Edizzjoni Provviżorja
KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKATA ĠENERALI
KOKOTT
ippreżentati fl‑1 ta’ Frar 2024 (1)
Kawża C‑533/22
SC Adient Ltd & Co. KG
vs
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală,
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş
(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mit-Tribunalul Argeş (il-Qorti tal-Kontea ta’ Argeş, (ir‑Rumanija))
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud – Direttiva 2006/112/KE – Post fejn titwettaq il-provvista ta’ servizz – Entità prinċipali jew stabbiliment permanenti – Stabbiliment ta’ kumpanniji ta’ grupp nazzjonali bħala stabbiliment permanenti ta’ kumpannija ta’ grupp barranija – Irrilevanza tar-rabtiet taħt id-dritt tal-kumpanniji – Imputazzjoni tal-istabbiliment tal-parti kontraenti – Dikjarazzjoni ta’ stabbiliment permanenti permezz ta’ kuntratt ta’ servizz – Stabbiliment permanenti fil-pajjiż bħala sostitut ta’ entità prinċipali barra l-pajjiż”
I. Introduzzjoni
1. Din issa hija l-ħames (2) talba għal deċiżjoni preliminari mill‑2018 li tikkonċerna l-kriterji għad-determinazzjoni ta’ stabbiliment permanenti fil-leġiżlazzjoni dwar il-VAT. Din hija diġà t-tielet waħda minnhom (3), sa mid-deċiżjoni Dong Yang (4) fl‑2020, li essenzjalment tistaqsi jekk kumpannija kkontrollata jew kumpannija tal-grupp għandhiex titqies bħala stabbiliment permanenti tal-kumpanija omm jew kumpannija oħra tal-grupp. Din l-evoluzzjoni hija sorprendenti, peress li, sa dik iż-żmien, mill-introduzzjoni tas-Sitt Direttiva 77/388/KEE (jiġifieri għal iktar minn 40 sena), b’kollox kien hemm biss sitt (5) talbiet għal deċiżjoni preliminari simili għal din il-kwistjoni.
2. Il-Qorti tal-Ġustizzja ma kinitx totalment estranja għal din l-evoluzzjoni. Għalhekk, fid-deċiżjoni DFDS, hija kkunsidrat, f’każ ta’ arranġament fiskali artifiċjali, li kumpannija li taġixxi bħala sempliċi awżiljarja tal-organizzatur, iżda li għandha r-riżorsi umani u materjali li jikkaratterizzaw stabbiliment permanenti, tista’ tikkostitwixxi stabbiliment permanenti tal-organizzatur (6). Sussegwentement, fid-deċiżjoni Dong Yang, hija ddeċidiet li ma setax jiġi eskluż li s-sussidjarja miżmuma mill-kumpannija omm tkun stabbiliment permanenti ta’ din il-kumpannija omm (7). Sussegwentement, diversi amministrazzjonijiet fiskali apparentement bdew ifittxu, fl-istrutturi tal-grupp, stabbilimenti permanenti fil-forma ta’ sussidjarji jew anki biss kumpanniji oħra tal-grupp.
3. Il-konsegwenza issa hija li, għat-tieni darba (8), qorti Rumena qiegħda tistaqsi jekk kumpannija tal-grupp fir-Rumanija tistax tkun ukoll l-istabbiliment permanenti tal-parti kontraenti tagħha (kumpannija oħra tal-grupp Ġermaniża). F’dak il-każ, il-post tal-provvista tas-servizzi pprovduti ma jinsabx fil-Ġermanja (jidher li hemm it-tranżazzjoni ġiet intaxxata b’mod korrett), iżda fir-Rumanija. Madankollu, peress li l-kumpanniji kkonċernati kollha għandhom dritt għat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa, il-kwistjoni ma hijiex, b’konsapevolezza tar-Rumanija, li jiġi żgurat id-dħul fiskali (l-ammont tiegħu ma jbiddel xejn fil-kawża ineżami), iżda tirrigwarda manifestament biss interessi u penali.
4. Għaldaqstant, il-Qorti tal-Ġustizzja ser terġa’ jkollha l-okkażjoni li tiċċara, bħala prinċipju, il-kwistjoni dwar jekk u meta kumpannija awtonoma tista’ tkun fl-istess ħin l-istabbiliment permanenti tal-parti kontraenti tagħha, jiġifieri ta’ kumpannija awtonoma oħra, u, b’hekk, iżżid xi ftit iċ-ċertezza legali kemm għall-amministrazzjonijiet fiskali kif ukoll għall-persuni taxxabbli kkonċernati.
II. Il-kuntest ġuridiku
A. Id-dritt tal-Unjoni
5. Il-kuntest ġuridiku tad-dritt tal-Unjoni huwa ddeterminat mid-Direttiva 2006/112/KE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (iktar ’il quddiem id-“Direttiva dwar il-VAT”) (9). L-Artikolu 2(1)(ċ) tad-Direttiva dwar il-VAT jinkludi wieħed miż-żewġ każijiet bażiċi u huwa fformulat kif ġej:
“(1) It-transazzjonijiet li ġejjin għandhom ikunu soġġetti għall-VAT:
ċ) il-provvista ta’ servizzi bi ħlas fit-territorju ta’ Stat Membru minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali;”.
6. L-Artikolu 44 tad-Direttiva dwar il-VAT jirregola l-post fejn titwettaq il-provvista ta’ servizz u huwa fformulat kif ġej:
“Il-post tal-forniment tas-servizzi lil persuna taxxabbli li qiegħda taġixxi bħala tali għandu jkun il-post fejn dik il-persuna tkun stabbilixxiet in-negozju tagħha. Madankollu, jekk dawk is-servizzi jiġu fornuti lil stabbiliment fiss tal-persuna taxxabbli li jinsab f’post li ma jkunx il-post fejn hija stabbilixxiet in-negozju tagħha, il-post tal-forniment ta’ dawk is-servizzi għandu jkun il-post fejn jinsab dak l-istabbiliment fiss. Fin-nuqqas ta’ tali post ta’ stabbiliment jew stabbiliment fiss, il-post tal-forniment tas-servizzi għandu jkun il-post fejn il-persuna taxxabbli li tirċievi tali servizzi għandha l-indirizz permanenti tagħha jew fejn tirrisjedi normalment.”
7. L-Artikolu 11(1) tar-Regolament ta’ Implimentazzjoni Nru 282/2011 (iktar ’il quddiem: MwSt-DVO) (10) jispeċifika l-kunċett ta’ stabbiliment permanenti:
“Fl-applikazzjoni tal-Artikolu 44 tad-[Direttiva dwar il-VAT] ‘l-istabbiliment fiss’ għandu jkun kwalunkwe stabbiliment, minbarra s-sede tal-attività ekonomika msemmija fl-Artikolu 10 ta’ dan ir-Regolament li huwa karatterizzat minn grad ta’ permanenza suffiċjenti u struttura adatta f’termini ta’ riżorsi umani u tekniċi, li jippermettulu li jirċievi u juża s-servizzi li huma fornuti lilu għall-bżonnijiet tiegħu stess.”
8. L-Artikolu 192a(b) tad-Direttiva dwar il-VAT jipprovdi:
“Għall-finijiet ta’ din it-Taqsima, persuna taxxabbli li għandha stabbiliment fiss fit-territorju ta’ l-Istat Membru fejn hija dovuta t-taxxa, għandha titqies bħala persuna taxxabbli li mhix stabbilita f’dak l-Istat Membru meta jintlaħqu l-kondizzjonijiet li ġejjin:
a) tagħmel forniment taxxabbli ta’ merkanzija jew ta’ servizzi fit-territorju ta’ dak l-Istat Membru;
b) stabbiliment li l-fornitur ikollu fit-territorju ta’ dak l-Istat Membru ma jintervenix f’dak il-forniment.”
9. L-Artikolu 53(2) tar-Regolament ta’ Implimentazzjoni jippreċiża f’dan ir-rigward:
“Meta persuna taxxabbli jkollha stabbiliment fiss li jinsab fit-territorju tal-Istat Membru fejn hija dovuta l-VAT, dan l-istabbiliment jiġi meqjus li ma jipparteċipax fil-forniment ta’ oġġetti jew fil-forniment ta’ servizzi fi ħdan it-tifsira ta’ punt (b) tal-Artikolu 192a tad-Direttiva 2006/112/KE, sakemm ir-riżorsi tekniċi u umani ta’ dak l-istabbiliment fiss ma jintużawx minnu għat-transazzjonijiet relatati mal- forniment taxxabbli ta’ dawk l-oġġetti jew servizzi magħmula f’dak l-Istat Membru, qabel jew waqt dan it-twettiq.
