Edizzjoni Provviżorja
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Is-Seba’ Awla)
18 ta’ April 2024 (*)
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Direttiva 2006/112/KE – Kamp ta’ applikazzjoni – Attività ekonomika – Provvista ta’ servizzi – Artikolu 135 – Eżenzjonijiet għal attivitajiet oħrajn – Tranżazzjonijiet ta’ għoti ta’ krediti – Bejgħ bl-irkant ta’ oġġetti mogħtija b’rahan – Provvista unika – Provvisti distinti u indipendenti – Natura prinċipali jew anċillari ta’ provvista”
Fil-Kawża C‑89/23,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mis-Supremo Tribunal Administrativo (Il-Qorti Amministrattiva Suprema, il-Portugall), permezz ta’ deċiżjoni tal‑25 ta’ Jannar 2023, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fis‑16 ta’ Frar 2023, fil-proċedura
Companhia União de Crédito Popular SA
vs
Autoridade Tributária e Aduaneira
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Is-Seba’ Awla),
komposta minn F. Biltgen, President tal-Awla, N. Wahl u M. L. Arastey Sahún (Relatriċi), Imħallfin,
Avukat Ġenerali: J. Kokott,
Reġistratur: A. Calot Escobar,
wara li rat il-proċedura bil-miktub,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
– għall-Gvern Portugiż, minn P. Barros da Costa, R. Campos Laires u A. Rodrigues, bħala aġenti,
– għall-Kummissjoni Ewropea, minn M. Afonso u M. Herold, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni meħuda, wara li nstema’ l-Avukat Ġenerali, li taqta’ l-kawża mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1 It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60, iktar ’il quddiem id-“Direttiva dwar il-VAT”).
2 Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn Companhia União de Crédito Popular SA (iktar ’il quddiem “CUCP”) u l-Autoridade Tributária e Aduaneira (l-Awtorità Fiskali u Doganali, il-Portugall), dwar il-ħlas tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) fuq tranżazzjonijiet relatati mal-bejgħ bl-irkant ta’ oġġetti mogħtija b’rahan fil-kuntest ta’ self iggarantit b’rahan.
Il‑kuntest ġuridiku
Id‑dritt tal‑Unjoni
3 Skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 1(2) tad-Direttiva tal-VAT:
“Fuq kull transazzjoni, il-VAT, kalkulata fuq il-prezz tal–merkanzija jew tas-servizzi bir-rata applikabbli għat-tali merkanzija jew servizzi, għandha tkun imposta wara t-tnaqqis ta’ l-ammont tal-VAT li qed jinġarr direttament mid-diversi komponenti tal-prezz. ”
4 L-Artikolu 2(1)(a) u (ċ) ta’ din id-direttiva jipprovdi:
“It-transazzjonijiet li ġejjin għandhom ikunu soġġetti għall-VAT:
a) il-provvista ta’ merkanzija magħmula bi ħlas fit-territorju ta’ Stat Membru minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali;
[...]
ċ) il-provvista ta’ servizzi bi ħlas fit-territorju ta’ Stat Membru minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali”.
5 L-Artikolu 73 tal-imsemmija direttiva jipprovdi:
“Fir-rigward tal-provvista ta’ merkanzija jew servizzi, minbarra kif imsemmi fl-Artikoli 74 sa 77, l-ammont taxxabbli għandu jinkludi dak kollu li jikkostitwixxi ħlas miksub jew li għandu jinkiseb mill-fornitur, għall-provvista, mill-konsumatur jew parti terza, inklużi s-sussidji marbuta direttament mal-prezz tal-provvista.”
6 L-Artikolu 78 ta’ din l-istess direttiva jistabbilixxi:
“L-ammont taxxabbli għandu jinkludi l-fatturi li ġejjin:
a) taxxi, dazji, imposti u piżijiet, minbarra l-VAT innifisha;
b) spejjeż inċidentali bħal kummissjoni, ippakkjar, trasport u spejjeż ta’ l-assigurazzjoni, mitluba mill-fornitur lill-konsumatur.
Għall-finijiet tal-punt (b) ta’ l-ewwel paragrafu, l-Istati Membri jistgħu jqisu spejjeż koperti minn ftehim separat bħala spejjeż inċidentali.”
