Väliaikainen versio
UNIONIN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (seitsemäs jaosto)
18 päivänä huhtikuuta 2024 (*)
Ennakkoratkaisupyyntö – Energiatuotteiden ja sähkön verotus – Direktiivi 2003/96/EY – 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viides luetelmakohta – Käsite ”mineralogiset prosessit” – Sähkö, jota käytetään louhitun kalkkikiven käsittelyyn käytettävien koneiden käyttövoimana
Asiassa C‑133/23,
jossa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka Nejvyšší správní soud (ylin hallintotuomioistuin, Tšekki) on esittänyt 27.2.2023 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut unionin tuomioistuimeen 6.3.2023, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa
Omya CZ s. r. o.
vastaan
Generální ředitelství cel,
UNIONIN TUOMIOISTUIN (seitsemäs jaosto),
toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja F. Biltgen sekä tuomarit N. Wahl ja M. L. Arastey Sahún (esittelevä tuomari),
julkisasiamies: A. Rantos,
kirjaaja: A. Calot Escobar,
ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä esitetyn,
ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
– Tšekin hallitus, asiamiehinään L. Halajová, M. Smolek ja J. Vláčil,
– Euroopan komissio, asiamiehinään A. Armenia ja J. Hradil,
päätettyään julkisasiamiestä kuultuaan ratkaista asian ilman ratkaisuehdotusta,
on antanut seuraavan
tuomion
1 Ennakkoratkaisupyyntö koskee energiatuotteiden ja sähkön verotusta koskevan yhteisön kehyksen uudistamisesta 27.10.2003 annetun neuvoston direktiivin 2003/96/EY (EUVL 2003, L 283, s. 51) 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan tulkintaa.
2 Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa asianosaisina ovat Omya CZ s. r. o. (jäljempänä Omya) ja Generální ředitelství cel (tullin pääosasto, Tšekki) ja joka koskee Omyan louhitun kalkkikiven käsittelyyn käyttämän sähkön verotusta.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
Direktiivi 2003/96
3 Direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Tätä direktiiviä ei sovelleta:
– –
b) energiatuotteiden ja sähkön käyttöön seuraaviin tarkoituksiin:
– –
– Mineralogiset prosessit.
’Mineralogisilla prosesseilla’ tarkoitetaan prosesseja, jotka luokitellaan Euroopan yhteisön tilastollisesta toimialaluokituksesta 9 päivänä lokakuuta 1990 annetussa neuvoston asetuksessa (ETY) N:o 3037/90 [(EYVL 1990, L 293, s. 1)] NACE-nimikkeistön tunnuksen DI 26 mukaisesti ’muiden ei-metallisten mineraalituotteiden valmistukseksi’.
– –”
Asetus (EY) N:o 1893/2006
4 Tilastollisen toimialaluokituksen NACE Rev. 2 vahvistamisesta sekä neuvoston asetuksen (ETY) N:o 3037/90 ja tiettyjen eri tilastoaloja koskevien yhteisön asetusten muuttamisesta 20.12.2006 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EY) N:o 1893/2006 (EUVL 2006, L 393, s. 1), jota sen 21 artiklan toisen kohdan mukaan sovelletaan 1.1.2008 alkaen, 1 artiklassa säädetään seuraavaa:
”1. Tällä asetuksella vahvistetaan Euroopan yhteisön yhteinen tilastollinen toimialaluokitus, jäljempänä ’NACE Rev. 2’. Tällä luokittelulla varmistetaan, että yhteisön luokitus vastaa taloudellista todellisuutta sekä parantaa kansallisten, yhteisötason ja kansainvälisten luokitusten vertailukelpoisuutta ja siten kansallisten, yhteisötason ja kansainvälisten tilastojen [vertailukelpoisuutta].
2. Tätä asetusta sovelletaan ainoastaan luokituksen käyttämiseen tilastollisiin tarkoituksiin.”
5 Asetuksen N:o 1893/2006 5 artiklassa säädetään seuraavaa:
”[Euroopan yhteisöjen] komissio varmistaa yhteistyössä jäsenvaltioiden kanssa, että NACE Rev. 2:ta levitetään, ylläpidetään ja kehitetään erityisesti:
a) laatimalla, ajantasaistamalla ja julkaisemalla NACE Rev. 2:n selittäviä huomautuksia;
b) laatimalla ja julkaisemalla ohjeita tilastoyksikköjen luokittelusta NACE Rev. 2:n mukaisesti;
c) julkaisemalla NACE Rev. 1.1:n ja NACE Rev. 2:n sekä NACE Rev. 2:n ja NACE Rev. 1.1:n välisiä vastaavuustaulukoita; ja
d) pyrkimällä parantamaan yhdenmukaisuutta muiden sosiaali- ja talousluokitusten kanssa.”
6 NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokassa B, jonka otsikko on ”Kaivostoiminta ja louhinta”, olevaan kaksinumerotason luokkaan 08, jonka otsikko on ”Muu kaivostoiminta ja louhinta”, sisältyy kolminumerotason luokka 08.1, jonka otsikko on ”Kiven louhinta, hiekan ja saven otto”, johon kuuluu nelinumerotason luokka 08.11, jonka otsikko on ”Koriste- ja rakennuskiven, kalkkikiven, kipsin, liidun ja liuskekiven louhinta”.
