Language of document : ECLI:EU:C:2019:362

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL

H. SAUGMANDSGAARD ØE

van 2 mei 2019 (1)

Zaak C692/17

Paulo Nascimento Consulting – Mediação Imobiliária, Lda

tegen

Autoridade Tributária e Aduaneira

[verzoek van de Supremo Tribunal Administrativo (hoogste bestuursrechter, Portugal) om een prejudiciële beslissing]

„Prejudiciële verwijzing – Belasting over de toegevoegde waarde (btw) – Richtlijn 2006/112/EG – Vrijstellingen – Artikel 135, lid 1, onder b) en d) – Handelingen ter zake van verlening van kredieten en bemiddeling inzake kredieten, alsmede het beheer van kredieten – Handelingen betreffende schuldvorderingen met uitzondering van de inning van schuldvorderingen – Overdracht onder bezwarende titel aan een derde van een procedurele positie die wordt ingenomen in het kader van de executie van een op grond van een gerechtelijke beslissing erkende schuldvordering”






I.      Inleiding

1.        Het verzoek van de Supremo Tribunal Administrativo (hoogste bestuursrechter, Portugal) om een prejudiciële beslissing is ingediend in het kader van een geding betreffende de belasting over de toegevoegde waarde (btw) die een vastgoedbemiddelingsonderneming verschuldigd is over de overdracht onder bezwarende titel aan een derde van de procedurele positie die deze belastingplichtige had ingenomen in het kader van de executie van een op grond van een gerechtelijke beslissing erkende schuldvordering.

2.        De vraag van de verwijzende rechter betreft de uitlegging van artikel 135, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112/EG(2), dat voorziet in een btw-vrijstelling voor handelingen van een belastingplichtige die bestaan in verlening van kredieten en bemiddeling inzake kredieten, alsmede het beheer van kredieten door degene die deze heeft verleend.

3.        Om een nuttig antwoord te geven aan die rechter meen ik dat het Hof in casu ook uitspraak dient te doen over de uitlegging van punt d) van datzelfde artikel 135, lid 1, welk punt voorziet in een btw-vrijstelling, met name voor handelingen van een belastingplichtige betreffende schuldvorderingen, buiten het geval van de inning van schuldvorderingen.

4.        Om de in onderhavige conclusie uiteengezette redenen ben ik van mening dat die punten b) en d) aldus moeten worden uitgelegd dat de daarin bedoelde vrijstellingen niet kunnen worden toegepast in omstandigheden als die van het hoofdgeding.

II.    Toepasselijke bepalingen

A.      Unierecht

5.        Zoals uit overweging 1 van richtlijn 2006/112 blijkt, heeft die richtlijn de Zesde richtlijn 77/388/EEG herschikt.(3)

6.        Op grond van artikel 2, lid 1, onder a) en c), van richtlijn 2006/112 zijn de leveringen van goederen en de diensten aan de btw onderworpen, wanneer zij binnen het grondgebied van een lidstaat door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht.

7.        In artikel 9, lid 1, tweede alinea, van die richtlijn wordt omschreven wat onder „economische activiteit” in de zin van die richtlijn moet worden verstaan.

8.        Volgens artikel 14, lid 1, van die richtlijn wordt „[a]ls ,levering van goederen’ [...] beschouwd, de overdracht of overgang van de macht om als eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken”.

9.        Artikel 24, lid 1, van richtlijn 2006/112 bepaalt dat „[a]ls ,dienst’ wordt beschouwd elke handeling die geen levering van goederen is”. In artikel 25, onder a), ervan wordt bepaald dat „[e]en dienst [...] onder meer [...] de overdracht [kan zijn] van een onlichamelijke zaak, ongeacht of deze al dan niet in een titel is belichaamd”.

