Predmet T-219/10 RENV

World Duty Free Group, SA, prije Autogrill España, SA

protiv

Europske komisije

„Državne potpore – Odredbe o porezu na dobit kojima se poduzetnicima porezno rezidentnima u Španjolskoj dopušta amortizacija goodwilla koji proizlazi iz stjecanja udjela u društvima porezno rezidentnima u inozemstvu – Odluka kojom se potpora proglašava nespojivom s unutarnjim tržištem i nalaže njezin povrat – Pojam državne potpore – Selektivnost – Referentni sustav – Odstupanje – Različito postupanje – Opravdanje različitog postupanja – Poduzetnici korisnici mjere – Legitimna očekivanja”

Sažetak – Presuda Općeg suda (deveto prošireno vijeće) od 15. studenoga 2018.

1.      Sudski postupak – Ispitivanje merituma prije ispitivanja dopuštenosti – Dopuštenost

2.      Potpore koje dodjeljuju države – Pojam – Selektivnost mjere – Mjera koja pruža poreznu pogodnost – Referentni okvir za utvrđivanje postojanja prednosti – Materijalno ograničavanje – Mjerila – Postojanje povezanosti između predmeta mjere o kojoj je riječ i predmeta referentnog okvira – Usporedivost situacija koje su obuhvaćene predmetnom mjerom i situacija koje su obuhvaćene referentnim okvirom

(čl. 107. st. 1. UFEU-a)

3.      Potpore koje dodjeljuju države – Pojam – Selektivnost mjere – Mjera koja pruža poreznu pogodnost – Opća mjera primjenjiva na sve gospodarske subjekte bez razlike – Mjera koja nije primjenjiva na transakcije koje su usporedive s transakcijama koje su potrebne za odobravanje mjere – Mjera koja se može kvalificirati kao selektivna

(čl. 107. st. 1. UFEU-a)

4.      Potpore koje dodjeljuju države – Pojam – Selektivnost mjere – Mjera koja pruža poreznu pogodnost – Referentni okvir za utvrđivanje postojanja prednosti – Materijalno ograničavanje – Mjera koja čini vlastiti referentni okvir – Pretpostavke – Jasno određen porezni sustav, koji slijedi posebne ciljeve – Nepostojanje – Sustavnost i općenitost mjere

(čl. 107. st. 1. UFEU-a)

5.      Potpore koje dodjeljuju države – Pojam – Selektivnost mjere – Odstupanje od općeg poreznog sustava – Razlikovanje između poduzetnika koji se nalaze u usporedivoj činjeničnoj i pravnoj situaciji – Kriteriji za ocjenu – Usporedba s obzirom na cilj koji slijedi redovni porezni sustav u cjelini

(čl. 107. st. 1. UFEU-a)

6.      Potpore koje dodjeljuju države – Pojam – Selektivnost mjere – Odstupanje od općeg poreznog sustava – Opravdanje koje se temelji na naravi i strukturi sustava – Kriteriji za ocjenu – Mjera za ostvarenje cilja koji proizlazi iz sastavnih mehanizama općeg poreznog sustava – Primjerenost – Opseg tereta dokaza

(čl. 107. st. 1. UFEU-a; Uredba Vijeća br. 659/1999)

7.      Tužba za poništenje – Predmet – Djelomično poništenje – Pretpostavka – Odvojivost osporavanih odredaba – Objektivni kriterij – Neispunjena pretpostavka – Nedopuštenost

(čl. 263. UFEU-a)

8.      Potpore koje dodjeljuju države – Pojam – Ocjena s obzirom na članak 107. stavak 1. UFEU-a – Uzimanje u obzir ranije prakse – Isključenost

(čl. 107. st. 1. UFEU-a)

9.      Potpore koje dodjeljuju države – Komisijino ispitivanje – Određivanje korisnika potpore – Stvarno korištenje – Ocjena

(čl. 107. st. 1. UFEU-a)

10.    Potpore koje dodjeljuju države – Pojam – Ocjena s obzirom na objektivne okolnosti, neovisno o postupanju institucija – Uzimanje u obzir navedenog ponašanja pri ispitivanju obveze povrata potpore nespojive s unutarnjim tržištem – Zaštita legitimnih očekivanja

(čl. 107. st. 1. UFEU-a; Uredba Vijeća br. 659/1999, čl. 14.)

11.    Potpore koje dodjeljuju države – Povrat nezakonite potpore – Potpora dodijeljena protivno postupovnim pravilima članka 108. UFEU-a – Moguća legitimna očekivanja korisnika – Nepostojanje osim u slučaju iznimnih okolnosti – Legitimno očekivanje nastalo zbog posebnih, bezuvjetnih i sukladnih jamstava koje je dala Komisija – Objava odluke o pokretanju službenog istražnog postupka kojom se prekida to legitimno očekivanje

(čl. 107. st. 1. UFEU-a i čl. 108. st. 3. UFEU-a)

1.      Vidjeti tekst odluke.

(t. 29., 30.)