7 NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokan C, jonka otsikko on ”Teollisuus”, kaksinumerotason luokka 23, jonka otsikko on ”Muiden ei-metallisten mineraalituotteiden valmistus”, vastaa asetuksessa N:o 3037/90 tarkoitettua tunnusta DI 26 ja sisältää muun muassa kolminumerotason luokan 23.7, jonka otsikko on ”Kiven leikkaaminen, muotoilu ja viimeistely”, johon kuuluu nelinumerotason luokka 23.70, jonka otsikko on sama.
Asetus (EY) N:o 451/2008
8 Uuden tilastollisen toimialoittaisen tuoteluokituksen (CPA) vahvistamisesta ja neuvoston asetuksen (ETY) N:o 3696/93 kumoamisesta 23.4.2008 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EY) N:o 451/2008 (EUVL 2008, L 145, s. 65) 1 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Tällä asetuksella vahvistetaan uusi yhteisön [tilastollinen toimialoittainen tuoteluokitus (CPA)] sen varmistamiseksi, että tiedot vastaavat taloudessa vallitsevaa tilannetta ja että kansalliset, yhteisön ja kansainväliset luokitukset ja siten kansalliset, yhteisön ja kansainväliset tilastot ovat keskenään vertailukelpoisia.”
9 Asetuksen N:o 451/2008 liite sisältää CPA:n.
Asetus (EU) N:o 1209/2014
10 Asetuksen N:o 451/2008 muuttamisesta 29.10.2014 annetun komission asetuksen (EU) N:o 1209/2014 (EUVL 2014, L 336, s. 1) 1 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Korvataan asetuksen [N:o 451/2008] liite tämän asetuksen liitteellä.”
11 Asetuksen N:o 1209/2014 liite sisältää muun muassa pääluokan C, jonka otsikko on ”Teollisuustuotteet” ja johon sisältyy kaksinumerotason luokka 23, jonka otsikko on ”Muut ei-metalliset mineraalituotteet” ja johon sisältyy kolminumerotason luokka 23.7, jonka otsikko on ”Kiven leikkaaminen, muotoilu ja viimeistely” ja johon sisältyy nelinumerotason luokka 23.70, jonka otsikko on ”Kiven leikkaaminen, muotoilu ja viimeistely” ja johon sisältyy viisinumerotason luokka 23.70.1, jonka otsikko on ”Kiven leikkaaminen, muotoilu ja viimeistely” ja johon sisältyy kuusinumerotason luokka 23.70.11, jonka otsikko on ”Marmori, travertiini ja alabasteri, työstetty, ja niistä tehdyt tavarat (pl. katukivet, reunakivet, käytävänpäällyskivet, laatat, kuutiot ja niiden kaltaiset tavarat); keinotekoisesti värjätyt rouheet, sirut ja jauheet marmoria, travertiinia tai alabasteria”.
Selittävät huomautukset
12 Euroopan yhteisön tilastollisen toimialaluokituksen NACE Rev. 2:n I osa, jonka Eurostat on julkaissut Methodologies and Working Papers ‑sarjassaan (jäljempänä selittävät huomautukset), sisältää muun muassa seuraavat alustavat ohjeet:
”– –
48. Yksikkö voi harjoittaa yhtä tai useampaa taloudellista toimintaa, joka vastaa yhtä tai useampaa NACE:n otsikkoa.
49. Tilastoyksikön pääasiallisella toiminnalla tarkoitetaan toimintaa, jolla luodaan eniten lisäarvoa tälle yksikölle. Pääasiallinen toiminta määritetään ’ylhäältä alas’ ‑menetelmällä – –, eikä sen tarvitse välttämättä edustaa vähintään 50 prosenttia yksikön kokonaislisäarvosta.
– –
58. Jokaiselle tilastolliseen yritysrekisteriin merkitylle yksikölle – – annetaan NACE-koodi sen pääasiallisen taloudellisen toiminnan mukaan. Pääasiallisella toiminnalla tarkoitetaan toimintaa, jolla luodaan yksikölle eniten lisäarvoa. – –”
13 Selittävien huomautusten IV osassa todetaan erityisesti pääluokkien B ja C osalta seuraavaa:
”Pääluokka B Kaivostoiminta ja louhinta
Kaivostoimintaan ja louhintaan kuuluu luonnossa kiinteinä (kivihiili ja malmit), nestemäisinä (raakaöljy) tai kaasuina (maakaasu) esiintyvien mineraalien kaivu, louhinta ja pumppaus. – –
Tähän pääluokkaan kuuluvat mineraaliraaka-aineiden kuljetuksen ja markkinoinnin edellyttämät lisätoiminnot, kuten murskaaminen, jauhaminen, puhdistaminen, kuivaaminen, lajitteleminen, malmien rikastaminen, maakaasun nesteytys ja kiinteiden polttoaineiden sintraus tai pelletöinti. Näistä toiminnoista huolehtivat usein mineraalien oton suorittavat tai niiden lähellä sijaitsevat yksiköt.
– –
Tähän pääluokkaan eivät kuulu:
– louhittujen raaka-aineiden muuntaminen, ks. pääluokka C (Teollisuus)
– –
– murskaaminen, jauhaminen ja muu työstäminen tiettyjen maalajien, kivien ja mineraalien valmistamiseksi, kun nämä toimenpiteet eivät liity kaivostoimintaan, ks. luokka 23.9.
