Wydanie tymczasowe
WYROK TRYBUNAŁU (siódma izba)
z dnia 18 kwietnia 2024 r.(*)
Odesłanie prejudycjalne – Wspólny system podatku od wartości dodanej (VAT) – Dyrektywa 2006/112/WE – Zakres stosowania – Działalność gospodarcza – Świadczenie usług – Artykuł 135 – Zwolnienia dotyczące innych czynności – Transakcje udzielania kredytów – Sprzedaż aukcyjna rzeczy oddanych w zastaw – Jedno świadczenie – Odrębne i niezależne świadczenia – Główny lub pomocniczy charakter świadczenia
W sprawie C‑89/23
mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Supremo Tribunal Administrativo (najwyższy sąd administracyjny, Portugalia) postanowieniem z dnia 25 stycznia 2023 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 16 lutego 2023 r., w postępowaniu:
Companhia União de Crédito Popular SA
przeciwko
Autoridade Tributária e Aduaneira,
TRYBUNAŁ (siódma izba),
w składzie: F. Biltgen, prezes izby, N. Wahl i M.L. Arastey Sahún (sprawozdawczyni), sędziowie,
rzecznik generalny: J. Kokott,
sekretarz: A. Calot Escobar,
uwzględniając pisemny etap postępowania,
rozważywszy uwagi, które przedstawili:
– w imieniu rządu portugalskiego – P. Barros da Costa, R. Campos Laires oraz A. Rodrigues, w charakterze pełnomocników,
– w imieniu Komisji Europejskiej – M. Afonso oraz M. Herold, w charakterze pełnomocników,
podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznik generalnej, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,
wydaje następujący
Wyrok
1 Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1, zwanej dalej „dyrektywą VAT”).
2 Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Companhia União de Crédito Popular SA (zwaną dalej „CUCP”) a Autoridade Tributária e Aduaneira (organem podatkowym i celnym, Portugalia) w przedmiocie zapłaty podatku od wartości dodanej (VAT) od transakcji dotyczących sprzedaży aukcyjnej rzeczy stanowiących zabezpieczenie w ramach pożyczki pod zastaw.
Ramy prawne
Prawo Unii
3 Zgodnie z art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy VAT:
„VAT, obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru lub usługi, jest wymagalny od każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów”.
4 Artykuł 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy przewiduje:
„Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje:
a) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze;
[…]
c) odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze”.
5 Artykuł 73 wspomnianej dyrektywy stanowi:
„W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74–77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia”.
6 Artykuł 78 tej dyrektywy stanowi:
„Do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:
a) podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
b) koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe”.
7 Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT:
„Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
[…]
b) udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę”.
Prawo portugalskie
Kodeks cywilny
8 Artykuł 666 § 1 Código Civil (kodeksu cywilnego) przewiduje:
„Zastaw przyznaje wierzycielowi prawo do zaspokojenia jego wierzytelności wraz z odsetkami, w odpowiednim przypadku z prawem pierwszeństwa w stosunku do innych wierzycieli, z określonej wartości rzeczy ruchomych lub wartości wierzytelności lub innych praw nieobjętych hipoteką, należących do dłużnika lub osoby trzeciej”.
9 Zgodnie z brzmieniem art. 1142 tego kodeksu:
„Pożyczka jest umową, na podstawie której jedna ze stron oddaje do dyspozycji drugiej stronie pieniądze lub inne rzeczy zamienne, przy czym druga strona jest zobowiązana do zwrotu rzeczy tego samego rodzaju i tej samej jakości”.
10 Artykuł 1150 wspomnianego kodeksu przewiduje:
„Pożyczkodawca może rozwiązać umowę, jeżeli pożyczkodawca nie płaci odsetek w terminie ich wymagalności”.
Kodeks VAT
11 Artykuł 1 ust. 1 Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (kodeksu podatku od wartości dodanej), w brzmieniu mającym zastosowanie do okoliczności faktycznych w postępowaniu głównym (zwanego dalej „kodeksem VAT”), przewiduje:
„Opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlega:
a) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług wykonane na terytorium krajowym przez podatnika działającego w takim charakterze”.