7 Skont l-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT:
“L-Istati Membri għandhom jeżentaw it-transazzjonijiet li ġejjin:
[...]
b) l-għoti u n-negozjar ta’ kreditu u l-immaniġġjar tal-kreditu mill-persuna li tagħtih”,
Id‑dritt Portugiż
Il‑Kodiċi Ċivili
8 L-Artikolu 666(1) tal-Código Civil (il-Kodiċi Ċivili) jipprovdi:
“Ir-rahan jagħti lill-kreditur id-dritt għall-ħlas tal-kreditu tiegħu, kif ukoll, jekk ikun il-każ, tal-interessi, bi dritt ta’ preferenza fuq kredituri oħra, permezz tal-valur ta’ oġġett mobbli partikolari, jew il-valur tal-kreditu jew ta’ drittijiet oħra mhux suġġetti għal ipoteka, li jappartjenu lid-debitur jew lil parti terza.”
9 Skont l-Artikolu 1142 ta’ dan il-kodiċi:
“Is-self huwa l-kuntratt li permezz tiegħu waħda mill-partijiet issellef lill-oħra flus jew oġġett funġibbli ieħor, fejn it-tieni parti hija obbligata tirrestitwixxi oġġett tal-istess natura u tal-istess kwalità.”
10 L-Artikolu 1150 tal-imsemmi kodiċi jistipula:
“Il-persuna li ssellef tista’ xxolji l-kuntratt jekk il-persuna li tissellef ma tħallasx l-interessi mal-iskadenza.”
Il‑Kodiċi tal‑VAT
11 L-Artikolu 1(1)(a) tal-Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (il-Kodiċi tat-Taxxa fuq il-Valur Miżjud), fil-verżjoni tiegħu applikabbli għat-tilwima fil-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem il-“Kodiċi tal-VAT”), jipprovdi:
“Dawn li ġejjin huma suġġetti għat-taxxa fuq il-valur miżjud:
a) it-trasferimenti ta’ oġġetti jew il-provvisti ta’ servizzi fit-territorju nazzjonali, magħmula bi ħlas, minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali”.
12 L-inċiżi (a) u (b) tal-punt 27 tal-Artikolu 9 ta’ dan il-kodiċi jipprovdi:
“Huma eżenti mit-taxxa:
[...]
27) it-transazzjonijet li ġejjin:
“a) l-għoti u n-negozjar ta’ krediti, taħt kull forma, inklużi t-tranżazzjonijiet ta’ skont u riskont, kif ukoll l-amministrazzjoni u l-ġestjoni tagħhom mill-persuna li tkun tathom;
b) in-negozjar u l-għoti ta’ garanziji u garanziji oħra, kif ukoll l-amministrazzjoni jew il-ġestjoni ta’ garanziji ta’ kreditu mill-persuna li tkun tathom”.
13 L-Artikolu 16 tal-imsemmi kodiċi huwa fformulat kif ġej:
“1 Bla ħsara għad-dispożizzjonijiet tal-paragrafi 2 u 10, il-bażi tat-taxxa tat-trasferimenti ta’ oġġetti u tal-provvisti ta’ servizzi taxxabbli għandha tikkorrispondi għall-valur tal-korrispettiv miksub jew li għandu jinkiseb mix-xerrej, mid-destinatarju jew minn terz.
[...]
5) Fil-bażi tat-taxxa għandhom jiġu inklużi trasferimenti ta’ oġġetti u provvisti ta’ servizzi taxxabbli:
a) it-taxxi, dazji, imposti u miżuri fiskali oħra, minbarra t-taxxa fuq il-valur miżjud innifisha;
b) l-ispejjeż inċidentali mnaqqsa, bħal dawk relatati ma’ kummissjonijiet, ippakkjar, trasport, assigurazzjoni u reklamar magħmula f’isem il-klijent.
[...]”
