Vec T‑219/10 RENV

World Duty Free Group, SA, predtým Autogrill España, SA

proti

Európskej komisii

„Štátna pomoc – Ustanovenia týkajúce sa dane z príjmov právnických osôb, umožňujúce podnikom, ktoré sú daňovými rezidentmi v Španielsku, odpisovať goodwill vzniknutý nadobudnutím podielov v spoločnostiach, ktoré sú daňovými rezidentmi v zahraničí – Rozhodnutie vyhlasujúce štátnu pomoc za nezlučiteľnú s vnútorným trhom a nariaďujúce jej vymáhanie – Pojem ‚štátna pomoc‘ – Selektívnosť – Referenčný systém – Výnimka – Rozdielne zaobchádzanie – Odôvodnenie rozdielneho zaobchádzania – Podnik, ktorý je príjemcom opatrenia pomoci – Legitímna dôvera“

Abstrakt – Rozsudok Všeobecného súdu (deviata rozšírená komora) z 15. novembra 2018

1.      Súdne konanie – Preskúmanie veci samej pred preskúmaním prípustnosti – Prípustnosť

2.      Pomoc poskytovaná štátmi – Pojem – Selektívna povaha opatrenia – Opatrenie, ktorým sa poskytuje daňová výhoda – Referenčný rámec na určenie existencie výhody – Vecné vymedzenie – Kritériá – Existencia vzťahu medzi predmetom dotknutého opatrenia a predmetom referenčného rámca – Porovnateľnosť situácií, na ktoré sa uplatňuje predmetné opatrenie, a situácií, ktoré patria do referenčného rámca

(Článok 107 ods. 1 ZFEÚ)

3.      Pomoc poskytovaná štátmi – Pojem – Selektívna povaha opatrenia – Opatrenie, ktorým sa poskytuje daňová výhoda – Všeobecné opatrenie uplatniteľné bez rozdielov na všetky hospodárske subjekty – Opatrenie, ktoré sa neuplatňuje na transakcie porovnateľné s transakciami podmieňujúcimi jeho priznanie – Opatrenie, ktoré môže byť kvalifikované za selektívne

(Článok 107 ods. 1 ZFEÚ)

4.      Pomoc poskytovaná štátmi – Pojem – Selektívna povaha opatrenia – Opatrenie, ktorým sa poskytuje daňová výhoda – Referenčný rámec na určenie existencie výhody – Vecné vymedzenie – Opatrenie, ktoré tvorí svoj vlastný referenčný rámec – Podmienky – Jasne vymedzený daňový režim, ktorý sleduje špecifické ciele – Neexistencia – Systematický a všeobecný charakter opatrenia

(Článok 107 ods. 1 ZFEÚ)

5.      Pomoc poskytovaná štátmi – Pojem – Selektívna povaha opatrenia – Výnimka zo všeobecného daňového systému – Rozlišovanie medzi podnikmi, ktoré sa nachádzajú v skutkovo a právne porovnateľnej situácii – Kritériá posúdenia – Porovnanie z hľadiska cieľa sledovaného obvyklým daňovým režimom ako celkom

(Článok 107 ods. 1 ZFEÚ)

6.      Pomoc poskytovaná štátmi – Pojem – Selektívna povaha opatrenia – Výnimka zo všeobecného daňového systému – Odôvodnenie založené na povahe a štruktúre systému – Kritériá posúdenia – Opatrenie, ktoré sa týka dosiahnutia cieľa týkajúceho sa vlastných mechanizmov všeobecného daňového systému – Primeraná povaha – Rozsah dôkazného bremena

(Článok 107 ods. 1 ZFEÚ; nariadenie Rady č. 659/1999)

7.      Žaloba o neplatnosť – Predmet – Čiastočné zrušenie – Podmienka – Oddeliteľnosť napadnutých ustanovení – Objektívne kritérium – Nesplnená podmienka – Neprípustnosť

(Článok 263 ZFEÚ)

8.      Pomoc poskytovaná štátmi – Pojem – Posúdenie z hľadiska článku 107 ods. 1 ZFEÚ – Zohľadnenie predchádzajúcej praxe – Vylúčenie

