DOMSTOLENS DOM (Første Afdeling)
3. juni 2010 (*)
»Punktafgifter – opkrævning af afgift af brugte køretøjer – større afgiftsbelastning af indførte brugte køretøjer end af køretøjer, der allerede er i brug på det nationale område – afgiftsbelastning på grundlag af køretøjernes fremstillingsår og kilometerstand – begrebet »lignende indenlandske varer««
I sag C-2/09,
angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 234 EF, indgivet af Varhoven administrativen sad (Bulgarien) ved afgørelse af 13. november 2008, indgået til Domstolen den 6. januar 2009, i sagen:
Regionalna Mitnicheska Direktsia – Plovdiv
mod
Petar Dimitrov Kalinchev,
har
DOMSTOLEN (Første Afdeling)
sammensat af afdelingsformanden, A. Tizzano, og dommerne A. Borg Barthet, M. Ilešič (refererende dommer), M. Safjan, og M. Berger,
generaladvokat: E. Sharpston
justitssekretær: fuldmægtig N. Nanchev,
på grundlag af den skriftlige forhandling og efter retsmødet den 10. februar 2010,
efter at der er afgivet indlæg af:
– P.D. Kalinchev ved advokat M. Ekimdžiev
– den bulgarske regering ved A. Ananiev og T. Ivanov, som befuldmægtigede
– Kommissionen for De Europæiske Fællesskaber ved D. Triantafyllou og S. Petrova, som befuldmægtigede,
og idet Domstolen efter at have hørt generaladvokaten har besluttet, at sagen skal pådømmes uden forslag til afgørelse,
afsagt følgende
Dom
1 Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 25 EF og artikel 90, stk. 1, EF samt artikel 3, stk. 3, i Rådets direktiv 92/12/EØF af 25. februar 1992 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed (EFT L 76, s. 1).
2 Denne anmodning er blevet fremsat inden for rammerne af en sag mellem Petar Dimitrov Kalinchev og Regionalna Mitnicheska Direktsia – Plovdiv (det regionale tolddirektorat i Plovdiv) vedrørende sidstnævntes afslag på at indrømme en nedsættelse af den punktafgift, som Petar Dimitrov Kalinchev skulle betale ved indførslen af sit køretøj.
Retsforskrifter
EU-retlige forskrifter
3 Artikel 3, stk. 1 og 3, i direktiv 92/12 bestemmer:
»1. Dette direktiv finder anvendelse på fællesskabsplan på følgende varer, således som de er defineret i de pågældende direktiver:
– mineralolier
– alkohol og alkoholholdige drikkevarer
– forarbejdede tobaksvarer.
[…]
3. Medlemsstaterne bevarer retten til at indføre eller opretholde beskatning af andre varer end de i stk. 1 nævnte, forudsat at sådan beskatning ikke i samhandelen mellem medlemsstaterne giver anledning til formaliteter i forbindelse med grænsepassage.
På samme betingelse bevarer medlemsstaterne ligeledes muligheden for at lægge afgifter på tjenesteydelser, såfremt disse ikke har karakter af omsætningsafgifter, herunder i forbindelse med punktafgiftspligtige varer.«
Nationale bestemmelser
4 I overensstemmelse med artikel 2 i lov om punktafgifter og afgiftsoplag (Zakon za aktsizite i danachnite skladove, DV nr. 91 af 15.11.2005), som ændret senest ved lov (DV nr. 6 af 23.1.2009, herefter »ZADS«), er alkohol og alkoholholdige drikkevarer, forarbejdede tobaksvarer, energiprodukter og elektricitet samt motorkøretøjer punktafgiftspligtige varer.
5 ZADS’ artikel 4, nr. 16), har følgende ordlyd:
»Ved »nyt motorkøretøj« forstås et motorkøretøj, for hvilket en af følgende betingelser er opfyldt på tidspunktet for indførslen eller på tidspunktet for indgivelse af erklæringen i medfør af artikel 76d til toldmyndighederne:
a) der er fra datoen for den første registrering (herunder i udlandet) ikke forløbet mere end seks måneder, eller
b) motorkøretøjet har ikke tilbagelagt mere end 6 000 km.«
6 I henhold til ZADS’ artikel 18 forstås ved »motorkøretøjer« nye og brugte »personbiler«, »biler til blandet brug« og »racerbiler« til transport af op til ni personer, herunder føreren, med en motorydelse på over 120 kW i henhold til DIN-standarden eller 126 kW i henhold til SAE-standarden, som tariferet i pos. 8703 i den kombinerede nomenklatur.