10.      Krachtens artikel 135, lid 1, onder b) en d), van deze richtlijn verlenen de lidstaten vrijstelling voor:

„b)      de verlening van kredieten en de bemiddeling inzake kredieten, alsmede het beheer van kredieten door degene die deze heeft verleend;

[...]

d)      handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, betreffende deposito's, rekening-courantverkeer, betalingen, overmakingen, schuldvorderingen, cheques en andere handelspapieren met uitzondering van de inning van schuldvorderingen”.(4)

B.      Portugees recht

11.      In het Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (wetboek inzake de belasting over de toegevoegde waarde; hierna: „btw-wetboek”) zijn verschillende bepalingen ingevoerd om de Portugese btw-wetgeving in overeenstemming te brengen met de ter zake toepasselijke handelingen van afgeleid Unierecht.(5)

12.      Op grond van artikel 9, punt 27, onder a) en c), van dat wetboek, in de versie ervan die van toepassing was op de datum van de feiten van het hoofdgeding, zijn van btw vrijgesteld:

„a)      de verlening van kredieten en de bemiddeling inzake kredieten in elke vorm, waaronder disconto- en herdiscontohandelingen, alsmede de administratie en het beheer ervan door degene die de kredieten heeft verleend;

[...]

c)      handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, betreffende deposito's, rekening-courantverkeer, betalingen, overmakingen, incasso’s, cheques, handelspapieren en andere instrumenten met uitzondering van de gewone inning van schuldvorderingen”.

III. Hoofdgeding, prejudiciële vraag en procedure bij het Hof

13.      Volgens de verwijzingsbeslissing en het bij het Hof ingediende nationale dossier kreeg Paulo Nascimento Consulting – Mediação Imobiliária, Lda (hierna: „PNC”) in november 2006 in het kader van haar vastgoedbemiddelingsactiviteit een exclusief mandaat om landbouwgrond te verkopen. PNC stelde een verkoopaanbod voor, maar dat werd afgewezen door de grondeigenares, die weigerde PNC voor de dienst te vergoeden.

14.      Daarop heeft PNC een vordering ingesteld bij de Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Portimão (rechter in familie- en jeugdzaken en van eerste aanleg van het gerechtelijk district Portimão, Portugal) teneinde haar opdrachtgeefster te doen veroordelen om haar een bedrag van 125 000 EUR te betalen als verschuldigde vastgoedbemiddelingscommissie, vermeerderd met de btw en vertragingsrente tot de volledige betaling. Die rechter heeft de vordering van PNC toegewezen bij een uitspraak die onherroepelijk is geworden.

15.      Aangezien de schuldenares het haar aldus ten laste gelegde bedrag niet betaalde, heeft PNC bij dezelfde rechter een vordering tot executie ingesteld van haar bij die uitspraak erkende schuldvordering voor een bedrag van in totaal 170 859,62 EUR.(6)

16.      In het kader van die executieprocedure is, om betaling van het verschuldigde bedrag te waarborgen, beslag gelegd op een aan de schuldenares toebehorende onroerende zaak. Het beslagen goed is daarop toegewezen aan PNC voor het bedrag van 606 200 EUR(7), met de verplichting voor PNC om het overschot – te weten het verschil tussen het bedrag van de toewijzing en de waarde van PNC’s schuldvordering –, vermeerderd met de executiekosten, aan het executiekantoor te betalen. Het bedrag dat uit hoofde van dat overschot moest worden betaald, bleek in totaal 417 937,12 EUR te bedragen.

17.      Bij overeenkomst van 29 september 2010 heeft PNC alle rechten uit haar positie in de lopende executieprocedure overgedragen aan Starplant – Unipessoal, Lda (hierna: „Starplant”), die daarvoor 351 619,90 EUR betaalde.(8)

18.      In oktober 2010 boekte PNC het bedrag van 125 000 EUR dat zij had ontvangen als tegenprestatie voor de diensten die zij voor de bovenvermelde opdrachtgeefster had verricht en betaalde zij het bedrag van 26 250 EUR uit hoofde van in dat verband verschuldigde btw. Voorts boekte zij een bedrag van 200 369,90 EUR uit hoofde van „andere, niet-gespecificeerde winst”, dat overeenstemde met het saldo van de door Starplant betaalde prijs(9), een bedrag waarover zij geen btw heeft betaald.