– –
08 Muu kaivostoiminta ja louhinta
Tämä luokka kattaa louhinnan, mutta myös alluviaalisen ruoppauksen, kivenmurskauksen ja suola-altaiden käytön. Tuotteita käytetään muun muassa rakentamisessa (hiekka, kivi jne.), materiaalien valmistuksessa (savi, kipsi, kalsium jne.), kemikaalien valmistuksessa jne.
Tähän luokkaan ei kuulu louhittujen mineraalituotteiden muuntaminen (paitsi murskaaminen, jauhaminen, leikkaaminen, puhdistaminen, kuivaaminen, lajittelu ja sekoittaminen).
– –
Pääluokka C Teollisuus
Tähän pääluokkaan kuuluu materiaalien, aineiden tai komponenttien fysikaalinen tai kemiallinen muuntaminen uusiksi tuotteiksi, vaikka tämä ei ole riittävä peruste valmistusteollisuuden määrittelemiseen (ks. jäljempänä jätteiden kierrätystä koskeva huomautus). Jalostettavat materiaalit, aineet tai komponentit ovat maa- ja metsätaloudessa, kalastuksessa tai kaivosteollisuudessa tuotettuja raaka-aineita sekä muista valmistustoiminnoista peräisin olevia tuotteita. Tuotteiden huomattavaa muuntamista, kunnostamista ja uudelleenrakentamista pidetään yleensä valmistuksena.
Muuntamisen tuloksena syntyvä tuote voi olla valmis eli valmis käytettäväksi tai kulutettavaksi, tai se voi olla puolivalmis eli se voi olla osa toista valmistusta. – –
– –
Huomautus: – – Yleisesti ottaen valmistaminen koostuu materiaalien muuntamisesta uusiksi tuotteiksi. Tuotannon tuloksena syntyy uusi tuote. – –
– –
– – on olemassa toimintoja, jotka luokitellaan toiseen NACE:n pääluokkaan, vaikka niihin liittyykin muuntamisprosesseja (eikä niitä näin ollen pidetä valmistuksena). – –
– –
23 Muiden ei-metallisten mineraalituotteiden valmistus
Tämä pääluokka käsittää eri valmistustoimintoja, jotka liittyvät samaan mineraaliperäiseen ainekseen. – – Lopuksi myös kiven ja muiden mineraalituotteiden työstö sisältyy tähän pääluokkaan.
– –”
Tšekin oikeus
14 Julkisen talouden rahoitusaseman vahvistamisesta annetun lain nro 261/2007 (zákon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů) (jäljempänä laki nro 261/2007) 47 luvun 8 §:n 2 momentin f kohdan mukaan verosta on vapautettu sähkö, joka on tarkoitettu käytettäväksi tai jota käytetään mineralogisiin prosesseihin.
15 Lain nro 261/2007 47 luvun 2 §:n 1 momentin g kohdan mukaan ”mineralogisella menetelmällä” tarkoitetaan menetelmää, joka mainitaan NACE-luokituksessa tunnuksella C 23, jonka otsikko on ”Muiden ei-metallisten mineraalituotteiden valmistus”.
16 Lain nro 261/2007 47 luvun 2 §:n 1 momentin e kohdan mukaan NACE-luokituksella tarkoitetaan asetuksessa N:o 1893/2006 vahvistettua toimialaluokitusta.
Pääasia ja ennakkoratkaisukysymys
17 Omya on Tšekin oikeuden mukainen yhtiö, joka harjoittaa kalkkikiven, erityisesti marmorin, louhintaa ja jalostamista. Tältä osin se vastaa yksinoikeudella kalkkikiviesiintymän avaamisesta, valmistelusta ja louhimisesta louhoksessa, jossa se suorittaa louhitun kalkkikiven ensiömurskauksen ja lajittelun. Sen jälkeen materiaali kuljetetaan kuorma-autoilla kantajan ylläpitämiin, louhoksen lähellä sijaitseviin jalostuslaitoksiin, joissa louhittua kalkkikiveä käsitellään tietyn raekoon saavuttamiseksi. Mainitulle materiaalille tehdään erityisesti alkupesu, erottelu hienoihin ja karkeisiin jakeisiin ja sen jälkeinen kuivaus. Tämän jälkeen kalkkikivi murskataan tai käsitellään kuivajauhatustekniikalla, jotta saadaan kalkkikivimurskaa eli hienoa ja karkeaa kalkkikivitäyteainetta tai hienoa pintakäsiteltyä kalkkikivitäyteainetta. Viimeksi mainittujen täyteaineiden valmistuksessa Omya käyttää sähkölämmityslaitetta, joka ”lämmittää kuumaa ilmaa” ja jossa hienoon kalkkikivitäyteaineeseen sekoitetaan steariinia.
18 Omya haki 11.7.2019 lain nro 261/2007 47 luvun 8 §:n 2 momentin f kohdan perusteella lupaa hankkia Tšekin lainsäädännössä säädettyä verosta vapautettua sähköä sen käyttämiseksi mineralogisiin prosesseihin. Tältä osin se totesi, että sekä louhoksessa suoritetut ensiömurskaus- ja lajittelutoiminnot että jalostusyksiköissä suoritetut toiminnot olivat mineralogisia prosesseja.