7 ZADS’ artikel 19 har følgende ordlyd:
»1) Varer som omhandlet i artikel 2 pålægges punktafgift, hvis de ikke er omfattet af proceduren for suspension af punktafgifter:
1.1 ved fremstilling i Bulgarien
1.2 ved indførsel til Bulgarien fra en anden medlemsstats område
1.3 ved import til Bulgarien.
2) Ved »import af punktafgiftspligtige varer« forstås indførsel af punktafgiftspligtige ikke-fællesskabsvarer til Bulgarien og indførsel af punktafgiftspligtige fællesskabsvarer til Bulgarien fra områder, der ikke er beliggende i Fællesskabet, men som udgør en del af Fællesskabets toldområde.
3) Hvis varerne underlægges en toldprocedure ved indførslen til Bulgarien, anses importen uanset stk. 2 for at have fundet sted, når de er overgået til fri omsætning.«
8 I henhold til ZADS’ artikel 30 er beskatningsgrundlaget for motorkøretøjer følgende:
»1) for brugte motorkøretøjer – motorydelsen i kW
2) for nye motorkøretøjer – motorydelsen i kW ud over 120 kW i henhold til DIN-standarden eller 126 kW i henhold til SAE-standarden«.
9 ZADS’ artikel 40 har følgende ordlyd:
»1) For brugte motorkøretøjer gælder følgende punktafgiftssatser:
1. for motorkøretøjer med en motorydelse på mellem 120 kW og 150 kW i henhold til DIN-standarden – 35 BGN pr. kW
2. for motorkøretøjer med en motorydelse på over 150 kW i henhold til DIN-standarden – 60 BGN pr. kW
3. for motorkøretøjer med en motorydelse på mellem 126 kW og 157,5 kW i henhold til SAE-standarden – 33,33 BGN pr. kW
4. for motorkøretøjer med en motorydelse på over 157,5 kW i henhold til SAE-standarden – 57,14 BGN pr. kW.
2) For nye motorkøretøjer gælder følgende punktafgiftssatser:
1. 700 BGN + 90 BGN pr. kW ud over 120 kW i henhold til DIN-standarden
2. 700 BGN + 85,71 BGN pr. kW ud over 126 kW i henhold til SAE-standarden.«
10 ZADS’ artikel 76d er affattet således:
»1) Enhver, der indfører punktafgiftspligtige varer som omhandlet i artikel 2, nr. 5), til Bulgarien fra en anden medlemsstats område, skal indgive en erklæring i overensstemmelse med den model, der er fastlagt i gennemførelsesbestemmelserne til denne lov.
2) Erklæringen efter stk. 1 skal inden for 14 dage fra indførslen af varerne indgives til den toldmyndighed, der er kompetent i forhold til den pågældende persons faste adresse eller hjemsted. Erklæringen skal indgives inden den første registrering af et motorkøretøj i Republikken Bulgarien.
3) Toldmyndighederne kan kræve, at varerne forevises sammen med erklæringen i henhold til stk. 2.
4) På grundlag af den indgivne erklæring fastsætter den kompetente toldmyndighed den skyldige punktafgift og giver den berørte person meddelelse herom.«
11 Artikel 72a i bekendtgørelsen om anvendelsen af ZADS, der er vedtaget af finansministeren (DV nr. 42 af 23.5.2006), har følgende ordlyd:
»1) I det i lovens artikel 76d omhandlede tilfælde skal der indgives en erklæring om punktafgifter i overensstemmelse med den model, der fremgår af bilag nr. 13a, før den første registrering af motorkøretøjet i Republikken Bulgarien og senest 14 dage fra varens indførsel til Bulgarien.
