CONCLUSIONI DELL'AVVOCATO GENERALE
ANTONIO SAGGIO
presentate il 27 gennaio 2000 (1)
Causa C-384/98
D
contro
W
(domanda di pronuncia pregiudiziale, proposta dal Landesgericht St. Pölten
della Repubblica d'Austria)
«Sesta direttiva 77/388/CEE sull'IVA Esenzione delle prestazioni
mediche Prestazione effettuata da un medico in qualità
di perito nominato dall'autorità giudiziaria Accertamento
della paternità Facoltà di rinunziare all'esenzione»
- 1.
- Con il presente rinvio pregiudiziale il Landesgericht di St. Pölten (Austria)
vi interroga in ordine alla questione se un esame genetico compiuto da un perito
medico, su incarico di un'autorità giudiziaria, nell'ambito di una controversia
sull'accertamento della paternità rientri nel campo di applicazione dell'esenzione
prevista all'art. 13, parte A, n. 1, lett. c), della sesta direttiva del Consiglio
77/388/CEE, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni
degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari Sistema comune di
imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (in prosieguo: la «sesta
direttiva») (2), e, in caso di risposta affermativa a questo primo quesito, se il
beneficiario dell'esenzione abbia la facoltà di rinunciarvi.
Normativa comunitaria e nazionale
- 2.
- L'art. 13, parte A, n. 1, della sesta direttiva elenca le prestazioni e le attività
di «interesse pubblico» che gli Stati membri esonerano, alle condizioni da essi
stabilite, dall'imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: l'«IVA»). Tra queste
figurano, alla lett. c), «le prestazioni mediche effettuate nell'esercizio delle
professioni mediche e paramediche quali sono definite dagli Stati membri
interessati».
- 3.
- In Austria, l'art. 6 dell'Umsatzsteuergesetz (legge relativa all'imposta sulla
cifra d'affari; in prosieguo: l'«UstG») del 1994 (3) prevede, al n. 1, che «tra le
operazioni che rilevano ai sensi dell'art. 1, primo e secondo comma, sono esenti:
(...) le operazioni concernenti l'attività di medico» (punto 19) e «le operazioni
effettuate da piccole imprese, segnatamente quelle che hanno una sede o un
domicilio in Austria e le cui operazioni, nel corso del periodo impositivo ai sensi
dell'art. 1, n. 1, primo e secondo comma, non eccedono i 300 000 ATS (scellini
austriaci)» (punto 27). Prevede altresì, al n. 3, che «L'imprenditore le cui
operazioni sono esenti ai sensi dell'art. 6, n. 1, punto 27 può rinunciare, fino a
quando la decisione non è definitiva, all'applicazione dell'art. 6, n. 1, punto 27
mediante una dichiarazione scritta indirizzata all'amministrazione fiscale». Si
aggiunga che gli onorari dei periti giudiziari vengono liquidati dall'organo
giurisdizionale davanti al quale si sono svolte o dovevano svolgersi le operazioni
peritali. Tale organo provvede a disporre il pagamento degli onorari mediante
prelievo da un fondo spese depositato da una delle parti oppure, in difetto, da
fondi provenienti dal Tesoro federale (Bundesschatz).
Fatti, procedura e quesiti pregiudiziali
- 4.
- Nell'ambito di un giudizio nel quale l'attrice chiedeva di accertare che ella
era figlia del convenuto, il giudice adito, il Bezirksgericht di St. Pölten, nominava
la dottoressa Rosenmayr perito medico-legale, dandole l'incarico di accertare, sulla
base di un esame genetico antropologico, se l'attrice, nel procedimento principale,
poteva essere figlia del convenuto. Per la sua attività di indagine tecnica, la
dottoressa Rosenmayr chiedeva, oltre agli onorari, il pagamento dell'IVA per una
somma di 14 108,60 scellini austriaci (4) avendo optato per la tassazione della sua
attività (5). Essa affermava che solo versando l'IVA per i suoi onorari avrebbe potuto
dedurre l'importo dell'IVA che aveva dovuto versare all'atto dell'acquisto di
prodotti necessari per le sue analisi, nonché all'atto della corresponsione dei
compensi ai suoi collaboratori. Con ordinanza del 29 maggio 1998 il Bezirksgericht
liquidava, in favore del perito, la somma di 84 653 scellini austriaci, comprendente
sia gli onorari che l'IVA. Tale somma veniva corrisposta all'interessata
prelevandone l'importo da fondi pubblici. Il revisore del Bundesschatz (Tesoro
federale) (6) proponeva ricorso avverso detta ordinanza dinanzi al Landesgericht di
St. Pölten, facendo valere che l'esenzione prevista dall'art. 6, n. 1, punto 19,
dell'UstG per le attività mediche doveva applicarsi anche ai compensi professionali
dei periti medici e pertanto chiedeva che l'ordinanza impugnata venisse modificata
nel senso che dalla somma liquidata fosse escluso l'importo dell'IVA.