Id‑Digriet‑Liġi Nru 365/99
14 L-Artikolu 1(2) tad-Decreto-Lei n.o 365/99, estabelece o regime jurídico do acesso, do exercício e da fiscalização da actividade de prestamista (id-Digriet-Liġi Nru 365/99 li jistabbilixxi s-sistema legali ta’ aċċess, ta’ eżerċizzju u ta’ kontroll tal-attività ta’ min isellef), tas-17 ta’ Settembru 1999, fil-verżjoni tiegħu applikabbli għall-fatti fil-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem id-“Digriet-Liġi Nru 365/99”), jipprovdi:
“Hija kkunsidrata bħala attività ta’ min isellef, l-eżerċizzju minn persuna fiżika jew ġuridika tal-attività ta’ self iggarantit b’rahan.”
15 L‑Artikolu 18(1) ta’ dan id‑digriet-liġi jipprovdi:
“Id-diżimpenn tal-oġġetti mogħtija b’rahan huwa suġġett għall-ħlas minn qabel tal-ammont prinċipali, tal-interessi u tal-kummissjonijiet legali li huma dovuti.”
16 Skont l-Artikolu 20(1) tal-imsemmi digriet-liġi:
“F’każ ta’ falliment ta’ iktar minn tliet xhur, l-oġġett mogħti b’rahan jista’ jinbiegħ permezz ta’ offerta f’envelop magħluq, permezz ta’ bejgħ bl-irkant jew b’bejgħ dirett lil entitajiet li fir-rigward tagħhom il-liġi tagħtihom id-dritt li jakkwistaw ċerti oġġetti.”
17 L-Artikolu 23 tal-istess digriet-liġi jipprovdi:
“1) Il-bejgħ bl-irkant isir fil-jum u fil-ħin indikati fl-avviż tal-bejgħ, fil-preżenza ta’ rappreżentant tal-amministrazzjoni ċivili.
2) L-oġġetti mogħtija b’rahan jingħataw lill-persuna kkonċernata li tkun għamlet l-ogħla offerta u kontra garanzija tal-valur rispettiv.
3) In-nuqqas ta’ kwalunkwe proposta ta’ akkwist jiddetermina li l-oġġetti inkwistjoni huma rilegati għal bejgħ ieħor b’irkant jew b’ittra magħluqa.”
18 L-Artikolu 25 tad-Digriet Liġi Nru 365/99 huwa fformulat kif ġej:
“Fuq il-prezz tal-bejgħ bl-irkant għandha tapplika rata ta’ 11 % bħala kummissjoni fuq il-bejgħ favur min isellef.”
Il‑kawża prinċipali u d‑domanda preliminari
19 CUCP hija kumpannija rregolata mid-dritt Portugiż li teżerċita attività ta’ self fuq rahan, li jikkonsisti fl-għoti ta’ self iggarantit minn oġġetti mobbli. Din l-attività hija eżentata mill-VAT skont l-inċiż (a) tal-punt 27 tal-Artikolu 9 tal-Kodiċi tal-VAT, dwar it-tranżazzjonijiet ta’ għoti u ta’ negozjar ta’ krediti.
20 Meta l-persuni li jissellfu ma jirkuprawx il-proprjetà taħt garanzija jew ikollhom dewmien ta’ iktar minn tliet xhur fir-rimbors tal-ammont misluf jew fil-ħlas tal-interessi relatati, CUCP tbiegħ bl-irkant dawk l-oġġetti. Hija tirċievi, f’din l-okkażjoni, kummissjoni fuq il-bejgħ, abbażi tal-Artikolu 25 tad-Digriet-Liġi Nru 365/99, li hija imposta fuq il-persuna li tissellef. L-ammont ta’ din il-kummissjoni huwa, skont din id-dispożizzjoni, ugwali għal 11 % tal-prezz ta’ aġġudikazzjoni tal-oġġetti.
21 Fil-kuntest ta’ kontroll fiskali li jirrigwarda s-snin 2010 u 2011, l-awtorità fiskali u doganali, minn naħa, ikkonstatat li CUCP ma kinitx issuġġettat il-kummissjonijiet fuq il-bejgħ għall-VAT.
22 Min-naħa l-oħra, hija kkunsidrat li dawn il-kummissjonijiet ma kinux jirremuneraw servizz anċillari għall-kuntratt ta’ self iggarantit b’rahan iżda tranżazzjoni indipendenti mill-għoti ta’ dan is-self u li għalhekk huma ma setgħux jibbenefikaw mill-eżenzjoni prevista fl-inċiż (a) tal-punt 27 tal-Artikolu 9 tal-Kodiċi tal-VAT.