2) På grundlag af oplysningerne i erklæringen om punktafgifter og i de fremlagte dokumenter, fastsætter toldmyndighederne den skyldige punktafgift i toldangivelsen. Eksemplar nr. 2 af den i stk. 1 omhandlede erklæring er en oplysning som omhandlet i lovens artikel 44, stk. 1, nr. 5).«
Tvisten i hovedsagen og de præjudicielle spørgsmål
12 Den 13. februar 2007 købte sagsøgeren i Frankrig en bil af mærket BMW, serie 530d, med en motorydelse på 140 kW, registreret første gang den 6. januar 1999 og med en kilometerstand på 160 000 km.
13 I februar 2007 indførte han dette køretøj til Bulgarien og fremstillede det den 21. februar 2007 for det bulgarske færdselspoliti med henblik på registrering.
14 Den 19. juni 2007 indgav sagsøgeren en erklæring i henhold til ZADS’ artikel 76d, som krævet, når punktafgiftspligtige varer som omhandlet i ZADS’ artikel 2, nr. 5), indføres til Bulgarien fra en anden medlemsstat. I forbindelse med indgivelsen af denne erklæring blev han afkrævet en punktafgift på 4 900 BGN beregnet i henhold til bestemmelserne i ZADS’ artikel 40, stk. 1, nr. 1).
15 Ved skrivelse af 29. juni 2009 indgav sagsøgeren en klage over denne ansættelse, idet han gjorde gældende, at afgiften skulle nedsættes med 2 400 BGN, da den punktafgift, der gik herudover, var udtryk for forskelsbehandling og indebar en tilsidesættelse af artikel 90 EF.
16 Ved afgørelse truffet af direktøren for toldkontoret i Plovdiv, der blev opretholdt ved afgørelse truffet af direktøren for Regionalna Mitnicheska Direktsia – Plovdiv, fik sagsøgeren ikke medhold i, at punktafgiften af hans køretøj skulle nedsættes, idet det blev stadfæstet, at den skyldige punktafgift udgjorde et beløb af 4 900 BGN, beregnet i henhold til bestemmelserne i ZADS’ artikel 40, stk. 1, nr. 1).
17 Sagsøgeren anlagde sag til prøvelse af toldmyndighedernes forvaltningsafgørelse ved Administrativen sad – Plovdiv (forvaltningsdomstolen i Plovdiv), som annullerede afgørelsen for så vidt angik forskelsbeløbet mellem 2 500 BGN og det samlede pålagte beløb på 4 900 BGN, idet den gav sagsøgeren medhold i hans indsigelse om, at der med hensyn til dette beløb på 2 400 BGN var tale om forskelsbehandling.
18 Administrativen sad – Plovdiv fandt, at den i henhold til ZADS’ artikel 40, stk. 1, nr. 1), beregnede punktafgift ved indførsel af en brugt personbil til Bulgarien er udtryk for forskelsbehandling og i strid med artikel 90, stk. 1, EF. Denne ret fastslog videre, at der er tale om forskelsbehandling med hensyn til det beløb, der overstiger det punktafgiftsbeløb, som ville være blevet beregnet i tilfælde af indførsel af en ny bil med en motorydelse på 140 kW til Bulgarien, hvilket kun udgjorde 2 500 BGN.
19 Regionalna Mitnicheska Direktsia – Plovdiv iværksatte kassationsappel af denne afgørelse ved Varhoven administrativen Sad, som er øverste retsinstans.
20 På denne baggrund har Varhoven administrativen sad besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»1) Giver artikel 3, stk. 3, i […] direktiv 92/12[…] medlemsstaterne mulighed for at fastsætte en lovgivning, hvorefter der opkræves punktafgifter af brugte motorkøretøjer ved disses indførsel på den pågældende medlemsstats område, når en sådan afgift ikke umiddelbart skal betales ved erhvervelse af et brugt motorkøretøj, der allerede befinder sig i landet, og med hensyn til hvilket der betales punktafgift ved den første indførsel på medlemsstatens område?
2) Skal der ved udtrykket »lignende indenlandske varer« i artikel 90, stk. 1, EF forstås:
a) varer med oprindelse i den medlemsstat, der fastsætter bestemte indenlandske afgifter, eller
b) varer, som uanset deres oprindelse allerede befinder sig på denne medlemsstats område?
