολογήτως έπληξε τον επιχειρηματία ο οποίος, τελικώς, τον επωμίστηκε στην πράξη (78). Επιπλέον, η διαδικασία επιστροφής του πιστωτικού υπολοίπου ΦΠΑ πρέπει να παρέχει τη δυνατότητα στον υποκείμενο στον φόρο να εισπράξει, υπό τις κατάλληλες συνθήκες, ολόκληρη την απαίτηση που προκύπτει από το πιστωτικό υπόλοιπο ΦΠΑ, και τούτο σημαίνει ότι η επιστροφή πρέπει να γίνεται εντός εύλογης προθεσμίας και ότι, εν πάση περιπτώσει, η θεσπιζόμενη διαδικασία επιστροφής δεν πρέπει να συνεπάγεται κανένα χρηματοοικονομικό κίνδυνο για τον υποκείμενο στον φόρο (79).
64. Δεύτερον, από την απόφαση περί παραπομπής φαίνεται να προκύπτει ότι, έως την αίτηση επανάληψης της διαδικασίας, το νομικό πρόσωπο στο οποίο επιβλήθηκε η κύρωση δεν μπορεί να ασκήσει ανακοπή κατά της αναγκαστικής εκτέλεσης απόφασης που έχει σοβαρές συνέπειες στην οικονομική ευρωστία του, περιλαμβανομένου του κινδύνου πτώχευσης. Υπό τις περιστάσεις αυτές, το αιτούν δικαστήριο πρέπει, κατά τη γνώμη μου, να εξακριβώσει αν η επίμαχη εθνική νομοθεσία επιτρέπει ή δεν εμποδίζει τη λήψη προσωρινών μέτρων, όπως η αναστολή της διαδικασίας αναγκαστικής εκτέλεσης, σε εξαιρετικές περιπτώσεις στις οποίες το επείγον της κατάστασης το επιβάλλει (80) ή, με άλλα λόγια, για την πρόληψη της επέλευσης ανεπανόρθωτων επιπτώσεων.
65. Υπό τις δύο προεκτεθείσες επιφυλάξεις, θεωρώ ότι τα τεκμήρια που προβλέπονται στην επίμαχη στην κύρια δίκη εθνική νομοθεσία περιορίζονται εντός λογικών ορίων, κατά την απαίτηση του Δικαστηρίου.
Γ. Επί του δευτέρου προδικαστικού ερωτήματος
66. Λαμβανομένων υπόψη της ως άνω διαπίστωσης περί μη εφαρμογής της απόφασης-πλαισίου 2005/212 και του περιεχομένου της απάντησης που προτείνω να δοθεί στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα, φρονώ ότι το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να αναδιατυπωθεί υπό την έννοια ότι το αιτούν δικαστήριο ζητεί κατ’ ουσίαν να διευκρινιστεί αν το άρθρο 49 του Χάρτη αντιτίθεται σε νομοθεσία, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, η οποία προβλέπει ότι το ύψος της χρηματικής ποινής που επιβάλλεται στο νομικό πρόσωπο είναι τουλάχιστον ίσο με την αξία του παράνομου οφέλους.
67. Συναφώς, υπενθυμίζεται ότι η αυστηρότητα της κύρωσης πρέπει να ανταποκρίνεται στη σοβαρότητα της οικείας παράβασης, δεδομένου ότι τέτοια απαίτηση απορρέει τόσο από το άρθρο 52, παράγραφος 1, του Χάρτη όσο και από την αρχή της αναλογικότητας των ποινών που κατοχυρώνεται στο άρθρο 49, παράγραφος 3, του Χάρτη. Η εν λόγω αρχή διέπει τον ορισμό των κανόνων σχετικά με την αυστηρότητα των προστίμων και την εκτίμηση των στοιχείων που είναι δυνατόν να λαμβάνονται υπόψη για την επιμέτρηση των προστίμων. Από τη νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει επίσης ότι τα διοικητικά ή κατασταλτικά μέτρα που προβλέπονται από την εθνική νομοθεσία δεν πρέπει να υπερβαίνουν τα αναγκαία όρια για την επίτευξη των σκοπών που θεμιτώς επιδιώκονται με τη σχετική νομοθεσία (81). Μολονότι εναπόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εκτιμήσει αν το ύψος της κύρωσης υπερβαίνει το αναγκαίο μέτρο για την επίτευξη των εν λόγω σκοπών, εντούτοις πρέπει να επισημανθούν στο εν λόγω δικαστήριο ορισμένα στοιχεία της υπόθεσης της κύριας δίκης βάσει των οποίων μπορεί να κρίνει αν η επιβληθείσα κύρωση είναι σύμφωνη προς την αρχή της αναλογικότητας (82).