Meta r-riżorsi tal-istabbiliment fiss jintużaw biss għal ħidmiet ta’ sostenn amministrattiv bħal kontabilità, fatturizzazzjoni u l-ġbir ta’ pretenzjonijiet ta’ dejn, dawn ma għandhomx jitqiesu li ntużaw għall-forniment tal-prodotti jew servizzi.
Madankollu, jekk tinħareġ fattura taħt in-numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT mill-Istat Membru tal-istabbiliment fiss, dak l-istabbiliment fiss se jitqies bħalli kieku għamel intervent fil-forniment tal-prodotti jew s-servizzi li sar f’dak l-Istat Membru sakemm ma hemmx prova tal-kuntrarju.”
B. Id‑dritt Rumen
10. Ir-Rumanija adottat id-Direttiva dwar il-VAT għas-snin inkwistjoni permezz tal-Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (il-Liġi Nru 227/2015 dwar il-Kodiċi tat-Taxxi, iktar ’il quddiem il-“Kodiċi tat-Taxxi”).
11. Skont l-Artikolu 266(2)(b) tal-Kodiċi tat-Taxxi:
“Għall-finijiet ta’ dan it-titolu:
b) persuna taxxabbli li għandha s-sede tal-attività ekonomika tagħha barra mir-Rumanija titqies li hija stabbilita fir-Rumanija jekk ikollha stabbiliment permanenti fir-Rumanija, jiġifieri li jkollha fir-Rumanija biżżejjed riżorsi tekniċi u umani sabiex twettaq regolarment kunsinni ta’ oġġetti u/jew provvisti ta’ servizzi taxxabbli.”
12. L-Artikolu 278(2) tal-Kodiċi tat-Taxxi jipprovdi:
“Il-post tal-provvista ta’ servizzi pprovduti lil persuna taxxabbli li tkun qiegħda taġixxi bħala tali għandu jkun il-post fejn din il-persuna taxxabbli destinatarja ta’ servizzi tkun stabbilixxiet is-sede tal-attivitajiet ekonomiċi tagħha. Meta s-servizzi jiġu pprovduti lil stabbiliment permanenti tal-persuna taxxabbli li jkun jinsab f’post differenti mill-post fejn din il-persuna tkun stabbilixxiet is-sede tal-attività ekonomika tagħha, il-post tal-provvista ta’ servizzi għandu jkun il-post fejn jinsab dan l-istabbiliment permanenti tal-persuna taxxabbli destinatarja tas-servizzi. Fin-nuqqas ta’ tali post jew ta’ tali stabbiliment permanenti, il-post tal-provvista ta’ servizzi għandu jkun il-post fejn il-persuna taxxabbli li tkun il-benefiċjarja ta’ dawn is-servizzi jkollha d-domiċilju jew ir-residenza abitwali tagħha”.
III. Il-fatti u t-talba għal deċiżjoni preliminari
13. Il-kumpannija rikorrenti fil-kawża prinċipali fir-Rumanija hija l-kumpannija Adient Ltd & Co. KG, stabbilita fil-Ġermanja (iktar ’il quddiem “Adient DE”). Hija tagħmel parti mill-grupp ta’ impriżi Adient. Is-sede prinċipali tal-grupp tinsab fl-Ewropa. Il-grupp huwa fornitur globali għall-manifatturi tal-industrija awtomobilistika u għandu network globali ta’ faċilitajiet tal-produzzjoni u tal-assemblaġġ li jipprovdu lill-manifatturi ta’ tagħmir oriġinali sistemi sħaħ ta’ sedili, moduli u komponenti.
14. Fl‑1 ta’ Ġunju 2016, Adient DE daħlet f’kuntratt ma’SC Adient Automotive România SRL (iktar ’il quddiem Adient RO) – kumpannija oħra tal-grupp ta’ impriżi Adient – sabiex tipprovdi servizz komprensiv li jikkonsisti kemm fl-ipproċessar u fl-assemblaġġ ta’ komponenti tat-tapizzerija, kif ukoll servizzi anċillari u amministrattivi. Is-servizzi tal-ipproċessar jikkonsistu fil-qtugħ u fil-ħjata ta’ materja prima sabiex isiru l-kavers tas-sedili tal-karozzi. Is-servizzi awżiljarji jikkonsistu fil-ħażna ta’ materja prima u ta’ prodotti lesti kif ukoll fir-riċeviment, il-kontroll u l-immaniġġjar tal-materja prima. F’dan ir-rigward, Adient RO għandha żewġ stabbilimenti li jinsabu f’Pitești u Ploiesti (ir-Rumanija), fejn il-prodotti rilevanti huma mmanifatturati għal Adient DE.
15. L-ispejjeż kollha mġarrba minn Adient RO għat-twettiq tal-attivitajiet imsemmija hawn fuq huma inklużi fil-ħlas li hija tiffattura lil Adient DE. Din tal-aħħar tixtri l-materja prima u tibgħatha lil Adient RO għall-ipproċessar. Adient DE hija l-proprjetarja tal-materja prima, il-prodotti nofshom lesti u l-prodotti lesti matul il-proċess kollu tal-ipproċessar.
16. Fid-dawl tat-tranżazzjonijiet imwettqa fit-territorju Rumen, Adient DE hija persuna bis-sede fil-Ġermanja li ma tirrisjedix fir-Rumanija. Hija ġiet irreġistrata direttament għall-finijiet tal-VAT fir-Rumanija mis‑16 ta’ Marzu 2016 u rċeviet numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT. Adient DE tuża n-numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT Rumen kemm għax-xiri nazzjonali u intra-Komunitarju tal-prodotti fir-Rumanija kif ukoll għall-kunsinna tal-prodotti mmanifatturati minn Adient RO lill-klijenti tagħha. Sabiex tirċievi s-servizzi pprovduti minn Adient RO abbażi tal-kuntratt (servizzi ta’ pproċessar, ta’ assemblaġġ, ta’ ħażna u ta’ mmaniġġjar), hija użat in-numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT Ġermaniż tagħha.
17. Fir-rigward tal-post tal-provvista ta’ servizzi tagħha, il-fornitriċi (Adient RO) qieset li dan jinsab fil-post ta’ stabbiliment tal-destinatarja tas-servizzi (Adient DE), jiġifieri fil-Ġermanja. Għaldaqstant, hija ma ffatturatx u ma ħallsitx il-VAT Rumena. Wieħed jista’ jitlaq mill-prinċipju li t-tranżazzjonijiet ġew intaxxati fil-Ġermanja b’mod xieraq.
18. Wara l-kontroll fiskali mwettaq fil-faċilità ta’ Adient RO u li kien jirrigwarda l-VAT relatata mal-perijodu mit‑18 ta’ Frar 2016 sal‑31 ta’ Lulju 2018, l-awtoritajiet tat-taxxa kkonstataw li Adient RO kienet obbligata tiġbor il-VAT mingħand Adient DE, peress li l-post tal-provvista ta’ servizzi kien jinsab fir-Rumanija. Hija kkonstatat ukoll li Adient DE kienet tiddisponi mill-istabbilimenti ta’ Adient RO f’Pitești u Ploiești u, għaldaqstant, kellha riżorsi tekniċi u umani fir-Rumanija, b’tali mod li tissodisfa l-kundizzjonijiet sabiex ikollha stabbiliment permanenti għall-finijiet tal-VAT fir-Rumanija. Is-servizzi inkwistjoni pprovduti minn Adient RO lil Adient DE kienu għalhekk suġġetti għall-VAT fir-Rumanija u Adient RO kienet obbligata tiġbor il-VAT Rumena. Fid‑29 ta’ Marzu 2019, l-amministrazzjoni fiskali ħarġet avviż ta’ aġġustament kontra Adient RO, li permezz tiegħu hija imponiet obbligi ta’ ħlas addizzjonali. Dan l-avviż huwa kkontestat u pendenti quddiem qorti ġenerali fi proċeduri oħra.