19 Celní úřad pro Olomoucký kraj (Olomoucin tullitoimipaikka, Tšekki) hylkäsi tämän hakemuksen sillä perusteella, että toiminnot, joita varten Omya haki vapautusta sähköverosta, eivät kuulu NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokan C, jonka otsikko on ”Teollisuus”, kaksinumerotason luokkaan 23, jonka otsikko on ”Muiden ei-metallisten mineraalituotteiden valmistus”, vaan pääluokkaan B, jonka otsikko on ”Kaivostoiminta ja louhinta”, ja tarkemmin sanottuna tämän luokituksen kaksinumerotason luokan 08, jonka otsikko on ”Muu kaivostoiminta ja louhinta”, kolminumerotason luokan 08.1, jonka otsikko on ”Kiven louhinta, hiekan ja saven otto”, nelinumerotason luokkaan 08.11, jonka otsikko on ”Koriste- ja rakennuskiven, teollisen kalkkikiven, kipsin, liidun ja liuskekiven louhinta”.
20 Omya haki muutosta Olomoucin tullitoimipaikan päätökseen, ja tullihallinto vahvisti tämän päätöksen mutta totesi, että kyseessä on rajatapaus. Se totesi, että kiven murskaus ja jauhaminen kuuluvat NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokkaan B, kun ne ovat kiven louhinnan liitännäistoimintoja, joiden tarkoituksena on esimerkiksi niiden lajittelu, laadun parantaminen tai kuljetuksen helpottaminen. Toisaalta kun ne eivät ole tällaisia liitännäistoimintoja ja ovat osa jonkin muun lopputuotteen, kuten sementin tai kipsin, tuotantoprosessia, ne kuuluvat tämän luokituksen pääluokkaan C. Tullin pääosaston mukaan Omyan suorittamat kuivaaminen, murskaaminen ja jauhaminen liittyvät kuitenkin suoraan kalkkikiven louhintaan. Louhittua raaka-ainetta ei sen mukaan muunneta oleellisesti siten, että siitä valmistettaisiin uusi tuote.
21 Omya riitautti tullihallinnon päätöksen Krajský soud v Ostravě – pobočka v Olomoucissa (Ostravan maakunnallinen tuomioistuin, Olomoucin jaosto, Tšekki), joka kumosi tämän päätöksen sillä perusteella, että kyseinen toiminta on mineraloginen prosessi. Tältä osin kyseinen tuomioistuin katsoi selittävien huomautusten tšekkiläisen toisinnon nojalla, että marmoritäyteaineiden ja marmorisirujen tuotanto kuuluu NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokan C, jonka otsikko on ”Teollisuus”, kaksinumerotason luokan 23, jonka otsikko on ”Muiden ei-metallisten mineraalituotteiden valmistus”, nelinumerotason luokkaan 23.70, jonka otsikko on ”Kiven leikkaaminen, muotoilu ja viimeistely”, koska tällainen toiminta ei ole pelkkää liitännäistoimintaa, jota harjoitetaan itse kalkkikiven louhinnan suorassa yhteydessä.
22 Krajský soud v Ostravě – pobočka v Olomoucin mukaan tätä arviota tukee tšekkiläinen tilastoluokitus CZ-CPA, joka perustuu asetukseen N:o 1209/2014 ja joka on yhteydessä NACE Rev. 2 ‑luokituksen tšekkiläiseen toisintoon. Omyan harjoittaman toiminnan tuloksena syntyneet tuotteet eli marmorijauhe (täyteaineet) ja marmorisiru (murskeet) luokitellaan Tšekin tilastoluokituksessa CZ-CPA pääluokan C, jonka otsikko on ”Teollisuustuotteet”, kaksinumerotason luokan 23, jonka otsikko on ”Muut ei-metalliset mineraalituotteet, mukaan lukien liitännäispalvelut ja ‑työt”, nelinumerotason luokan 23.70, jonka otsikko on ”Kiven leikkaaminen, muotoilu ja viimeistely, mukaan lukien alihankintana teetetyt työt”, kuusinumerotason luokkaan 23.70.11, jonka otsikko on ”Marmori, travertiini ja alabasteri, työstetty, ja niistä tehdyt tavarat (pl. katukivet, reunakivet, käytävänpäällyskivet, laatat, kuutiot ja niiden kaltaiset tavarat); keinotekoisesti värjätyt rouheet, sirut ja jauheet marmoria, travertiinia tai alabasteria”, kuuluvan toiminnan tuotoksiksi.
23 Tullin pääosasto on tehnyt Krajský soudin tuomiosta Nejvyšší správní soudiin (ylin hallintotuomioistuin, Tšekki), joka on ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin, valituksen, jossa se pitää kiinni kannastaan ja alkuperäisistä päätelmistään. Sen mukaan nämä päätelmät noudattavat NACE Rev. 2 ‑luokituksessa käytettyä menetelmää eli niin sanottua ”ylhäältä alas” ‑menetelmää. Kiven murskaaminen, jauhaminen, peseminen ja kuivaaminen ovat nimittäin aina sen louhintaan liittyvää toimintaa, eivätkä ne koskaan esiinny tässä luokituksessa tällaisesta louhinnasta täysin erillisenä toimintana. CPA-luokitus ei millään tavoin muuta tätä tulkintaa. Tullin pääosasto korostaa lopuksi, että tässä tapauksessa sähkö ei ole suoraan osallisena mineralogisessa prosessissa vaan sitä käytetään ainoastaan louhitun kalkkikiven mekaaniseen käsittelyyn tarvittavien laitteiden käyttövoimana ilman, että kalkkikiveä muunnetaan. Näin ollen Omyan harjoittaman toiminnan ei pitäisi johtaa vapautukseen kyseisen yrityksen käyttämän sähkön verosta.
