Υπόθεση T-219/10 RENV
World Duty Free Group, SA, πρώην Autogrill España, SA
κατά
Ευρωπαϊκής Επιτροπής
«Κρατικές ενισχύσεις – Διατάξεις για τον φόρο εταιριών οι οποίες επιτρέπουν στις εταιρίες με φορολογική έδρα στην Ισπανία την απόσβεση της υπεραξίας που προκύπτει από την απόκτηση μεριδίων στο κεφάλαιο εταιριών με φορολογική έδρα στην αλλοδαπή – Απόφαση η οποία κηρύσσει την ενίσχυση ασυμβίβαστη με την εσωτερική αγορά και διατάσσει την ανάκτησή της – Έννοια της κρατικής ενίσχυσης – Επιλεκτικός χαρακτήρας – Σύστημα αναφοράς – Παρέκκλιση – Διαφορετική μεταχείριση – Δικαιολόγηση της διαφορετικής μεταχείρισης – Επιχειρήσεις δικαιούχοι του μέτρου – Δικαιολογημένη εμπιστοσύνη»
Περίληψη – Απόφαση του Γενικού Δικαστηρίου (ένατο πενταμελές τμήμα) της 15ης Νοεμβρίου 2018
1. Ένδικη διαδικασία – Εξέταση της ουσίας πριν από την εξέταση του παραδεκτού – Επιτρέπεται
2. Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Επιλεκτικός χαρακτήρας του μέτρου – Μέτρο που παρέχει φορολογικό πλεονέκτημα – Πλαίσιο αναφοράς για να διαπιστωθεί εάν υφίσταται πλεονέκτημα – Οριοθέτηση του καθ’ ύλην πεδίου εφαρμογής – Κριτήρια – Ύπαρξη συνδέσμου μεταξύ του αντικειμένου του επίμαχου μέτρου και του αντικειμένου του πλαισίου αναφοράς – Συγκρίσιμος χαρακτήρας των καταστάσεων που εμπίπτουν στο επίμαχο μέτρο και εκείνων που εμπίπτουν στο πλαίσιο αναφοράς
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
3. Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Επιλεκτικός χαρακτήρας του μέτρου – Μέτρο που παρέχει φορολογικό πλεονέκτημα – Μέτρο γενικής ισχύος εφαρμοζόμενο αδιακρίτως σε όλους τους επιχειρηματίες – Μέτρο μη εφαρμοζόμενο σε πράξεις παρόμοιες με εκείνες από τις οποίες εξαρτάται η χορήγησή του – Μέτρο δυνάμενο να χαρακτηριστεί ως επιλεκτικό
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
4. Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Επιλεκτικός χαρακτήρας του μέτρου – Μέτρο που παρέχει φορολογικό πλεονέκτημα – Πλαίσιο αναφοράς για να διαπιστωθεί εάν υφίσταται πλεονέκτημα – Οριοθέτηση του καθ’ ύλην πεδίου εφαρμογής – Μέτρο που αποτελεί αυτό το ίδιο το πλαίσιο αναφοράς του – Προϋποθέσεις – Σαφώς οριοθετημένο φορολογικό καθεστώς το οποίο επιδιώκει ειδικούς στόχους – Απουσία – Συστηματικός και γενικός χαρακτήρας του μέτρου
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
5. Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Επιλεκτικός χαρακτήρας του μέτρου – Παρέκκλιση από το γενικό φορολογικό σύστημα – Διαφοροποίηση μεταξύ επιχειρήσεων ευρισκόμενων σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση – Κριτήρια εκτιμήσεως – Σύγκριση υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το κοινό φορολογικό καθεστώς στο σύνολό του
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
6. Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Επιλεκτικός χαρακτήρας του μέτρου – Παρέκκλιση από το γενικό φορολογικό σύστημα – Δικαιολογητικός λόγος αντλούμενος από τη φύση και την οικονομία του φορολογικού συστήματος – Κριτήρια εκτιμήσεως – Μέτρο που αποσκοπεί στην επίτευξη σκοπού εμπίπτοντος στους μηχανισμούς που είναι συμφυείς με το γενικό φορολογικό καθεστώς – Καταλληλότητα – Περιεχόμενο της έννοιας του βάρους αποδείξεως
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ· κανονισμός 659/1999 του Συμβουλίου)
7. Προσφυγή ακυρώσεως – Αντικείμενο – Μερική ακύρωση – Προϋπόθεση – Δυνατότητα διαχωρισμού των προσβαλλόμενων διατάξεων – Αντικειμενικό κριτήριο – Προϋπόθεση η οποία δεν πληρούται – Απαράδεκτο
(Άρθρο 263 ΣΛΕΕ)
8. Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Εκτίμηση βάσει του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ – Συνεκτίμηση προγενέστερης πρακτικής – Αποκλείεται