19. L-amministrazzjoni fiskali qieset ukoll li n-numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT maħruġ mill-awtoritajiet Ġermaniżi kien intuża b’mod abbużiv minn Adient DE. B’deċiżjoni tal‑4 ta’ Ġunju 2020, Adient DE għalhekk ġiet irreġistrata ex officio għal finijiet fiskali permezz ta’ stabbiliment permanenti fir-Rumanija f’indirizz kważi identiku għal dak tal-istabbiliment ta’ Adient RO f’Piteşti. Adient DE ressqet ilment kontra din id-deċiżjoni. Permezz ta’ deċiżjoni tat‑28 ta’ Awwissu 2020, l-amministrazzjoni fiskali ċaħditu bħala infondat. Adient DE ppreżentat rikors kontra din id-deċiżjoni quddiem il-qorti tar-rinviju.
20. Adient DE tqis li l-kundizzjonijiet ta’ stabbiliment permanenti fir-Rumanija ma humiex issodisfatti. Skontha, Adient RO tirċievi lmenti mingħand il-klijenti, tanalizzahom, tweġibhom u tieħu miżuri korrettivi, timmaniġġja u timla rapporti tal-klijenti fid-database, tiżgura l-kisba ta’ data u informazzjoni mingħand il-fornituri, tipprepara pjanijiet ta’ kontroll għall-prodotti riċevuti, eċċ. Permezz ta’ dawn l-attivitajiet, Adient RO tissodisfa l-obbligi tagħha bħala proċessur. Il-kondiviżjoni tas-sistema ta’ kontabbiltà ta’ Adient DE issir biss sa fejn iż-żewġ kumpanniji jifformaw parti minn grupp ta’ impriżi. Adient DE lanqas ma għandha riżorsi umani disponibbli fir-Rumanija, peress li l-impjegati huma impjegati ta’ Adient RO u r-reklutaġġ u s-salarju tagħhom huma nnegozjati hemmhekk. Bl-istess mod, Adient DE la tiddeċiedi dwar it-tagħmir użat għall-attività ta’ pproċessar u lanqas dwar il-perijodi ta’ manutenzjoni, ta’ sostituzzjoni jew ta’ modernizzazzjoni ta’ dan it-tagħmir.
21. B’kuntrast ma’ dan, il-kunsinna tal-prodotti tal-istabbilimenti ta’ Adient RO fir-Rumanija ssir minn Adient DE, anki jekk Adient RO tagħti bidu għall-ordnijiet ta’ trasport għal Adient DE. Il-ħruġ tal-ordni ta’ trasport marittimu huwa biss funzjoni amministrattiva ta’ trażmissjoni ta’ informazzjoni lill-ispedizjonier, peress li l-manifattur għandu, għal raġunijiet oġġettivi, jipprepara l-imbark u, naturalment, jikkoopera mal-ispedizjonier sabiex jiżgura li l-kunsinna tasal fil-mument miftiehem. Madankollu, l-impjegati ta’ Adient RO ma jieħdu l-ebda deċiżjoni dwar il-bejgħ/xiri attwali ta’ oġġetti minn Adient DE. Huma wkoll ma jwettqu l-ebda attività relatata mal-kunsinna ta’ prodotti lesti u ma humiex awtorizzati li jieħdu deċiżjonijiet dwar kwantitajiet, prezzijiet jew partijiet involuti.
22. Għall-kuntrarju, l-amministrazzjoni fiskali tqis li Adient DE għandha riżorsi umani u tekniċi biex twettaq regolarment tranżazzjonijiet taxxabbli fir-Rumanija. Il-kompiti u r-responsabbiltajiet tal-impjegati tad-Dipartiment tal-Kwalità ta’ Adient RO jiżguraw, permezz tal-kompiti u tar-responsabbiltajiet tagħhom u tal-attivitajiet imwettqa, il-komunikazzjoni mal-klijenti u l-fornituri u jirrappreżentaw lil Adient DE fil-konfront ta’ terzi. Huma jipparteċipaw kemm fl-organizzazzjoni kif ukoll fit-tmexxija tal-inventarju annwali tal-prodotti li jappartjenu lil Adient DE u fl-evalwazzjoni tar-riżultati kif ukoll fl-attivitajiet ta’ verifika mixtieqa mill-klijenti ta’ Adient DE. Konsegwentement, il-persuni fiżiċi Rumeni li jaħdmu għal Adient RO huma, fil-fatt, riżorsi umani permanenti li Adient DE għandha fir-Rumanija. Għalhekk, l-amministrazzjoni fiskali tqis li Adient DE għandha stabbilimenti permanenti fir-Rumanija (fil-forma taż-żewġ stabbilimenti ta’ Adient RO f’Pitești u f’Ploiești).
23. It-Tribunalul Arges (il-Qorti tal-Kontea ta’ Argeş (ir-Rumanija)) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja, fil-kuntest tal-proċedura għal deċiżjoni preliminari prevista fl-Artikolu 267 TFUE, tmien domandi preliminari:
“(1) L-Artikolu 44 tad-[Direttiva dwar il-VAT] u l-Artikoli 10 u 11 tar-Regolament ta’ Implimentazzjoni tal-Kunsill (UE) Nru 282/2011 tal‑15 ta’ Marzu 2011 li jistabbilixxi miżuri ta’ implimentazzjoni fir-rigward tad-Direttiva 2006/112/KE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu l-prassi tal-awtorità fiskali nazzjonali li tikkwalifika persuna ġuridika residenti indipendenti bħala l-istabbiliment permanenti ta’ entità residenti, esklużivament fuq il-bażi tal-fatt li ż-żewġ kumpanniji huma parti mill-istess grupp?
(2) L-Artikolu 44 tad-[Direttiva dwar il-VAT] kif ukoll l-Artikoli 10 u 11 tal-[MwSt-DVO] għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu l-prassi tal-awtorità fiskali nazzjonali li żżomm l-eżistenza, fit-territorju ta’ Stat Membru, ta’ stabbiliment permanenti ta’ entità mhux residenti, billi tibbaża esklużivament fuq is-servizzi li l-persuna ġuridika residenti tipprovdi lill-entità mhux residenti?
(3) L-Artikolu 44 tad-[Direttiva dwar il-VAT] kif ukoll l-Artikoli 10 u 11 tal-[MwSt-DVO] għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu l-leġiżlazzjoni fiskali u l-prassi tal-awtorità fiskali nazzjonali li żżomm l-eżistenza, fit-territorju ta’ Stat Membru, ta’ stabbiliment permanenti ta’ entità mhux residenti, peress li dan [l-istabbiliment] permanenti jipprovdi biss oġġetti u mhux servizzi?
(4) Fil-każ li persuna mhux residenti għandha fit-territorju ta’ Stat Membru, fil-livell ta’ persuna ġuridika residenti, riżorsi umani u tekniċi li jiżguraw il-provvista ta’ servizzi ta’ pproċessar għall-oġġetti meħtieġa li jiġu kkunsinnati mill-entità mhux residenti, l-Artikolu 192a(b) tad-[Direttiva dwar il-VAT], [kif ukoll] l-Artikolu 11 u l-Artikolu 53(2) tar-Regolament ta’ Implimentazzjoni Nru 282/2011, għandhom jiġu interpretati fis-sens li s-servizzi ta’ pproċessar rilevanti, ipprovduti permezz tar-riżorsi tekniċi u umani tal-persuna ġuridika mhux residenti huma: (i) servizzi pprovduti mill-persuna ġuridika mhux residenti mill-persuna residenti, permezz tar-riżorsi umani u tekniċi inkwistjoni, jew, skont il-każ, (ii) servizzi pprovduti mill-persuna ġuridika mhux residenti stess, permezz tal-imsemmija riżorsi umani u tekniċi?
(5) Skont ir-risposta għar-raba’ domanda, kif għandu jiġi ddeterminat il-post tal-provvista tas-servizzi, billi ssir referenza għall-Artikolu 44 tad-[Direttiva dwar il-VAT] u għall-Artikoli 10 u 11 tal-[MwSt-DVO]?
(6) Fid-dawl tal-Artikolu 53(2) tal-[MwSt-DVO], attivitajiet relatati ma’ servizzi ta’ pproċessar ta’ merkanzija bħall-irċevuta, l-inventarju, it-tqegħid ta’ ordnijiet mal-fornituri, il-forniment ta’ spazji ta’ ħażna, il-ġestjoni tal-ħażniet fis-sistema tal-informatika, l-ipproċessar ta’ ordnijiet mill-klijenti, l-inklużjoni tal-indirizz fuq id-dokumenti tat-trasport u l-fatturi, is-sostenn lill-verifiki tal-kwalità, eċċ. għandhom jiġu injorati sabiex tiġi ddeterminata l-eżistenza tal-istabbiliment permanenti, minħabba li dawn huma attivitajiet amministrattivi ta’ sostenn, li huma strettament meħtieġa għall-attività tal-ipproċessar tal-merkanzija?