- 5.
- In questo contesto, il Landesgericht di St. Pölten decideva di rivolgere alla
Corte i seguenti quesiti:
«1) Se l'art. 13, parte A, n. 1, lett. c), della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio
1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati
membri relative alle imposte sulla cifra d'affari, debba essere interpretato nel senso
che l'esenzione dall'imposta sulla cifra d'affari ivi sancita riguarda anche prestazioni
mediche fornite da un medico nella sua qualità di perito giudiziario per incarico del
Tribunale, in particolare mediante analisi antropologiche genetiche operate
nell'ambito di un procedimento di accertamento di paternità.
2) Qualora la prima questione sia risolta affermativamente: se la precitata
disposizione della direttiva sia di ostacolo all'applicazione di una norma nazionale
che, al verificarsi di determinati presupposti, consenta (anche) ai medici di
rinunciare efficacemente alla menzionata esenzione».
Sulla ricevibilità
- 6.
- Il governo austriaco fa valere, preliminarmente, la natura giurisdizionale
dell'organo che ha disposto il rinvio pregiudiziale. Al riguardo deduce che, secondo
la legislazione austriaca, il provvedimento con cui vengono liquidati gli onorari di
un perito giudiziario costituisce, di massima, una componente indissociabile della
decisione finale della procedura principale (nella specie, dunque, della procedura
relativa all'accertamento della paternità). La liquidazione degli onorari deve infatti
necessariamente precedere la decisione finale nella quale, oltre al merito, viene
statuito quale parte sia tenuta al pagamento delle spese processuali, in particolare
di quelle attinenti ad eventuali indagini tecniche. Segue che nella specie non può
dubitarsi del fatto che l'organo rinviante possa qualificarsi «giurisdizione» ai sensi
dell'art. 177 del Trattato CE (divenuto art. 234 CE) e che pertanto la domanda del
Landesgericht di St. Pölten sia ricevibile.
Sul primo quesito
- 7.
- Con il primo quesito il giudice a quo vuol sapere se l'esenzione prevista per
le prestazioni mediche rese nell'esercizio di professioni mediche e paramediche, che
figura all'art. 13, parte A, n. 1, lett. c), della sesta direttiva, includa anche le
prestazioni fornite da un medico che opera in qualità di perito nominato
dall'autorità giudiziaria, come ad esempio quelle consistenti in esami genetici diretti
ad accertare la paternità.
Argomenti delle parti
- 8.
- Tutti i governi intervenuti suggeriscono di rispondere affermativamente al
primo quesito. Il governo austriaco osserva che la prestazione medica che ha dato
luogo alla lite principale si distingue dalle prestazioni mediche abituali sotto due
aspetti: da un parte, perché il perito ha reso la sua prestazione su incarico
dell'autorità giudiziaria e non quindi nel quadro di un rapporto contrattuale come
normalmente avviene; dall'altra, perché le operazioni che egli ha compiuto si sono
limitate a stabilire un dato tecnico puro e semplice, senza alcun legame con una
cura o trattamento medico. Con riguardo in particolare al primo aspetto, il governo
austriaco fa altresì osservare che la circostanza che il perito riceva l'incarico
dall'autorità giudiziaria non modifica in nulla la sostanza delle sue prestazioni e che
conseguentemente non sarebbe giustificato qualificare le operazioni peritali in
modo diverso rispetto alle ordinarie prestazioni mediche ed applicare ad esse un
regime fiscale differenziato e meno favorevole. Con riguardo al secondo aspetto,
cioè all'assenza di legame funzionale fra indagini e cura di una patologia, il governo
austriaco sostiene che la direttiva dovrebbe essere interpretata nel senso che anche
le indagini richieste ai periti dall'autorità giudiziaria (si pensi ad esempio agli esami
di laboratorio), necessarie per la soluzione della controversia, dovrebbero essere
considerate prestazioni mediche ai fini dell'applicazione dell'esenzione dall'IVA (7).
Non avrebbe infatti alcun rilievo in questa specifica prospettiva la circostanza che
tali prestazioni non siano collegate a trattamenti medici.
- 9.