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
9. Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Εξέτασή τους από την Επιτροπή – Καθορισμός του δικαιούχου της ενισχύσεως – Πραγματική χρήση – Εκτίμηση
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
10. Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Εκτίμηση υπό το πρίσμα της αντικειμενικής καταστάσεως, ανεξαρτήτως των ενεργειών των θεσμικών οργάνων – Λαμβάνονται υπόψη οι εν λόγω ενέργειες κατά την εξέταση της υποχρεώσεως ανακτήσεως της ασύμβατης ενισχύσεως – Προστασία της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ· κανονισμός 659/1999 του Συμβουλίου, άρθρο 14)
11. Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Ανάκτηση παράνομης ενισχύσεως – Ενίσχυση χορηγηθείσα κατά παράβαση των διαδικαστικών κανόνων του άρθρου 108 ΣΛΕΕ – Ενδεχόμενη δικαιολογημένη εμπιστοσύνη των δικαιούχων – Δεν υφίσταται πλην εξαιρετικών περιστάσεων – Δικαιολογημένη εμπιστοσύνη δημιουργούμενη από ειδικές, άνευ όρων και εναρμονισμένες εγγυήσεις της Επιτροπής – Η δημοσίευση της αποφάσεως περί κινήσεως της επίσημης διαδικασίας έρευνας αίρει αυτή τη δικαιολογημένη εμπιστοσύνη
(Άρθρα 107 § 1 και 108 § 3 ΣΛΕΕ)
1. Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.
(βλ. σκέψεις 29, 30)
2. Στο πλαίσιο της εφαρμογής του άρθρου 107 παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, για τον χαρακτηρισμό ενός εθνικού φορολογικού μέτρου ως «επιλεκτικού», η Ευρωπαϊκή Επιτροπή πρέπει, σε πρώτο στάδιο, να προσδιορίσει το κοινό ή «κανονικό» φορολογικό καθεστώς που έχει εφαρμογή στο οικείο κράτος μέλος, και, σε δεύτερο στάδιο, να αποδείξει ότι το επίμαχο φορολογικό μέτρο παρεκκλίνει από το εν λόγω κοινό καθεστώς, καθόσον διαφοροποιεί τους επιχειρηματίες οι οποίοι βρίσκονται, υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το καθεστώς αυτό, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση. Η έννοια της «κρατικής ενίσχυσης» δεν αναφέρεται ωστόσο στα μέτρα που εισάγουν διαφοροποίηση μεταξύ επιχειρήσεων ευρισκόμενων, υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το επίμαχο νομικό καθεστώς, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση και είναι, ως εκ τούτου, a priori επιλεκτικής εφαρμογής, όταν το ενδιαφερόμενο κράτος μέλος κατορθώνει να αποδείξει ότι η διαφοροποίηση αυτή δικαιολογείται διότι απορρέει από τη φύση ή την οικονομία του καθεστώτος στο οποίο εντάσσονται τα εν λόγω μέτρα.
Όσον αφορά τον προσδιορισμό του κοινού εθνικού φορολογικού συστήματος, δηλαδή το πρώτο στάδιο της προαναφερθείσας μεθόδου, η οριοθέτηση του καθ’ ύλην πεδίου εφαρμογής του εν λόγω πλαισίου αναφοράς πραγματοποιείται, καταρχήν, σε συνάρτηση με το μέτρο το οποίο θεωρείται ότι συνιστά ενίσχυση. Εκτός από την ύπαρξη σχέσεως μεταξύ του αντικειμένου του οικείου μέτρου και αυτού του κανονικού καθεστώτος, η εξέταση του συγκρίσιμου χαρακτήρα των καταστάσεων που εμπίπτουν στο εν λόγω μέτρο και των καταστάσεων που εμπίπτουν στο καθεστώς αυτό καθιστά επίσης δυνατή την οριοθέτηση του καθ’ ύλην πεδίου εφαρμογής του εν λόγω καθεστώτος. Ο συγκρίσιμος αυτός χαρακτήρας εκτιμάται υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το κανονικό καθεστώς. Άλλωστε, η ύπαρξη παρέκκλισης μπορεί να συναχθεί και από τον συγκρίσιμο χαρακτήρα των καταστάσεων αυτών, όταν οι καταστάσεις που εμπίπτουν στο επίμαχο μέτρο αντιμετωπίζονται διαφορετικά από τις εμπίπτουσες στο κανονικό καθεστώς, έστω και αν είναι συγκρίσιμες με αυτές. Ως εκ τούτου, μια συνολική συλλογιστική αφορώσα τα δύο πρώτα στάδια της προαναφερθείσας μεθόδου μπορεί, σε ορισμένες περιπτώσεις, να οδηγήσει τόσο στον προσδιορισμό του κανονικού καθεστώτος όσο και στη διαπίστωση παρέκκλισης.