12 Artykuł 9 ust. 27 lit. a) i b) tego kodeksu stanowi:
„Zwalnia się od podatku:
[…]
27) Następujące transakcje:
a) udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe w każdej postaci, włączając w to transakcje dyskontowe i redyskontowe, oraz administrowanie lub zarządzanie nimi przez kredytodawcę;
b) pośrednictwo i składanie zabezpieczeń, kaucji i innych gwarancji, a także administrowanie gwarancjami kredytowymi przez osobę, która je udzieliła, lub zarządzanie takimi gwarancjami”.
13 Artykuł 16 wspomnianego kodeksu brzmi następująco:
„1) Bez uszczerbku dla ust. 2 i 10 podstawa opodatkowania dostaw towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu odpowiada wartości świadczenia wzajemnego otrzymanego lub należnego od nabywcy, odbiorcy lub osoby trzeciej.
[…]
5) Podstawa opodatkowania opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług obejmuje:
a) podatki, cła, opłaty i inne należności podatkowe, z wyjątkiem samego podatku od wartości dodanej.
b) dodatkowe koszty obliczeniowe, takie jak prowizje, pakowanie, transport, ubezpieczenie i reklama poniesione na rachunek klienta.
[…]”.
Ustawa nr 365/99
14 Artykuł 1 ust. 2 Decreto-Lei n.o 365/99, estabelece o regime jurídico do acesso, do exercício e da fiscalização da actividade de prestamista (dekretu z mocą ustawy nr 365/99 ustanawiającego system prawny dostępu, prowadzenia i nadzorowania czynności dokonywanych przez pożyczkodawcę na zastawie) z dnia 17 września 1999 r., w brzmieniu mającym zastosowanie do okoliczności faktycznych w postępowaniu głównym (zwanego dalej „dekretem z mocą ustawy nr 365/99”), stanowi:
„Działalność pożyczkodawcy oznacza wykonywanie przez osobę fizyczną lub prawną działalności polegającej na udzielaniu pożyczki zabezpieczonej zastawem”.
15 Artykuł 18 ust. 1 wspomnianego dekretu z mocą ustawy stanowi:
„Zwolnienie mienia objętego zastawem uzależnione jest od wcześniejszej zapłaty należnej kwoty głównej, odsetek ustawowych i prowizji”.
16 Zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 tego dekretu z mocą ustawy:
„W przypadku niewykonania zobowiązania przez okres dłuższy niż trzy miesiące rzecz oddana w zastaw może zostać sprzedana w drodze w zamkniętej sprzedaży listowej, w drodze aukcji lub w drodze sprzedaży bezpośredniej na rzecz podmiotów, które na podstawie ustawy mają prawo nabycia określonych dóbr”.
17 Artykuł 23 tego dekretu z mocą ustawy przewiduje:
„1) Aukcja odbywa się w dniu i o godzinie wskazanej w ogłoszeniu o sprzedaży w obecności przedstawiciela administracji cywilnej.
2) Rzeczy w zastawie przysądzone zostają zainteresowanemu, który złożył najwyższą ofertę, za kaucją w odpowiedniej wartości.
3) Brak jakiejkolwiek propozycji nabycia powoduje, że dane rzeczy są przenoszone na inną aukcję lub do innej zamkniętej sprzedaży listowej”.
18 Artykuł 25 dekretu z mocą ustawy nr 365/99 ma następujące brzmienie:
„Do ceny przetargowej stosuje się stawkę 11 % z tytułu prowizji od sprzedaży na rzecz pożyczkodawcy”.
Postępowanie główne i pytanie prejudycjalne
19 CUCP jest spółką prawa portugalskiego, która działa jako lombard, udzielając pożyczek zabezpieczonych zastawem na rzeczach ruchomych. Działalność ta jest zwolniona z VAT na podstawie art. 9 pkt 27 lit. a) kodeksu VAT, dotyczącego transakcji udzielania kredytów i pośrednictwa kredytowego.