23 Għaldaqstant, l-awtorità fiskali u doganali ntaxxat l-imsemmija kummissjonijiet bir-rata normali tal-VAT u, konsegwentement, għamlet rettifiki fl-ammont ta’ VAT dovut minn CUCP għas-snin 2010 u 2011, għall-ammonti rispettivi ta’ EUR 107 124.33 u ta’ EUR 201 419.52.
24 Fis‑6 ta’ Mejju 2013, hija kkonfermat dawn ir-rettifiki.
25 Permezz ta’ deċiżjonijiet tat‑30 ta’ Mejju 2014 u tal‑10 ta’ Diċembru 2014, l-awtorità fiskali u doganali ċaħdet, rispettivament, l-appell intern u l-appell ġerarkiku ppreżentati minn CUCP, għar-raġuni b’mod partikolari li l-bejgħ bl-irkant tal-oġġetti mogħtija b’rahan ma kienx jikkostitwixxi mezz sabiex wieħed jibbenefika, fl-aħjar kundizzjonijiet, mill-provvista prinċipali tal-persuna li ssellef, jiġifieri s-self iggarantit b’rahan, iżda għan fih innifsu. Dan il-bejgħ, fid-dawl tal-ġurisprudenza li tirriżulta mis-sentenza tal‑21 ta’ Frar 2008, Part Service (C‑425/06, EU:C:2008:108), ma jistax jitqies li huwa provvista anċillari għal din il-provvista prinċipali. Barra minn hekk, l-imsemmi bejgħ huwa sempliċi mekkaniżmu ta’ rkupru ta’ krediti mingħand il-persuni li ssellfu, li jippermetti lil min isellef jinvoka l-garanzija mogħtija waqt il-konklużjoni tal-kuntratt ta’ self iggarantit b’rahan, u ma jagħmilx parti minn dan il-kuntratt.
26 Fit‑30 ta’ April 2015, CUCP ippreżentat rikors quddiem it-Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto (il-Qorti Amministrattiva u Fiskali ta’ Porto, il-Portugall), li ċaħditu. Sussegwentement, din il-kumpannija ppreżentat appell quddiem il-qorti tar-rinviju, is-Supremo Tribunal Administrativo (il-Qorti Amministrattiva Suprema, il-Portugall).
27 Quddiem din l-aħħar qorti, minn naħa, CUCP issostni li l-organizzazzjoni tal-bejgħ bl-irkant ma tistax tiġi sseparata mis-self iggarantit b’rahan, li l-għoti tiegħu huwa eżentat mill-VAT. Min-naħa l-oħra, hija ssostni li l-kummissjoni fuq il-bejgħ, li r-rata tagħha hija stabbilita mil-leġiżlatur, ma hijiex il-korrispettiv ta’ provvista ta’ servizzi iżda għandha n-natura ta’ tariffa.
28 Il-qorti tar-rinviju tosserva qabel kollox li l-kummissjoni fuq il-bejgħ prevista fl-Artikolu 25 tad-Digriet-Liġi Nru 365/99 għandha l-għan li tikkumpensa lil min isellef għall-organizzazzjoni u t-twettiq tal-bejgħ tal-oġġetti mirhuna li huwa responsabbli għalih. Hija tqis, konsegwentement, li din il-kummissjoni fuq il-bejgħ, li ma hijiex il-korrispettiv ta’ provvista ta’ servizz pubbliku, ma għandhiex in-natura ta’ tariffa.
29 Fir-rigward tal-kwistjoni dwar jekk il-bejgħ bl-irkant għandux natura anċillari għall-kuntratt ta’ self iggarantit b’rahan, din il-qorti tqis, fid-dawl tal-ġurisprudenza li tirriżulta mis-sentenza tal‑4 ta’ Marzu 2021, Frenetikexito (C‑581/19, EU:C:2021:167), li s-servizzi ta’ bejgħ bl-irkant ta’ oġġetti mirhuna ma jagħmlux parti mis-servizzi ta’ għoti ta’ kreditu u għalhekk ma jifformawx tranżazzjoni unika ma’ dawn tal-aħħar.