(βλ. σκέψεις 63, 64, 95, 98, 102-104, 106)
3. Στον τομέα των κρατικών ενισχύσεων, η διαπίστωση ότι ορισμένο εθνικό φορολογικό μέτρο έχει επιλεκτικό χαρακτήρα δεν απορρέει κατ’ ανάγκην από την αδυναμία ορισμένων επιχειρήσεων να τύχουν του φορολογικού πλεονεκτήματος που προβλέπει το επίμαχο μέτρο λόγω νομικών, οικονομικών ή πρακτικών περιορισμών που τις εμποδίζουν να πραγματοποιήσουν την πράξη από την οποία εξαρτάται η χορήγηση του οικείου πλεονεκτήματος, αλλά ενδέχεται να προκύπτει από την απλή διαπίστωση ότι υφίσταται πράξη η οποία, αν και παρόμοια με εκείνην από την οποία εξαρτάται η χορήγηση του εν λόγω πλεονεκτήματος, εντούτοις δεν παρέχει δικαίωμα στο πλεονέκτημα αυτό. Επομένως, ένα φορολογικό μέτρο μπορεί να είναι επιλεκτικό, παρά το γεγονός ότι κάθε επιχείρηση είναι σε θέση να επιλέξει ελεύθερα να πραγματοποιήσει την πράξη από την οποία εξαρτάται η χορήγηση του πλεονεκτήματος που προβλέπει το εν λόγω μέτρο.
(βλ. σκέψη 82)
4. Στον τομέα των κρατικών ενισχύσεων, προκειμένου να εκτιμηθεί η προϋπόθεση του επιλεκτικού χαρακτήρα, ένα μέτρο που παρέχει φορολογικό πλεονέκτημα μπορεί να αποτελέσει αυτό το ίδιο το πλαίσιο αναφοράς του όταν θεσπίζει σαφώς οριοθετημένο φορολογικό καθεστώς το οποίο επιδιώκει ειδικούς στόχους, διακρινόμενο ως εκ τούτου από κάθε άλλο φορολογικό καθεστώς εφαρμοζόμενο στο οικείο κράτος μέλος. Επομένως, σε μια τέτοια περίπτωση, πρέπει να καθοριστεί αν ορισμένοι επιχειρηματίες αποκλείονται από το πεδίο εφαρμογής του μέτρου, ενώ, υπό το πρίσμα του επιδιωκόμενου σκοπού, οι εν λόγω επιχειρηματίες βρίσκονται σε πραγματική και νομική κατάσταση συγκρίσιμη με εκείνη των επιχειρηματιών στους οποίους εφαρμόζεται το εν λόγω μέτρο.
Αντιθέτως, όσον αφορά μέτρο που δεν θεσπίζει σαφώς οριοθετημένο φορολογικό καθεστώς αλλά ανήκει σε ευρύτερο νομικό πλαίσιο, πρέπει να ληφθεί ως βάση ο συστηματικός και γενικός χαρακτήρας του μέτρου προκειμένου να προσδιοριστεί, εφόσον παρίσταται ανάγκη, ένα αυτοτελές καθεστώς ικανό να αποτελέσει πλαίσιο αναφοράς. Στο πλαίσιο αυτό, είναι χρήσιμο να αναφερθούν ενδεικτικώς οι ανακοινώσεις που έχει εκδώσει η Ευρωπαϊκή Επιτροπή στον τομέα αυτόν.
(βλ. σκέψεις 127, 128, 130, 131)
5. Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.