20 W przypadku gdy pożyczkobiorcy nie odbierają rzeczy oddanych w zastaw lub opóźniają się o ponad trzy miesiące ze zwrotem pożyczonej im kwoty lub zapłatą związanych z nią odsetek, CUCP dokonuje sprzedaży tych rzeczy w drodze aukcji. Pobiera ono przy tej okazji prowizję od sprzedaży na podstawie art. 25 dekretu z mocą ustawy nr 365/99, która obciąża pożyczkobiorcę. Zgodnie z tym przepisem wysokość tej prowizji jest równa 11 % ceny sprzedaży przysądzonej rzeczy.
21 W ramach kontroli podatkowej dotyczącej lat 2010 i 2011 organ podatkowy i celny stwierdził, po pierwsze, że CUCP nie opodatkowało VAT prowizji od sprzedaży.
22 Po drugie, uznał on, że prowizje te nie stanowiły świadczenia pomocniczego w stosunku do umowy pożyczki zabezpieczonej zastawem, lecz transakcję niezależną od udzielenia tej pożyczki, a zatem nie mogły korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 9 pkt 27 lit. a) kodeksu VAT.
23 W związku z tym organ podatkowy i celny opodatkował wspomniane prowizje według stawki podstawowej VAT i w konsekwencji dokonał korekty kwoty VAT należnego od CUCP za lata 2010 i 2011 w wysokości odpowiednio 107 124,33 EUR i 201 419,52 EUR.
24 W dniu 6 maja 2013 r. organ podatkowy utrzymał w mocy te korekty.
25 Decyzjami z dnia 30 maja 2014 r. i z dnia 10 grudnia 2014 r. organ podatkowy i celny oddalił odpowiednio zażalenie i odwołanie wniesione przez CUCP, w szczególności ze względu na to, że sprzedaż aukcyjna rzeczy oddanych w zastaw nie stanowiła środka służącego jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego pożyczkodawcy, a mianowicie pożyczki zabezpieczonej zastawem, lecz cel sam w sobie. W świetle orzecznictwa wynikającego z wyroku z dnia 21 lutego 2008 r., Part Service (C‑425/06, EU:C:2008:108), sprzedaży tej nie można uznać za świadczenie pomocnicze względem tego świadczenia głównego. Ponadto wspomniana sprzedaż jest zwykłym mechanizmem windykacji wierzytelności od pożyczkobiorców, pozwalającym pożyczkodawcy na powołanie się na zabezpieczenie udzielone przy zawieraniu umowy pożyczki pod zastaw, i nie jest częścią tej umowy.
26 W dniu 30 kwietnia 2015 r. CUCP wniosło skargę do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto (sądu ds. administracyjnych i podatkowych w Porto, Portugalia), który ją oddalił. Następnie spółka ta wniosła odwołanie do sądu odsyłającego, Supremo Tribunal Administrativo (najwyższego sądu administracyjnego, Portugalia).
27 Przed tym ostatnim sądem, po pierwsze, CUCP podnosi, że nie można oddzielić organizacji sprzedaży aukcyjnej od pożyczki zabezpieczonej zastawem, której udzielenie jest zwolnione z VAT. Po drugie, utrzymuje ono, że prowizja od sprzedaży, której stawka jest ustalana przez prawodawcę, nie jest świadczeniem wzajemnym za świadczenie usług, lecz ma charakter opłaty.
28 Sąd odsyłający zauważa na wstępie, że prowizja od sprzedaży przewidziana w art. 25 dekretu z mocą ustawy nr 365/99 ma na celu zrekompensowanie pożyczkodawcy kosztów organizacji i dokonania sprzedaży zastawionych rzeczy, za które jest odpowiedzialny. W konsekwencji uważa on, że ta prowizja od sprzedaży, która nie jest świadczeniem wzajemnym za świadczenie usługi publicznej, nie ma charakteru opłaty.
29 Jeżeli chodzi o to, czy aukcja ma charakter pomocniczy w stosunku do umowy pożyczki zabezpieczonej zastawem, sąd ten uważa, w świetle orzecznictwa wynikającego z wyroku z dnia 4 marca 2021 r., Frenetikexito (C‑581/19, EU:C:2021:167), że usługi sprzedaży aukcyjnej zastawionych rzeczy nie stanowią części usług udzielania pożyczki, a zatem nie stanowią z nimi jednej transakcji.