(7) Fid-dawl tal-prinċipji dwar il-post tat-tassazzjoni fil-post fejn iseħħ il-konsum fid-destinazzjoni, huwa rilevanti għad-determinazzjoni tal-post tal-provvista tas-servizzi pproċessati li l-oġġetti li jirriżultaw mill-ipproċessar jinbiegħu mill-benefiċjarju tas-servizzi (għandhom id-destinazzjoni) l-iktar barra mir-Rumanija, waqt li dawk mibjugħa fir-Rumanija huma suġġetti għall-VAT u, għaldaqstant, ir-riżultat tas-servizzi tal-ipproċessar ma huwiex ‘ikkonsmat’ fir-Rumanija jew, jekk ‘jiġi kkonsmat’ fir-Rumanija, huwa suġġett għall-VAT?
(8) Jekk ir-riżorsi tekniċi u umani tal-istabbiliment permanenti li ġie pprovdut bis-servizzi huma prattikament l-istess bħal dawk tal-fornitur li permezz tiegħu s-servizzi effettivament twettqu, għad hemm provvista ta’ servizzi fis-sens tal-Artikolu 2(1)(ċ) tad-[Direttiva dwar il-VAT]?”
24. Fil-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, Adient Ltd & Co. KG, ir-Rumanija u l-Kummissjoni Ewropea ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub. Il-Qorti tal-Ġustizzja ma qisitx li kien neċessarju li tinżamm seduta, skont l-Artikolu 76(2) tar-Regoli tal-Proċedura.
IV. L‑analiżi legali
A. Fuq id-domandi preliminari, l-ammissibbiltà tagħhom u l-iżvolġiment tal-analiżi
25. It-tmien domandi magħmula mill-qorti tar-rinviju jistgħu jinqasmu fi tliet gruppi. Permezz tal-aħħar domanda tagħha, li ser tingħata risposta għaliha fl-ewwel lok, il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk teżistix tranżazzjoni taxxabbli meta r-riżorsi materjali u umani ta’ kumpannija waħda tal-grupp (Adient RO) li allegatament jikkostitwixxu stabbiliment permanenti tal-kumpannija l-oħra tal-grupp (Adient DE) jipprovdu kif ukoll jirċievu s-servizzi (ara, f’dan ir-rigward, taħt B.).
26. Permezz tal-ewwel, tat-tieni, tat-tielet u tas-seba’ domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, dwar id-determinazzjoni, fi ħdan grupp ta’ kumpanniji, ta’ stabbiliment permanenti li għandu jitqies bħala d-destinatarju ta’ provvista ta’ servizzi, b’tali mod li l-post tal-provvista ta’ servizzi huwa ddeterminat skont il-post tal-istabbiliment permanenti u mhux skont il-post tal-entità prinċipali (is-sede tad-destinatarju tas-servizz, ara, f’dan ir-rigward, taħt C.).
27. Permezz tar-raba’, tal-ħames u tas-sitt domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi dwar l-applikazzjoni tal-punt (b) tal-Artikolu 192a tad-Direttiva dwar il-VAT sabiex issir taf jekk Adient DE għandhiex titqies bħala persuna stabbilita jew mhux residenti fir-Rumanija. Dan jimplika li Adient DE għandha stabbiliment permanenti hemmhekk, li għandu, jekk ikun il-każ, jiġi ddeterminat indipendentement minn struttura tal-grupp (ara f’dan ir-rigward, taħt D.).
28. Ir-Rumanija tikkontesta l-ammissibbiltà tad-domandi preliminari. Madankollu, bħala prinċipju, hija biss il-qorti nazzjonali li quddiemha titressaq il-kawża u li għandha tagħti d-deċiżjoni, li għandha tevalwa kemm in-neċessità ta’ deċiżjoni preliminari sabiex tkun f’pożizzjoni li tagħti d-deċiżjoni tagħha kif ukoll ir-rilevanza tad-domandi li hija tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja. Għaldaqstant, sakemm id-domandi magħmula jkunu jirrigwardaw l-interpretazzjoni ta’ dispożizzjoni legali tal-Unjoni, il-Qorti tal-Ġustizzja hija, bħala prinċipju, marbuta tagħti deċiżjoni. Domandi bħal dawn jibbenefikaw minn preżunzjoni ta’ rilevanza. Għaldaqstant, il-Qorti tal-Ġustizzja tista’ tirrifjuta li tagħti deċiżjoni dwar domanda preliminari magħmula minn qorti nazzjonali fil-każ biss li jkun jidher b’mod manifest li l-interpretazzjoni ta’ regola tal-Unjoni mitluba ma għandha ebda rabta mar-realtà jew mas-suġġett tal-kawża prinċipali, meta l-problema tkun ta’ natura ipotetika jew inkella meta l-Qorti tal-Ġustizzja ma jkollhiex il-punti ta’ fatt u ta’ liġi meħtieġa sabiex tagħti risposta utli għad-domandi li jkunu sarulha (11).
29. B’applikazzjoni ta’ din il-preżunzjoni, id-domandi kollha, inkluża, konsegwentement, is-seba’ domanda, huma ammissibbli, anki jekk, kif tenfasizza r-Rumanija fin-nota tagħha, il-qorti tar-rinviju ma tispjegax fid-dettall fejn it-tranżazzjonijiet bil-kunsinni ta’ Adient DE jitwettqu. Dan ma huwiex meħtieġ peress li fil-kawża ineżami hemm biss żewġ possibbiltajiet għall-kunsinni ta’ fornitur inkwistjoni. Fil-każ ta’ kunsinna lil operatur, tista’ tiġi kkunsidrata kunsinna intra-Komunitarja transkonfinali (eżenti), li l-akkwist intra-Komunitarju (taxxabbli) tagħha jwassal għal tassazzjoni fil-post tad-destinatarju tas-servizzi barra mill-pajjiż (l-istess japplika fil-każ ta’ kunsinna lejn Stat terz, sa fejn tkun suġġetta għal dazji fuq l-importazzjoni). Jew hija kunsinna interna “normali” li hija intaxxata fir-Rumanija. Minn dan isegwi li s-seba’ domanda lanqas ma tista’ tiġi miċħuda r-rilevanza allegata tagħha.
B. Servizzi taxxabbli minn persuna taxxabbli (it-tmien domanda)
30. Permezz tat-tmien domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tixtieq tkun taf, essenzjalment, jekk hemmx tranżazzjoni taxxabbli meta r-riżorsi materjali u umani ta’ kumpannija waħda tal-grupp (Adient RO) li allegatament jikkostitwixxu stabbiliment permanenti tal-kumpannija l-oħra tal-grupp (Adient DE) jipprovdu kif ukoll jirċievu s-servizz.
31. L-isfond ta’ din id-domanda huwa l-fatt li l-VAT hija taxxa ġenerali fuq il-konsum li tintaxxa (12) l-ispejjeż sostnuti mid-destinatarju ta’ oġġett ta’ konsum li huwa jsostni u li jħallas lill-persuna taxxabbli bħala korrispettiv. Minn dan isegwi li tranżazzjoni taxxabbli fis-sens tal-Artikolu 2(1)(a) u (ċ) tad-Direttiva dwar il-VAT tippreżupponi dejjem żewġ persuni, li tal-inqas waħda minnhom, jiġifieri l-fornitur, għandha tkun persuna taxxabbli.
32. Il-ħtieġa, bħala prinċipju ta’ żewġ persuni – li barra minn hekk tenfasizza espressament Adient DE fin-nota tagħha – tidher ukoll minn qari a contrario tal-Artikoli 16 u 26 tad-Direttiva dwar il-VAT. Dawn jissimulaw provvista jew servizz meta l-persuna taxxabbli tiġbor jew tuża oġġett hija stess, jiġifieri l-“fornitur” u d-“destinatarju” ikunu l-istess persuna.
