Věc T‑219/10 RENV
World Duty Free Group, SA, dříve Autogrill España, SA
v.
Evropská komise
„Státní podpory – Ustanovení týkající se korporační daně umožňující podnikům, které jsou daňovými rezidenty ve Španělsku, odepsat goodwill vzniklý nabytím podílu ve společnostech, které jsou daňovými rezidenty v zahraničí – Rozhodnutí, kterým se podpora prohlašuje za neslučitelnou s vnitřním trhem a nařizuje se její navrácení – Pojem ‚státní podpora‘ – Selektivnost – Referenční systém – Odchylka – Rozdílné zacházení – Odůvodnění rozdílného zacházení – Podniky, které mají z opatření prospěch – Legitimní očekávání“
Shrnutí – Rozsudek Tribunálu (devátého rozšířeného senátu) ze dne 15. listopadu 2018
1. Soudní řízení – Přezkum věci samé před přezkumem přípustnosti – Přípustnost
2. Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivita opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Referenční rámec pro určení existence zvýhodnění – Věcné vymezení – Kritéria – Existence spojitosti mezi účelem dotčeného opatření a účelem referenčního rámce – Srovnatelnost situací spadajících do dotčeného opatření a situací spadajících do referenčního rámce
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
3. Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivita opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Obecné opatření, které je bez rozdílu použitelné na všechny hospodářské subjekty – Opatření, které není použitelné na transakce srovnatelné s transakcemi podmiňujícími jeho poskytnutí – Opatření, které může být kvalifikováno jako selektivní
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
4. Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivita opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Referenční rámec pro určení existence zvýhodnění – Věcné vymezení – Opatření tvořící vlastní referenční rámec – Podmínky – Jasně vymezený daňový režim, který sleduje specifické cíle – Absence – Systematický a obecný charakter opatření
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
5. Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivita opatření – Odchylka od obecného daňového režimu – Rozlišování mezi podniky, které jsou ve srovnatelné faktické i právní situaci – Kritéria pro posouzení – Srovnání s ohledem na cíl sledovaný společným daňovým režimem jako celkem
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
6. Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivita opatření – Odchylka od obecného daňového režimu – Odůvodnění vycházející z povahy a systematiky soustavy – Kritéria pro posouzení – Opatření k dosažení cíle, který patří mezi mechanismy vlastní obecné daňové soustavě – Náležitá povaha – Dosah důkazního břemene
(Článek 107 odst. 1 SFEU; nařízení Rady č. 659/1999)
7. Žaloba na neplatnost – Předmět – Částečné zrušení – Podmínka – Oddělitelná povaha napadených ustanovení – Objektivní kritérium – Nesplněná podmínka – Nepřípustnost
(Článek 263 SFEU)
8. Podpory poskytované státy – Pojem – Posouzení s ohledem na čl. 107 odst. 1 SFEU – Zohlednění předchozí praxe – Vyloučení
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
9. Podpory poskytované státy – Přezkum Komisí – Určení příjemce podpory – Skutečné využívání – Posouzení
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
10. Podpory poskytované státy – Pojem – Posouzení z hlediska objektivní situace a nezávisle na jednání orgánů – Zohlednění uvedeného jednání při zkoumání povinnosti zajistit navrácení neslučitelné podpory – Ochrana legitimního očekávání
(Článek 107 odst. 1 SFEU; nařízení Rady č. 659/1999, článek 14)
11. Podpory poskytované státy – Navrácení protiprávní podpory – Podpora poskytnutá v rozporu s procesními pravidly dle článku 108 SFEU – Případné legitimní očekávání příjemců – Neexistence kromě výjimečných okolností – Legitimní očekávání vyvolané v důsledku konkrétních, nepodmíněných a shodujících se záruk poskytnutých Komisí – Zveřejnění rozhodnutí o zahájení formálního vyšetřovacího řízení, které skončilo toto legitimní očekávání
(Článek 107 odst. 1 SFEU a článek 108 odst. 3 SFEU)
1. Viz znění rozhodnutí.
(viz body 29, 30)
2. Za účelem kvalifikace vnitrostátního daňového opatření jako „selektivního“ daňového opatření v rámci použití čl. 107 odst. 1 SFEU musí Evropská komise předně identifikovat obecný nebo „obvyklý“ daňový režim uplatňovaný v dotyčném členském státě a dále prokázat, že se předmětné daňové opatření od uvedeného obecného režimu odchyluje v rozsahu, v němž zavádí rozlišování mezi hospodářskými subjekty, které se s ohledem na cíl sledovaný tímto obecným režimem nacházejí ve srovnatelné skutkové a právní situaci. Pojem „státní podpora“ se však na opatření zavádějící rozlišení mezi podniky, které se s ohledem na cíl dotčeného právního režimu nacházejí ve srovnatelné skutkové a právní situaci, a tedy opatření a priori selektivní, nevztahuje, pokud se dotyčnému členskému státu podaří prokázat, že je toto rozlišení odůvodněné, jelikož vyplývá z povahy nebo systematiky soustavy, do níž tato opatření patří.