24 Nejvyšší správní soud on näin ollen päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:
”Onko neuvoston direktiivin [2003/96] 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidettä luetelmakohtaa tulkittava siten, että sähkö, jota käytetään louhitun kalkkikiven monivaiheiseen jauhamiseen ja murskaamiseen konkreettiseen raekokoon käytettävien koneiden käyttövoimana ja sekä louhoksessa, jossa louhinta tapahtuu, että läheisissä jalostuslaitoksissa, on mineralogisiin prosesseihin käytettävää sähköä?”
Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu
25 Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin kysyy kysymyksellään etenkin, onko direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidettä luetelmakohtaa tulkittava siten, että sähkön käyttö sellaisten koneiden käyttövoimana, joita käytetään louhitun kalkkikiven monivaiheiseen jauhamiseen ja murskaamiseen, kunnes tuloksena on hienoa ja karkeaa kalkkikivitäyteainetta tai hienoa pintakäsiteltyä kalkkikivitäyteainetta, on sähkön käyttöä mineralogisiin prosesseihin.
26 Aluksi on muistettava, että direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdalla kyseisen direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle jätetään joukko energiatuotteita ja sähkö, joita käytetään kyseisessä säännöksessä tarkoitettuihin tarkoituksiin. Näin ollen kyseisen säännöksen soveltamisalaan kuuluvia energiatuotteita ja sähköä ei veroteta kyseisen direktiivin mukaisesti (tuomio 7.9.2017, Hüttenwerke Krupp Mannesmann, C‑465/15, EU:C:2017:640, 19 kohta), minkä vuoksi jäsenvaltioilla on toimivalta verottaa niitä unionin oikeutta noudattaen (ks. vastaavasti tuomio 2.10.2014, X, C‑426/12, EU:C:2014:2247, 30 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
27 Direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan nojalla sähkön käyttö mineralogisiin prosesseihin ei kuulu tämän direktiivin soveltamisalaan.
28 Jotta sähkön käyttö voitaisiin tämän säännöksen nojalla jättää mainitun direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle, sen on siis yhtäältä tapahduttava mainitussa säännöksessä tarkoitetussa ”mineralogisessa prosessissa” ja toisaalta sillä on oltava mainittuun prosessiin riittävä yhteys saman säännöksen soveltamiseksi.
29 Näin ollen on aiheellista tutkia näitä kahta edellytystä, jotta voidaan antaa unionin oikeuden tulkintaelementit, joiden avulla kansallinen tuomioistuin voi tarkastaa, täyttyvätkö mainitut edellytykset sen sähkön osalta, jota käytetään pääasiassa kyseessä olevien murskaus- ja jauhamistoimien suorittamiseen käytettyjen koneiden käyttövoimana.
Direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennessä luetelmakohdassa tarkoitettuun ”mineralogiseen prosessiin” liittyvä edellytys
30 Ensiksi direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennessä luetelmakohdassa määritellään ”mineralogiset prosessit” prosesseiksi, jotka on luokiteltu Euroopan yhteisön tilastollisessa toimialaluokituksessa (NACE) asetuksen N:o 3037/90 tunnukseen DI 26 ”Muiden ei-metallisten mineraalituotteiden valmistus”.
31 Koska tämä luokitus on saatettu ajan tasalle asetuksella N:o 1893/2006, ja kun otetaan huomioon pääasian tosiseikkojen ajankohta, on viitattava direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennessä luetelmakohdassa olevaan käsitteeseen ”mineralogiset prosessit”, jonka on katsottava tarkoittavan prosesseja, jotka on luokiteltu kyseisellä asetuksella vahvistetun NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokan C, jonka otsikko on ”Teollisuus”, kaksinumerotason luokkaan 23, jonka otsikko on ”Muiden ei-metallisten mineraalituotteiden valmistus”.
32 Näin ollen direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan sanamuodosta seuraa, että prosessin luokittelu tässä säännöksessä tarkoitetuksi ”mineralogiseksi prosessiksi” riippuu yksinomaan siitä, luokitellaanko taloudellinen toiminta, jonka yhteydessä tämä prosessi suoritetaan, NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokan C kaksinumerotason luokkaan 23.
33 Tästä seuraa, että ainoastaan tämä luokitus on merkityksellinen tällaisen luokittelun kannalta, eikä millään muulla nimikkeistöllä tai luokituksella, kuten erityisesti CPA-luokituksella, näin ollen ole mitään merkitystä tältä osin.
34 Toiseksi sen tarkistamiseksi, kuuluuko toiminta NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokan C kaksinumerotason luokkaan 23, on otettava huomioon selittävät huomautukset.
35 On nimittäin huomattava, että NACE Rev. 2 ‑luokitus on osa Euroopan unionin lainsäädäntöä, minkä vuoksi kyseistä luokitusta on käytettävä kaikissa jäsenvaltioissa. Tässä yhteydessä asetuksen N:o 1893/2006 5 artiklassa edellytetään tällaisen käytön helpottamiseksi, että komissio huolehtii mainitun luokituksen levittämisestä, hallinnoinnista ja edistämisestä erityisesti julkaisemalla selittäviä huomautuksia.