3) I betragtning af besvarelserne af de ovenstående spørgsmål: Skal artikel 25 EF og artikel 90, stk. 1, EF fortolkes som et forbud mod forskellige bestemmelser om opkrævning af punktafgifter af motorkøretøjer, som Republikken Bulgarien har fastsat i ZADS’ artikel 30 og 40 i henhold til kriterier om køretøjernes fremstillingsår og kilometerstand?«
Om de præjudicielle spørgsmål
Det første spørgsmål
21 Med sit første spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 3, stk. 3, i direktiv 92/12 er til hinder for nationale bestemmelser som dem, der er fastsat i ZADS’ artikel 30 og 40, hvorved der fastsættes et beskatningsgrundlag og en punktafgiftssats for brugte køretøjer ved deres indførsel til en medlemsstats område, mens der ikke skal betales punktafgift ved videresalg af motorkøretøjer, der allerede befinder sig på denne medlemsstats område, og for hvilke der allerede er blevet betalt punktafgift ved deres første indførsel til dette område.
22 Det skal indledningsvis fremhæves, at i artikel 3, stk. 1, i direktiv 92/12 defineres dettes anvendelsesområde med henvisning til tre udtømmende opregnede varekategorier, der, således som det fremgår af tredje betragtning til det nævnte direktiv, omfatter de varer, der behandles som punktafgiftspligtige varer »i alle medlemsstater«. Denne opregning omfatter ikke motorkøretøjer, som derfor er udelukket fra anvendelsesområdet for dette samme direktiv (dom af 26.4.2007, sag C-392/05, Alevizos, Sml. I, s. 3505, præmis 36).
23 Videre bemærkes, at for så vidt angår andre varer end dem, der er omhandlet i artikel 3, stk. 1, i direktiv 92/12, bevarer medlemsstaterne i overensstemmelse med samme artikels stk. 3, første afsnit, retten til at indføre eller opretholde afgifter på disse varer, forudsat at sådanne afgifter ikke i samhandelen mellem medlemsstaterne giver anledning til formaliteter i forbindelse med grænsepassage (dom af 5.7.2007, forenede sager C-145/06 og C-146/06, Fendt Italiana, Sml. I, s. 5869, præmis 44).
24 Således som den bulgarske regering har anført i sit skriftlige indlæg, er den eneste formalitet i forbindelse med afgiftsopkrævningen af køretøjer, der indføres til Bulgarien fra en anden medlemsstat, kravet i ZADS’ artikel 76d om, at enhver, der indfører punktafgiftspligtige varer til Bulgarien fra en anden medlemsstat, skal afgive en erklæring i overensstemmelse med den pågældende lovs bestemmelser.
25 I denne henseende skal det understreges, at artikel 3, stk. 3, første afsnit, i direktiv 92/12 kun kan finde anvendelse i det foreliggende tilfælde, hvis kravet om en erklæring skal betragtes som en »formalitet i forbindelse med grænsepassage«, der giver anledning til opkrævning af punktafgiften (dom af 18.1.2007, sag C-313/05, Brzeziński, Sml. I, s. 513, præmis 45).
26 Den bulgarske regering mener ikke, at denne formalitet er knyttet til grænsepassagen, men til den senere fastsættelse af punktafgiftens størrelse på tidspunktet, hvor betalingspligten indtræder.
27 I denne henseende tilkommer det den forelæggende ret at efterprøve, om den i hovedsagen omhandlede lovgivning som helhed kan fortolkes således, som den bulgarske regering har gjort. Selv om den pågældende erklæring skal indgives i forbindelse med erhvervelse af køretøjer inden for Fællesskabet, og dermed når en grænse passeres, er en sådan formalitet imidlertid ikke forbundet med »passagen« som omhandlet i artikel 3, stk. 3, første afsnit, i direktiv 92/12, men derimod med kravet om betaling af punktafgiften. Eftersom formålet med erklæringen er at sikre betalingen af den afgiftsskyld, der svarer til punktafgiften, er formaliteten i dette tilfælde forbundet med den afgiftsudløsende omstændighed (Brzeziński-dommen, præmis 47 og 48).