- Nella medesima linea, e sempre con riferimento al primo quesito, il
governo olandese sostiene che le attività mediche richieste da un organo
giurisdizionale dovrebbero essere considerate allo stesso modo delle prestazioni di
cure mediche e quindi beneficiare anch'esse dell'esenzione dall'IVA. Ciò perché la
nozione di cure mediche riguarderebbe tutte le operazioni svolte nell'esercizio della
professione medica (o paramedica), ivi comprese quindi le indagini peritali, perché
anche l'attività svolta da un medico in qualità di perito designato dall'autorità
giudiziaria è, come quella consistente nella prestazione di cure, di interesse
generale e quindi merita un trattamento fiscale più favorevole e infine perché
l'attività di perito giudiziario non può essere qualificata in modo diverso da quella
di perito designato da parti private per il solo fatto che alla sua origine c'è la
decisione di un giudice e non un contratto. Lo stesso governo sottolinea, infine, che
escludere l'attività di perito giudiziario dal campo di applicazione dell'esenzione
relativa alle prestazioni mediche, di cui all'art. 13 della sesta direttiva,
comprometterebbe la libera concorrenza, cioè l'obiettivo perseguito con il
ravvicinamento delle legislazioni in materia di IVA.
- 10.
- Il governo del Regno Unito prende in esame il primo quesito sotto due
profili. Si domanda, innanzi tutto, se le indagini per stabilire la paternità siano
riconducibili alla nozione di «prestazioni mediche» ed esprime l'opinione che in
questa nozione debba rientrare qualsiasi intervento che richieda competenze
mediche; ciò perché l'art. 13 della sesta direttiva definirebbe in modo assai largo
le attività svolte nel quadro della professione medica. Partendo da questa premessa,
esso afferma che rientrerebbero in detta nozione non solo la cura dei pazienti, ma
anche tutte quelle attività che vengono svolte in settori che non sono strettamente
connessi alla tutela o al miglioramento della salute, come la preparazione di
rapporti sullo stato generale di salute dei pazienti, il controllo delle nascite, la
sterilizzazione o la chirurgia estetica. L'elemento comune a queste attività sarebbe
rappresentato dal fatto che tutte presuppongono particolari conoscenze e
competenze mediche. Il governo del Regno Unito aggiunge, nello stesso senso, che
il riferimento alla finalità delle prestazioni per identificare quelle cui l'esenzione
non dovrebbe applicarsi costituisce un criterio ambiguo di gestione non agevole (8).
Si pensi che una persona può essere sottoposta allo stesso esame del sangue sia
allo scopo di individuare una malattia sia nell'ambito di una controversia relativa
all'accertamento di paternità, e che la prestazione medica potrebbe essere nei due
i casi la medesima, mentre il regime fiscale applicabile sarebbe differenziato.
Lo stesso governo sottolinea, inoltre, che, se è vero che le esenzioni previste
nella sesta direttiva vanno interpretate in maniera restrittiva per il fatto di
introdurre delle eccezioni all'applicazione generalizzata dell'IVA, è vero anche che
dette eccezioni non potrebbero essere interpretate in modo da limitarne la portata,
sempre che, beninteso, non vi sia una indicazione testuale in tal senso.
Esso deduce anche, a sostegno della tesi dell'applicazione generalizzata
dell'esenzione, che qualsiasi diversa interpretazione sarebbe altresì incompatibile
con l'esigenza di applicare in modo semplice e certo l'esenzione fiscale. A questa
esigenza fa riferimento la parte introduttiva del n. 1 dell'art. 13, parte A, della
direttiva, ove esplicitamente si afferma che gli Stati membri esonerano dall'IVA
«alle condizioni da essi stabilite per assicurare la corretta e semplice applicazione
delle esenzioni (...)». Non sarebbe, infatti, compatibile con l'obiettivo di semplicità
il fatto che i medici siano tenuti ad applicare regimi IVA differenti a seconda delle
diverse attività che essi sono chiamati a svolgere nell'esercizio della loro
professione.
Quanto poi al secondo punto preso in esame dal governo del Regno Unito,
cioè quanto alla rilevanza attribuibile alla circostanza che l'incarico di svolgere gli
accertamenti medico-legali venga conferito da un'autorità pubblica, tale governo
sostiene che l'esenzione riguarderebbe tutte le forme in cui si esplica l'attività
medica e che la qualità, pubblica o privata, del soggetto che conferisce l'incarico,
non avendo alcuna incidenza sulla natura dell'attività, non potrebbe essere assunta
a criterio per identificare delle asserite eccezioni all'applicazione generalizzata
dell'esenzione.