30 Usługa udzielania pożyczki mogłaby bowiem być świadczona bez żadnych ograniczeń, nawet gdyby to osoba trzecia zobowiązała się do sprzedaży zastawionych rzeczy. Ponadto umowa pożyczki zabezpieczonej zastawem nie zależy ani fizycznie, ani formalnie od podmiotu, który sprzedaje zastawione rzeczy w przypadku niewykonania tej umowy.
31 Sąd odsyłający zauważa jednak, że biorąc pod uwagę fakt, iż przepisy krajowe regulują sprzedaż aukcyjną zastawionych rzeczy i powierzają przeprowadzenie tej sprzedaży pożyczkodawcy, nie jest wykluczone, że działalność tę można zakwalifikować jako świadczenie pomocnicze w stosunku do udzielenia pożyczki pod zastaw.
32 W tych okolicznościach Supremo Tribunal Administrativo (najwyższy sąd administracyjny) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:
„Czy w celu ustalenia, czy prowizja w wysokości 11 % przyznana przez [art. 25 dekretu z mocą ustawy nr 365/99] pożyczkodawcy [lombardowi] z tytułu sprzedaży rzeczy oddanych w zastaw może być objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy [VAT] {co odpowiada art. 9 ust. 27 lit. a) kodeksu [VAT]}, należy uznać [tę sprzedaż rzeczy oddanych w zastaw] za świadczenie pomocnicze względem usług świadczonych przez pożyczkodawcę (udzielenie pożyczki zabezpieczonej zastawem)?”.
W przedmiocie pytania prejudycjalnego
33 Poprzez swoje jedyne pytanie sąd odsyłający zmierza zasadniczo do ustalenia, czy art. 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że świadczenia dotyczące organizacji sprzedaży aukcyjnej rzeczy oddanych w zastaw mają charakter pomocniczy w stosunku do świadczeń głównych związanych z udzielaniem pożyczki zabezpieczonej zastawem w rozumieniu tego przepisu, tak że są one traktowane w taki sam sposób pod względem podatkowym w dziedzinie VAT jak owe świadczenia główne.
34 Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, jeżeli transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu ustalenia, czy do celów VAT transakcja ta prowadzi do dwóch lub więcej odrębnych świadczeń, czy też do jednego świadczenia (zob. podobnie wyrok z dnia 20 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, pkt 27 i przytoczone tam orzecznictwo).
35 W szczególności, o ile z art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy VAT wynika, iż każdą transakcję należy co do zasady uznawać za odrębną i niezależną, o tyle transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonowania systemu VAT. Mamy do czynienia z jednym świadczeniem, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z dnia 20 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, pkt 28 i przytoczone tam orzecznictwo).
36 Ponadto w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie podlegać opodatkowaniu lub zwolnieniu, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne (wyrok z dnia 20 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo).
37 Jest tak w szczególności w sytuacji, gdy należy uznać, że co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inne elementy stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych traktowanych z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne. Z orzecznictwa Trybunału wynika, że pierwszym kryterium, które należy wziąć pod uwagę w tym względzie, jest brak samodzielnego celu świadczenia z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. W szczególności świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego (zob. podobnie wyroki: z dnia 20 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, pkt 30; z dnia 5 października 2023 r., Deco Proteste – Editores, C‑505/22, EU:C:2023:731, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo).
38 W ramach współpracy ustanowionej na podstawie art. 267 TFUE do sądów krajowych należy ustalenie, czy w szczególnych okolicznościach danej sprawy rozpatrywane świadczenie stanowi jedno świadczenie, oraz dokonanie całościowej ostatecznej oceny stanu faktycznego w tym względzie (wyrok z dnia 20 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, pkt 31 i przytoczone tam orzecznictwo). Jednakże Trybunał powinien dostarczyć tym sądom wszystkich wskazówek w zakresie wykładni prawa Unii, które mogą być przydatne przy rozstrzyganiu sprawy zawisłej przed tymi sądami (wyrok z dnia 17 grudnia 2020 r., Franck, C‑801/19, EU:C:2020:1049, pkt 27 i przytoczone tam orzecznictwo).