(Článok 107 ods. 1 ZFEÚ)

9.      Pomoc poskytovaná štátmi – Preskúmanie Komisiou – Určenie príjemcu pomoci – Účinné uplatňovanie – Posúdenie

(Článok 107 ods. 1 ZFEÚ)

10.    Pomoc poskytovaná štátmi – Pojem – Posúdenie z objektívneho hľadiska, nezávisle od správania inštitúcií –Zohľadnenie uvedeného správania pri skúmaní povinnosti vymáhania nezlučiteľnej pomoci – Ochrana legitímnej dôvery

(Článok 107 ods. 1 ZFEÚ; nariadenie Rady č. 659/1999, článok 14)

11.    Pomoc poskytovaná štátmi – Vymáhanie protiprávnej pomoci – Pomoc poskytnutá pri porušení procesných pravidiel článku 108 ZFEÚ – Prípadná legitímna dôvera príjemcov – Neexistencia okrem výnimočných okolností – Legitímna dôvera, ktorá vznikla z konkrétnych, bezpodmienečných a jednotných uistení poskytnutých Komisiou – Uverejnenie rozhodnutia o začatí konania vo veci formálneho zisťovania, ktorým sa ukončila táto legitímna dôvera

(Článok 107 ods. 1 ZFEÚ a článok 108 ods. 3 ZFEÚ)

1.      Pozri text rozhodnutia.

(pozri body 29, 30)

2.      Na účely kvalifikácie vnútroštátneho daňového opatrenia ako „selektívneho“, v rámci uplatnenia článku 107 ods. 1 ZFEÚ, Európska komisia musí v prvom rade identifikovať spoločný alebo „obvyklý“ daňový systém uplatniteľný v dotknutom členskom štáte a v druhom rade preukázať, že toto daňové opatrenie sa odchyľuje od uvedeného spoločného systému, pretože zavádza rozdiely medzi hospodárskymi subjektmi, ktoré sa vzhľadom na cieľ sledovaný spoločným daňovým systémom nachádzajú v porovnateľnej skutkovej a právnej situácii. Pojem „štátna pomoc“ však nezahŕňa opatrenia zavádzajúce rozlišovanie medzi podnikmi, ktoré sú vzhľadom na cieľ sledovaný dotknutým právnym režimom v porovnateľnej skutkovej a právnej situácii, a preto sú a priori selektívne, ak sa členskému štátu podarí preukázať, že toto rozlišovanie vyplýva z povahy alebo štruktúry systému, ktorého súčasťou sú uvedené opatrenia.

Pokiaľ ide o identifikáciu spoločného vnútroštátneho daňového systému, to znamená prvej fázy metódy uvedenej vyššie, vecné vymedzenie tohto referenčného rámca sa v zásade vykoná v súvislosti s opatrením považovaným za pomoc. Okrem existencie súvislosti medzi cieľom dotknutého opatrenia a cieľom obvyklého režimu preskúmanie porovnateľnosti situácií, na ktoré sa uplatňuje toto opatrenie, a situácií, ktoré patria pod tento režim, umožňuje tiež vymedziť vecnú pôsobnosť uvedeného režimu. Táto porovnateľnosť sa posudzuje z hľadiska cieľa sledovaného obvyklým režimom. Práve porovnateľnosť týchto situácií tiež umožňuje dospieť k záveru o existencii výnimky, keď sa so situáciami, na ktoré sa uplatňuje sporné opatrenie, zaobchádza iným spôsobom ako so situáciami, na ktoré sa uplatňuje obvyklý režim, a to napriek tomu, že sú porovnateľné. To znamená, že spoločná úvaha týkajúca sa prvých dvoch fáz metódy uvedenej vyššie tak môže v niektorých prípadoch viesť súčasne k stanoveniu obvyklého režimu a existencie výnimky.