33. L-Artikolu 11 tad-Direttiva dwar il-VAT jikkonferma l-istess ħaġa. Dan jippermetti lill-Istati Membri, taħt ċerti kundizzjonijiet, jikkunsidraw żewġ persuni (jew iktar) flimkien bħala persuna taxxabbli waħda sabiex jevitaw l-eżistenza ta’ tranżazzjoni bejn dawn il-persuni fir-relazzjonijiet interni tagħhom. Dan għandu l-għan li jagħti ċerta “newtralità organizzazzjonali”. Ma għandu jkun hemm l-ebda differenza fil-leġiżlazzjoni dwar il-VAT, jekk kumpannija (eż. sptar) twettaqx is-servizzi kollha hija stess (eż. inkluż it-tindif tal-isptar) jew toħloq kumpannija u tipprovdi, permezz ta’ din il-kumpannija kkontrollata, l-istess servizzi (jiġifieri, it-tindif tal-isptar) (13). Fil-kawża ineżami wkoll, isegwi a contrario li, lil hinn mill-Artikolu 11 tad-Direttiva dwar il-VAT, żewġ persuni huma neċessarji sabiex ikunu jistgħu jikkonkludu tranżazzjoni taxxabbli.
34. It-tmien mistoqsija tista’ tirrifletti l-fatt li xi Stati Membri (14) jippruvaw jittrasferixxu lejn it-territorju nazzjonali l-post tas-servizzi minn sussidjarja jew kumpannija tal-grupp għal kumpanija omm jew kumpannija oħra tal-grupp li tinsab barra l-pajjiż, minħabba li s-sussidjarja jew il-kumpannija oħra tal-grupp li tipprovdi s-servizz hija wkoll l-istabbiliment permanenti tad-destinatarju tas-servizzi barrani. Madankollu, din il-klassifikazzjoni u l-ipoteżi ta’ tranżazzjoni taxxabbli u sussegwentement suġġetti għat-taxxa jeskludu lil xulxin.
35. Jekk is-servizzi inkwistjoni fil-fatt jitwettqu minn Adient RO permezz ta’ stabbiliment fir-Rumanija u dan l-istabbiliment huwa wkoll stabbiliment permanenti ta’ Adient DE, allura l-fornitur (jiġifieri dak li jwettaq il-provvista ta’ servizzi) huwa wkoll Adient DE. F’każ bħal dan, stabbiliment permanenti (ta’ Adient DE) “jipprovdi” servizz lil stabbiliment permanenti (ta’ Adient DE). Madankollu, l-istabbilimenti permanenti huma biss partijiet mhux awtonomi tal-istess persuna taxxabbli, kif il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ppreċiżat (15). Minn dan isegwi li, f’dan il-każ, il-“fornitur” u d-“destinatarju tas-servizz” huma identiċi, b’mod li tranżazzjoni taxxabbli diġà hija nieqsa. Din tkun tranżazzjoni interna mhux taxxabbli fi ħdan kumpannija, mingħajr ma jkun neċessarju li l-Istat Membru jkun għamel użu mill-possibbiltà prevista fl-Artikolu 11 tad-Direttiva dwar il-VAT.
36. Tali tranżazzjoni interna ma tkunx taxxabbli, peress li ma jkun hemm ebda provvista lil persuna oħra ta’ oġġett ta’ konsum. Konsegwentement, il-kwistjoni tal-post tal-provvista, tal-obbligu fiskali u tad-dejn fiskali ma tqumx iktar. Jidher li dan huwa dak li l-Qorti tal-Ġustizzja tidher li qiegħda tikkunsidra meta reċentement ippreċiżat darbtejn li l-istess riżorsi ma jistgħux jintużaw kemm sabiex jiġu pprovduti kif ukoll sabiex jiġu rċevuti l-istess servizzi (16).
37. Bħala konklużjoni intermedja, jista’ jingħad li, anki fl-ipoteżi ta’ stabbiliment permanenti ta’ Adient DE, fil-kawża ineżami, l-ebda VAT Rumena ma hija dovuta minħabba s-servizzi pprovduti minn dan l-istabbiliment permanenti, fl-assenza ta’ tranżazzjoni taxxabbli. Il-fornitur u d-destinatarju tas-servizz ikunu l-istess persuna. Madankollu, il-mistoqsijiet li ġejjin għadhom rilevanti għal obbligu possibbli ta’ reġistrazzjoni ta’ Adient DE fir-Rumanija.
C. Kumpannija tal-grupp bħala stabbiliment permanenti ta’ kumpannija oħra tal-grupp?
38. Permezz tal-ewwel, tat-tieni, tat-tielet u tas-seba’ domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, dwar id-determinazzjoni, fi ħdan grupp, ta’ stabbiliment permanenti li għandu jitqies bħala d-destinatarju ta’ provvista ta’ servizzi, b’tali mod li l-post tal-provvista ta’ servizzi huwa ddeterminat skont il-post tal-istabbiliment permanenti u mhux skont il-post tal-entità prinċipali (is-sede tad-destinatarju tas-servizz).
1. Assenza ta’ rilevanza tar-rabtiet taħt id-dritt tal-kumpanniji
39. L-ewwel domanda hija intiża sabiex isir magħruf jekk huwiex biżżejjed, sabiex jiġi konkluż li jeżisti stabbiliment permanenti, li wieħed jibbaża ruħu fuq ir-rabtiet li jaqgħu taħt id-dritt tal-kumpanniji (fil-kawża ineżami, l-appartenenza għall-istess grupp ta’ impriżi). Ir-risposta għal din id-domanda hija kjarament negattiva.
40. Mill-formulazzjoni stess tad-Direttiva dwar il-VAT jirriżulta li kumpannija dipendenti iżda legalment awtonoma ma tistax titqies fl-istess ħin bħala stabbiliment permanenti ta’ kumpannija oħra tal-grupp. Fil-fatt, l-Artikolu 44 tad-Direttiva dwar il-VAT jitkellem dwar persuna taxxabbli waħda, li stabbilixxiet is-sede tal-attività ekonomika tagħha f’post u li għandha stabbiliment permanenti f’post ieħor. Madankollu, bħal fil-kawża ineżami, żewġ kumpanniji tal-grupp ma humiex persuna taxxabbli waħda, iżda żewġ persuni taxxabbli.
41. Huwa biss l-Artikolu 11 tad-Direttiva dwar il-VAT, diġà msemmi iktar ’il fuq (punt 33), li jippermetti lill-Istati Membri, f’ċerti ċirkustanzi, jikkunsidraw lil diversi persuni taxxabbli marbuta mill-qrib bħala “persuna taxxabbli waħedha” (l-hekk imsejħa grupp tal-VAT). Madankollu din il-possibbiltà hija limitata għat-territorju tal-Istat Membru inkwistjoni (“persuni stabbiliti fit-territorju ta’ dak l-Istat Membru”). Peress li Adient DE mingħajr dubju għandha s-sede tagħha fil-Ġermanja, grupp tal-VAT ma’ kumpannija tal-grupp fir-Rumanija huwa eskluż a priori. Skont il-formulazzjoni tal-Artikolu 11 tad-Direttiva dwar il-VAT, jibqgħu żewġ persuni taxxabbli, anki jekk “ikollhom x’jaqsmu mill-qrib ma’ xulxin”.
42. Il-kriterji materjali l-oħra tal-Artikolu 44 tad-Direttiva dwar il-VAT, li huma speċifikati f’iktar dettall fl-Artikolu 11(1) tal-MwSt-DVO, lanqas ma jippermettu li jiġi konkluż li r-rabta taħt id-dritt tal-kumpanniji ma’ persuna taxxabbli oħra tiffaċilita l-eżistenza ta’ stabbiliment permanenti. Għall-kuntrarju, l-Artikolu 11(1) tal-MwSt-DVO jsemmi kriterji bħall-istabbiltà suffiċjenti tal-istabbiliment u struttura li tippermettilu jirċievi u juża servizzi. L-ebda wieħed minn dawn il-kriterji ma huwa ta’ natura li jaqa’ taħt id-dritt tal-kumpanniji. Ebda element ma jista’ jinsilet mill-Artikolu 11(1) tal-MwSt-DVO sabiex jitqies li l-infrastruttura ta’ persuna taxxabbli oħra (fil-kawża ineżami l-istabbilimenti fissi tagħha) tista’ wkoll tikkostitwixxi stabbiliment permanenti ta’ persuna taxxabbli distinta.
43. Għaldaqstant, is-sempliċi fatt li kumpannija minn Stat Membru ieħor u kumpannija stabbilita fit-territorju nazzjonali jappartjenu għall-istess grupp ta’ impriżi ma jippermettix li jiġi konkluż li jeżisti stabbiliment permanenti fit-territorju nazzjonali, fis-sens tat-tieni sentenza tal-Artikolu 44 tad-Direttiva dwar il-VAT. Stabbiliment permanenti jeħtieġ kriterji oħra.