36 Vaikka on totta, että NACE Rev. 2 ‑luokitusta koskevilla selittävillä huomautuksilla ei sellaisenaan olekaan sitovia oikeusvaikutuksia, ne tarjoavat kuitenkin hyödyllistä tietoa kyseisen luokituksen tulkinnassa erityisesti silloin, kun niiden avulla selvennetään sen säännösten tulkintaa tai kun niiden tarkoituksena on täsmentää unionin oikeuden sitovia säännöksiä (ks. analogisesti tuomio 7.7.2022, PH (Muuntogeenisten organismien viljelyn alueellinen kielto), C‑24/21, EU:C:2022:526, 51 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
37 Kolmanneksi murskaus- ja jauhamistoimintojen luokittelusta NACE Rev. 2 ‑luokituksessa ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee, että nämä kaksi toimintoa ovat olennaisia kiven käsittelyssä hienorakeisempien kiviainesten tuottamiseksi. Niiden tarkoituksena on louhitun kiven pirstominen sen koon pienentämiseksi ja sellaisten pienempikokoisten ja rakeisuudeltaan määritettyjen elementtien tai hiukkasten valmistamiseksi, joita voidaan markkinoida sellaisenaan tai rakeisuutensa vuoksi niiden mahdollista jatkojalostusta varten.
38 Selittävien huomautusten mukaan pääluokkaa C, jonka otsikko on ”Teollisuus”, koskevista tiedoista ilmenee, että teollisuus eroaa tämän luokituksen muihin otsikoihin kuuluvista toiminnoista siten, että se käsittää materiaalien fysikaalisen tai kemiallisen muuntamisen uusiksi tuotteiksi, jotka voivat olla joko valmiita tuotteita eli tuotteita, jotka ovat valmiita käytettäviksi tai kulutettaviksi, tai puolivalmiita tuotteita eli tuotteita, jotka sisältyvät jonkin toisen tuotteen koostumukseen. Lisäksi kyseisen pääluokan kaksinumerotason luokka 23, jonka otsikko on ”Muiden ei-metallisten mineraalituotteiden valmistus”, sisältää selittävien huomautusten mukaan kiven ja muiden mineraalituotteiden työstön.
39 Kun otetaan huomioon, että murskaaminen ja jauhaminen johtavat louhitun materiaalin fyysiseen muuntamiseen siten, että tämä materiaali hajoaa lopulta pieniksi paloiksi, kaikenlaisen kiven tai muiden mineraalituotteiden murskaus- tai jauhamistoiminnan voitaisiin katsoa kuuluvan NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokan C kaksinumerotason luokkaan 23.
40 Selittäviin huomautuksiin sisältyvien pääluokkaa B, jonka otsikko on ”Kaivostoiminta ja louhinta”, koskevien tietojen mukaan raaka-aineiden kaupan pitämisen valmistelemiseksi tarvittavat lisätoiminnot, kuten muun muassa murskaaminen, jauhaminen, puhdistaminen, kuivaaminen ja lajittelu, kuuluvat kuitenkin tähän pääluokkaan, johon ei kuitenkaan kuulu muun muassa murskaaminen, jauhaminen ja muut tiettyjen maalajien, kivien ja mineraalien valmistelemiseksi tarvittavat toiminnot, kun nämä toiminnot eivät liity kaivostoimintaan. Lisäksi selittävissä huomautuksissa täsmennetään, että tämän pääluokan B kaksinumerotason luokkaan 08 ei kuulu louhittujen mineraalituotteiden jalostus (lukuun ottamatta murskausta, jauhamista, leikkaamista, puhdistamista, kuivaamista, lajittelua ja sekoittamista).
41 Tästä seuraa, että vaikka on totta, kuten selittävien huomautusten sanamuodosta ilmenee, että murskaus- ja jauhamistoimintaan liittyy louhittujen ainesten käsittelyä, nämä toiminnat eivät kuulu tämän luokituksen pääluokkaan C vaan pääluokkaan B, sillä ne ovat tarpeen näiden ainesten valmistamiseksi kaupan pitämistä varten, joten ne ovat kaivostoimintaan liittyviä toimintoja.
42 Näin ollen selittävien huomautusten mukaisten, mainittuja pääluokkia B ja C koskevien ohjeiden valossa murskaus- ja jauhamistoimintoja, joihin ei liity louhittavan aineksen olennaista muuntamista eli fysikaalista tai kemiallista muuntamista, joka on laajempaa kuin kyseisen aineksen pilkkominen sen koon pienentämiseksi, on pidettävä kaivostoimintaan liittyvinä toimintoina, joiden tarkoituksena on valmistella raaka-aine kaupan pitämistä varten, ja ne kuuluvat näin ollen NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokkaan B. Toisaalta murskaamista ja jauhamista, joihin liittyy edellä määritellyn louhitun aineksen olennaista fysikaalista tai kemiallista muuttamista, on pidettävä toimintoina, joilla tämä aines muunnetaan uudeksi tuotteeksi, ja ne kuuluvat näin ollen mainitun luokituksen pääluokkaan C.
43 Louhitun aineksen murskaamisen ja jauhamisen suorittaminen louhoksessa tai muussa paikassa ei sinänsä ole ratkaisevaa näiden toimintojen luokittelemiseksi NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokkaan B tai C, vaan tätä varten on otettava huomioon ainoastaan näiden toimintojen luonne, kuten selittävien huomautusten näitä pääluokkia koskevista ohjeista käy ilmi.