- 11.
- A differenza degli Stati intervenuti, la Commissione sostiene che al primo
quesito deve darsi risposta negativa. Essa perviene a questa conclusione muovendo
dal presupposto che l'esenzione per cui è controversia riguardi esclusivamente le
prestazioni mediche consistenti nella cura delle persone. In questa categoria non
rientrerebbero le indagini volte esclusivamente ad accertare la paternità, con la
conseguenza che a tale attività non potrebbe essere applicata l'esenzione dall'IVA.
La Commissione fa poi osservare che le attività svolte dal medico incaricato
di perizia medico-legale non si differenzierebbero rispetto alle attività degli esperti
di altre discipline (contabili, ingegneri o psicologi), attività queste ultime che
sicuramente non sono esentate dall'IVA. In altre parole, la ratio che giustifica la
sottoposizione all'IVA di queste ultime attività non può non valere anche per
applicare l'IVA all'attività peritale dei medici.
Nell'apprezzare l'ampiezza dell'esenzione non si dovrebbe, secondo la
Commissione, trascurare il fatto che la sesta direttiva si ispira al principio della
sottoposizione generalizzata all'IVA di tutte le cessioni di beni e prestazioni di
servizi effettuate a titolo oneroso (9). La circostanza che l'attività del medico quale
perito legale nominato dal giudice risponda ad un interesse generale, così come la
prestazione di cure mediche, non può condurre ad applicare l'esenzione anche
all'attività peritale, considerato che l'interesse generale non è il medesimo nelle due
ipotesi, essendo, nella prima, collegato alle ragioni delle parti in un giudizio e, nella
seconda, alla tutela della salute delle persone.
La Commissione infine sottolinea che le esenzioni previste nella direttiva
costituiscono eccezioni al principio generale che ivi figura all'art. 2 sopra richiamato
e che pertanto esse non possono che essere interpretate in senso restrittivo.
Sul merito
- 12.
- Per rispondere al quesito in esame occorre in primo luogo accertare se le
indagini genetiche rientrino nella nozione di «prestazioni mediche effettuate
nell'esercizio delle professioni mediche e paramediche», che figura all'art. 13, parte
A, n. 1, lett. c), della sesta direttiva. Solo in caso di risposta affermativa a questo
interrogativo si passerà a stabilire se questa esenzione debba trovare applicazione
anche quando, come nella specie, il perito abbia eseguito la sua prestazione
professionale su incarico dell'autorità giudiziaria.
- 13.
- Quanto al primo profilo, quanto cioè alla riconducibilità delle indagini
genetiche alla nozione di prestazione medica che figura nella sesta direttiva, ricordo
che questa fonte contiene, all'art. 13, un «elenco comune di esenzioni, per una
percezione paragonabile delle risorse proprie in tutti gli Stati membri» (10).
L'esenzione su cui verte la presente causa è inserita tra quelle che mirano a
rendere meno onerose alcune attività di interesse generale (11). Si tratta di attività
specifiche, dirette a conseguire finalità socialmente utili (servizio postale,
educazione dell'infanzia, insegnamento scolastico, assistenza sociale e così via), di
attività svolte da organismi che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale o
religiosa, nonché di prestazioni effettuate da medici o da personale paramedico,
come gli odontotecnici (12).
- 14.
- La Corte di giustizia ha avuto occasione di occuparsi più volte
dell'esenzione che ne occupa. A partire dalla sentenza Stichting (13), ha
ripetutamente affermato, in via generale, che «i termini con i quali sono state
designate le esenzioni di cui all'art. 13 della sesta direttiva devono essere
interpretati restrittivamente, dato che costituiscono deroghe al principio generale
secondo cui l'imposta sulla cifra d'affari è riscossa per ogni prestazione di servizi
effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo»; ed ha altresì precisato che non
può essere attribuita portata estensiva alle esenzioni, ove non ricorrano «motivi
interpretativi» che consentano di andare oltre la lettera delle disposizioni che le
contemplano (14).