19.      Op 24 juni 2014 is de Autoridade Tributária e Aduaneira (belasting- en douanedienst, Portugal; hierna „belastingdienst”) overgegaan tot een naheffing van btw (73 840,18 EUR(10)), vermeerderd met de erop verschuldigde rente (9 807,59 EUR), dat wil zeggen een bedrag van in totaal 83 647,77 EUR, aangezien hij meende dat PNC de overdracht van de procedurele positie voor 351 619,90 EUR niet correct had opgenomen in haar btw-aangifte voor de betrokken periode. In dat verband heeft de belastingdienst het standpunt ingenomen dat het om een andere handeling ging dan die in verband met de vastgoedbemiddelingscommissie en dat die handeling ook aan de btw was onderworpen, aangezien zij een overdracht vormde van een recht door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel, welke overdracht onder het begrip dienst viel en geen in het btw-boek bepaalde vrijstelling genoot.

20.      Bij vonnis van 30 juni 2015 heeft de Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé (administratieve en fiscale rechter Loulé, Portugal) het beroep van PNC tot nietigverklaring van de bovengenoemde btw-naheffing gegrond verklaard.(11)

21.      Bij uitspraak van 4 februari 2016 heeft de Tribunal Central Administrativo Sul (centrale bestuursrechter Zuid, Portugal), waarbij de Fazenda Pública (Portugese schatkist) hoger beroep had ingesteld, de uitspraak van de rechter in eerste aanleg vernietigd op grond dat de betrokken overdracht van schuldvordering onder de economische activiteit van PNC viel, als een belastbare dienst moest worden beschouwd en niet in aanmerking kwam voor een van de in artikel 9 van het btw-wetboek bedoelde vrijstellingen. Hij was met name van oordeel dat de betrokken handeling niet viel onder de vrijstelling van artikel 9, punt 27, onder a), voor bank- en financiële verrichtingen ter zake van verlening van kredieten en bemiddeling inzake kredieten.

22.      PNC heeft tegen die uitspraak cassatieberoep ingesteld bij de Supremo Tribunal Administrativo, waarbij zij hoofdzakelijk aanvoerde dat de vrijstelling van artikel 9, punt 27, onder a), van het btw-wetboek van toepassing was op handelingen ter zake van overdracht van schuldvorderingen, zelfs wanneer zij door andere dan financiële instellingen zijn uitgevoerd. In dat verband heeft zij zich gebaseerd op de rechtspraak van het Hof met betrekking tot de aldus in Portugees recht omgezette bepaling van Unierecht, te weten artikel 13, B, onder d), punt 1, van de Zesde richtlijn, thans artikel 135, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112.(12)

23.      In die omstandigheden heeft de Supremo Tribunal Administrativo bij beslissing van 8 november 2017, ingekomen bij het Hof op 11 december 2017, de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vraag:

„Omvatten, voor de toepassing van de vrijstelling voorzien in artikel 135, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn, de begrippen ,verlening’, ,bemiddeling’ en ,beheer van kredieten’, ook de overdracht onder bezwarende titel aan een derde van de procedurele positie die door een btw-belastingplichtige wordt ingenomen in het kader van de executie van een uit een overeenkomst inzake vastgoedbemiddeling voortvloeiende, en op grond van een gerechtelijke beslissing erkende schuldvordering – te vermeerderen met de btw tegen het tarief dat geldt op de datum van betaling, alsmede de reeds ontstane vertragingsrente en de rente die loopt tot aan de volledige betaling?”

24.      PNC, de Portugese regering en de Europese Commissie hebben schriftelijke opmerkingen ingediend. Ter terechtzitting van 7 februari 2019 zijn zij alle drie gehoord in hun pleidooien.

IV.    Analyse

25.      Gelet op de gebruikelijke benadering inzake btw en de gegevens die in het debat naar voren zijn gekomen over de specifieke kenmerken van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde overdrachtshandeling, ben ik van mening dat vooraf enkele opmerkingen moeten worden gemaakt over de kwalificatie van deze handeling om na te gaan of zij aan de btw is onderworpen (deel A), voordat de vraag kan worden beantwoord of zij onder de vrijstellingen van artikel 135, lid 1, onder b) en d), van richtlijn 2006/112 kan vallen (deel B).