28 Det følger af ovenstående betragtninger, at det første spørgsmål skal besvares med, at artikel 3, stk. 3, første afsnit, i direktiv 92/12 ikke finder anvendelse i et tilfælde som det i hovedsagen omhandlede og derfor ikke er til hinder for, at en medlemsstat vedtager en ordning med opkrævning af punktafgift af brugte motorkøretøjer ved deres indførsel til en medlemsstats område, mens der ikke direkte skal betales punktafgift ved videresalg af motorkøretøjer, der allerede befinder sig på denne medlemsstats område, og for hvilke der allerede er blevet betalt punktafgift i forbindelse med deres oprindelige indførsel på medlemsstatens område, for så vidt som en sådan ordning ikke i samhandelen mellem medlemsstaterne giver anledning til formaliteter i forbindelse med grænsepassage.
Det andet spørgsmål
29 Med sit andet spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 110, stk. 1, TEUF skal fortolkes således, at brugte køretøjer, der indføres til Bulgarien, skal anses for lignende varer i forhold til brugte køretøjer, der er blevet indført til denne medlemsstats område som nye køretøjer, uanset deres oprindelse, når der ikke er en indenlandsk bilproduktion i denne stat.
30 I denne henseende følger det for det første af fast retspraksis, at artikel 110 TEUF ifølge sin ordlyd forbyder, at varer fra andre medlemsstater pålægges interne afgifter, som er højere end de afgifter, der pålægges lignende indenlandske varer, eller interne afgifter, som indirekte vil kunne beskytte andre produkter (dom af 11.12.1990, sag C-47/88, Kommissionen mod Danmark, Sml. I, s. 4509, præmis 8).
31 For det andet bemærkes, at på området for afgifter af indførte brugte motorkøretøjer er formålet med artikel 110 TEUF at sikre, at interne afgifter virker fuldstændig neutralt i forhold til konkurrencen mellem varer, der allerede befinder sig på det indenlandske marked, og indførte varer (dom af 17.7.2008, sag C-426/07, Krawczyński, Sml. I, s. 6021, præmis 31).
32 For det tredje bemærkes, at det forhold, at der ikke findes en bulgarsk produktion af motorkøretøjer, ikke forhindrer, at der findes et marked for brugte køretøjer i Bulgarien. En vare får karakter af indenlandsk vare, når den er blevet indført og bragt i omsætning. Indførte brugte motorkøretøjer og brugte motorkøretøjer, som købes på det indenlandske marked, udgør lignende eller konkurrerende varer. Artikel 110 TEUF finder derfor anvendelse på registreringsafgiften af indførte brugte motorkøretøjer (jf. dommen i sagen Kommissionen mod Danmark, præmis 17).
33 Følgelig skal det andet spørgsmål besvares med, at artikel 110, stk. 1, TEUF skal fortolkes således, at brugte køretøjer, der indføres til Bulgarien, skal anses for lignende varer i forhold til brugte køretøjer, der allerede er registreret på denne medlemsstats område, og som er blevet indført til denne stats område som nye køretøjer, uanset deres oprindelse.
Det tredje spørgsmål
34 Hvad angår hovedsagen bemærkes, at ZADS’ artikel 30 og 40 fastsætter beregningen af beskatningsgrundlaget for punktafgiften for nye og brugte køretøjer samt satsen for denne punktafgift i forhold til disse køretøjers motorydelse. Kriterierne for sondring mellem nye køretøjer og brugte køretøjer er ifølge ZADS’ artikel 4, nr. 16), den periode, der er forløbet siden datoen for køretøjernes første registrering (herunder i udlandet), og kilometerstanden. Som nye køretøjer betragtes køretøjer, der på tidspunktet for indførslen til Bulgarien ikke har været i brug i mere end seks måneder fra datoen for den første registrering – uanset deres oprindelse, eller som har en kilometerstand på højst 6 000 km.
35 Følgelig skal den forelæggende rets spørgsmål forstås således, at det nærmere bestemt ønskes oplyst, om artikel 30 TEUF og artikel 110, stk. 1, TEUF er til hinder for, at en medlemsstat anvender en differentieret punktafgiftsordning for motorkøretøjer, når denne ordning belaster brugte køretøjer, der er indført fra andre medlemsstater, og brugte køretøjer, der allerede er registreret på denne medlemsstats område, og som er blevet indført til dens område som nye køretøjer, forskelligt.