44. Is-sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja fil-kawża DFDS ma tbiddel xejn minn dan. Ċertament, din tista’ tiġi interpretata fis-sens li huwa possibbli li sussidjarja, bħala sempliċi awżiljarja tal-kumpannija omm, tista’, bħala tali, tikkostitwixxi stabbiliment permanenti tal-kumpannija omm (17). Madankollu, din id-deċiżjoni kienet tikkonċerna s-settur speċifiku tal-operaturi turistiċi, li fi kwalunkwe kien jaqa’ taħt skema partikolari fil-leġiżlazzjoni dwar il-VAT (issa l-Artikoli 306 et seq tad-Direttiva dwar il-VAT). Għal din ir-raġuni biss, din id-deċiżjoni ma hijiex direttament trasponibbli għal sitwazzjonijiet oħra. Barra minn hekk, id-deċiżjoni DFDS kienet ikkaratterizzata mill-kwistjoni dwar min, minn perspettiva ekonomika, ipprovda (u ma rċeviex) is-servizzi tal-ivvjaġġar. Fl-aħħar nett, il-Qorti tal-Ġustizzja kienet diġà tbiegħdet mis-sentenza DFDS u kienet ippreċiżat li sussidjarja kkontrollata 100 % kienet tikkostitwixxi wkoll persuna ġuridika taxxabbli awtonoma (18).
45. Madankollu, sfortunatament, fil-kawża Dong Yang (19)– invokata b’mod espliċitu mir-Rumanija – il-Qorti tal-Ġustizzja kkunsidrat li “ma jistax jiġi eskluż li s-sussidjarja miżmuma għall-finijiet tal-eżerċizzju ta’ tali attività mill-kumpannija omm […] tista’ tikkostitwixxi stabbiliment fiss ta’ din il-kumpannija omm, fi Stat Membru tal-Unjoni, fis-sens tal-Artikolu 44 […]”. Madankollu, din l-affermazzjoni hija, tal-inqas, ambigwa u tippreġudika ċ-ċertezza legali neċessarja fid-determinazzjoni tal-post tal-provvista. Barra minn hekk, fi kwalunkwe każ, din ma tistax tiġi trasposta għal sempliċi kumpanniji tal-grupp.
46. Hija għal din ir-raġuni li l-Qorti tal-Ġustizzja indikat b’mod espliċitu fl-aħħar żewġ deċiżjonijiet rilevanti li l-klassifikazzjoni bħala “stabbiliment permanenti” għandha tiġi evalwata fid-dawl tar-realtà ekonomika u kummerċjali, ma tistax tiddependi biss mill-istatus ġuridiku tal-entità kkonċernata, u li l-fatt li kumpannija jkollha sussidjarja fi Stat Membru ma jfissirx fih innifsu li hija għandha wkoll l-istabbiliment fiss tagħha hemmhekk (20). Din l-aħħar dikjarazzjoni tinsab ukoll f’każ li kien jikkonċerna (21) biss kumpannija tal-grupp, b’tali mod li d-dikjarazzjoni tista’ probabbilment tiġi estiża wkoll għall-kumpanniji tal-grupp.
47. Barra minn hekk, fil-kawża Welmory (22), il-Qorti tal-Ġustizzja indikat li s-sede tal-attività ekonomika tikkostitwixxi, bħala element ta’ rabta, kriterju oġġettiv, sempliċi u prattiku li joffri ċertezza legali kbira, peress li huwa iktar faċli li jiġi vverifikat, pereżempju, milli l-eżistenza ta’ stabbiliment permanenti. Fil-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Welmory (23), diġà enfasizzajt l-importanza kruċjali taċ-ċertezza legali għall-fornitur tas-servizzi fid-determinazzjoni tal-obbligi fiskali tiegħu. Minn dan iddeduċejt li persuna ġuridika ġuridikament distinta ma tistax tkun fl-istess waqt l-istabbiliment permanenti ta’ persuna ġuridika oħra.
48. Jekk wieħed jikkombina l-aspett taċ-ċertezza legali mal-ġurisprudenza reċenti tal-Qorti tal-Ġustizzja (punt 46), ir-rabta li taqa’ taħt id-dritt tal-kumpanniji ma’ persuna indipendenti oħra ma tistax tkun il-bażi ta’ stabbiliment permanenti. Għaldaqstant, kumpannija awtonoma ma tistax titqies fl-istess waqt bħala stabbiliment permanenti ta’ kumpannija awtonoma oħra, anki jekk hija tagħmel parti mill-istess grupp (risposta għall-ewwel domanda).
2. Kriterji oħra għall-eżistenza ta’ stabbiliment permanenti maħluq minn kumpannija tal-grupp?
49. Madankollu, dan ma jeskludix li kumpannija B tqiegħed riżorsi materjali u umani għad-dispożizzjoni ta’ kumpannija A oħra b’tali mod li toħloq stabbiliment permanenti tal-kumpannija A. Sussegwentement, dawn ir-riżorsi jikkostitwixxu l-istabbiliment permanenti tal-kumpannija A u għalhekk ma jistgħux jiġu imputati lill-kumpannija B. Madankollu, dak li huwa importanti f’dan ir-rigward huwa jekk dawn ir-riżorsi mqiegħda għad-dispożizzjoni humiex ta’ kwalità u kwantità suffiċjenti u mhux jekk il-kumpanniji A u B jifformawx parti minn grupp ta’ impriżi.
50. Madankollu, kuntratt ta’ provvista ta’ servizzi bejn żewġ kumpanniji tal-grupp ma huwiex kuntratt ta’ tqegħid għad-dispożizzjoni ta’ riżorsi. Fil-fatt, il-fornitur iwettaq l-obbligi li jirriżultaw minn dan il-kuntratt f’ismu stess u fl-interess ekonomiku tiegħu bħala parti kontraenti indipendenti u mhux bħala parti awtonoma mill-parti kontraenti l-oħra. F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ppreċiżat li persuna ġuridika, anki jekk ikollha klijent wieħed biss, hija preżunta li tuża l-mezzi tekniċi u umani li hija għandha għall-bżonnijiet tagħha stess (24).
51. Konsegwentement, kuntratt ta’ provvista ta’ servizzi ma jistax, bħala prinċipju, iwassal sabiex il-fornitur ta’ servizzi jwettaq tranżazzjoni taxxabbli fi stabbiliment permanenti tad-destinatarju tas-servizzi (risposta għat-tieni domanda).
3. Assenza ta’ rilevanza tal-kwistjoni dwar jekk id-destinatarju tas-servizzi jipprovdix servizzi jew jipprovdi “biss” kunsinni u fejn l-oġġetti huma finalment ikkonsmati
52. It-tielet domanda tindika li, sabiex tiġi ddeterminata l-eżistenza ta’ stabbiliment permanenti, jista’ jkun determinanti jekk il-kumpannija tal-grupp li hija destinatarja tas-servizzi (Adient DE) sussegwentement tipprovdix servizzi jew “tipprovdi biss” oġġetti. Madankollu, ma hemm l-ebda raġuni sabiex issir tali distinzjoni. Il-kwistjoni dwar jekk il-post tal-provvista ta’ servizzi minn Adient RO jinsabx fir-Rumanija jew fil-Ġermanja hija totalment indipendenti min-natura tat-tranżazzjonijiet tal-output (kunsinna jew provvista) ta’ Adient DE (risposta għat-tielet domanda).
53. Is-seba’ domanda tirrigwarda l-importanza tal-post ta’ konsum konkret tal-prodotti mmanifatturati fir-Rumanija għar-rikonoxximent ta’ stabbiliment permanenti. Madankollu, fil-leġiżlazzjoni dwar il-VAT, ma huwiex importanti li wieħed ikun jaf fejn, fl-aħħar mill-aħħar, il-prodott huwa “kkonsmat”. Fil-fatt, il-VAT ma tintaxxax il-konsum attwali, iżda l-ispiża (finanzjarja) ta’ oġġett ta’ konsum. Fl-aħħar mill-aħħar, f’katina ta’ tranżazzjonijiet ma’ diversi impriżi li jibbenefikaw kompletament mid-dritt għal tnaqqis (bħal fil-kawża ineżami), huwa biss il-post tat-twettiq tal-aħħar tranżazzjoni – li l-leġiżlatur jiddetermina skont kriterji differenti – li jiddeċiedi dwar l-attribuzzjoni tad-dħul mill-VAT lil Stat Membru.