44 Tässä asiassa Omya haki lupaa hankkia verosta vapautettua sähköä kaikille louhitun kalkkikiven käsittelyyn liittyville toiminnoilleen eli yhtäältä louhitun kalkkikiven murskaamiselle ja jauhamiselle primääritoimintoina, jotka suoritetaan itse louhoksessa, ja toisaalta louhitun kalkkikiven murskaamiselle ja kuivajauhamiselle, joiden tarkoituksena on tietyn raekoon eli hienon ja karkean kalkkikivitäyteaineen tai hienon pintakäsitellyn kalkkikivitäyteaineen valmistaminen, joka suoritetaan sen käyttämissä jalostuslaitoksissa.
45 Yhtäältä kuitenkin kaikki louhoksessa suoritettavat murskaamisen ja jauhamisen primääritoiminnot sekä käsittelylaitoksissa suoritettavat murskaaminen ja kuivajauhaminen hienon ja karkean kalkkikivitäyteaineen valmistamiseksi johtavat ainoastaan louhitun kalkkikiven pilkkomiseen – ellei ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tarkistuksesta muuta johdu –, eikä näihin toimintoihin siis liity tämän tuomion 42 kohdassa tarkoitettua mainitun kalkkikiven olennaista muuntamista, joten niitä on pidettävä kaivostoimintaan liittyvinä toimintoina ja siten NACE Rev. 2-luokituksen pääluokkaan B kuuluvina.
46 Toisaalta murskaamisen ja jauhamisen, joilla on tarkoitus valmistaa hienoja pintakäsiteltyjä kalkkikivitäyteaineita, osalta ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee, että tällaisia täyteaineita valmistetaan muun muassa sekoittamalla hienoon kalkkikivitäyteaineeseen steariinia. Näin ollen nämä toimet eivät ilmeisesti rajoitu pelkkään louhitun kalkkikiven pilkkomiseen pieniksi paloiksi, vaan niihin sisältyy mainitun kalkkikiven huomattava muuntaminen, jonka tuloksena hienosta kalkkikivitäyteaineesta valmistetaan uusi tuote. Jollei ennakkoratkaisupyynnön esittäneen tuomioistuimen suorittamasta tarkistuksesta muuta johdu, näiden toimintojen on näin ollen katsottava kuuluvan NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokkaan C ja ne voidaan luokitella tämän pääluokan kaksinumerotason luokkaan 23.
47 Neljänneksi ja viimeiseksi siltä osin kuin – kuten ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee – tullilaitoksen pääosasto on väittänyt pääasiassa, että siinä kyseessä olevien murskaus- ja jauhamistoimintojen luokittelu NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokkaan C ei ole tämän luokituksen menetelmän eli ”ylhäältä alas” ‑menetelmän mukainen, on täsmennettävä, kuten komissio on todennut, että tämän menetelmän soveltaminen ei ole merkityksellistä prosessin luokittelussa direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennessä luetelmakohdassa tarkoitetuksi ”mineralogiseksi prosessiksi”.
48 Kuten selittävien huomautusten I osassa esitetyistä alustavista ohjeista käy ilmi, jokaisella tilastollisessa yritysrekisterissä mainitulla yksiköllä on NACE Rev. 2 ‑luokituksen tunnus, joka vastaa sen päätoimialaa eli sitä toimialaa, joka tuottaa laitokselle eniten lisäarvoa. Tässä yhteydessä niin sanotun ”ylhäältä alas” ‑menetelmän avulla voidaan asetuksen N:o 1893/2006 kannalta määritellä sen 1 artiklan 2 kohdan mukaisesti tilastollisia tarkoituksia varten sellaisen yksikön luokittelu, joka harjoittaa useita toimintoja, jotka vastaavat useampaa kuin kahta mainitun luokituksen eri otsikkoa, kun mikään näistä otsikoista ei edusta yli 50 prosenttia lisäarvosta.
49 Direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan tarkoituksena on rajata direktiivin soveltamisalaa jättämällä sen soveltamisalan ulkopuolelle tämän säännöksen b alakohdassa tarkoitetut energiatuotteiden ja sähkön käyttötarkoitukset.
50 Tältä osin tästä direktiivistä ei ilmene mitään, minkä perusteella voitaisiin katsoa, että unionin lainsäätäjän tarkoituksena olisi ollut, kun se jätti mainitun direktiivin 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennessä luetelmakohdassa sen soveltamisalan ulkopuolelle mineralogisissa prosesseissa eli NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokan C kaksinumerotason luokkaan 23 luokitelluissa prosesseissa käytettävän sähkön, rajoittaa poissulkeminen ainoastaan tapauksiin, joissa prosessit, joihin sähkön käyttö liittyy, muodostavat yrityksen ainoan toiminnan tai, jos kyseessä on useita toimintoja harjoittava yritys, sen pääasiallisen toiminnan asetuksessa N:o 1893/2006 määritellyllä tavalla.