30 Fil-fatt, is-servizz ta’ għoti ta’ kreditu jista’ jiġi żgurat mingħajr ebda restrizzjoni anki jekk terz jieħu ħsieb il-bejgħ tal-oġġetti mirhuna. Barra minn hekk, il-kuntratt ta’ self iggarantit b’rahan ma jiddependi la materjalment u lanqas formalment mill-entità li tbigħ l-oġġetti mirhuna f’każ ta’ nuqqas ta’ eżekuzzjoni ta’ dan il-kuntratt.
31 Madankollu, il-qorti tar-rinviju tirrileva li, fid-dawl tal-fatt li l-leġiżlazzjoni nazzjonali tirregola l-bejgħ bl-irkant tal-oġġetti mirhuna u tqiegħed ir-responsabbiltà għall-organizzazzjoni ta’ dan il-bejgħ fuq min isellef, ma huwiex eskluż li din l-attività tista’ tiġi kklassifikata bħala provvista anċillari għall-għoti tas-self iggarantit b’rahan.
32 F’dawn iċ-ċirkustanzi, is-Supremo Tribunal Administrativo (il-Qorti Amministrattiva Suprema) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domanda preliminari li ġejja:
“Għal kull skop li jsir magħruf jekk il-kummissjoni ta’ 11 % li [l-Artikolu 25 tad-Decreto-Lei n.° 365/99] tattribwixxi lill-persuna li ssellef għall-bejgħ tal-oġġetti mogħtija b’rahan tista’ tibbenefika mill-eżenzjoni prevista fl-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva [dwar il-VAT] (li d-dispożizzjoni korrispondenti tagħha hija l-Artikolu 9(27)a) tal-[Kodiċi tal-VAT]), il-bejgħ tal-oġġetti mogħtija b’rahan (Artikoli 19 et seq. tad-Digriet-Liġi [Nru 365/99]), meta l-persuna li tissellef ma tkomplix tħallas taħt il-kundizzjonijiet legali, jista’ jiġi kkunsidrat bħala provvista ta’ servizz anċillari tas-servizzi pprovduti mill-persuna li ssellef (attività ta’ self iggarantit b’rahan)?”
Fuq id‑domanda preliminari
33 Permezz tal-unika domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT għandux jiġi interpretat fis-sens li l-provvisti relatati mal-organizzazzjoni ta’ bejgħ bl-irkant ta’ oġġetti mogħtija b’rahan għandhomx natura anċillari għas-servizzi prinċipali relatati mal-għoti ta’ kreditu ggarantit b’rahan, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni, b’tali mod li dawn jaqsmu l-istess trattament fiskali bħal dawn il-provvisti prinċipali fil-qasam tal-VAT.
34 Skont ġurisprudenza stabbilita, meta tranżazzjoni tkun ikkostitwita minn sensiela ta’ elementi u ta’ atti, għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni ċ-ċirkustanzi kollha li fihom isseħħ din it-tranżazzjoni sabiex jiġi ddeterminat jekk din it-tranżazzjoni tagħtix lok, għall-finijiet tal-VAT, għal żewġ provvisti jew iktar distinti jew għal provvista unika (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑20 ta’ April 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, punt 27 u l-ġurisprudenza ċċitata).
35 B’mod partikolari, għalkemm mit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-VAT jirriżulta li kull tranżazzjoni għandha normalment titqies bħala distinta u indipendenti, it-tranżazzjoni kkostitwita minn provvista waħda fil-livell ekonomiku ma għandhiex tiġi diviża b’mod artifiċjali sabiex ma tinbidilx il-funzjonalità tas-sistema tal-VAT. Huwa għalhekk li teżisti provvista waħda meta żewġ elementi jew atti, jew iktar, ipprovduti mill-persuna taxxabbli lill-klijent ikunu tant marbuta mill-qrib li jifformaw, oġġettivament, provvista ekonomika waħda inseparabbli, li s-separazzjoni tagħha tkun artifiċjali (sentenza tal‑20 ta’ Lulju 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, punt 28 u l-ġurisprudenza ċċitata).