54. Fi kliem ieħor: jekk ir-riżultat tas-servizzi ta’ pproċessar individwali fil-qafas ta’ katina tal-provvista (eż. invenzjoni fil-Ġermanja; manifattura fir-Rumanija, ipproċessar fi Franza, bejgħ fil-Lussemburgu) huwiex ukoll “ikkonsmat” fl-Istat Membru rispettiv huwa irrilevanti għad-determinazzjoni tal-post ta’ tassazzjoni (risposta għas-seba’ domanda).
4. Eċċezzjoni minħabba l-projbizzjoni ta’ prattiki abbużivi?
55. Is-sitwazzjoni tista’ tkun differenti biss jekk ir-relazzjonijiet kuntrattwali stabbiliti (fil-kawża ineżami, bejn Adient DE u Adient RO) jikkostitwixxu prattika abbużiva (25).
56. Madankollu, fil-kawża ineżami, manifestament ma hemmx prattika abbużiva ta’ Adient DE skont kuntratt ta’ pproċessar b’mod li jinkludi diversi elementi addizzjonali. Il-kuntratt ta’ servizzi kumpless ma ġiex konkluż biss fuq karta, iżda jidher li ġie eżegwit kif xieraq. Anki jekk tittieħed inkunsiderazzjoni r-realtà ekonomika (l-hekk imsejħa “analiżi ekonomika”), li tikkostitwixxi kriterju fundamentali għall-applikazzjoni tas-sistema komuni tal-VAT (26), fil-kawża ineżami ma jistax jiġi aċċettat il-kuntrarju. Anki jekk Adient RO kienet involuta fil-bejgħ tal-prodotti lil impriżi oħra, Adient DE baqgħet parti kontraenti ma’ dawn l-impriżi. Hija baqgħet proprjetarja tal-materja prima u tal-prodotti mmanifatturati minnha u kkunsinnathom lill-klijenti tagħha. Lanqas l-użu kondiviż tas-sistema tal-kontabbiltà interna tal-grupp ma jbiddel din l-evalwazzjoni.
57. Lanqas ma nara – għall-kuntrarju tas-sitwazzjoni li wasslet għad-deċiżjoni DFDS (27) – skema ta’ evitar tat-taxxa f’dan il-ftehim kuntrattwali. Anki jekk il-post tal-provvista kien jinsab fir-Rumanija u li Adient RO kienet wettqet tranżazzjoni taxxabbli lil Adient DE fir-Rumanija, il-VAT Rumena (bħat-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ Ġermaniża) kellha tiġi nnewtralizzata permezz ta’ tnaqqis (jew permezz tar-rimbors tat-taxxa tal-input imħallsa). Għalhekk, lanqas arranġament fiskali artifiċjali ma huwa identifikabbli fil-kawża ineżami.
58. F’dan ir-rigward, l-ilment, imressaq mill-amministrazzjoni fiskali Rumena, ibbażat fuq użu abbużiv tan-numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT huwa wkoll ineffettiv. L-użu tan-numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT Ġermaniż iservi biss bħala prova tas-sede fil-Ġermanja (28). Peress li dan jeżisti hemmhekk u n-numru tal-VAT mogħti preċedentement mir-Rumanija la joħloq u lanqas juri l-eżistenza ta’ stabbiliment permanenti, ma huwiex possibbli li jintuża b’mod abbużiv in-numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT Ġermaniż.
5. Konklużjoni intermedja
59. Kumpannija awtonoma ma tistax, bħala prinċipju, tikkostitwixxi fl-istess waqt stabbiliment permanenti ta’ kumpannija awtonoma oħra. Kuntratt kumpless dwar il-provvista ta’ servizzi lanqas ma jista’ jwassal, per se, sabiex il-fornitur ta’ servizzi jwettaq tranżazzjoni taxxabbli lil stabbiliment permanenti tal-benefiċjarju tas-servizzi li tirriżulta minn dan. F’dan ir-rigward, il-post tal-provvista ta’ dawn is-servizzi huwa wkoll indipendenti min-natura tat-tranżazzjonijiet tal-output (kunsinna jew servizz) tad-destinatarju tas-servizzi kif ukoll mill-post tal-“konsum” ta’ kull provvista ta’ servizzi ta’ pproċessar.
D. Fuq l-istabbiliment ta’ persuna taxxabbli
60. Permezz tar-raba’, tal-ħames u tas-sitt domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, meta persuna taxxabbli li għandha stabbiliment permanenti fit-territorju tal-pajjiż għandha madankollu titqies li ma hijiex stabbilita f’dan l-Istat Membru. Fil-fatt, l-Artikolu 192a tad-Direttiva dwar il-VAT jeskludi dan, minkejja li l-persuna taxxabbli twettaq tranżazzjonijiet f’dan l-Istat Membru (jiġifieri li l-post tal-provvista jinsab fir-Rumanija), l-istabbiliment permanenti tagħha fir-Rumanija ma pparteċipax fil-kunsinna. Il-kuntest ta’ din ir-regola jinsab prinċipalment fir-reverse charge tad-dejn fiskali lid-destinatarju tas-servizz, li japplika għas-servizzi pprovduti minn persuni taxxabbli stabbiliti barra mill-pajjiż (ara, pereżempju, l-Artikolu 196 tad-Direttiva dwar il-VAT). L-Artikolu 192a tad-Direttiva dwar il-VAT jippreċiża li s-sempliċi eżistenza ta’ stabbiliment permanenti ma hijiex biżżejjed sabiex wieħed jitkellem dwar persuna taxxabbli stabbilita fit-territorju tal-pajjiż. Għall-kuntrarju, jeħtieġ li dan l-istabbiliment permanenti jipparteċipa wkoll fit-tranżazzjonijiet imwettqa fit-territorju nazzjonali.
61. Madankollu, dawn il-domandi jippreżupponu li Adient DE għandha wkoll stabbiliment permanenti fir-Rumanija. Kif indikat iktar ’il fuq (punti 39 et seq), dan la jista’ jiġi dedott mill-eżistenza ta’ kuntratt ta’ provvista ta’ servizzi għall-ipproċessar ta’ oġġetti u lanqas mill-fatt li Adient RO hija kumpannija tal-istess grupp. Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja tista’ tagħti aktar indikazzjonijiet dwar il-kundizzjonijiet għall-konklużjoni tal-eżistenza ta’ stabbiliment permanenti ta’ Adient DE fir-Rumanija. F’dan is-sens, huma determinanti l-kriterji ġenerali li jiddeterminaw il-post tal-provvista, indipendentement mir-rabtiet li jaqgħu taħt id-dritt tal-kumpanniji (jiġifieri indipendentement minn kull appartenenza fi grupp).
62. Mill-ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li l-element ta’ rabta (29) l-iktar utli u, għalhekk, prijoritarju sabiex jiġi stabbilit il-post tal-provvisti ta’ servizzi, mill-perspettiva fiskali, huwa dak fejn il-persuna taxxabbli stabbilixxiet is-sede tal-attività ekonomika tagħha. It-teħid inkunsiderazzjoni ta’ stabbiliment ieħor jiġi kkunsidrat biss fil-każ fejn ir-rabta ma’ dan is-sede ma twassalx għal soluzzjoni razzjonali mill-perspettiva fiskali jew toħloq kunflitt ma’ Stat Membru ieħor (30).
63. Is-sede fejn il-persuna taxxabbli stabbilixxiet l-attività ekonomika tagħha bħala element ta’ rabta tidher, kif il-Qorti tal-Ġustizzja espressament iddikjarat, li tammonta għal kriterju oġġettiv, sempliċi u prattiku li joffri livell għoli ta’ ċertezza legali, peress li hija ħafna iktar faċli sabiex tiġi vverifikata milli, pereżempju, l-eżistenza ta’ stabbiliment permanenti. Barra minn hekk, il-preżunzjoni li l-provvisti ta’ servizzi jsiru fil-post fejn il-persuna taxxabbli destinatarja tas-servizzi stabbilixxiet is-sede tal-attività ekonomika tagħha tippermetti li jiġi evitat, kemm għall-awtoritajiet kompetenti tal-Istati Membri kif ukoll għall-fornituri ta’ servizzi li jwettqu riċerki komplikati sabiex jiġi stabbilit il-post ta’ tassazzjoni (31).
64. Barra minn hekk, skont il-Qorti tal-Ġustizzja, is-sede tal-attività ekonomika tissemma fl-ewwel sentenza tal-Artikolu 44 tad-Direttiva dwar il-VAT, filwaqt li l-istabbiliment permanenti jissemma biss fis-sentenza segwenti. Din tal-aħħar, introdotta bl-avverbju “[m]adankollu” tista’ tiġi interpretata biss fis-sens li tistabbilixxi deroga għar-regola ġenerali prevista fis-sentenza preċedenti (32).