Pokud jde o určení obecného vnitrostátního daňového režimu, tzn. první fázi metody zmíněné výše, k věcnému vymezení tohoto referenčního rámce v zásadě dochází v souvislosti s opatřením považovaným za podporu. Kromě existence spojitosti mezi účelem dotčeného opatření a účelem obvyklého režimu umožňuje též zkoumání srovnatelnosti situací spadajících do tohoto opatření a situací spadajících do tohoto režimu vymezit věcnou působnost uvedeného režimu. Tato srovnatelnost se posuzuje s ohledem na cíl sledovaný obvyklým režimem. K závěru o existenci odchylky umožňuje ostatně rovněž dospět srovnatelnost těchto situací, pokud je se situacemi spadajícími do sporného opatření zacházeno odlišně od situací spadajících do obvyklého režimu, přestože jsou srovnatelné. Společná úvaha týkající se prvních dvou fází metody uvedené výše tak může v některých případech vést ke stanovení jak obvyklého režimu, tak existence odchylky.
(viz body 63, 64, 95, 98, 102-104, 106)
3. V oblasti státních podpor konstatování selektivnosti vnitrostátního daňového opatření nutně nevyplývá z toho, že některé podniky nemohou využít daňového zvýhodnění stanoveného dotčeným opatřením z důvodu právních, hospodářských či praktických omezení, která jim brání v uskutečnění transakce, která podmiňuje poskytnutí této výhody, nýbrž může vyplývat pouze ze zjištění, že existuje transakce, která – ačkoliv je srovnatelná s transakcí, která podmiňuje poskytnutí dotčené výhody – na tuto výhodu nezakládá nárok. Z toho vyplývá, že daňové opatření může být selektivní i v případě, že jakýkoli podnik si může svobodně zvolit, zda provede transakci, která podmiňuje poskytnutí výhody, kterou stanoví toto opatření.
(viz bod 82)
4. V oblasti státních podpor může pro účely posouzení podmínky selektivnosti opatření poskytující daňové zvýhodnění tvořit vlastní referenční rámec, pokud zavádí jasně vymezený daňový režim, který sleduje specifické cíle, a tak se odlišuje od jakéhokoli jiného daňového režimu uplatňovaného v dotyčném členském státě. V takovém případě je pak třeba určit, zda jsou některé hospodářské subjekty vyloučeny z působnosti opatření, ačkoli se s ohledem na cíl, který sleduje, nacházejí ve srovnatelné faktické a právní situaci se situací hospodářských subjektů, na které se toto opatření vztahuje.
Pokud jde o opatření, které nezavádí jasně vymezený daňový režim, ale patří do širšího právního souboru, je naproti tomu třeba vycházet pro účely případného určení samostatného režimu, který může představovat referenční rámec, ze systematického a obecného charakteru opatření. V tomto kontextu je vhodné orientačně odkázat na sdělení přijatá Evropskou komisí v této oblasti.
(viz body 127, 128, 130, 131)
5. Viz znění rozhodnutí.
(viz body 143-149)
6. Pojem „státní podpora“ ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU se na opatření zavádějící rozlišení mezi podniky, které se s ohledem na cíl obvyklého daňového režimu nacházejí ve srovnatelné skutkové a právní situaci, a tedy opatření a priori selektivní, nevztahuje, pokud se dotyčnému členskému státu podaří prokázat, že je toto rozlišení odůvodněné, jelikož vyplývá z povahy nebo systematiky soustavy, do níž tato opatření patří.
V tomto ohledu je nutno rozlišit mezi na jedné straně cíli stanovenými pro určité daňové opatření či určitý daňový režim, které jim nejsou vlastní, a na druhé straně mechanismy vlastními samotné daňové soustavě, které jsou nezbytné k uskutečnění takových cílů. Daňová osvobození, jež vyplývají z cíle, který není vlastní daňové soustavě, do níž patří, tedy nemohou uniknout požadavkům plynoucím z čl. 107 odst. 1 SFEU.