2.      U svrhe kvalificiranja, u okviru primjene članka 107. stavka 1. UFEU-a, nacionalne porezne mjere kao „selektivne”, Europska komisija mora, kao prvo, utvrditi redovni ili „uobičajeni” porezni sustav koji je na snazi u predmetnoj državi članici te, kao drugo, dokazati da odnosna porezna mjera odstupa od tog redovnog sustava, u mjeri u kojoj se njome uvodi razlikovanje između subjekata koji se, s obzirom na cilj tog redovnog sustava, nalaze u činjenično i pravno usporedivim situacijama. Pojam „državne potpore” ne obuhvaća, međutim, mjere koje uvode razlikovanje između poduzetnika koji se, s obzirom na cilj predmetnog pravnog sustava, nalaze u činjenično i pravno usporedivoj situaciji i koje su stoga a priori selektivne, kada dotična država članica uspije dokazati da je to razlikovanje opravdano jer proizlazi iz naravi ili strukture sustava kojeg su te mjere dio.

Kad je riječ o utvrđivanju redovnog nacionalnog poreznog sustava, tj. prvoj fazi prethodno spomenute metode, materijalno ograničavanje tog referentnog okvira u načelu se provodi u vezi s mjerom koju se smatra potporom. Osim postojanja povezanosti između predmeta mjere o kojoj je riječ i predmeta uobičajenog sustava, na temelju ispitivanja usporedivosti situacija koje proizlaze iz te mjere i situacija koje proizlaze iz tog sustava također je moguće materijalno ograničiti doseg navedenog sustava. Ta se usporedivost ocjenjuje s obzirom na cilj koji se želi postići uobičajenim sustavom. Uostalom, upravo usporedivost tih situacija također omogućuje utvrđivanje postojanja odstupanja, kad se situacije koje proizlaze iz sporne mjere tretiraju drukčije od situacija koje proizlaze iz uobičajenog sustava, iako su usporedive. Tako sveukupno rasuđivanje koje se odnosi na prve dvije faze prethodno navedene metode u određenim slučajevima može dovesti do istodobnog utvrđivanja uobičajenog sustava i postojanja odstupanja.

(t. 63., 64., 95., 98., 102.-104., 106.)

3.      U području državnih potpora, utvrđenje selektivnosti nacionalne porezne mjere ne proizlazi nužno iz toga što određeni poduzetnici ne mogu ostvariti koristi od pogodnosti predviđene predmetnom mjerom zbog pravnih, ekonomskih ili praktičnih ograničenja koja ih sprječavaju da provedu transakciju kojom je uvjetovana dodjela te pogodnosti, ali može proizlaziti iz običnog utvrđenja da postoji transakcija kojom se, iako je usporediva s transakcijom kojom je uvjetovana dodjela predmetne pogodnosti, ne daje pravo na nju. Iz toga slijedi da porezna mjera može biti selektivna, iako svi poduzetnici mogu slobodno odlučiti provesti transakciju kojom je uvjetovana dodjela pogodnosti koja se predviđa tom mjerom.

(t. 82.)

4.      U području državnih potpora, za potrebe ocjene uvjeta selektivnosti mjera kojom se pruža porezna pogodnost može činiti vlastiti referentni okvir kad se njome uvodi jasno određen porezni sustav koji ima posebne ciljeve te se time razlikuje od svakog drugog poreznog sustava koji se primjenjuje u dotičnoj državi članici. Stoga u takvom slučaju valja utvrditi jesu li određeni subjekti isključeni iz područja primjene te mjere iako se, s obzirom na njezin cilj, ti subjekti nalaze u činjenično i pravno usporedivoj situaciji sa subjektima na koje se primjenjuje.

Što se tiče mjere kojom se ne uvodi jasno određen porezni sustav, nego koja pripada širem pravnom kontekstu, valja se, nasuprot tomu, temeljiti na sustavnosti i općenitosti mjere kako bi se, ovisno o slučaju, utvrdio, neovisni sustav koji može činiti referentni okvir. U tom kontekstu, korisno je informativno uputiti na obavijesti Europske komisije u tom području.

(t. 127., 128., 130., 131.)

5.      Vidjeti tekst odluke.

(t. 143.-149.)

6.      Pojam „državna potpora” u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a ne obuhvaća mjere koje uvode razlikovanje između poduzetnika koji se, s obzirom na cilj uobičajenog poreznog sustava, nalaze u činjenično i pravno usporedivoj situaciji i koje su stoga a priori selektivne, kada dotična država članica uspije dokazati da je to razlikovanje opravdano jer proizlazi iz naravi ili strukture sustava kojeg su te mjere dio.