(βλ. σκέψεις 143-149)
6. Η έννοια της «κρατικής ενίσχυσης», κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, δεν αναφέρεται στα μέτρα που εισάγουν διαφοροποίηση μεταξύ επιχειρήσεων ευρισκόμενων, υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το κανονικό φορολογικό καθεστώς, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση και είναι, ως εκ τούτου, a priori επιλεκτικής εφαρμογής, όταν το ενδιαφερόμενο κράτος μέλος κατορθώνει να αποδείξει ότι η διαφοροποίηση αυτή δικαιολογείται διότι απορρέει από τη φύση ή την οικονομία του καθεστώτος στο οποίο εντάσσονται τα εν λόγω μέτρα.
Συναφώς, πρέπει να γίνεται διάκριση μεταξύ, αφενός, των σκοπών τους οποίους έχει οριστεί να υπηρετεί ένα φορολογικό μέτρο ή ένα ειδικό φορολογικό καθεστώς και οι οποίοι είναι εξωγενείς σε σχέση προς αυτά και, αφετέρου, των μηχανισμών που είναι συμφυείς με το ίδιο το φορολογικό σύστημα και οι οποίοι είναι απαραίτητοι για την επίτευξη των σκοπών αυτών. Κατά συνέπεια, φορολογικές απαλλαγές οι οποίες υπαγορεύονται από έναν εξωγενή σκοπό σε σχέση με το φορολογικό σύστημα στο οποίο εντάσσονται δεν εκφεύγουν των επιταγών του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ.
Βάσει τέτοιας διακρίσεως, ένα κράτος μέλος μπορεί λυσιτελώς να στηριχθεί στην αρχή της φορολογικής ουδετερότητας προκειμένου να δικαιολογήσει τη διαφοροποίηση της μεταχειρίσεως που καθιερώνει ένα μέτρο το οποίο παρέχει φορολογικό πλεονέκτημα σε ορισμένες επιχειρήσεις. Ωστόσο, στο οικείο κράτος μέλος εναπόκειται να αποδείξει ότι η παρέκκλιση από το γενικό φορολογικό σύστημα είναι δικαιολογημένη. Συναφώς, μια φορολογική παρέκκλιση δεν μπορεί να θεωρηθεί δικαιολογημένη υπό το πρίσμα της αρχής της φορολογικής ουδετερότητας όταν το κράτος μέλος δεν αποδεικνύει ότι η παρέκκλιση αυτή καθιστά εφικτή την αποκατάσταση της φορολογικής ουδετερότητας ή όταν το ίδιο το επίμαχο μέτρο εισάγει δυσμενή διάκριση.
Στο πλαίσιο αυτό, δεν εναπόκειται στην Ευρωπαϊκή Επιτροπή να καθορίσει, στο πλαίσιο της αποφάσεώς της με την οποία κηρύσσει το μέτρο που παρέχει φορολογικό πλεονέκτημα ασυμβίβαστο με την εσωτερική αγορά, προϋποθέσεις εφαρμογής του επίμαχου μέτρου οι οποίες θα μπορούσαν να της επιτρέψουν, σε ορισμένες περιπτώσεις, να μη δεχθεί τον χαρακτηρισμό του εν λόγω μέτρου ως ενίσχυσης. Συγκεκριμένα, εάν η Επιτροπή υπείχε υποχρέωση να εξετάσει τις διάφορες οικονομικές πράξεις στις οποίες θα μπορούσε εγκύρως να εφαρμοστεί το επίμαχο πλεονέκτημα χωρίς να μπορεί να διαπιστωθεί η ύπαρξη ενίσχυσης, τούτο θα την οδηγούσε να προβεί σε τροποποίηση του περιεχομένου ή των προϋποθέσεων εφαρμογής του εξεταζόμενου μέτρου και όχι σε απλή οριοθέτηση του γεωγραφικού ή κατά τομείς πεδίου εφαρμογής του μέτρου. Ωστόσο, μια τέτοια υποχρέωση θα συνεπαγόταν την εκ μέρους της Επιτροπής υπέρβαση των αρμοδιοτήτων που της έχουν ανατεθεί από τις διατάξεις της Συνθήκης ΛΕΕ και τις διατάξεις του κανονισμού 659/1999, για τη θέσπιση λεπτομερών κανόνων εφαρμογής του άρθρου [108 ΣΛΕΕ].