68. Όπως προεκτέθηκε, αναμφίβολα θεμιτός σκοπός της επίμαχης στην κύρια δίκη εθνικής νομοθεσίας είναι η τιμωρία της φοροδιαφυγής, εν προκειμένω της πράξης με την οποία η ZK απέφυγε δολίως τη βεβαίωση και την καταβολή ΦΠΑ από την εταιρία Delta Stroy, της οποίας είναι διαχειρίστρια και εκπρόσωπος, με αποτέλεσμα η εταιρία να αποκομίσει όφελος ύψους 11 388,98 BGN. Όσον αφορά τον καθορισμό του ύψους της χρηματικής ποινής, η εν λόγω νομοθεσία προβλέπει τη δυνατότητα του δικαστηρίου να επιβάλει στην εταιρία πρόστιμο ύψους «τουλάχιστον ίσου με την αξία του οφέλους που αποκόμισε, έως το ανώτατο ποσό του 1 000 000 BGN». Επομένως, η διάταξη επιτρέπει την επιβολή προστίμων διαφορετικού ύψους εντός ορισμένου εύρους, με ανώτατη ποινή εκπεφρασμένη ως κατ’ αποκοπή ποσό και κατώτατη ποινή η οποία αντιστοιχεί στην αυτόματη ανάκτηση του ποσού του παράνομου οφέλους, ο δε δικαστής που αποφασίζει να καταδικάσει το νομικό πρόσωπο κατά του οποίου ασκήθηκε η ποινική δίωξη δεσμεύεται από τα εν λόγω ποσά. Μπορεί να θεωρηθεί εξ αυτού ότι η επίμαχη νομοθεσία καταλείπει στο δικαστήριο τη μέριμνα να διαμορφώσει την κύρωση, εντός των δύο προβλεπόμενων ορίων, λαμβάνοντας υπόψη τη σοβαρότητα της αξιόποινης πράξης και την κατάσταση του δράστη της.
69. Εντούτοις, μπορεί η ύπαρξη κατώτατης ποινής και μόνο να δικαιολογεί το συμπέρασμα της μη εξατομίκευσης της κύρωσης η οποία απαιτείται βάσει της αρχής της αναλογικότητας; Παρατηρώ ότι, όσον αφορά διοικητική κύρωση που επιβάλλεται σε περίπτωση υπερεκτίμησης του ποσού του πιστωτικού υπολοίπου ΦΠΑ, το Δικαστήριο διαπίστωσε τον δυσανάλογο χαρακτήρα τέτοιας κύρωσης, στο μέτρο που το κατώτατο ποσό της δεν μπορούσε να μειωθεί αναλόγως των πολύ συγκεκριμένων περιστάσεων της εκάστοτε περίπτωσης (83). Στον τομέα της παράνομης προσφοράς μηχανημάτων τυχερών παιγνίων, το Δικαστήριο έκρινε ότι η επιβολή ελάχιστου προστίμου ανά μη αδειοδοτημένο μηχάνημα δεν φαίνεται, αυτή καθεαυτήν, να είναι δυσανάλογη σε σχέση με τη σοβαρότητα της οικείας παράβασης. Εντούτοις, το Δικαστήριο επισήμανε επιπλέον ότι, όσον αφορά «το ύψος του ελάχιστου αυτού προστίμου», απόκειται στο εθνικό δικαστήριο, προκειμένου να εκτιμήσει την αναλογικότητα της κύρωσης, να λάβει υπόψη του τη σχέση μεταξύ του ύψους του επιβλητέου προστίμου και του οικονομικού οφέλους που προκύπτει από τη διαπραχθείσα παράβαση, προκειμένου να αποθαρρύνονται οι υπεύθυνοι από τη διάπραξη τέτοιων παραβάσεων, και να διασφαλίσει συγχρόνως, λαμβάνοντας υπόψη όλες τις περιστάσεις της συγκεκριμένης περίπτωσης, ότι το επιβαλλόμενο κατά τα ανωτέρω πρόστιμο δεν είναι δυσανάλογο σε σχέση με το όφελος που προκύπτει από την παράβαση (84).