36 Indledningsvis skal det understreges, at en punktafgift som den, der er indført ved den i hovedsagen omhandlede nationale lovgivning, er en del af en generel intern afgiftsordning for varer, og den skal derfor alene undersøges på grundlag af artikel 110 TEUF (Krawczyński-dommen, præmis 29).
37 Det bemærkes, at Domstolen har fastslået, at artikel 110 TEUF udgør et supplement til reglerne om afskaffelse af told og afgifter med tilsvarende virkning. Denne bestemmelse har til formål at sikre varernes frie bevægelighed mellem medlemsstaterne på normale konkurrencevilkår gennem fjernelse af enhver form for beskyttelse, der kan følge af anvendelsen af interne afgifter, der indebærer forskelsbehandling af varer med oprindelse i andre medlemsstater (Brzeziński-dommen, præmis 27, og Krawczyński-dommen, præmis 30).
38 Et afgiftssystem kan desuden kun anses for foreneligt med artikel 110 TEUF, hvis det godtgøres, at det er opbygget således, at det under alle omstændigheder er udelukket, at der skal svares højere afgifter af indførte varer end af indenlandske varer, og at det derfor under ingen omstændigheder indebærer forskelsbehandling (Brzeziński-dommen, præmis 40, samt kendelse af 10.12.2007, sag C-134/07, Kawala, Sml. I, s. 10703, præmis 29, og Krawczyński-dommen, præmis 32).
39 Ifølge fast retspraksis foreligger der en tilsidesættelse af artikel 110, stk. 1, TEUF når afgifterne af henholdsvis den indførte og den tilsvarende indenlandske vare beregnes forskelligt og efter forskellige regler, således at det – selv om det kun måtte ske i visse tilfælde – fører til en højere afgift for den indførte vare (dom af 22.2.2001, sag C-393/98, Gomes Valente, Sml. I, s. 1327, præmis 21, og af 29.4.2004, sag C-387/01, Weigel, Sml. I, s. 4981, præmis 67, samt Brzeziński-dommen, præmis 29, og dom af 20.9.2007, sag C-74/06, Kommissionen mod Grækenland, Sml. I, s. 7585, præmis 25). I denne henseende skal der henvises til, at der ved anvendelsen af artikel 110 TEUF ikke alene skal tages hensyn til størrelsen af den interne afgift, der direkte eller indirekte rammer de indenlandske og indførte varer, men også til den pågældende afgifts beregningsgrundlag (jf. dom af 22.3.1977, sag 74/76, Iannelli & Volpi, Sml. s. 557, præmis 21, og dommen i sagen Kommissionen mod Danmark, præmis 18).
40 Følgelig må det efterprøves, om den i hovedsagen omhandlede punktafgift belaster et brugt motorkøretøj, der indføres til Bulgarien, på samme måde som et brugt motorkøretøj af samme type, med de samme egenskaber og den samme slitage, der er indført som nyt køretøj til Bulgarien og allerede er registreret i denne medlemsstat, eftersom disse to kategorier af køretøjer udgør »lignende varer« i artikel 110, stk. 1, TEUF’s forstand.
41 Inden for rammerne af en sådan sammenligning skal det understreges, at den i hovedsagen omhandlede punktafgift for hvert enkelt køretøj, der skal registreres i Bulgarien, kun opkræves én gang af såvel nye som brugte køretøjer.
42 Domstolen har i denne henseende fastslået, at for at undgå enhver forskelsbehandling er det nødvendigt, at de faste beregningstabeller, som er fastlagt ved lov eller administrative bestemmelser, og som er beregnet på grundlag af kriterier som alder, kilometerstand, stand i almindelighed, fremdrivningsmiddel, køretøjets mærke eller model, gør det muligt at sikre, at afgifter for indførte brugte køretøjer ikke i noget tilfælde overstiger størrelsen af den restafgift, som indgår i værdien af lignende brugte køretøjer, der allerede er registreret i indlandet (jf. i denne henseende Weigel-dommen, præmis 75). En sådan beregningsmetode er bl.a. nødvendig for at sikre den pågældende punktafgifts neutralitet i forhold til indførte brugte køretøjer.
