Zadeva T‑219/10 RENV
World Duty Free Group, SA, nekdanji Autogrill España, SA
proti
Evropski komisiji
„Državne pomoči – Določbe o davku od dohodkov pravnih oseb, ki podjetjem, ki imajo davčni domicil v Španiji, omogočajo amortizacijo dobrega imena, ki izhaja iz pridobitev deležev v podjetjih, ki imajo davčni domicil v tujini – Sklep o razglasitvi pomoči za nezdružljivo z notranjim trgom in o odreditvi njenega vračila – Pojem državne pomoči – Selektivnost – Referenčni sistem – Odstopanje – Različno obravnavanje – Upravičenost različnega obravnavanja – Podjetja, ki so upravičenci do ukrepa – Legitimno pričakovanje“
Povzetek – Sodba Splošnega sodišča (deveti razširjeni senat) z dne 15. novembra 2018
1. Sodni postopek – Preučitev utemeljenosti pred preučitvijo dopustnosti – Dopustnost
2. Pomoči, ki jih dodelijo države – Pojem – Selektiven predlagani ukrep – Ukrep, s katerim je dana davčna ugodnost – Referenčni okvir za ugotovitev obstoja ugodnosti – Vsebinska razdelitev – Merila – Obstoj povezave med predmetom zadevnega ukrepa in predmetom referenčnega okvira – Primerljivost položajev, za katere velja zadevni ukrep in položajev, ki izhajajo iz referenčnega okvira
(Člen 107(1) PDEU)
3. Pomoči, ki jih dodelijo države – Pojem – Selektiven predlagani ukrep – Ukrep, s katerim je dana davčna ugodnost – Splošen ukrep, ki se uporabi brez razlikovanja za vse gospodarske subjekte – Ukrep, ki ne velja za transakcije, primerljive s tistimi, ki urejajo njegovo odobritev – Ukrep, ki ga je mogoče opredeliti kot selektiven
(Člen 107(1) PDEU)
4. Pomoči, ki jih dodelijo države – Pojem – Selektiven predlagani ukrep – Ukrep, s katerim je dana davčna ugodnost – Referenčni okvir za ugotovitev obstoja ugodnosti – Vsebinska razmejitev – Ukrep, ki pomeni lasten referenčni okvir – Pogoji – Jasno začrtan davčni sistem, ki uresničuje posebne cilje – Neobstoj – Sistematična in splošna narava ukrepa
(Člen 107(1) PDEU)
5. Pomoči, ki jih dodelijo države – Pojem – Selektiven predlagani ukrep – Odstopanje od splošne davčne ureditve – Razlikovanje med podjetji, ki so v primerljivem dejanskem in pravnem položaju – Merila presoje – Primerjava z vidika cilja, ki mu sledi splošni davčni sistem v celoti
(Člen 107(1) PDEU)
6. Pomoči, ki jih dodelijo države – Pojem – Selektiven predlagani ukrep – Odstopanje od splošne davčne ureditve – Utemeljitev na podlagi narave in sistematike ureditve – Merila presoje – Ukrep za dosego cilja v okviru mehanizmov, ki so lastni splošnemu davčnemu sistemu – Primernost – Obseg dokaznega bremena
(Člen 107(1) PDEU; Uredba Sveta št. 659/1999)
7. Ničnostna tožba – Predmet – Razglasitev delne ničnosti – Zahteva – Ločljivost izpodbijanih določb – Objektivno merilo – Neizpolnjen pogoj – Nedopustnost
(Člen 263 PDEU)
8. Pomoči, ki jih dodelijo države – Pojem – Presoja z vidika člena 107(1) PDEU – Upoštevanje prejšnje prakse – Izključitev
(Člen 107(1) PDEU)
9. Pomoči, ki jih dodelijo države – Pregled Komisije – Določitev prejemnika pomoč – Dejansko koriščenje – Presoja
(Člen 107(1) PDEU)
10. Pomoči, ki jih dodelijo države – Pojem – Presoja glede na objektivni položaj, neodvisno/ne glede na od ravnanja/e institucij – Upoštevanje navedenega ravnanja pri preučitvi obveznosti vračila nezdružljive pomoči – Varstvo legitimnega pričakovanja
(Člen 107(1) PDEU; Uredba Sveta št. 659/1999, člen 14)
11. Pomoči, ki jih dodelijo države – Vračilo nezakonite pomoči – Pomoč, dodeljena v nasprotju s procesnimi pravili iz člena 108 PDEU – Morebitno legitimno pričakovanje prejemnikov – Neobstoj, razen v izjemnih okoliščinah – Legitimno pričakovanje, ki je nastalo zaradi posebnih, brezpogojnih in usklajenih jamstev, ki jih zagotavlja Komisija – Objava odločbe o začetku formalnega postopka preiskave zaradi česar preneha legitimno pričakovanje
(Člena 107(1) PDEU in 108(3) PDEU)
1. Glej besedilo odločbe.
(Glej točki 29 in 30.)