In due pronunce, poi, la Corte ha preso in esame proprio l'esenzione
contemplata all'art. 13, parte A, n. 1, lett. c), su cui verte la presente causa,
definendone contenuto e portata. Nella sentenza Commissione/Italia (15), ha
affermato che l'esenzione per le prestazioni mediche deve essere intesa nel senso
che essa copre soltanto i «casi in cui le cure siano praticate alla persona e che
tale restrizione esclude univocamente dall'ambito di applicazione dell'art. 13, A,
n. 1, lett. c), le cure prestate agli animali». Nella sentenza Commissione/Regno
Unito (16), ha poi affermato che dalla collocazione della disposizione de qua, «che
segue immediatamente quella riguardante le prestazioni ospedaliere» [lett. b)],
«come pure dal suo contesto, si desume che si tratta di prestazioni effettuate al di
fuori degli istituti ospedalieri e nell'ambito di un rapporto di fiducia tra il paziente
ed il prestatore stesso». Sulla base di tale premessa la Corte ha affermato che
l'esenzione delle prestazioni mediche di cui alla lett. c) non comprende, salvo le
piccole cessioni di beni indissociabili dalla prestazione, la cessione, concretamente
ed economicamente dissociabile dalla prestazione di servizi, di medicinali ed altri
beni, come gli occhiali correttivi prescritti dal medico o da altre persone
autorizzate (17).
- 15.
- Dalla giurisprudenza sopra riportata emerge innanzitutto che è possibile
circoscrivere l'esenzione riguardante le prestazioni mediche ai servizi prestati dai
medici alle persone ad esclusione della cessione di medicinali o altri beni (a meno
che si tratti di cessioni indissociabili dalla prestazione). Ciò posto, per rispondere
al primo quesito rimane comunque da stabilire se, come sostiene la Commissione,
debbano essere esentate anche le prestazioni mediche che non siano connesse alla
prevenzione, alla diagnosi o alla cura di una patologia. Rientrano in questa
categoria le indagini genetiche dirette unicamente ad accertare la paternità, alle
quali fa espresso riferimento il primo quesito del giudice austriaco.
- 16.
- La formulazione letterale della disposizione lascia intendere che l'esenzione
non copre quest'ultima categoria di prestazioni. Fatta eccezione per la versione
italiana, che parla genericamente di «prestazioni mediche», tutte le altre, sia pure
usando espressioni diverse, si riferiscono abbastanza esplicitamente alle sole
prestazioni riguardanti la salute delle persone. Così, la versione tedesca, che parla
di «Heilbehandlungen» (18), e quella francese, che parla di «prestations de soins à
la personne», fanno esplicito riferimento al concetto di assistenza medica alle
persone. Espressioni di significato equivalente si trovano poi nelle versioni
linguistiche inglese, danese, olandese, greca, finlandese, svedese (19), spagnola e
portoghese (20). La versione italiana invece si differenzia da tutte le altre per la
formulazione generica («prestazioni mediche») che in essa figura, formulazione che
comunque, proprio per il suo carattere generico, non è di ostacolo ad una
interpretazione restrittiva dell'esenzione (21).
Se poi si ha riguardo alla ratio dell'esenzione dall'IVA per le prestazioni
mediche, il riferimento alla cura delle persone che figura nella disposizione de qua
fa apparire con una certa chiarezza che una tale esenzione si giustifica per
l'esigenza di ridurre la spesa medica e di favorire in tal modo l'accesso alla tutela
della salute. Se si ragionasse diversamente, se, in altri termini, si considerasse
l'esenzione applicabile a qualsiasi attività professionale svolta da medici, si
allargherebbe il campo di applicazione della norma di favore ad attività che con la
salute delle persone non hanno rapporto e si tratterebbero irragionevolmente allo
stesso modo situazioni ed interessi assai diversi. Come correttamente osserva la
difesa del Regno Unito, altro è l'interesse ad assicurare la tutela della salute delle
persone, altro è l'interesse ad assicurare l'assistenza tecnica di medici ad una
giurisdizione nell'ambito di una controversia specifica. Quest'ultima attività a ben
vedere non si differenzia dalle consulenze tecniche di professionisti che operano in
campi diversi da quello medico, come gli ingegneri, gli esperti contabili o gli
psicologi, e pertanto sarebbe ingiustificato applicare l'esenzione all'attività peritale
dei medici e non anche all'analoga attività di altri professionisti. Si aggiunga che le
esenzioni costituiscono eccezioni alla regola dell'applicazione generalizzata
dell'imposta e vanno pertanto interpretate in senso restrittivo.
Si consideri poi che la giurisprudenza della Corte fornisce una precisa
indicazione per un'interpretazione restrittiva dell'esenzione. Nella già citata
sentenza Commissione/Regno Unito, nella quale si prende in esame la portata
dell'esenzione di cui all'art. 13, parte A, n. 1, lett. c), la Corte infatti afferma (22) che
le prestazioni esentate sono quelle offerte «nell'ambito di un rapporto di fiducia
tra il paziente ed il prestatore delle cure», lasciando così intendere che altre
prestazioni professionali riservate alla classe medica, come gli esami medico-legali,
non sono coperte dall'esenzione nella misura in cui si svolgono al di fuori del
suddetto rapporto e non implicano la prestazione di cure alla persona.