36 Barra minn hekk, f’ċerti ċirkustanzi, diversi tranżazzjonijiet distinti formalment, li jistgħu jiġu pprovduti separatament u b’hekk jagħtu lok, separatament, għal tassazzjoni jew għal eżenzjoni, għandhom jitqiesu li huma tranżazzjoni unika meta ma jkunux indipendenti (sentenza tal‑20 ta’ Lulju 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, punt 29 u l-ġurisprudenza ċċitata).
37 Dan huwa l-każ, b’mod partikolari, meta element wieħed jew iktar ikollhom jitqiesu li jikkostitwixxu l-provvista prinċipali, filwaqt li, għall-kuntrarju, elementi oħra għandhom jitqiesu bħala provvista jew provvisti anċillari li għalihom japplika l-istess trattament fiskali li japplika għall-provvista prinċipali. F’dan ir-rigward, kriterju li għandu jittieħed inkunsiderazzjoni huwa n-nuqqas ta’ għan awtonomu mill-provvista mill-perspettiva tal-konsumatur medju. B’mod partikolari, provvista għandha titqies li hija anċillari għal provvista prinċipali meta għall-klijenti ma tkunx tikkostitwixxi għan fiha nnifisha, iżda l-mezz li bih titgawda taħt l-aħjar kundizzjonijiet il-provvista prinċipali (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal‑20 ta’ Lulju 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, punt 30 u tal‑5 ta’ Ottubru 2023, Deco Proteste – Editores, C‑505/22, EU:C:2023:731, punt 23 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
38 Fil-kuntest tal-kooperazzjoni stabbilita skont l-Artikolu 267 TFUE, huma l-qrati nazzjonali li għandhom jiddeterminaw jekk, fiċ-ċirkustanzi tal-każ partikolari, il-benefiċċju kkonċernat jikkostitwixxix provvista unika u li għandhom jagħmlu l-evalwazzjonijiet definittivi kollha ta’ fatt f’dan ir-rigward (sentenza tal‑20 ta’ Lulju 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, punt 31 u l-ġurisprudenza ċċitata). Madankollu, hija l-Qorti tal-Ġustizzja li għandha tipprovdi lill-imsemmija qrati l-elementi kollha ta’ interpetazzjoni fir-rigward tad-dritt tal-Unjoni li jistgħu jkunu utli għalihom sabiex jagħtu deċiżjoni fil-kawża li jkunu aditi biha (sentenza tas‑17 ta’ Diċembru 2020, Franck (C‑801/19, EU:C:2020:1049, punt 27 u l-ġurisprudenza ċċitata).
39 Il-kawża prinċipali tirrigwarda l-bejgħ bl-irkant ta’ oġġetti mogħtija b’rahan fil-kuntest ta’ self iggarantit b’rahan, meta l-persuna li tissellef ikkonċernata ma tissodisfax l-obbligi tagħha taħt il-kuntratt ta’ self għal perijodu ta’ iktar minn tliet xhur. Il-qorti tar-rinviju tqis li jaqgħu taħt l-espressjoni “għoti u negozjar ta’ kreditu”, fis-sens tal-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT, il-provvisti relatati mal-għoti ta’ self iggarantit minn oġġetti mobbli mirhuna. Anki jekk hija tqis li, fil-kawża prinċipali, il-provvisti relatati mal-organizzazzjoni tal-bejgħ bl-irkant ta’ oġġetti mirhuna ma jistgħux jitqiesu li huma provvisti indissoċjabbli mill-provvista ta’ self iggarantit b’rahan li fil-kuntest tagħha dawn l-oġġetti jservu ta’ garanzija u li huma ma jifformawx tranżazzjoni unika ma’ dan is-self għall-finijiet tal-VAT, din il-qorti madankollu għandha dubji f’dan ir-rigward peress li l-leġiżlazzjoni nazzjonali tipprevedi li l-organizzazzjoni tal-bejgħ bl-irkant tal-oġġetti mirhuna taqa’ taħt ir-responsabbiltà ta’ min isellef.
40 F’dak li jikkonċerna l-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT, għandu jitfakkar li l-għoti ta’ kreditu, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni, jikkonsisti, b’mod partikolari, fit-tqegħid għad-dispożizzjoni ta’ kapital inkambju għal remunerazzjoni (sentenza tas‑6 ta’ Ottubru 2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, punt 33 u l-ġurisprudenza ċċitata).