2. Evropska komisija mora v okviru člena 107(1) PDEU za ugotovitev, ali je nacionalni davčni ukrep „selektiven“ najprej opredeliti skupno ali „običajno“ davčno ureditev, ki se uporablja v zadevni državi članici, nato pa dokazati, da zadevni davčni ukrep odstopa od navedene skupne ureditve, ker se z njim uvaja razlikovanje med subjekti, ki so glede na cilj, ki se uresničuje s to skupno ureditvijo, v primerljivem dejanskem in pravnem položaju. Ukrepi, s katerimi se uvaja razlikovanje med podjetji, ki so z vidika cilja, ki se uresničuje z zadevno pravno ureditvijo, v primerljivem dejanskem in pravnem položaju ter ki so torej a priori selektivni, pa niso zajeti s pojmom „državna pomoč“, če zadevna država članica dokaže, da je to razlikovanje upravičeno, ker izhaja iz narave ali sistematike ureditve, v katero spadajo ti ukrepi.
V zvezi z opredelitvijo nacionalnega davčnega sistema, torej za prvo stopnjo metode, navedene zgoraj, se vsebinska razmejitev tega referenčnega okvira načeloma opravi v zvezi z ukrepom, ki se šteje za pomoč. Poleg obstoja povezave med namenom zadevnega ukrepa in namenom običajne ureditve, preučitev primerljivosti položajev iz tega ukrepa in položajev iz te ureditve omogoča tudi vsebinsko razmejitev obsega navedene ureditve. To primerljivost se presoja glede na cilj, ki mu sledi običajna ureditev. Poleg tega je primerljivost teh položajev tista, ki omogoča tudi ugotovitev obstoja odstopanja, kadar se položaji iz spornega ukrepa obravnavajo drugače od položajev iz običajne ureditve, čeprav so z njimi primerljivi. Tako lahko celovito sklepanje, ki se nanaša na prvi dve stopnji metode, navedene zgoraj, v nekaterih primerih pripelje hkrati do določitve splošne ureditve in ugotovitve obstoja odstopanja.
(Glej točke 63, 64, 95, 98, od 102 do 104 in 106.)
3. Na področju državnih pomoči ugotovitev glede selektivnosti nacionalnega davčnega ukrepa ne izhaja nujno iz nemožnosti nekaterih podjetij, da bi bila upravičena do davčne ugodnosti iz zadevnega ukrepa, zaradi pravnih, gospodarskih ali praktičnih pritiskov, ki jim onemogočajo izvedbo transakcije, ki je pogoj za dodelitev te ugodnosti, temveč lahko izhaja zgolj iz ugotovitve, da obstaja transakcija, ki je sicer primerljiva s tisto, ki je pogoj za dodelitev zadevne ugodnosti, ne daje pa pravice do nje. Iz tega izhaja, da je davčni ukrep lahko selektiven, tudi če se vsako podjetje lahko svobodno odloči, da izvede transakcijo, ki je pogoj za dodelitev ugodnosti iz tega ukrepa.
(Glej točko 82.)
4. Na področju državnih pomoči, pri presoji pogoja selektivnosti ukrep, s katerim je dana davčna ugodnost, lahko tvori svoj lastni referenčni okvir, če uvaja jasno začrtan davčni sistem, ki uresničuje posebne cilje in se tako razlikuje od vseh drugih davčnih sistemov, ki veljajo v zadevni državi članici. V tem primeru je treba ugotoviti, ali so nekateri gospodarski subjekti izključeni iz področja uporabe ukrepa, čeprav so ti subjekti glede na cilj, ki mu ukrep sledi, v primerljivem dejanskem in pravnem položaju kot gospodarski subjekti, za katere se ta uporablja.
V zvezi z ukrepom, ki ne uvaja jasno začrtanega davčnega sistema, temveč pripada širši pravni celoti, pa se je treba za to opreti na sistematično in splošno naravo ukrepa, za namene določitve – odvisno od primera – samostojnega sistema, ki lahko pomeni referenčni okvir. V zvezi s tem se je primerno okvirno sklicevati na obvestila, ki jih je na tem področju sprejela Evropska komisija.
(Glej točke 127, 128, 130 in 131.)
5. Glej besedilo odločbe.
(Glej točke od 143 do 149.)
6. Pojem „državna pomoč“ v smislu člena 107(1) PDEU ne vključuje ukrepov, ki uvajajo razlikovanje med podjetji, ki so glede na cilj, ki se uresničuje z običajno davčno ureditvijo, v primerljivem dejanskem in pravnem položaju in je zato a priori selektiven, če zadevni državi članici uspe dokazati, da je to razlikovanje upravičeno, ker izhaja iz narave ali sistematike sistema, v katerega se umešča.
