Υπόθεση C‑628/15
The Trustees of the BT Pension Scheme
κατά
Commissioners of Her Majesty’s Revenue and Customs
[αίτηση του Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division)
για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]
«Προδικαστική παραπομπή – Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων – Άρθρο 63 ΣΛΕΕ – Πεδίο εφαρμογής – Φορολογική νομοθεσία κράτους μέλους – Φόρος εταιριών – Πίστωση φόρου – Συνταξιοδοτικό ταμείο – Άρνηση χορηγήσεως του ευεργετήματος της πιστώσεως φόρου στους μετόχους οι οποίοι δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος από επενδύσεις για μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως – Ερμηνεία της αποφάσεως της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774) – Πίστωση φόρου παρανόμως παρακρατηθέντος – Ένδικα βοηθήματα»
Περίληψη – Απόφαση του Δικαστηρίου (δεύτερο τμήμα) της 14ης Σεπτεμβρίου 2017
1. Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων και ελευθερία των πληρωμών – Περιορισμοί – Φορολογική νομοθεσία – Φορολογία των μερισμάτων – Πίστωση φόρου – Εθνική νομοθεσία που δεν επιτρέπει να χορηγηθεί το ευεργέτημα της πίστωσης φόρου στους μετόχους οι οποίοι δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος από επενδύσεις για μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως – Δεν επιτρέπεται
(Άρθρο 63 ΣΛΕΕ)
2. Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων και ελευθερία των πληρωμών – Διατάξεις της Συνθήκης – Πεδίο εφαρμογής – Διανομή μερισμάτων στους μετόχους που είναι κάτοικοι ημεδαπής από ημεδαπή εταιρία – Δυσμενής φορολογική μεταχείριση για μερίσματα προερχόμενα από κέρδη που εισέπραξε ημεδαπή εταιρία από μη ημεδαπή εταιρία – Εμπίπτει
(Άρθρο 63 ΣΛΕΕ)
3. Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων και ελευθερία των πληρωμών – Περιορισμοί – Φορολογική νομοθεσία – Φορολογία των μερισμάτων – Πίστωση φόρου – Εθνική νομοθεσία που δεν επιτρέπει να χορηγηθεί το ευεργέτημα της πίστωσης φόρου στους μετόχους οι οποίοι δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος από επενδύσεις για μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως – Δεν επιτρέπεται – Δικαίωμα επιστροφής φόρων που έχουν εισπραχθεί κατά παράβαση του δικαίου της Ένωσης – Υποχρέωση του κράτους μέλους να προβλέπει ένδικα βοηθήματα που επιτρέπουν στους ανωτέρω μετόχους να επικαλεστούν τα δικαιώματα που τους απονέμει το άρθρο 63 ΣΛΕΕ – Απαιτήσεις – Σχετικές λεπτομέρειες – Εφαρμογή του εθνικού δικαίου – Όρια – Τήρηση των αρχών της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας
(Άρθρο 63 ΣΛΕΕ)
4. Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων και ελευθερία των πληρωμών – Περιορισμοί – Φορολογική νομοθεσία – Φορολογία των μερισμάτων – Πίστωση φόρου – Εθνική νομοθεσία που δεν επιτρέπει να χορηγηθεί το ευεργέτημα της πίστωσης φόρου στους μετόχους οι οποίοι δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος από επενδύσεις για μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως – Δεν επιτρέπεται – Μη υπαγωγή των μετόχων αυτών στον φόρο εισοδήματος για τα μερίσματα – Παραβίαση του δικαίου της Ένωσης που δεν θεωρείται αρκούντως κατάφωρη από το αιτούν δικαστήριο – Δυνατότητα αντισταθμίσεως της μη χορηγήσεως πιστώσεως φόρου υπέρ του μετόχου – Δεν ασκεί επιρροή
(Άρθρο 63 ΣΛΕΕ)
1. Κατ’ ορθή ερμηνεία, το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει, υπό περιστάσεις όπως αυτές της υποθέσεως της κύριας δίκης, δικαιώματα σε μέτοχο ο οποίος εισπράττει μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως «μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως» (foreign income dividend).