70. Πρέπει να υπογραμμιστεί ότι οι ως άνω λύσεις και διατυπώσεις συνδέονται προδήλως με τις συγκεκριμένες περιστάσεις των σχετικών υποθέσεων, οι οποίες διαφέρουν βεβαίως από τις περιστάσεις της υπό κρίση υπόθεσης που αφορά παράβαση υποχρέωσης δηλώσεων στον τομέα του ΦΠΑ. Επιπλέον, μπορεί να φαίνεται παράδοξο, ή ακόμη και αντιφατικό, αφενός, να αναγνωρίζεται η αναλογικότητα καθεστώτος κυρώσεων που περιλαμβάνει ελάχιστο πρόστιμο, το οποίο έχει, εξ ορισμού, ως αποτέλεσμα να δεσμεύει το δικαστήριο κατά την εκτίμηση του ποσού του προστίμου, και, αφετέρου, να ζητείται από το δικαστήριο να μην λάβει υπόψη το εν λόγω καθεστώς λόγω των περιστάσεων της συγκεκριμένης περίπτωσης.
71. Υπενθυμίζω, τέλος, ότι, γενικώς, το Δικαστήριο έχει επισημάνει ότι η αυστηρότητα των κυρώσεων πρέπει να συνάδει προς τη σοβαρότητα των παραβάσεων τις οποίες αυτές κολάζουν, ιδίως διασφαλίζοντας όντως ένα αποτρεπτικό αποτέλεσμα (85), το οποίο προϋποθέτει τη συνεκτίμηση του οικονομικού οφέλους που προέκυψε από την παραβατική συμπεριφορά (86). Στο πλαίσιο αυτό και λαμβανομένης υπόψη της σημασίας που προσδίδει η νομολογία του Δικαστηρίου, για την επίτευξη του σκοπού της είσπραξης του συνόλου του ΦΠΑ, στην καταπολέμηση των παραβάσεων της νομοθεσίας περί ΦΠΑ (87), η ύπαρξη κατώτατου ορίου, για το είδος ποινής που συνιστά το πρόστιμο (88), το οποίο αντιστοιχεί στο ενδεχόμενο ή πραγματικό παράνομο οικονομικό όφελος, δεν φαίνεται να βαίνει πέραν του αναγκαίου μέτρου για την επίτευξη του εν λόγω σκοπού.
V. Πρόταση
72. Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, προτείνω στο Δικαστήριο να απαντήσει στα προδικαστικά ερωτήματα του Okrazhen sad–Burgas (πρωτοβάθμιου δικαστηρίου Burgas, Βουλγαρία) ως εξής:
1) Τα άρθρα 47 έως 49 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε νομοθεσία κράτους μέλους η οποία, με σκοπό την καταπολέμηση της φοροδιαφυγής, προβλέπει τεκμήριο καταλογισμού σε νομικό πρόσωπο αξιόποινης πράξης που τεκμαίρεται ότι τελέστηκε για λογαριασμό του από φυσικό πρόσωπο ικανό να το δεσμεύει και επιβολή χρηματικής ποινής, εκ του λόγου τούτου, στο νομικό πρόσωπο, υπό την επιφύλαξη του δικαιώματος του νομικού προσώπου να μπορεί να ανατρέψει το εν λόγω τεκμήριο στο πλαίσιο ένδικης προσφυγής κατά της απόφασης επιβολής κυρώσεων και υπό την προϋπόθεση ότι οι συγκεκριμένοι όροι άσκησης της εν λόγω προσφυγής δεν θίγουν υπέρμετρα το δικαίωμα αποτελεσματικής δικαστικής προστασίας και τον σεβασμό των δικαιωμάτων άμυνας.
2) Το άρθρο 49, παράγραφος 3, του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης έχει την έννοια ότι δεν αντιτίθεται σε νομοθεσία κράτους μέλους η οποία, για την αντιμετώπιση των παραβάσεων από τον υποκείμενο στον φόρο των υποχρεώσεων δήλωσης στον τομέα του ΦΠΑ, προβλέπει καθεστώς κυρώσεων στο πλαίσιο του οποίου μπορεί να επιβληθεί ελάχιστο πρόστιμο του οποίου το ύψος αντιστοιχεί στο παράνομο οικονομικό όφελος που αποκομίσθηκε ή ενδέχεται να αποκομισθεί, υπό την προϋπόθεση ότι η εν λόγω νομοθεσία είναι κατάλληλη για τη διασφάλιση της επίτευξης του σκοπού της καταπολέμησης της φοροδιαφυγής και δεν βαίνει πέραν του αναγκαίου μέτρου για την επίτευξή του.