Non ritengo che ad una diversa conclusione si possa giungere considerando
che l'interpretazione restrittiva dell'esenzione, per il fatto di essere incentrata
sostanzialmente sulla funzione di cura della prestazione medica, richiede che, caso
per caso, venga accertata la natura della prestazione ai fini dell'applicazione
dell'IVA. E' vero che trattandosi di materia fiscale l'esistenza di criteri chiari ed
oggettivi per l'applicazione o la non applicazione dell'imposta va tenuta in conto
ed è vero anche che questa esigenza trova riscontro nella parte introduttiva
dell'art. 13, parte A, n. 1, dove si sottolinea la necessità di una «corretta e semplice
applicazione delle esenzioni». Non mi pare, tuttavia, che l'interpretazione restrittiva
dell'esenzione dia luogo ad effettive difficoltà una volta che si assuma la cura delle
persone come criterio per distinguere le prestazioni mediche esenti da tutte le altre
prestazioni rese egualmente dai medici nell'esercizio della loro professione. In ogni
caso, tale pretesa difficoltà non potrebbe indurre a estendere l'eccezione oltre i
limiti entro i quali palesemente il legislatore comunitario l'ha formulata: va
ricordato che il principio generale cui la sesta direttiva si informa è quello
dell'applicazione generalizzata dell'IVA e che questo principio va rispettato quando
non sia stata dimostrata dagli interessati l'esistenza di specifici motivi tali da
giustificare l'interpretazione lata dell'esenzione. La disposizione che la prevede,
conviene ricordarlo, ha natura eccezionale e pertanto, in assenza di indici espliciti
di altro segno, va interpretata in modo restrittivo.
Per quanto riguarda poi quella parte del primo quesito nella quale si fa
riferimento specifico alla qualità di perito giudiziario del professionista che rende
la prestazione medica come ad una circostanza che dovrebbe condurre ad applicare
l'esenzione, una volta escluso che le indagini genetiche per accertare la paternità,
cui il quesito fa esplicito riferimento, rientrino nella categoria delle cure prestate
alle persone, diviene privo di significato prendere posizione sull'eventuale rilevanza
della natura pubblica dell'organo che conferisce l'incarico peritale rispetto al campo
di applicazione dell'esenzione. In ogni caso, ritengo che questo elemento non possa
avere alcuna influenza ai fini della determinazione dell'ampiezza della esenzione;
a questo fine, infatti sono decisivi, come in precedenza si è detto ampiamente,
unicamente la natura e lo scopo della prestazione.
- 17.
- In definitiva, ritengo che l'esenzione contemplata all'art. 13, parte A, n. 1,
lett. c), della sesta direttiva debba essere interpretata nel senso che l'esenzione
dall'IVA ivi prevista non riguarda anche le prestazioni mediche, consistenti in esami
genetici antropologici, fornite da un medico nella sua qualità di perito su incarico
dall'autorità giudiziaria delle indagini necessarie ad accertare la paternità.
Sul secondo quesito
- 18.
- Ricordo che, con il secondo quesito, il giudice austriaco vuol sapere se
l'art. 13, parte A, n. 1, lett. c), della sesta direttiva sia di ostacolo all'applicazione
di una norma nazionale che consente ai medici di rinunciare all'esenzione
contemplata nella detta disposizione.
Premetto che, avendo risposto al primo quesito in maniera negativa, prendo
posizione sul secondo solo in via subordinata, cioè solo per l'ipotesi che la Corte
dovesse dare al primo quesito una risposta affermativa.
Argomenti delle parti
- 19.
- Il governo austriaco sostiene che il secondo quesito sarebbe privo di oggetto,
e quindi irricevibile, per il fatto che una fonte nazionale, e precisamente una
circolare ministeriale del 9 gennaio 1998, aveva disposto l'esenzione dall'IVA per
le perizie genetiche, ivi comprese quelle dirette all'accertamento della paternità (23),
con la conseguenza che, allo stato attuale, non esisterebbe la possibilità di scegliere
tra l'esenzione e la tassazione. Lo stesso governo mette poi in evidenza che la
facoltà di scelta non sarebbe prevista neppure nelle fonti comunitarie pertinenti,
affermazione, questa, condivisa dai governi olandese e del Regno Unito, nonché
dalla Commissione.