43 Det skal fastslås, at en fast beregningstabel på grundlag af motorydelse som den i hovedsagen omhandlede ikke gør det muligt at foretage en neutral beregning af afgiften af indførte brugte køretøjer.
44 En sådan ordning tager ved beregningen af punktafgiften for brugte køretøjer, der indføres fra andre medlemsstater, hverken hensyn til disse køretøjers fremstillingsår eller kilometerstand på datoen for deres indførsel til Bulgarien. Perioden fra den første registrering (herunder i udlandet) og køretøjets kilometerstand tjener ifølge denne ordning nemlig udelukkende som kriterier for sondringen mellem et nyt og et brugt køretøj.
45 I et tilfælde som det i hovedsagen foreliggende beregnes beskatningsgrundlaget og punktafgiftssatsen udelukkende på grundlag af motorydelsen, som er en fast egenskab ved et køretøj, der ikke afhænger af den faktiske slitage heraf. Brugte køretøjer beskattes imidlertid efter andre regler end nye køretøjer.
46 Under hensyn til, at punktafgiften i overensstemmelse med ordningen alene belaster den indførte vare én enkelt gang, er beregningen af punktafgiften af nye køretøjer konsekvent mere fordelagtig end beregningen for brugte køretøjer. Eftersom brugte køretøjer, der allerede er i brug i Bulgarien, dvs. køretøjer, der er blevet indført som nye køretøjer, beskattes på tidspunktet for deres indførsel til Bulgarien som nye køretøjer, er det relativt dyrere at indføre et brugt køretøj fra en anden medlemsstat end at købe et køretøj af samme type, med samme motorydelse og samme kilometerstand, dvs. samme slitage, i Bulgarien, hvilket risikerer at påvirke forbrugernes valg.
47 Følgelig skal det tredje spørgsmål besvares med, at artikel 110, stk. 1, TEUF er til hinder for, at en medlemsstat anvender en differentieret punktafgiftsordning for motorkøretøjer under omstændigheder som de i hovedsagen foreliggende, for så vidt som denne ordning belaster brugte køretøjer, der er indført fra andre medlemsstater, og brugte køretøjer, der allerede er registreret på denne medlemsstats område, og som er blevet indført hertil som nye køretøjer, forskelligt.
Om begrænsningen af de tidsmæssige virkninger af Domstolens svar
48 Den bulgarske regering har i sit skriftlige indlæg anmodet Domstolen om at begrænse denne doms tidsmæssige virkninger, såfremt Domstolen skulle fastslå, at en national lovgivning som den i hovedsagen omhandlede er uforenelig med artikel 110, stk. 1, TEUF.
49 Til støtte for sin anmodning har denne regering henvist til den usikkerhed, der er forbundet med beregningen af de beløb, der skal tilbagebetales, samt til Republikken Bulgariens økonomisk vanskelige situation. Henset til denne situation, ville Domstolen kunne begrænse de tidsmæssige virkninger af denne dom.
50 Det bemærkes i denne henseende, at Domstolen kun rent undtagelsesvis, under anvendelse af et almindeligt retssikkerhedsprincip, der er knæsat i Fællesskabets retsorden, vil finde anledning til at begrænse berørte personers mulighed for at påberåbe sig den således fortolkede bestemmelse med henblik på anfægtelse af tidligere i god tro stiftede retsforhold. For at der kan træffes bestemmelse om en sådan begrænsning, skal to hovedbetingelser være opfyldt, nemlig at de berørte parter skal være i god tro, og at der skal være fare for alvorlige forstyrrelser (jf. bl.a. dom af 10.1.2006, sag C-402/03, Skov og Bilka, Sml. I, s. 199, præmis 51, samt Brzeziński-dommen, præmis 56 og den deri nævnte retspraksis).