U tom se pogledu mora napraviti razlika između, jedne strane, ciljeva dodijeljenih poreznoj mjeri ili posebnom pravnom režimu i koji su im izvanjski i, s druge strane, mehanizama prirođenih samom poreznom sustavu potrebnih za postizanje tih ciljeva. Slijedom toga, porezna oslobođenja koja potječu iz cilja koji je stran poreznom sustavu, čija su ona dio, ne mogu zaobići zahtjeve koji proizlaze iz članka 107. stavka 1. UFEU-a.

Na temelju takvog razlikovanja, država članica može se korisno pozvati na načelo porezne neutralnosti kako bi opravdala različiti tretman koji se uvodi mjerom kojom se određenim poduzetnicima pruža porezna pogodnost. Međutim, na dotičnoj je državi članici da dokaže da je odstupanje od općeg poreznog sustava opravdano. U tom pogledu, porezno odstupanje ne može se smatrati opravdanim s obzirom na načelo porezne neutralnosti ako država članica ne dokaže da se tim odstupanjem omogućuje ponovno uspostaviti poreznu neutralnost ili ako se samom predmetnom mjerom uvodi diskriminacija.

U tom kontekstu, Europska komisija nije dužna u okviru odluke kojom se mjera kojom se pruža porezna pogodnost proglašava nespojivom s unutarnjim tržištem odrediti uvjete za primjenu sporne mjere na temelju kojih bi u određenim slučajevima mogla utvrditi nepostojanje potpore. Naime, da se Komisiji naložila obveza ispitivanja različitih gospodarskih transakcija na koje se predmetna pogodnost može valjano primijeniti, a da se pritom ne može utvrditi postojanje potpore, to bi je navelo na to da izmijeni sadržaj ili uvjete za primjenu ispitane mjere, a ne na to da odredi samo njezin zemljopisni ili sektorski doseg. Međutim, takva bi obveza navela Komisiju da prekorači svoje ovlasti koje su joj povjerene odredbama UFEU-a i odredbama Uredbe Vijeća br. 659/1999 o utvrđivanju detaljnih pravila primjene članka [108. UFEU-a].

(t. 166., 167., 171., 172., 179.-188., 190.-199., 206., 211.)

7.      Vidjeti tekst odluke.

(t. 221.)

8.      Vidjeti tekst odluke.

(t. 224., 249.)

9.      Vidjeti tekst odluke.

(t. 238.-247.)

10.    Kad se nacionalnu mjeru pravilno može kvalificirati kao državnu potporu u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a, prethodna jamstva Europske komisije koja se odnose na činjenicu da ta mjera nije potpora ne mogu biti u skladu s člankom 107. stavkom 1. UFEU-a, s obzirom na to da pojam državne potpore odgovara objektivnoj situaciji. Stoga se ne može pozvati na povredu načela zaštite legitimnih očekivanja protiv Komisijine odluke u dijelu u kojem je ona navedenu mjeru kvalificirala državnom potporom.

Međutim, na tužbeni razlog koji se temelji na povredi načela zaštite legitimnih očekivanja može se korisno pozvati protiv odluke kojom je Komisija odlučila da zainteresirana država članica treba ukinuti nacionalnu mjeru ili je izmijeniti u roku koji ona odredi ili naložiti njezin povrat. Tako se korisnik potpore, u svrhu osporavanja zakonitosti Komisijine odluke u dijelu u kojom se njome propisuje povrat dodijeljene potpore, pred Općim sudom može korisno pozvati na tužbeni razlog koji se temelji na povredi načela zaštite legitimnih očekivanja, a u tom pogledu i na jamstva koja mu je Komisija mogla dati u pogledu nepostojanja kvalifikacije sporne mjere kao potpore, što nužno podrazumijeva da pogodnost koja mu se pružila tom mjerom nije predmet povrata ili je samo predmet povrata kojim se poštuju ta jamstva.

Naime, iako prva rečenica članka 14. stavka 1. Uredbe br. 659/1999 o utvrđivanju detaljnih pravila primjene članka [108. UFEU-a], određuje da kada se u slučajevima nezakonite potpore donesu negativne odluke, Komisija „donosi odluku kojom se od dotične države članice zahtijeva da poduzme sve potrebne mjere kako bi od korisnika povukla sredstva potpore”, iznimka od obveze nalaganja povrata nezakonite potpore koja je nespojiva s unutarnjim tržištem predviđena je u drugoj rečenici tog stavka, kojom se određuje da Komisija ne smije zahtijevati povrat sredstava potpore ako je to u suprotnosti s općim načelima prava Unije. Međutim, načelo zaštite legitimnih očekivanja priznaje se kao opće načelo prava Unije. Osim toga, budući da se druga rečenica članka 14. stavka 1. Uredbe br. 659/1999 odnosi upravo na zaštitu legitimnih očekivanja, njegova prva rečenica ne može se tumačiti na način da isključuje primjenu načela zaštite legitimnih očekivanja.

(t. 258., 259., 266., 268.-272.)

11.    Vidjeti tekst odluke.

(t. 274.-297.)