Il governo del Regno Unito fa valere, in particolare, che le esenzioni
previste nella direttiva sarebbero obbligatorie in tutti gli Stati membri e che
soltanto specifiche disposizioni comunitarie, nella specie comunque non esistenti,
potrebbero autorizzare delle deroghe ed in particolare consentire la rinuncia
all'esenzione di cui all'art. 13, parte A, n. 1, lett. c). Lo stesso governo osserva,
inoltre, che, nella specie, il fatto di consentire agli Stati membri di scegliere (o
permettere agli interessati di scegliere) se vada o meno applicata la tassazione
sarebbe incompatibile con la finalità della sesta direttiva, considerato che questa
ha tra l'altro lo scopo di evitare che i consumatori siano gravati dall'IVA per dei
servizi esenti.
Sulla ricevibilità
- 20.
- L'eccezione di irricevibilità dedotta dal governo austriaco con l'argomento
che il quesito sarebbe privo di oggetto non è fondata. E' ben noto, infatti, che
spetta al giudice a quo definire la portata delle norme nazionali che vengono in
considerazione e valutare, tenendo conto delle peculiarità delle singole
controversie, la persistente necessità di una domanda pregiudiziale rispetto alla
decisione che egli è chiamato a pronunciare. Segue che non è giustificato affermare
che talune questioni pregiudiziali divengano prive di oggetto per il solo fatto che
una determinata disposizione nazionale sia sostituita da un'altra (24).
Sul merito
- 21.
- Venendo al merito del quesito, sono dell'opinione che le esenzioni
contenute all'art. 13, parte A, hanno carattere obbligatorio, nel senso che gli Stati
membri sono tenuti ad introdurle nei rispettivi ordinamenti. La formulazione
letterale della disposizione conferma questa interpretazione. Nella parte inizialequesta stabilisce infatti che «(...) gli Stati membri esonerano, alle condizioni da essi
stabilite per assicurare la corretta e semplice applicazione delle esenzioni previste
in appresso e per prevenire ogni possibile frode, evasione ed abuso (...)». Se poi
si ha riguardo allo scopo della norma, si trova una conferma ulteriore di questa
lettura. E'chiaro, infatti, che, se si riconoscesse ad ogni paese membro la facoltà di
introdurre in modo del tutto autonomo deroghe alle esenzioni, l'apporto di
ciascuno Stato alle entrate comunitarie potrebbe risultarne ingiustificatamente
squilibrato. In questa prospettiva è significativo che l'undicesimo 'considerando
della sesta direttiva precisi che «è opportuno redigere un elenco comune di
esenzioni, per una percezione paragonabile delle risorse proprie in tutti gli Stati
membri». Le esenzioni in discorso non possono dunque formare oggetto di
deroghe, a meno che il legislatore comunitario preveda espressamente una tale
possibilità.
- 22.
- Deve dunque rispondersi al secondo quesito nel senso che il carattere
obbligatorio delle esenzioni è di ostacolo all'applicazione di una norma nazionale
che, al verificarsi di determinati presupposti, consenta ai medici di rinunciare
all'esenzione contemplata nella disposizione per cui è causa.
Conclusioni
- 23.
- Per tutte le considerazioni sin qui svolte propongo alla Corte di rispondere
nel modo che segue ai quesiti posti dal Landesgericht di St. Pölten:
«1) L'art. 13, parte A, n. 1, lett. c), della sesta direttiva deve essere interpretato
nel senso che l'esenzione ivi prevista non si applica agli esami genetici
antropologici eseguiti da un medico nella sua qualità di perito incaricato da
un'autorità giudiziaria nell'ambito di un procedimento avente ad oggetto
l'accertamento della paternità.
2) L'esenzione contemplata nella predetta disposizione è di ostacolo
all'applicazione di una norma nazionale che, in presenza di determinati
presupposti, consenta ai medici di rinunciare all'esenzione contemplata nella
disposizione indicata sub 1)».
1: Lingua originale: l'italiano.
2:
GU L 145, pag. 1.
3:
BGBl n. 633.
4:
L'importo degli onorari dei periti è disciplinato in Austria dalle disposizioni del
Gebuhrenanspruchsgesetz del 1975.
5:
La dottoressa Rosenmayr ha affermato che, sebbene in una circolare del 9 gennaio 1998
il Ministero delle Finanze avesse sostenuto che qualsiasi attività di perito medico rientrava,
in via di principio, nell'ambito dell'esenzione contemplata all'art. 6, n. 1, punto 19,
dell'UstG del 1994, ciò non impediva che un perito medico potesse optare volontariamente
per il versamento dell'imposta sulla cifra d'affari e per la facoltà, ad esso connessa, di
detrarre le imposte a monte. Essa richiama a sostegno della propria tesi il disposto
dell'art. 6, n. 1, punto 27, e n. 3, dell'UstG del 1994, citato.