(pozri body 63, 64, 95, 98, 102 – 104, 106)

3.      V oblasti štátnej pomoci zistenie selektívnosti vnútroštátneho daňového opatrenia nevyhnutne nevyplýva z nemožnosti určitých podnikov využívať daňovú výhodu stanovenú predmetným opatrením vzhľadom na právne, hospodárske a vecné obmedzenia, ktoré bránia vykonaniu transakcie, ktorá podmieňuje poskytnutie tejto výhody, ale môže vyplývať len zo zistenia, že existuje transakcia, ktorá napriek tomu, že je porovnateľná s transakciou, ktorá podmieňuje poskytnutie predmetnej výhody, nezakladá nárok na túto výhodu. Z toho vyplýva, že daňové opatrenie môže byť selektívne napriek tomu, že akýkoľvek podnik sa môže slobodne rozhodnúť vykonať transakciu, ktorá podmieňuje poskytnutie daňovej výhody upravenej týmto opatrením.

(pozri bod 82)

4.      V oblasti štátnej pomoci na účely posúdenia podmienky selektívnosti môže opatrenie poskytujúcu daňovú výhodu tvoriť svoj vlastný referenčný rámec, pokiaľ vytvára jasne vymedzený daňový režim, ktorý sleduje špecifické ciele, a tým sa odlišuje od akéhokoľvek iného daňového režimu uplatňovaného v dotknutom členskom štáte. V takomto prípade treba teda určiť, či sú niektoré hospodárske subjekty vylúčené z pôsobnosti tohto opatrenia, hoci sa vzhľadom na cieľ, ktorý toto opatrenie sleduje, tieto hospodárske subjekty nachádzajú v porovnateľnej skutkovej a právnej situácii ako subjekty, na ktoré sa toto opatrenie uplatňuje.

Pokiaľ ide o opatrenie, ktoré nezavádza jasne vymedzený daňový režim, ale patrí do širšieho právneho súboru, treba naopak vychádzať z vnútroštátneho systému sociálneho zabezpečenia, ktoré sa môže užitočne uplatniť v daňovej oblasti na účely určenia, či takéto opatrenie možno považovať samo osebe za autonómny referenčný rámec. V tomto kontexte je vhodné orientačne odkázať na oznámenia prijaté Komisiou v danej oblasti.

(pozri body 127, 128, 130, 131)

5.      Pozri text rozhodnutia.

(pozri body 143 – 149)

6.      Pojem „štátna pomoc“ v zmysle článku 107 ods. 1 ZFEÚ nezahŕňa opatrenia zavádzajúce rozlišovanie medzi podnikmi, ktoré sú vzhľadom na cieľ sledovaný dotknutým právnym režimom v porovnateľnej skutkovej a právnej situácii, a preto sú a priori selektívne, ak sa členskému štátu podarí preukázať, že toto rozlišovanie vyplýva z povahy alebo štruktúry systému, ktorého súčasťou sú uvedené opatrenia.

V tomto ohľade treba pripomenúť, že je potrebné rozlišovať medzi na jednej strane cieľmi, ktoré sú stanovené pre daňové opatrenie alebo osobitný daňový režim a nie sú im vlastné, a na druhej strane vlastnými mechanizmami samotného daňového systému, ktoré sú nevyhnutné na uskutočňovanie týchto cieľov. V dôsledku toho sa oslobodenia od daní vyplývajúce z cieľa, ktorý nie je vlastný daňovému systému, do ktorého spadajú, nemôžu vyhnúť požiadavkám vyplývajúcim z článku 107 ods. 1 ZFEÚ.

Na základe takéhoto rozlíšenia sa členský štát môže účinne odvolávať na zásadu daňovej neutrality s cieľom odôvodniť rozlišovanie, ktoré zavádza opatrenie poskytnutím daňového zvýhodnenia určitým podnikom. Prináleží však dotknutému členskému štátu preukázať, že výnimka zo všeobecného daňového systému je odôvodnená. V tejto súvislosti nemožno považovať daňovú výnimku za odôvodnenú z hľadiska zásady daňovej neutrality, ak členský štát nepreukáže, že táto výnimka umožňuje obnoviť daňovú neutralitu alebo ak samotné predmetné opatrenie predstavuje diskrimináciu.