Na základě takového rozlišení může členský stát užitečně vycházet ze zásady daňové neutrality za účelem odůvodnění rozdílného zacházení zavedeného opatřením, které poskytuje daňové zvýhodnění některým podnikům. Je nicméně na dotyčném členském státu, aby prokázal, že odchylka od obecného daňového systému je odůvodněná. V tomto ohledu nelze daňovou odchylku považovat za odůvodněnou s ohledem na zásadu daňové neutrality, pokud členský stát neprokáže, že tato odchylka umožňuje obnovit daňovou neutralitu, nebo pokud samotné dotčené opatření zavádí diskriminaci.
V tomto kontextu Evropské komisi nenáleží, aby v rámci rozhodnutí, které prohlašuje opatření poskytující daňové zvýhodnění za neslučitelné s vnitřním trhem, stanovila podmínky pro použití sporného opatření, které by jí v určitých případech umožnily vyloučit kvalifikaci opatření jako státní podpory. Kdyby Komisi byla uložena povinnost přezkumu jednotlivých hospodářských transakcí, na které se předmětné zvýhodnění může právoplatně použít bez konstatování existence podpory, vedlo by jí to ke změně obsahu nebo podmínek použití zkoumaného opatření, a nikoli pouze k vymezení jeho zeměpisného nebo odvětvového rozsahu. Taková povinnost by přitom Komisi vedla k překročení rámce pravomocí, které jí svěřují ustanovení Smlouvy o FEU a nařízení č. 659/1999, kterým se stanoví prováděcí pravidla k článku [108 SFEU].
(viz body 166, 167, 171, 172, 179-188, 190-199, 206, 211)
7. Viz znění rozhodnutí.
(viz bod 221)
8. Viz znění rozhodnutí.
(viz body 224, 249)
9. Viz znění rozhodnutí.
(viz body 238-247)
10. Pokud vnitrostátní opatření může být právem kvalifikováno jako státní podpora ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU, nemohou být dřívější ujištění Evropské komise o tom, že toto opatření nepředstavuje podporu, v souladu s čl. 107 odst. 1 SFEU, jelikož pojem „státní podpora“ odpovídá objektivní situaci. Porušení zásady ochrany legitimního očekávání se tedy nelze účinně dovolávat vůči rozhodnutí Komise v rozsahu, v němž kvalifikuje uvedené opatření jako státní podporu.
Žalobní důvod vycházející z porušení zásady ochrany legitimního očekávání však lze účinně předložit proti rozhodnutí, kterým Komise rozhodne, že dotyčný členský stát musí zrušit vnitrostátní opatření, nebo jej změnit ve lhůtě, kterou stanoví. Příjemce podpory tak může pro účely zpochybnění legality rozhodnutí Komise v rozsahu, v němž stanoví navrácení poskytnuté podpory, účinně uplatnit u Tribunálu žalobní důvod vycházející z porušení zásady ochrany legitimního očekávání a dovolávat se v tomto ohledu ujištění, která jí mohla poskytnout Komise ohledně neexistence kvalifikace sporného opatření jako podpory, z čehož nutně vyplývalo, že výhoda, kterou poskytuje toto opatření, nebude předmětem vymáhání nebo jen vymáhání respektujícího tato ujištění.
I když první věta čl. 14 odst. 1 nařízení č. 659/1999, kterým se stanoví prováděcí pravidla k článku [108 SFEU], stanoví, že je-li v případech protiprávní podpory přijato záporné rozhodnutí, Komise „rozhodne, že dotyčný členský stát učiní všechna nezbytná opatření, aby příjemce podporu navrátil“, výjimka z povinnosti nařídit navrácení podpory, která je protiprávní a neslučitelná s vnitřním trhem, je totiž upravena již v druhé větě uvedeného odstavce, která stanoví, že Komise nebude vyžadovat navrácení podpory, pokud by to bylo v rozporu s obecnými zásadami unijního práva. Zásada ochrany legitimního očekávání je přitom uznána za obecnou zásadu unijního práva. Mimoto vzhledem k tomu, že cílem druhé věty čl. 14 odst. 1 nařízení č. 659/1999 je právě zajistit ochranu legitimního očekávání, jeho první větu nelze vykládat tak, že vylučuje uplatnění zásady ochrany legitimního očekávání.
(viz body 258, 259, 266, 268-272)
11. Viz znění rozhodnutí.
(viz body 274-297)