Cauza C‑174/08

NCC Construction Danmark A/S

împotriva

Skatteministeriet

(cerere de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulatã de Østre Landsret)

„A șasea directivă TVA – Articolul 19 alineatul (2) – Deducerea taxei achitate în amonte – Persoană impozabilă mixtă – Bunuri și servicii taxabile utilizate pentru a efectua atât activități taxabile, cât și activități scutite de TVA – Calculul pro ratei de deducere – Noțiunea «operațiuni accesorii imobiliare» – Livrare către sine însuși – Principiul neutralității fiscale”

Sumarul hotărârii

1.        Dispoziții fiscale – Armonizarea legislațiilor – Impozite pe cifra de afaceri – Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată – Deducerea taxei achitate în amonte – Bunuri și servicii utilizate atât pentru operațiuni care dau drept de deducere, cât și pentru operațiuni care nu dau drept de deducere

[Directiva 77/388 a Consiliului, art. 19 alin. (2)]

2.        Dispoziții fiscale – Armonizarea legislațiilor – Impozite pe cifra de afaceri – Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată – Deducerea taxei achitate în amonte

(Directiva 77/388 a Consiliului)

1.        Articolul 19 alineatul (2) din A șasea directivă 77/388/CEE privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri trebuie interpretat în sensul că, în cazul unei întreprinderi de construcții, vânzarea de către aceasta de imobile realizate în nume propriu nu poate fi calificată ca fiind „operațiune accesorie imobiliară” în sensul acestei dispoziții, din moment ce această activitate constituie prelungirea directă, permanentă și necesară a activității sale taxabile. În aceste condiții, nu este necesar să se aprecieze in concreto măsura în care această activitate de vânzare, luată în considerare în mod separat, implică o utilizare de bunuri și de servicii pentru care se datorează taxa pe valoarea adăugată.

(a se vedea punctele 34 și 35 și dispozitiv 1)

2.        Principiul neutralității fiscale nu poate să se opună ca o întreprindere de construcții, care plătește taxa pe valoarea adăugată pe prestațiile de construcții efectuate în nume propriu (livrări către sine însuși), să nu poată deduce integral taxa pe valoarea adăugată aferentă cheltuielilor generale generate de furnizarea acestor prestații, din moment ce cifra de afaceri aferentă vânzărilor de construcții realizate astfel este scutită de taxa pe valoarea adăugată.

Astfel, deși principiul neutralității fiscale menționat reprezintă transpunerea de către legiuitorul comunitar, în materie de taxă pe valoarea adăugată, a principiului general al egalității de tratament, cu toate acestea, în timp ce acest din urmă principiu are, la fel ca celelalte principii generale de drept comunitar, rang constituțional, principiul neutralității fiscale necesită o elaborare legislativă care nu se poate face decât printr‑un act de drept comunitar derivat. În consecință, într‑un astfel de act legislativ, principiul neutralității fiscale poate să facă obiectul unor precizări care rezultă din aplicarea coroborată a articolului 19 alineatul (1) și a articolului 28 alineatul (3) litera (b) din A șasea directivă privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri, precum și a punctului 16 din anexa F la această directivă, în temeiul căreia persoana impozabilă care exercită atât activități taxabile, cât și activități de vânzare de bunuri imobile scutite de taxa pe valoarea adăugată nu poate să deducă integral taxa pe valoarea adăugată aplicată cheltuielilor sale generale.

Pe de altă parte, principiul neutralității fiscale nu poate fi invocat în mod util pentru a se opune aplicării unor dispoziții ale celei de A șasea directive transpuse de legislația națională din moment ce, prin intermediul dispozițiilor contestate de transpunere a celei de A șasea directive, legiuitorul național, luând în considerare în mod corespunzător principiul general al egalității de tratament și pentru a evita denaturarea concurenței pe piața internă, a dorit să pună întreprinderile de construcții care exercită, pe lângă activitatea de construcții, o activitate de vânzare de imobile scutită de taxa pe valoarea adăugată în aceeași situație precum dezvoltatorii imobiliari, care, având în vedere că această activitate este scutită de taxa pe valoarea adăugată, nu pot să deducă taxa pe valoarea adăugată aplicată prestațiilor de construcții furnizate de întreprinderile terțe la care au recurs.

(a se vedea punctele 41-43, 46 și 47 și dispozitiv 2)