Εν προκειμένω, οι Trustees εισέπραξαν μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID, χωρίς, ωστόσο, να τους χορηγηθεί δικαίωμα για πίστωση φόρου ως προς τα μερίσματα αυτά.
Μια τέτοια μη αναγνώριση δικαιώματος πιστώσεως φόρου στους μετόχους οι οποίοι δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος προκειμένου για μερίσματα, όπως είναι οι Trustees, δύναται να αποθαρρύνει επενδύσεις των μετόχων αυτών στο κεφάλαιο εταιριών με έδρα στο Ηνωμένο Βασίλειο οι οποίες εισπράττουν μερίσματα από εταιρίες εδρεύουσες εκτός Ηνωμένου Βασιλείου και, αντιθέτως, να ευνοεί επενδύσεις σε εταιρίες εδρεύουσες στο Ηνωμένο Βασίλειο οι οποίες εισπράττουν μερίσματα από άλλες εταιρίες εδρεύουσες στο ίδιο αυτό κράτος (βλ., κατ’ αναλογίαν, απόφαση της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04, EU:C:2006:774, σκέψη 166).
(βλ. σκέψεις 35, 36, 44, διατακτ. 1)
2. Υπενθυμίζεται συναφώς ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, εθνική κανονιστική ρύθμιση η οποία εφαρμόζεται αδιακρίτως επί των υπηκόων όλων των κρατών μελών δεν δύναται, κατά κανόνα, να εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των διατάξεων της Συνθήκης ΛΕΕ περί ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων παρά μόνο στον βαθμό κατά τον οποίο αυτή εφαρμόζεται επί καταστάσεων που σχετίζονται με το εμπόριο μεταξύ των κρατών μελών (βλ., επ’ αυτού, απόφαση της 5ης Μαρτίου 2002, Reisch κ.λπ., C‑515/99, C‑519/99 έως C‑524/99 και C‑526/99 έως C‑540/99, EU:C:2002:135, σκέψη 24).
Πλην όμως, εν προκειμένω δεν προκύπτει ότι η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης νομοθεσία αφορά αποκλειστικώς καταστάσεις οι οποίες δεν εμφανίζουν κανένα σύνδεσμο με το εμπόριο μεταξύ των κρατών μελών ή ότι τα κρίσιμα στοιχεία που χαρακτηρίζουν την υπόθεση της κύριας δίκης περιορίζονται αποκλειστικώς στο εσωτερικό του Ηνωμένου Βασιλείου.
Τουναντίον, η δυσμενής φορολογική μεταχείριση ορισμένων μετόχων οι οποίοι εισπράττουν μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως FID, ήτοι η προβλεπόμενη από το άρθρο 246C του ICTA μη χορήγηση πιστώσεως φόρου, οφείλεται ακριβώς στο γεγονός ότι τα μερίσματα αυτά προέρχονται από κέρδη που η διανέμουσα εταιρία εισέπραξε από εταιρία μη εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο, ενώ, στην περίπτωση μερισμάτων προερχόμενων από κέρδη εισπραχθέντα από εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο, οι μέτοχοι αυτοί θα δικαιούνταν τέτοια πίστωση φόρου, εφόσον, κατά τα λοιπά, η κατάστασή τους δεν θα παρουσίαζε διαφοροποιήσεις.
(βλ. σκέψεις 39, 41, 42)
3. Υπενθυμίζεται εντούτοις ότι το δικαίωμα για επιστροφή φόρου, κατά την έννοια της προμνησθείσας με τη σκέψη 50 της παρούσας αποφάσεως νομολογίας, καταλαμβάνει όχι μόνον τα ποσά που καταβλήθηκαν στο κράτος μέλος ως παράνομοι φόροι, αλλά και κάθε παρακρατηθέν ποσό του οποίου η επιστροφή είναι αναγκαία για την άρση της άνισης μεταχειρίσεως η οποία απαιτείται από τις διατάξεις της Συνθήκης ΛΕΕ περί ελεύθερης κυκλοφορίας (βλ., κατ’ αναλογίαν, αποφάσεις της 8ης Μαρτίου 2001, Metallgesellschaft κ.λπ., C‑397/98 και C‑410/98, EU:C:2001:134, σκέψη 87· της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04, EU:C:2006:774, σκέψη 205, καθώς και της 19ης Ιουλίου 2012, Littlewoods Retail κ.λπ., C‑591/10, EU:C:2012:478, σκέψη 25), συμπεριλαμβανομένων, συνεπώς, των ποσών που οφείλονται στον διοικούμενο ως πίστωση φόρου την οποία αυτός στερήθηκε δυνάμει της αντίθετης προς το δίκαιο της Ένωσης εθνικής νομοθεσίας.