65. Kif inhu magħruf, id-derogi fid-dritt tal-Unjoni għandhom jiġu interpretati b’mod strett (33). Madankollu, fl-istess ħin, dawn it-termini ma għandhomx jiġu interpretati strettament sal-punt li d-deroga titlef l-effett tagħha (34). B’ħarsa iktar mill-qrib, il-Qorti tal-Ġustizzja titlob għalhekk fl-aħħar mill-aħħar interpretazzjoni teleoloġika tad-derogi.
66. F’dan ir-rigward, skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, stabbiliment permanenti għandu jkun ikkaratterizzat minn grad ta’ permanenza suffiċjenti u struttura adatta f’termini ta’ riżorsi umani u tekniċi, li jippermettulu li jirċievi servizzi li huma pprovduti lilu għall-bżonnijiet tiegħu stess u jużahom hemmhekk għal tranżazzjonijiet awtonomi (35). L-Artikolu 11 tal-MwSt-DVO – li, bħala regolament ta’ implimentazzjoni, jista’ biss jippreċiża, iżda ma jistax jemenda (36) d-Direttiva dwar il-VAT – itenni korrettament (għalhekk b’mod dikjaratorju) din l-interpretazzjoni.
67. Il-kwistjoni dwar jekk stabbiliment permanenti għandux dejjem ikollu kemm riżorsi umani kif ukoll tekniċi (37) hija pjuttost sekondarja. Fil-fatt, fir-rigward tad-determinazzjoni ta’ stabbiliment permanenti fil-leġiżlazzjoni dwar il-VAT, din tirrigwarda biss li wieħed jibbaża ruħu fuq element ta’ rabta tal-post tas-servizz identifikabbli b’ċertezza daqs is-sede tal-persuna taxxabbli (jiġifieri l-entità prinċipali) jekk u għaliex, eċċezzjonalment (38), ir-rabta mas-sede ma twassalx għal soluzzjoni razzjonali mill-perspettiva fiskali (39).
68. Madankollu, dan huwa l-każ biss jekk, fil-każ konkret, l-istabbiliment permanenti jissostitwixxi l-entità prinċipali u jassumi l-funzjoni tagħha (fi Stat Membru ieħor) b’mod paragunabbli (40). F’dak il-każ, is-sempliċi rabta mas-sede (jiġifieri l-entità prinċipali) ma twassalx għal soluzzjoni razzjonali mill-perspettiva fiskali. Il-kundizzjoni hija li l-istabbiliment permanenti iwettaq servizzi paragunabbli ma’ dawk ipprovduti mill-entità prinċipali meta huwa fil-fatt jissostitwixxi l-entità prinċipali. Jekk, pereżempju, l-entità prinċipali ma għadhiex teħtieġ persunal għal servizzi paragunabbli (pereżempju minħabba li s-servizzi kollha huma pprovduti b’mod awtomatizzat), f’dak il-każ lanqas l-istabbiliment permanenti ma għandu bżonn persunal proprju (41) u huwa biżżejjed li t-tagħmir tekniku korrispondenti jkun disponibbli fuq il-post.
69. Konsegwentement, il-kwistjoni dwar jekk il-kuntratt ta’ servizzi jirrigwardax jew le servizzi anċillari ta’ appoġġ ma hijiex determinanti fil-kawża ineżami. Is-servizzi anċillari ta’ appoġġ fil-bini tal-fornitur ipprovduti mill-persunal tal-fornitur ma joħolqux stabbiliment permanenti tad-destinatarju tas-servizz. Pjuttost, il-fattur determinanti huwa jekk il-kuntratt inkwistjoni jippermettix lid-destinatarju tas-servizz, f’dan ir-rigward, jistabbilixxi stabbiliment permanenti fuq il-post u jipprovdi servizzi paragunabbli għal dawk ipprovduti fuq il-post minn entità prinċipali. L-argument tal-Kummissjoni fin-nota tagħha jidhirli li huwa wkoll f’dan is-sens.
70. Madankollu, jekk stabbiliment permanenti fis-sens tal-leġiżlazzjoni dwar il-VAT jeżisti biss meta jkun hemm sostituzzjoni sa ċertu punt tal-entità prinċipali li tinsab fi Stat Membru ieħor, il-kuntratt għandu wkoll ikollu dan bħala suġġett. Fi kliem ieħor: il-kuntratt għandu jkollu bħala għan it-tqegħid għad-dispożizzjoni tal-persunal neċessarju għal dan l-għan u/jew li jagħmel disponibbli r-riżorsi materjali neċessarji għal dan l-għan (42), sabiex id-destinatarju tas-servizz ikun jista’ jwettaq tranżazzjonijiet fuq il-post (jiġifieri fil-post tal-istabbiliment permanenti) bħal dawk (magħmula ġeneralment qabel) fis-sede tiegħu, jiġifieri bl-użu tar-riżorsi f’ismu stess u għar-riskju tiegħu stess.
71. Madankollu, dan huwa għan ta’ provvista distint minn dak ta’ sempliċi kuntratt ta’ servizzi. Sa fejn dan jista’ jiġi evalwat, il-kuntratt jirrigwarda fil-kawża ineżami diversi servizzi pprovduti minn Adient RO f’isimha stess u għar-riskju tagħha stess fir-rigward ta’ prodotti pprovduti minn Adient DE, stabbilita barra mill-pajjiż, li sussegwentement twettaq it-tranżazzjonijiet tagħha stess. Adient DE u Adient RO b’hekk jaġixxu b’mod awtonomu fl-oqsma rispettivi tagħhom, mingħajr ma dawn id-dispożizzjonijiet kuntrattwali jissostitwixxu l-entità prinċipali ta’ Adient DE, li tiddeċiedi dwar il-manifattura u l-bejgħ tal-prodotti fuq il-post.
V. Konklużjoni
72. Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, nipproponi li tingħata r-risposta li ġejja għad-domandi preliminari magħmula mit-Tribunalul Arges (il-Qorti tal-Kontea ta’ Argeş, ir-Rumanija):
“(1) Peress li l-istess riżorsi ma jistgħux jintużaw kemm sabiex sabiex jiġu pprovduti kif ukoll sabiex jiġu rċevuti l-istess servizzi fl-istess waqt, anki jekk jiġi preżunt, fil-kawża ineżami, stabbiliment permanenti, ma jkun hemm ebda tranżazzjoni taxxabbli fis-sens tal-Artikolu 2(1)(ċ) tad-Direttiva 2006/112/KE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud.
(2) Kumpannija awtonoma tal-grupp (fi Stat Membru ieħor) ma hijiex, sempliċement minħabba r-rabta tagħha taħt id-dritt tal-kumpanniji, l-istabbiliment permanenti ta’ kumpannija oħra tal-grupp fis-sens tat-tieni sentenza tal-Artikolu 44 tad-Direttiva 2006/112. Bl-istess mod, kuntratt kumpless ta’ provvista ta’ servizzi ma jistax, bħala prinċipju, iwassal sabiex il-fornitur ta’ servizzi jwettaq tranżazzjoni taxxabbli lil stabbiliment permanenti tad-destinatarju tas-servizzi li jirriżulta minn dan. F’dan ir-rigward, il-post tal-provvista ta’ dawn is-servizzi huwa wkoll indipendenti min-natura tat-tranżazzjonijiet tal-output (kunsinna jew servizz) tad-destinatarju tas-servizz kif ukoll mill-post tal-‘konsum’ tas-servizzi konkreti ta’ pproċessar.
(3) Ikun hemm stabbiliment permanenti fis-sens tat-tieni sentenza tal-Artikolu 44 tad-Direttiva 2006/112 biss meta dan jissostitwixxi l-entità prinċipali li tinsab fi Stat Membru ieħor. Għaldaqstant, kuntratt konkluż ma’ fornitur ta’ servizzi jista’ jikkostitwixxi stabbiliment permanenti biss jekk ma jirrigwardax biss il-provvista ta’ servizzi li jirrigwardaw l-oġġetti tad-destinatarju tas-servizzi. Huwa għandu pjuttost jipprovdi l-persunal neċessarju u/jew ir-riżorsi materjali neċessarji sabiex id-destinatarju tas-servizz ikun jista’ jipprovdi servizzi jew kunsinni fuq il-post (jiġifieri fil-post tal-istabbiliment permanenti) simili għal dawk ipprovduti minn entità prinċipali”.