41 B’mod partikolari, l-espressjoni “għoti u negozjar ta’ kreditu” li tinsab fl-imsemmija dispożizzjoni għandha tiġi interpretata b’mod wiesa’ b’tali mod li l-portata tagħha ma tistax tkun limitata biss għas-self u għall-krediti mogħtija minn korpi bankarji u finanzjarji (sentenza tas‑17 ta’ Diċembru 2020, Franck (C‑801/19, EU:C:2020:1049, punt 35 u l-ġurisprudenza ċċitata).
42 F’dan ir-rigward, mill-ġurisprudenza jirriżulta li, għalkemm din ir-remunerazzjoni għat-tqegħid għad-dispożizzjoni tal-kapital fil-kuntest tal-għoti tal-kreditu hija bħala prinċipju żgurata permezz tal-ħlas tal-interessi, forom oħra ta’ korrispettiv ma jistgħux jipprekludu li tranżazzjoni tiġi kklassifikata bħala għoti ta’ kreditu, fis-sens tal-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT. Għalhekk, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà kellha l-okkażjoni li tikkunsidra bħala tranżazzjoni finanzjarja li tixbah l-għoti ta’ kreditu u, għaldaqstant, eżentat mill-VAT skont l-imsemmija dispożizzjoni, il-finanzjament bil-quddiem tax-xiri ta’ merkanziji inkambju għal żieda tal-ammont irrimborsat mill-benefiċjarju ta’ dan il-finanzjament (sentenza tas‑6 ta’ Ottubru 2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, punt 34 u l-ġurisprudenza ċċitata).
43 Barra minn hekk, għandu jitfakkar, f’dan ir-rigward, li t-termini użati sabiex jindikaw l-eżenzjonijiet previsti fl-Artikolu 135(1) tad-Direttiva dwar il-VAT għandhom jiġu interpretati b’mod strett, peress li dawn l-eżenzjonijiet jikkostitwixxu derogi mill-prinċipju ġenerali li jipprovdi li l-VAT għandha tinġabar fuq kull provvista ta’ servizzi mwettqa bi ħlas minn persuna taxxabbli (sentenza tas‑6 ta’ Ottubru 2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, punt 31 u l-ġurisprudenza ċċitata).
44 F’dan ir-rigward, u bla ħsara għall-evalwazzjonijiet definittivi li għandhom isiru, konformement mal-ġurisprudenza ċċitata fil-punt 38 ta’ din is-sentenza, mill-qorti tar-rinviju, jidher li l-bejgħ bl-irkant tal-beni kopert b’garanzija, wara l-iskadenza ta’ terminu ta’ tliet xhur li matulu l-persuna li tissellef ma tkunx issodisfat l-obbligi kuntrattwali tagħha, minn naħa, u l-għoti tas-self iggarantit b’rahan, min-naħa l-oħra, jikkostitwixxu provvisti distinti u indipendenti fid-dawl tal-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT.
45 L-ewwel, dawn il-benefiċċji ma jiddependu la materjalment u lanqas formalment minn xulxin. Mill-proċess li għandha l-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li s-servizz li jikkonsisti fl-għoti ta’ kreditu jista’ jiġi pprovdut bl-istess mod jekk il-bejgħ bl-irkant tal-oġġetti mirhuna inkwistjoni fil-kawża prinċipali jitwettaq u jiġi organizzat minn terz.
46 It-tieni, il-bejgħ bl-irkant tal-oġġett mirhun ma jistax jiġi kklassifikat, kif tirrileva l-Kummissjoni Ewropea fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, bħala li jikkostitwixxi r-riżultat abitwali tal-għoti tas-self iggarantit b’rahan. Għall-kuntrarju, dan il-bejgħ isir biss fil-każ li min jissellef jonqos milli jwettaq l-obbligi tiegħu taħt il-kuntratt ta’ self iggarantit b’rahan. Barra minn hekk, mill-proċess li għandha l-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta wkoll li l-persuna li tissellef hija f’pożizzjoni, sal-mument tal-aġġudikazzjoni, li tħallas is-somma prinċipali u l-interessi relatati sabiex tirkupra l-oġġett mirhun. Għaldaqstant, il-bejgħ bl-irkant inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma jistax jitqies li ma jistax jiġi sseparat mill-għoti tas-self iggarantit b’rahan.