Υπενθυμίζεται περαιτέρω ότι, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, τόσο οι διοικητικές αρχές όσο και τα εθνικά δικαστήρια τα οποία είναι επιφορτισμένα με την εφαρμογή, στο πλαίσιο των αντίστοιχων αρμοδιοτήτων τους, των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης έχουν την υποχρέωση να διασφαλίζουν την πλήρη αποτελεσματικότητα των διατάξεων αυτών, αφήνοντας εν ανάγκη, αυτεπαγγέλτως, ανεφάρμοστη κάθε αντίθετη εθνική διάταξη, χωρίς να υποχρεούνται να ζητούν ή να αναμένουν την προηγούμενη κατάργησή της διά της νομοθετικής οδού είτε διά οιασδήποτε άλλης συνταγματικώς προβλεπόμενης διαδικασίας (βλ., συναφώς, προκειμένου για τις διοικητικές αρχές, αποφάσεις της 22ας Ιουνίου 1989, Costanzo, 103/88, EU:C:1989:256, σκέψη 31, και της 29ης Απριλίου 1999, Ciola, C‑224/97, EU:C:1999:212, σκέψεις 26 και 30, καθώς και, προκειμένου για τα δικαιοδοτικά όργανα, αποφάσεις της 9ης Μαρτίου 1978, Simmenthal, 106/77, EU:C:1978:49, σκέψη 24, και της 5ης Ιουλίου 2016, Ognyanov, C‑614/14, EU:C:2016:514, σκέψη 34).
Μολονότι, ελλείψει κανονιστικής ρυθμίσεως της Ένωσης περί καταβολής πιστώσεως φόρου την οποία οι δικαιούχοι έχουν αδικαιολογήτως στερηθεί, απόκειται στην εσωτερική έννομη τάξη εκάστου των κρατών μελών να καθορίσει τους δικονομικούς κανόνες για την άσκηση των ενδίκων βοηθημάτων που σκοπούν στη διαφύλαξη των δικαιωμάτων τα οποία οι διοικούμενοι αντλούν από το δίκαιο της Ένωσης, οι κανόνες αυτοί δεν πρέπει, σύμφωνα με την αρχή της ισοδυναμίας, να είναι λιγότερο ευνοϊκοί από εκείνους που διέπουν αντίστοιχα βοηθήματα της εσωτερικής έννομης τάξεως (βλ., συναφώς, αποφάσεις της 16ης Δεκεμβρίου 1976, Rewe-Zentralfinanz και Rewe-Zentral, 33/76, EU:C:1976:188, σκέψη 5· της 8ης Μαρτίου 2001, Metallgesellschaft κ.λπ., C‑397/98 και C‑410/98, EU:C:2001:134, σκέψη 85· της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04, EU:C:2006:774, σκέψη 203, καθώς και της 6ης Οκτωβρίου 2015, Târșia, C‑69/14, EU:C:2015:662, σκέψεις 26 και 27).
Εξάλλου, κατ’ εφαρμογήν της αρχής της αποτελεσματικότητας, τα κράτη μέλη είναι υπεύθυνα να εξασφαλίζουν, σε κάθε περίπτωση, αποτελεσματική προστασία των δικαιωμάτων που απονέμονται από το δίκαιο της Ένωσης και, ειδικότερα, τον σεβασμό του δικαιώματος πραγματικής προσφυγής και προσβάσεως σε αμερόληπτο δικαστήριο, το οποίο κατοχυρώνεται από το άρθρο 47, παράγραφος 1, του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης (βλ., στο ίδιο πνεύμα, αποφάσεις της 15ης Σεπτεμβρίου 2016, Star Storage κ.λπ., C‑439/14 και C‑488/14, EU:C:2016:688, σκέψη 46· της 8ης Νοεμβρίου 2016, Lesoochranárske zoskupenie VLK, C‑243/15, EU:C:2016:838, σκέψη 65, καθώς και της 16ης Μαΐου 2017, Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, σκέψη 44).