(βλ. σκέψεις 166, 167, 171, 172, 179-188, 190-199, 206, 211)
7. Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.
(βλ. σκέψη 221)
8. Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.
(βλ. σκέψεις 224, 249)
9. Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.
(βλ. σκέψεις 238-247)
10. Όταν ένα εθνικό μέτρο μπορεί –ορθώς– να χαρακτηριστεί ως κρατική ενίσχυση κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, τυχόν προγενέστερες διαβεβαιώσεις της Ευρωπαϊκής Επιτροπής σχετικά με το γεγονός ότι το εν λόγω μέτρο δεν αποτελεί ενίσχυση δεν συνάδουν με το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, δεδομένου ότι η έννοια της κρατικής ενισχύσεως αφορά αντικειμενική κατάσταση. Κατά συνέπεια, δεν μπορεί να γίνει επίκληση παραβιάσεως της αρχής της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης κατά αποφάσεως της Επιτροπής, στο μέτρο που η απόφαση αυτή χαρακτηρίζει το εν λόγω μέτρο ως κρατική ενίσχυση.
Εντούτοις, λόγος ακυρώσεως στηριζόμενος σε παραβίαση της αρχής της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης μπορεί να προβληθεί λυσιτελώς κατά απόφασης με την οποία η Επιτροπή αποφασίζει ότι το ενδιαφερόμενο κράτος μέλος υποχρεούται να καταργήσει ορισμένο εθνικό μέτρο ή να το τροποποιήσει εντός της τασσόμενης από το εν λόγω θεσμικό όργανο προθεσμίας ή ακόμη να διατάξει την ανάκτησή του. Επομένως, ο δικαιούχος της ενίσχυσης μπορεί, προκειμένου να αμφισβητήσει τη νομιμότητα της απόφασης της Επιτροπής καθόσον με αυτήν προβλέπεται η ανάκτηση χορηγηθείσας ενίσχυσης, να προβάλει λυσιτελώς ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου λόγο ακυρώσεως στηριζόμενο σε παραβίαση της αρχής της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης και να επικαλεστεί προς τούτο τις διαβεβαιώσεις που ενδεχομένως του δόθηκαν από την Επιτροπή ως προς τον μη χαρακτηρισμό του επίμαχου μέτρου ως ενίσχυσης, πράγμα συνεπαγόμενο κατ’ ανάγκην ότι το πλεονέκτημα που του χορήγησε το εν λόγω μέτρο δεν επρόκειτο να αποτελέσει αντικείμενο ανάκτησης ή ότι η ανάκτησή του θα ήταν δυνατή μόνον με τήρηση των εν λόγω διαβεβαιώσεων.
Συγκεκριμένα, ακόμη και αν η πρώτη περίοδος του άρθρου 14, παράγραφος 1, του κανονισμού 659/1999, για τη θέσπιση λεπτομερών κανόνων εφαρμογής του άρθρου [108 ΣΛΕΕ], ορίζει ότι, σε περίπτωση αρνητικής απόφασης για υπόθεση παράνομης ενίσχυσης, «η Επιτροπή αποφασίζει την εκ μέρους του οικείου κράτους μέλους λήψη όλων των αναγκαίων μέτρων για την ανάκτηση της ενίσχυσης από τον δικαιούχο», τέτοια εξαίρεση από την υποχρέωση να διαταχθεί η ανάκτηση ενίσχυσης παράνομης και ασυμβίβαστης με την εσωτερική αγορά προβλέπει ήδη η δεύτερη περίοδος της εν λόγω παραγράφου 1, κατά την οποία η Επιτροπή δεν απαιτεί ανάκτηση της ενίσχυσης εάν αυτό αντίκειται σε κάποια γενική αρχή του δικαίου της Ένωσης. Η αρχή της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης αναγνωρίζεται ως γενική αρχή του δικαίου της Ένωσης. Επιπλέον, δεδομένου ότι η δεύτερη περίοδος του άρθρου 14, παράγραφος 1, του κανονισμού 659/1999 σκοπεί ακριβώς στη διασφάλιση της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης, η πρώτη περίοδος δεν μπορεί να ερμηνευθεί υπό την έννοια ότι αποκλείει την εφαρμογή της αρχής προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης.
(βλ. σκέψεις 258, 259, 266, 268-272)
11. Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.
(βλ. σκέψεις 274-297)