51 Tällainen rajoitus olisi lisäksi ristiriidassa direktiivillä 2003/96 tavoitellun päämäärän kanssa, jona on, kuten unionin tuomioistuin on jo todennut, edistää sisämarkkinoiden moitteetonta toiminta energia-alalla välttämällä muun muassa kilpailun vääristymistä (tuomio 22.6.2023, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, 30 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
52 Jos direktiivin 2003/96 soveltamisala rajattaisiin viittaamalla yrityksen pääasialliseen toimintaan, sellaisena kuin se määritellään asetuksessa N:o 1893/2006, yrityksiä, jotka harjoittavat useita NACE Rev. 2 ‑luokituksen eri otsikoita vastaavia toimintoja, joista osa kuuluu kyseisen luokituksen pääluokan C kaksinumerotason luokkaan 23, verotettaisiin näiden viimeksi mainittujen toimintojen yhteydessä käytetyn sähkön vuoksi tavalla, joka riippuisi niiden toimintojen rakenteesta ja koostumuksesta.
53 Näin ollen saman yrityksen sähkön käyttö yhden tai useamman NACE Rev. 2 ‑luokituksen pääluokan C kaksinumerotason luokkaan 23 kuuluvan toiminnan harjoittamiseen voidaan jättää direktiivin 2003/96 soveltamisalan ulkopuolelle riippumatta siitä, ovatko nämä toiminnot asetuksen N:o 1893/2006 soveltamiseksi mainitun yrityksen pääasiallista vai toissijaista toimintaa.
54 Edellä esitetystä seuraa, että hienon ja karkean kalkkikivitäyteaineen valmistamiseen tähtäävät murskaaminen ja jauhaminen eivät ole direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennessä luetelmakohdassa tarkoitettuja ”mineralogisia prosesseja”, joten näissä toiminnoissa käytetty sähkö ei jää kyseisen direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle. Toisaalta murskaaminen tai jauhaminen, jonka tarkoituksena on valmistaa hienoja pintakäsiteltyjä kalkkikivitäyteaineita, ovat tällaisia prosesseja, minkä vuoksi niissä käytetty sähkö voidaan jättää mainitun direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle.
Edellytys, joka liittyy käytetyn sähkön ja mineralogisen prosessin väliseen riittävään yhteyteen, jotta direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennettä luetelmakohtaa voidaan soveltaa
55 Kuten tämän tuomion 28 kohdassa on todettu, sähkön käyttö voidaan jättää direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan nojalla tämän direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle vain, jos tällaisen käytön ja kyseisten mineralogisten prosessien välillä on riittävä yhteys, joka oikeuttaa tämän säännöksen soveltamisen.
56 Sähkön käytön ja direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennessä luetelmakohdassa tarkoitetun ”mineralogisen prosessin” välinen etäinen yhteys ei riitä saattamaan tätä käyttöä kyseisen säännöksen soveltamisalaan, kuten siihen ei riitä myöskään sähkön käyttö, jota ei tarvita kyseisen mineralogisen prosessin toteuttamiseen (ks. analogisesti tuomio 7.9.2017, Hüttenwerke Krupp Mannesmann, C‑465/15, EU:C:2017:640, 21 kohta).
57 Käsiteltävänä olevassa asiassa ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee, että hienojen pintakäsiteltyjen kalkkikivitäyteaineiden valmistusprosessi on – kuten tämän tuomion 54 kohdassa todetaan – direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennessä luetelmakohdassa tarkoitettu ”mineraloginen prosessi”, joka koostuu hienojen kalkkikivitäyteaineiden ja steariinin sekoittamisesta kuumassa ilmassa.
58 Ilman lämmittämiseen käytetyn sähkölämmityslaitteen käyttämän sähkön ja tämän prosessin välillä on siis suora ja läheinen yhteys.
59 Näin ollen sähkön käyttäminen tämän laitteen käyttövoimana on direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennessä luetelmakohdassa tarkoitettua sähkön käyttöä mineralogisessa prosessissa, joten tällaisen sähkön käyttöön ei sovelleta direktiivin mukaista verotusta.
60 Edellä esitetyn perusteella ennakkoratkaisukysymykseen on vastattava, että direktiivin 2003/96 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidettä luetelmakohtaa on tulkittava siten, että sähkön käyttö sellaisten koneiden käyttövoimana, joita käytetään louhitun kalkkikiven monivaiheiseen jauhamiseen ja murskaamiseen, kunnes tuloksena on hienoa ja karkeaa kalkkikivitäyteainetta, ei ole sähkön käyttöä mineralogisiin prosesseihin. Toisaalta sähkön käyttö sellaisten koneiden käyttövoimana, joilla valmistetaan hienoa pintakäsiteltyä kalkkikivitäyteainetta, on sähkön käyttöä tällaisiin prosesseihin.
Oikeudenkäyntikulut
61 Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (seitsemäs jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:
Energiatuotteiden ja sähkön verotusta koskevan yhteisön kehyksen uudistamisesta 27.10.2003 annetun neuvoston direktiivin 2003/96/EY 2 artiklan 4 kohdan b alakohdan viidennettä luetelmakohtaa
on tulkittava siten, että
sähkön käyttö sellaisten koneiden käyttövoimana, joita käytetään louhitun kalkkikiven monivaiheiseen jauhamiseen ja murskaamiseen, kunnes tuloksena on hienoa ja karkeaa kalkkikivitäyteainetta, ei ole sähkön käyttöä mineralogisiin prosesseihin. Toisaalta sähkön käyttö sellaisten koneiden käyttövoimana, joilla valmistetaan hienoa pintakäsiteltyä kalkkikivitäyteainetta, on sähkön käyttöä tällaisiin prosesseihin.
Allekirjoitukset