A.      Onderwerping aan de btw van een handeling als aan de orde in het hoofdgeding

26.      Ook al lijkt de verwijzende rechter ervan uit te gaan van de hypothese dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde handeling aan de btw is onderworpen, uit de debatten bij het Hof blijkt dat die hypothese mogelijk in twijfel kan worden getrokken, niet alleen in het licht van de bijzondere aard van een dergelijke handeling (onderafdeling 1), maar ook gelet op de economische activiteit van de betrokken belastingplichtige (onderafdeling 2), waarbij meteen eraan zij herinnerd dat het aan het Hof staat om uitspraak te doen over de uitlegging van de relevante bepalingen van het Unierecht door de verwijzende rechter alle gegevens te verstrekken om hem in staat te stellen een uitspraak te doen in het hoofdgeding, en dat het uitsluitend aan de nationale rechters staat om de feiten te beoordelen.(13)

1.      Aard van de betrokken handeling

27.      PNC verzet zich tegen de belasting over de in het hoofdgeding aan de orde zijnde handeling op grond dat die handeling een overdracht van schuldvordering betreft die niet binnen de werkingssfeer van richtlijn 2006/112 valt, zoals die in het bijzonder is omschreven in artikel 2, lid 1, punten a) en c), ervan, welke punten betrekking hebben op de leveringen van goederen en de diensten, in de zin van respectievelijk artikel 14, lid 1, en artikel 24, lid 1 van die richtlijn.

28.      Daarentegen voert de Portugese regering aan dat die handeling wel aan de btw is onderworpen, aangezien zij volgens de Portugese belastingdienst één enkele dienst vormde(14) en zij anders als levering van een lichamelijke zaak moest worden beschouwd. Ter terechtzitting heeft de Commissie betoogd dat er sprake is van twee belastbare diensten, waarbij de eerste betrekking heeft op de overdracht van de schuldvordering van PNC en de tweede op de overdracht van de procedurele positie van deze vennootschap.(15)

29.      Om de volgende redenen ben van mening dat de betrokken handeling complex is, maar een eenheid vormt en dat zij een levering van een onroerende zaak betreft, zodat zij binnen de werkingssfeer van de btw valt, onverminderd de eventuele toepassing van de vrijstellingsregels met betrekking tot dergelijke zaak(16).

30.      In de eerste plaats merk ik op dat PNC zich hoofdzakelijk op het arrest GFKL Financial Services(17) beroept ter ondersteuning van haar standpunt dat overdrachten van een schuldvordering die een definitieve overdracht inhouden van alle rechten uit de betrokken schuldvordering, zoals het geval zou zijn in het hoofdgeding, niet binnen de werkingssfeer van de btw vallen. In dat arrest heeft het Hof artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn, dat overeenstemt met artikel 2, lid 1, onder a) en c), van richtlijn 2006/112, aldus uitgelegd dat „een marktdeelnemer die voor eigen risico onvoldane schuldvorderingen koopt voor een prijs beneden de nominale waarde, geen dienst onder bezwarende titel verricht [...] wanneer het verschil tussen de nominale waarde van die schuldvorderingen en de koopprijs ervan de daadwerkelijke economische waarde van de schuldvorderingen op het moment van overdracht weerspiegelt”.