6:
I revisori sono autorizzati a proporre ricorso contro le ordinanze di fissazione degli onorari
emesse dai tribunali.
7:
L'orientamento delle autorità austriache sulla questione è stato invero oscillante. Infatti,
una circolare del Ministero federale delle Finanze del 9 gennaio 1998 escludeva proprio
le perizie genetiche dalle attività mediche esentate dall'IVA, ma successivamente una
seconda circolare modificava la precedente stabilendo che anche questa specifica attività
peritale era compresa tra quelle esentate, in applicazione dell'art. 6, n. 1, punto 19,
dell'Umsatzsteuergesetz, già citato.
8:
Il governo inglese ha anche sottolineato, nel corso della procedura orale, che se il
legislatore comunitario avesse effettivamente voluto delimitare le attività esenti in ragione
della loro finalità, lo avrebbe previsto espressamente. La direttiva ha scelto una soluzione
di questo tipo per le attività contemplate nelle lett. k) e p) del n. 1 dell'art. 13, parte A,
della sesta direttiva, e precisamente per la messa a disposizione da parte di istituzioni
religiose o filosofiche di personale per finalità di assistenza sanitaria e sociale, di
protezione dell'infanzia, di educazione e di assistenza spirituale.
9:
V. art. 2, n. 1, della direttiva.
10:
Undicesimo 'considerando delle sesta direttiva. Il contenuto di questo 'considerando
lascia intendere che si vuole evitare che l'ambito di applicazione delle esenzioni vari da
uno Stato membro all'altro.
11:
L'art. 13, parte A, infatti, reca la rubrica «Esenzioni a favore di alcune attività di interesse
pubblico».
12:
Viene anche esentata la fornitura di organi, di sangue e di latte umani [art. 13, parte A,
n. 1, lett. d)].
13:
Sentenza 15 giugno 1989, causa 348/87, Stichting Uitvoering Financiële
Acties/Staatssecretaris van Financiën (Racc. pag. 1737, punto 13). V. anche sentenza 5
giugno 1997, causa C-2/95, SDC (Racc. pag. I-3017, punti 20 e 21).
14:
V. sentenza 11 luglio 1985, causa 107/84, Commissione/Germania (Racc. pag. 2655,
punto 20).
15:
Sentenza 24 maggio 1988, causa 122/87, Commissione/Italia (Racc. pag. 2685, punto 9).
16:
Sentenza 23 febbraio 1988, causa 353/85, Commissione/Regno Unito (Racc. pag. 817,
punto 33).
17:
Sentenza Commissione/Regno Unito, citata, punti 33, 34 e 35.
18:
Più precisamente: «Heilbehandlungen im bereich der Humanmedizin».
19:
La versione inglese presenta la seguente fomulazione: «the provision of medical care in
the exercise of the medical and paramedical professions as defined by the Member State
concerned». La versione danese: «behandling af personer»; olandese:
«gezondheidskundige verzorging van de mens»; greca: «iatrikis perithalpsios»; finlandese:
«lååketieteellisen hoidon antaminen henkilolle» e svedese «Sjukvardande behandling».
20:
Rispettivamente: «asistencia a personas fisicas» e «prestaçòes de servicios de
assistencia».
21:
Sentenze 13 luglio 1989, causa 173/88, Henriksen (Racc. pag. 2763, punti 10 e 11); e SDC,
citata, punto 22. In quest'ultima sentenza tale approccio è stato seguito nell'interpretazione
dell'art. 13, parte B, lett. d), punto 3, della sesta direttiva che prevede l'esenzione dall'IVA
di varie operazioni bancarie. Più in generale, nella sentenza 7 dicembre 1995, causa C-449/93, Rockfon (Racc. pag. I-4291, punto 28), la Corte, richiamando la sentenza 27
ottobre 1977, causa 30/77, Bouchereau (Racc. pag. 1999, punto 14), afferma che, in caso
di divergenza tra le varie versioni linguistiche, «la disposizione in esame dev'essere intesa
in funzione del sistema e delle finalità della normativa di cui essa fa parte».
22:
V. punto 33.
23:
Tale circolare avrebbe annullato una precedente circolare del 4 dicembre 1996, che aveva
escluso gli esami genetici dalle attività esenti.
24:
Sentenza 30 aprile 1996, causa C-194/94, CIA Security International (Racc. pag. I-2201,
punto 20).