Pri tem je treba na eni strani razlikovati med cilji, določenimi za davčni ukrep ali poseben davčni sistem, ki so zunaj njega, ter na drugi strani mehanizmi, ki so lastni samemu davčnemu sistemu in so potrebni za uresničitev teh ciljev. Zato se davčne olajšave, ki bi izhajale iz cilja, ki ni cilj davčnega sistema, v katerega spadajo, ne bi mogle izogniti zahtevam iz člena 107(1) PDEU.
Na podlagi takšnega razlikovanja, uvedenega s spornim ukrepom, ki določenim podjetjem podeljuje davčne ugodnosti, se lahko torej država članica uspešno opre na načelo davčne nevtralnosti. Vendar mora zadevna država članica dokazati, da je odstopanje od splošne davčne ureditve upravičeno. V tem smislu davčnega odstopanja ni mogoče šteti za upravičeno z vidika načela davčne nevtralnosti, če država članica ne dokaže, da to odstopanje omogoča vzpostavitev davčne nevtralnosti ali če je s samim zadevnim ukrep uvedeno neenako obravnavanje.
V zvezi s tem Evropski komisiji ni treba v okviru njene odločbe, s katero ugotovi, da je ukrep, s katerim je dana davčna prednost, nezdružljiv z notranjim trgom, določiti pogojev za uporabo spornega ukrepa, ki bi ji v nekaterih primerih omogočili, da tega ukrepa ne opredeli kot pomoč. Če bi bila Komisiji naložena obveznost preizkusa različnih gospodarskih transakcij, za katere lahko zadevna ugodnost velja, ne da bi bilo mogoče ugotoviti obstoj pomoči, bi to pripeljalo do spremembe vsebine oziroma pogojev uporabe obravnavanega ukrepa, in ne samo do razmejitve njegovega geografskega ali sektorskega obsega. Taka obveznost pa bi povzročila, da bi Komisija presegla svoje pristojnosti, ki jih ima na podlagi določb Pogodbe DEU in Uredbe št. 659/1999 o določitvi podrobnih pravil za uporabo člena [108 PDEU].
(Glej točke 166, 167, 171, 172, od 179 do 188, od 190 do 199, 206 in 211.)
7. Glej besedilo odločbe.
(Glej točko 221.)
8. Glej besedilo odločbe.
(Glej točki 224 in 249.)
9. Glej besedilo odločbe.
(Glej točke od 238 do 247.)
10. Če je torej nacionalni ukrep lahko upravičeno opredeljen kot državna pomoč v smislu člena 107(1) PDEU, prejšnja zagotovila Evropske komisije v zvezi s tem, da ta ukrep ne pomeni pomoči, ne morejo biti v skladu s členom 107(1) PDEU, ker pojem državna pomoč ustreza objektivnemu stanju. Zato se ni mogoče sklicevati na kršitev načela varstva legitimnih pričakovanj zoper odločbo Komisije, v kateri je ukrep opredeljen kot državna pomoč.
Vendar je tožbeni razlog, ki se nanaša na kršitev načela varstva legitimnih pričakovanj, mogoče uspešno uveljavljati zoper odločbo, s katero Komisija odloči, da mora zadevna država članica odpraviti nacionalni ukrep oziroma ga spremeniti v roku, ki ji ga določi, oziroma odredi njegovo vračilo. Prejemnik pomoči lahko pri izpodbijanju zakonitosti odločbe Komisije v delu, v katerem določa obveznost vračila dodeljene pomoči, pri Splošnem sodišču uspešno navaja tožbeni razlog, ki se nanaša na kršitev načela varstva legitimnih pričakovanj, in se v zvezi s tem sklicuje na zagotovila, ki bi ji jih lahko dala Komisija, glede neobstoja opredelitve zadevnega ukrepa kot pomoči, kar bi nujno pomenilo, da ugodnost, ki ji jo je zagotavljal ta ukrep, ne bi bila predmet izterjave, oziroma bi bila predmet izterjave samo ob upoštevanju teh zagotovil.
Čeprav prvi stavek člena 14(1) Uredbe št. 659/1999 o določitvi podrobnih pravil za uporabo člena [108 PDEU], določa, da če se v primerih nezakonite pomoči sprejmejo negativni sklepi, Komisija odloči, „da mora zadevna država članica sprejeti vse potrebne ukrepe, da upravičenec vrne pomoč“, pa je v drugem stavku tega odstavka določena izjema od obveznosti odreditve vračila pomoči, ki ni zakonita in ki ni združljiva z notranjim trgom, ki določa, da Komisija ne zahteva vračila pomoči, če bi bilo to v nasprotju s splošnim načelom prava Unije. Načelo varstva legitimnih pričakovanj pa je priznano kot splošno načelo prava Unije. Poleg tega, ker je namen drugega stavka člena 14(1) Uredbe št. 659/1999 ravno zagotoviti varstvo legitimnih pričakovanj, njegovega prvega stavka ni mogoče razlagati tako, da izključuje uporabo načela varstva legitimnih pričakovanj.
(Glej točke 258, 259, 266 in od 268 do 272.)
11. Glej besedilo odločbe.
(Glej točke od 274 do 297.)