39 Sprawa w postępowaniu głównym dotyczy sprzedaży aukcyjnej rzeczy oddanych w zastaw, jeżeli dany pożyczkobiorca nie wywiązuje się ze swoich zobowiązań wynikających z umowy pożyczki przez okres dłuższy niż trzy miesiące. Sąd odsyłający uważa, że wyrażenie „udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT obejmuje usługi związane z udzielaniem pożyczek zabezpieczonych zastawem. Nawet jeśli uważa on, że w sprawie w postępowaniu głównym świadczeń dotyczących organizacji sprzedaży aukcyjnej zastawionych rzeczy nie można uznać za świadczenia nierozerwalnie związane ze świadczeniem udzielenia pożyczki zabezpieczonej zastawem, w ramach którego rzeczy te stanowią zabezpieczenie, a zatem nie stanowią z nimi jednej transakcji do celów VAT, to jednak sąd ten ma wątpliwości w tym względzie, ponieważ prawo krajowe przewiduje, że organizacja sprzedaży aukcyjnej zastawionych rzeczy należy do pożyczkodawcy.
40 Jeżeli chodzi o art. 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT, należy zauważyć, że udzielanie kredytów w rozumieniu tego przepisu polega między innymi na udostępnieniu kapitału za wynagrodzeniem (wyrok z dnia 6 października 2022 r., O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo).
41 W szczególności zawarte w tym przepisie wyrażenie „udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe” należy interpretować szeroko, wobec czego jego zakresu nie można ograniczać wyłącznie do pożyczek i kredytów udzielanych przez instytucje bankowe i finansowe (wyrok z dnia 17 grudnia 2020 r., Franck, C‑801/19, EU:C:2020:1049, pkt 35 i przytoczone tam orzecznictwo).
42 W tym względzie z orzecznictwa wynika, że o ile wynagrodzenie za udostępnienie kapitału w ramach udzielania kredytu jest co do zasady wypłacane w formie zapłaty odsetek, o tyle wykorzystanie innych form wynagrodzenia nie może stać na przeszkodzie zakwalifikowaniu transakcji jako udzielenia kredytu w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT. Trybunał miał już bowiem okazję orzec, że finansowanie z góry zakupu towarów w zamian za opłatę doliczoną do kwoty podgajającej zwrotowi przez beneficjenta tego finansowania stanowi transakcję finansową podobną do udzielenia kredytu, a zatem zwolnioną z VAT na podstawie tego przepisu (wyrok z dnia 6 października 2022 r., O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo).
43 Niemniej jednak trzeba przypomnieć w tym względzie, że pojęcia użyte do określenia zwolnień, o których mowa w art. 135 ust. 1 dyrektywy VAT, należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą VAT jest pobierany od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (wyrok z dnia 6 października 2022 r., O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, pkt 31 i przytoczone tam orzecznictwo).
44 W tym względzie, z zastrzeżeniem ostatecznych ocen, których dokonanie należy zgodnie z orzecznictwem przytoczonym w pkt 38 niniejszego wyroku do sądu odsyłającego, wydaje się, że sprzedaż aukcyjna zastawionych rzeczy po upływie okresu trzech miesięcy, w którym kredytobiorca nie wywiązał się ze swoich zobowiązań umownych, z jednej strony, a z drugiej udzielenie pożyczki zabezpieczonej zastawem stanowią świadczenia odrębne i niezależne w świetle art. 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT.
45 Po pierwsze, świadczenia te nie zależą ani fizycznie, ani formalnie od siebie. Z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, wynika, że usługa polegająca na udzielaniu kredytu mogłaby być świadczona w ten sam sposób, gdyby sprzedaż aukcyjna rzeczy zastawionych w postępowaniu głównym została przeprowadzona i zorganizowana przez osobę trzecią.