Το δίκαιο της Ένωσης επιτάσσει να προβλέπονται στο εθνικό δίκαιο κράτους μέλους ένδικα βοηθήματα υπέρ μετόχων οι οποίοι, στο πλαίσιο καταστάσεως όπως αυτή της υποθέσεως της κύριας δίκης, έχουν εισπράξει μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως «μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως», χωρίς, ωστόσο, να έχουν λάβει πίστωση φόρου για τα μερίσματα αυτά, προκειμένου να παρέχεται στους εν λόγω μετόχους η δυνατότητα επικλήσεως των δικαιωμάτων που τους απονέμει το άρθρο 63 ΣΛΕΕ. Προς τούτο, το αρμόδιο εθνικό δικαστήριο οφείλει να μεριμνήσει ώστε οι μέτοχοι που δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος ως προς μερίσματα και οι οποίοι έχουν εισπράξει μερίσματα προερχόμενα από μερίσματα χαρακτηριζόμενα ως «αλλοδαπής προελεύσεως», όπως οι Trustees of the BT Pension Scheme, να έχουν στη διάθεσή τους ένδικο βοήθημα το οποίο, αφενός, να είναι ικανό να εξασφαλίζει την καταβολή μιας τέτοιας πιστώσεως φόρου την οποία οι δικαιούχοι αδικαιολογήτως στερήθηκαν, υπό όρους όχι λιγότερο ευνοϊκούς από εκείνους οι οποίοι διέπουν ένδικο βοήθημα που σκοπεί στην καταβολή πιστώσεως φόρου ή στη χορήγηση ανάλογου φορολογικού πλεονεκτήματος επί καταστάσεως στο πλαίσιο της οποίας η φορολογική αρχή αδικαιολογήτως στέρησε από τους δικαιούχους την εν λόγω πίστωση φόρου ή το εν λόγω φορολογικό πλεονέκτημα κατά τη διανομή μερισμάτων προερχόμενων από μερίσματα εισπραχθέντα από εταιρία εδρεύουσα στο Ηνωμένο Βασίλειο, και, αφετέρου, να καθιστά δυνατή την αποτελεσματική προστασία των δικαιωμάτων που το άρθρο 63 ΣΛΕΕ απονέμει στους μετόχους αυτούς.
(βλ. σκέψεις 52, 54, 58, 59, 61, διατακτ. 2)
4. Ούτε το γεγονός ότι οι Trustees of the BT Pension Scheme δεν υπόκεινται στον φόρο εισοδήματος ως προς τα μερίσματα που εισπράττουν ούτε το γεγονός ότι η επίμαχη παραβίαση του δικαίου της Ένωσης δεν είναι, κατά το αιτούν δικαστήριο, αρκούντως κατάφωρη ώστε να συνεπάγεται την ίδρυση εξωσυμβατικής ευθύνης του οικείου κράτους μέλους έναντι της εταιρίας που διανέμει τα χαρακτηριζόμενα ως «αλλοδαπής προελεύσεως» μερίσματα, σύμφωνα με τις αρχές που διαμορφώθηκαν με την απόφαση της 5ης Μαρτίου 1996, Brasserie du pêcheur και Factortame (C‑46/93 και C‑48/93, EU:C:1996:79), ούτε η εκ μέρους εταιρίας εδρεύουσας στο Ηνωμένο Βασίλειο διανομή προσαυξημένων μερισμάτων, χαρακτηριζόμενων ως «μερισμάτων αλλοδαπής προελεύσεως», προς αντιστάθμιση της μη χορηγήσεως πιστώσεως φόρου στον δικαιούχο μέτοχο δικαιολογούν τροποποίηση των απαντήσεων που δόθηκαν επί των λοιπών ερωτημάτων του αιτούντος δικαστηρίου.
(βλ. σκέψεις 65, 69, 75, διατακτ. 3)