47 It-tielet, jidher li l-bejgħ bl-irkant tal-oġġetti mogħtija b’rahan għandu għan awtonomu meta mqabbel mal-għoti tas-self iggarantit b’rahan. Ċertament, huwa jaqa’ taħt in-natura stess tal-kuntratt ta’ self iggarantit b’rahan, li jirriżerva d-dritt lil min isellef li jimmaterjalizza l-garanzija permezz tal-bejgħ forzat tal-oġġett mirhun, li jirkupra l-ammont prinċipali u l-interessi relatati miegħu. Madankollu, tali ċirkustanza ma tistax tiġi interpretata bħala li tfisser li l-provvista ta’ bejgħ bl-irkant għandha natura anċillari għall-għoti tas-self iggarantit b’rahan. Fil-fatt, minkejja li dan il-bejgħ jirrigwarda l-ħlas tal-ammont prinċipali u tal-interessi relatati ma’ dan is-self, mill-proċess li għandha l-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, konformement mal-ġurisprudenza ċċitata fil-punt 37 ta’ din is-sentenza, dan ma jikkostitwixxix sempliċi mezz sabiex wieħed jibbenefika, fl-aħjar kundizzjonijiet, mill-provvista relatata mal-għoti tal-imsemmi self, iżda għan fih innifsu.
48 Ir-raba’, tali evalwazzjoni tan-natura distinta u indipendenti tas-servizzi relatati mal-organizzazzjoni tal-bejgħ bl-irkant tal-oġġetti mirhuna hija konformi mar-rekwiżit ta’ interpretazzjoni, kif jirriżulta mill-punt 43 ta’ din is-sentenza, b’mod strett tat-termini użati sabiex jiġu indikati l-eżenzjonijiet previsti fl-Artikolu 135(1) tad-Direttiva dwar il-VAT.
49 Il-ħames, tali evalwazzjoni ma tistax tiġi kkontestata mill-fatt li l-organizzazzjoni tal-bejgħ bl-irkant f’każ ta’ nuqqas ta’ ħlas ta’ min jissellef ta’ iktar minn tliet xhur kif ukoll l-għoti lil min isellef ta’ kummissjoni fuq il-bejgħ għal ammont ta’ 11 % tal-prezz ta’ aġġudikazzjoni tal-oġġett huma, rispettivament, previsti fl-Artikolu 20(1) u fl-Artikolu 25 tad-Digriet-Liġi Nru 365/99. Jidher, fil-fatt, taħt riżerva ta’ verifika mill-qorti tar-rinviju, li din il-kummissjoni ma hijiex il-korrispettiv, fil-forma ta’ tariffa, ta’ servizz pubbliku, iżda għandha l-unika għan li tindennizza lil min isellef għat-twettiq u l-organizzazzjoni tal-bejgħ bl-irkant tal-oġġetti mogħtija b’rahan.
50 Fid-dawl ta’ dak li ntqal iktar ’il fuq, ir-risposta għad-domanda magħmula għandha tkun li l-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva tal-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li s-servizzi relatati mal-organizzazzjoni ta’ bejgħ bl-irkant ta’ oġġetti mogħtija b’rahan ma humiex ta’ natura anċillari għas-servizzi prinċipali relatati mal-għoti ta’ krediti fuq rahan, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni, b’tali mod li dawn ma jaqsmux l-istess trattament fiskali ta’ dawn is-servizzi prinċipali fil-qasam tal-VAT.
Fuq l‑ispejjeż
51 Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, il-Qorti tal-Ġustizzja (Is-Seba’ Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
L-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud,
għandu jiġi interpretat fis-sens li:
s-servizzi relatati mal-organizzazzjoni ta’ bejgħ bl-irkant ta’ oġġetti mogħtija b’rahan ma humiex ta’ natura anċillari għas-servizzi prinċipali relatati mal-għoti ta’ krediti fuq rahan, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni, b’tali mod li dawn ma jaqsmux l-istess trattament fiskali ta’ dawn is-servizzi prinċipali fil-qasam tal-VAT.
Firem