46 Po drugie, sprzedaży aukcyjnej zastawionej rzeczy nie można uznać, jak podnosi Komisja Europejska w swoich uwagach na piśmie, za zwyczajowe zakończenie udzielenia pożyczki zabezpieczonej zastawem. Przeciwnie, sprzedaż ta jest dokonywana jedynie w przypadku, gdy pożyczkobiorca uchybia zobowiązaniom ciążącym na nim na mocy umowy pożyczki zabezpieczonej zastawem. Ponadto z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, wynika również, że pożyczkobiorca może do chwili przysądzenia rzeczy zapłacić kwotę główną wraz z należnymi odsetkami w celu odzyskania zastawionej rzeczy. W związku z tym nie można uznać, że sprzedaż w drodze rozpatrywanej w postępowaniu głównym aukcji jest nierozerwalnie związana z udzieleniem pożyczki zabezpieczonej zastawem.
47 Po trzecie, wydaje się, że sprzedaż aukcyjna rzeczy oddanych w zastaw służy realizacji celu niezależnego od udzielenia pożyczki zabezpieczonej zastawem. Prawdą jest, że wynika ona z samego charakteru umowy pożyczki zabezpieczonej zastawem, zastrzegając dla pożyczkodawcy prawo do skorzystania z zabezpieczenia poprzez przymusową sprzedaż zastawionego towaru w celu odzyskania kwoty głównej i związanych z nią odsetek. Jednakże takiej okoliczności nie można interpretować w ten sposób, że oznacza ona, iż usługa sprzedaży aukcyjnej ma charakter pomocniczy w stosunku do udzielenia pożyczki zabezpieczonej zastawem. Pomimo bowiem, że sprzedaż ta dotyczy zapłaty kwoty głównej i odsetek związanych z tą pożyczką, to z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, wynika, że zgodnie z orzecznictwem przytoczonym w pkt 37 niniejszego wyroku nie stanowi ona zwykłego środka służącego skorzystaniu na najlepszych warunkach ze świadczenia związanego z udzieleniem rzeczonej pożyczki, lecz cel sam w sobie.
48 Po czwarte, taka ocena odrębnego i niezależnego charakteru usług dotyczących organizacji sprzedaży aukcyjnej zastawionych rzeczy jest zgodna, jak wynika z pkt 43 niniejszego wyroku, z wymogiem interpretowania w sposób ścisły pojęć użytych do opisania zwolnień przewidzianych w art. 135 ust. 1 dyrektywy VAT.
49 Po piąte, oceny tej nie podważa fakt, że organizacja sprzedaży aukcyjnej w przypadku niewykonania zobowiązań przez pożyczkobiorcę w okresie przekraczającym trzy miesiące oraz przyznanie pożyczkodawcy prowizji od sprzedaży w wysokości 11 % ceny rynkowej rzeczy zostały przewidziane odpowiednio w art. 20 ust. 1 i w art. 25 dekretu z mocą ustawy nr 365/99. Wydaje się bowiem, z zastrzeżeniem weryfikacji przez sąd odsyłający, że prowizja ta nie jest świadczeniem wzajemnym w formie opłaty za świadczenie usług publicznych, lecz jej jedynym celem jest zrekompensowanie pożyczkodawcy przeprowadzenia i zorganizowania aukcji rzeczy objętych zastawem.
50 Z uwagi na powyższe na zadane pytanie trzeba odpowiedzieć, iż art. 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że usługi związane z organizacją sprzedaży aukcyjnej rzeczy oddanych w zastaw nie mają charakteru pomocniczego w stosunku do świadczeń głównych związanych z udzielaniem pożyczek zabezpieczonych zastawem w rozumieniu tego przepisu, a tym samym nie są traktowane w taki sam sposób pod względem podatkowym w dziedzinie VAT jak owe świadczenia główne.
W przedmiocie kosztów
51 Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.
Z powyższych względów Trybunał (siódma izba) orzeka, co następuje:
Artykuł 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
należy interpretować w ten sposób, że:
usługi związane z organizacją sprzedaży aukcyjnej rzeczy oddanych w zastaw nie mają charakteru pomocniczego w stosunku do świadczeń głównych związanych z udzielaniem pożyczek zabezpieczonych zastawem w rozumieniu tego przepisu, a tym samym nie są traktowane w taki sam sposób pod względem podatkowym w dziedzinie podatku od wartości dodanej jak owe świadczenia główne.
Podpisy