51 Domstolen har således kun truffet en sådan bestemmelse under ganske bestemte omstændigheder, hvor der ellers var risiko for alvorlige økonomiske følger, navnlig fordi der var stiftet mange retsforhold i god tro i henhold til de pågældende retsforskrifter, som blev anset for at være lovligt i kraft, og fordi det fremgik, at borgerne og de nationale myndigheder var blevet tilskyndet til at følge en adfærd, som ikke var i overensstemmelse med Fællesskabets retsforskrifter, på grund af en objektiv og betydelig usikkerhed vedrørende fællesskabsforskrifternes rækkevidde, en usikkerhed, som de øvrige medlemsstater eller Kommissionen for De Europæiske Fællesskaber eventuelt selv havde bidraget til med den af dem fulgte adfærd (jf. bl.a. dom af 27.4.2006, sag C-423/04, Richards, Sml. I, s. 3585, præmis 42, og Brzeziński-dommen, præmis 57).
52 Det fremgår ligeledes af fast retspraksis, at de økonomiske følger, som en præjudiciel afgørelse kan få for en medlemsstat, ikke i sig selv kan begrunde en begrænsning af dommens tidsmæssige virkninger (dom af 20.9.2001, sag C-184/99, Grzelczyk, Sml. I, s. 6193, præmis 52, og af 15.3.2005, sag C-209/03, Bidar, Sml. I, s. 2119, præmis 68, samt Brzeziński-dommen, præmis 58).
53 Den foreliggende præjudicielle forelæggelse angår spørgsmålet, om en punktafgift af brugte køretøjer, der indføres til Bulgarien, er forenelig med artikel 110, stk. 1, TEUF.
54 Under retsmødet har den bulgarske regering fremlagt en opgørelse af det forventede skyldige beløb, som kan følge af en eventuel ugunstig afgørelse fra Domstolen. Domstolen er imidlertid ikke blevet meddelt nogen opdeling af disse tal, som giver grundlag for at bedømme, hvor stor en del af det samlede beløb der skal tilbagebetales. Det skal bemærkes, at det kun er den punktafgift, der overstiger det beløb, som svarer til den restafgift, som indgår i værdien af et tilsvarende brugt køretøj fra den omhandlede medlemsstat, der skal tilbagebetales (Brzeziński-dommen, præmis 59).
55 Følgelig må det fastslås, at det ikke kan anses for godtgjort, at der foreligger en risiko for alvorlige økonomiske følger som omhandlet i den ovenfor i præmis 50-52 nævnte retspraksis, der kan berettige en begrænsning af denne doms tidsmæssige virkninger.
56 Under disse omstændigheder er det ufornødent at efterprøve, hvorvidt kriteriet om, at de berørte parter skal være i god tro, er opfyldt.
57 Det følger af det ovenstående, at der ikke er grundlag for at begrænse denne doms tidsmæssige virkninger.
Sagens omkostninger
58 Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagens omkostninger. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.
På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Første Afdeling) for ret:
1) Artikel 3, stk. 3, første afsnit, i Rådets direktiv 92/12/EØF af 25. februar 1992 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed finder ikke anvendelse i et tilfælde som det i hovedsagen omhandlede og er derfor ikke til hinder for, at en medlemsstat vedtager en ordning med opkrævning af punktafgift af brugte motorkøretøjer ved deres indførsel til en medlemsstats område, mens der ikke direkte skal betales punktafgift ved videresalg af motorkøretøjer, der allerede befinder sig på denne medlemsstats område, og for hvilke der allerede er blevet betalt punktafgift i forbindelse med deres oprindelige indførsel på medlemsstatens område, for så vidt som en sådan ordning ikke i samhandelen mellem medlemsstaterne giver anledning til formaliteter i forbindelse med grænsepassage.
2) Artikel 110, stk. 1, TEUF skal fortolkes således, at brugte køretøjer, der indføres til Bulgarien, skal anses for lignende varer i forhold til brugte køretøjer, der allerede er registreret på denne medlemsstats område, og som er blevet indført til denne stats område som nye køretøjer, uanset deres oprindelse.
3) Artikel 110, stk. 1, TEUF er til hinder for, at en medlemsstat anvender en differentieret punktafgiftsordning for motorkøretøjer under omstændigheder som de i hovedsagen foreliggende, for så vidt som denne ordning belaster brugte køretøjer, der er indført fra andre medlemsstater, og brugte køretøjer, der allerede er registreret på denne medlemsstats område, og som er blevet indført hertil som nye køretøjer, forskelligt.
Underskrifter