V tomto kontexte Európskej komisii neprináleží, aby v rámci svojho rozhodnutia, ktorým sa vyhlasuje opatrenie poskytujúce daňové zvýhodnenie za nezlučiteľné s vnútorným trhom, stanovovala podmienky uplatňovania sporného opatrenia, ktoré by jej za určitých predpokladov umožnili nekvalifikovať ho ako štátnu pomoc. Ak by Komisii bola totiž uložená povinnosť preskúmania rôznych hospodárskych transakcií, na ktoré by sa sporná výhoda mohla platne uplatniť bez toho, aby mohla byť konštatovaná existencia pomoci, viedlo by ju to k zmene obsahu alebo podmienok uplatnenia skúmaného opatrenia, a nielen k vymedzeniu jeho geografického alebo odvetvového dosahu. Takáto povinnosť by viedla pritom Komisiu k prekročeniu rámca právomocí, ktoré jej boli zverené na základe ustanovení Zmluvy o FEÚ a nariadenia č. 659/1999 ustanovujúceho podrobné pravidlá na uplatňovanie článku [108 ZFEÚ].

(pozri body 166, 167, 171, 172, 179 – 188, 190 – 199, 206, 211)

7.      Pozri text rozhodnutia.

(pozri bod 221)

8.      Pozri text rozhodnutia.

(pozri body 224, 249)

9.      Pozri text rozhodnutia.

(pozri body 238 – 247)

10.    Ak sa vnútroštátne opatrenie môže v zmysle článku 107 ods. 1 ZFEÚ oprávnene kvalifikovať ako štátna pomoc, predchádzajúce záruky týkajúce sa skutočnosti, že nejde o pomoc, nemôžu byť zlučiteľné s článkom 107 ods. 1 ZFEÚ, keďže pojem štátna pomoc sa týka objektívnej situácie. Je vylúčené sa preto odvolávať na porušenie zásady ochrany legitímnej dôvery proti rozhodnutiu Komisie v rozsahu, v akom toto rozhodnutie kvalifikuje uvedené opatrenie za štátnu pomoc.

Žalobný dôvod založený na porušení zásady ochrany legitímnej dôvery však možno účinne predložiť proti rozhodnutiu, ktorým Komisia rozhodla, že príslušný členský štát musí zrušiť alebo zmeniť vnútroštátne opatrenie v lehote, ktorú určí Komisia. Príjemca pomoci tak môže na účely spochybnenia zákonnosti rozhodnutia Komisie v rozsahu, v akom nariaďuje vymáhanie poskytnutej pomoci, pred Všeobecným súdom účinne uplatniť žalobný dôvod založený na porušení zásady ochrany legitímnej dôvery a dovolávať sa v tomto ohľade záruk, ktoré im mohla poskytnúť Komisia, pokiaľ ide o neexistenciu kvalifikácie sporného opatrenia ako pomoci, z čoho by nevyhnutne vyplývalo, že výhoda, ktorú by jej toto opatrenie poskytovalo, nebude predmetom vymáhania alebo bude len predmetom vymáhania rešpektujúceho tieto záruky.

Aj keď prvá veta článku 14 ods. 1 nariadenia č. 659/1999 ustanovujúceho podrobné pravidlá na uplatňovanie článku [108 ZFEÚ] stanovuje, že v prípade záporného rozhodnutia týkajúceho sa protiprávnej pomoci Komisia „rozhodne, že dotknutý členský štát prijme všetky potrebné opatrenia, aby vymohol pomoc od príjemcu“, výnimka z povinnosti nariadiť vymáhanie protiprávnej a nezlučiteľnej pomoci s vnútorným trhom je totiž upravená už v druhej vete uvedeného odseku, ktorá stanovuje, že Komisia nebude vyžadovať vymáhanie pomoci, ak by to bolo v rozpore so všeobecnou zásadou práva Únie. Zásada ochrany legitímnej dôvery sa pritom uznáva ako všeobecná zásada práva Únie. Navyše, keďže cieľom druhej vety článku 14 ods. 1 nariadenia č. 659/1999 je práve zabezpečiť ochranu legitímnej dôvery, jeho prvú vetu nemožno vyložiť ako vylučujúcu uplatnenie zásady ochrany legitímnej dôvery.

(pozri body 258, 259, 266, 268 – 272)

11.    Pozri text rozhodnutia.

(pozri body 274 – 297)