31.      In dit verband hoeft slechts te worden geconstateerd, zoals de Portugese regering heeft gedaan, dat de omstandigheden van de onderhavige zaak sterk verschillen van die welke tot dat arrest hebben geleid. In casu is er immers geen sprake van de verwerving van een schuldvordering door de betrokken belastingplichtige, namelijk PNC, maar van een overdracht van rechten van een andere aard door die belastingplichtige.(18) Verder kan niet worden aangenomen dat het een onvoldane schuldvordering betreft en dat de handeling voor risico van de koper, namelijk Starplant, is verricht, aangezien op het ogenblik van de overdracht zowel het beginsel als het bedrag van de schuldvordering van PNC reeds door een rechterlijke beslissing was erkend en het debiteurenrisico door de bijna voltooide procedure van gedwongen tenuitvoerlegging was uitgesloten.(19) Ten slotte meen ik dat in casu de aankoopprijs niet lager maar hoger is dan de nominale waarde van de schuldvordering en de eraan verbonden vordering tot executie, zelfs indien de formulering van de verwijzingsbeslissing in dat verband twijfels doet rijzen.(20)

32.      In de tweede plaats herinner ik eraan dat volgens de rechtspraak van het Hof de toepassing van het gemeenschappelijke btw-stelsel niet afhangt van de wilsverklaring van de partijen bij de litigieuze handeling, en met name de gekozen benaming, maar van objectieve criteria die eigen zijn aan het Unierecht en die meer in het bijzonder verband houden met de economische en commerciële realiteit, die wordt beoordeeld aan de hand van alle relevante omstandigheden.(21)

33.      In casu kan het feit dat de overeenkomst tussen PNC en Starplant door hen als een „cessão de crédito” is aangemerkt, een uitdrukking die als „kredietoverdracht” of „overdracht van schuldvordering” kan worden vertaald(22), geen bepalende factor zijn. Integendeel, gelet op de omstandigheden waarin de litigieuze handeling heeft plaatsgevonden en de economische realiteit die daaruit blijkt, meen ik dat die handeling in essentie bestaat in de overdracht van rechten en verplichtingen met betrekking tot de onroerende zaak die aan de overdrager, namelijk PNC, was toegewezen ter betaling van zijn schuldvordering die reeds bij een onherroepelijk geworden beslissing was erkend.

34.      Zoals blijkt uit de bewoordingen van de prejudiciële vraag, heeft de litigieuze handeling immers betrekking op de overdracht van een procedurele positie en niet van een schuldvordering. In dat verband merk ik op dat de schuld in de praktijk is vereffend vanaf de toewijzing aan PNC van de aan haar schuldenares toebehorende onroerende zaak en dat de overdracht na die toewijzing heeft plaatsgevonden, zelfs al is de beslissing waarbij die toewijzing is gelast pas de dag na de ondertekening van de overeenkomst onherroepelijk geworden. Die analyse wordt ondersteund door de hoge prijs waarmee Starplant heeft ingestemd om de rechten in verband met die procedurele positie te verkrijgen (351 619,90 EUR)(23), waarbij zij blijkbaar daarnaast verplicht was het overschot terug te betalen dat PNC aan het executiekantoor moest terugbetalen (417 937,12 EUR)(24), dit wil zeggen een last die, indien ik mij niet vergis, in totaal 769 000 EUR bedraagt(25). Overigens merk ik op dat PNC de btw met betrekking tot haar schuldvordering – met vermeerderingen – nadat die op grond van een gerechtelijke beslissing was erkend, spontaan heeft betaald en dat het hoofdgeding geen betrekking heeft op dat aspect.(26)

35.      Verder meen ik, net als de Portugese regering, dat PNC nadat de onroerende zaak bij gerechtelijke beslissing aan haar was toegewezen, haar procedurele positie tegen vergoeding aan Starplant heeft overgedragen, met alle daaraan verbonden actieve en passieve gevolgen, zodat zij een geheel van met elkaar verbonden rechten en verplichtingen heeft overgedragen in het kader van één globale handeling. Zoals het Hof herhaaldelijk in herinnering heeft gebracht, mag de handeling die gelet op haar kenmerkende aspecten – die blijken uit het doel van de handeling en het belang ervan voor diegenen waarvoor zij is bestemd – economisch gezien uit één prestatie bestaat, niet kunstmatig uit elkaar worden gehaald omdat anders de goede werking van het btw-stelsel zou worden aangetast.(27) Ik ben het dan ook niet eens met het standpunt van de Commissie volgens hetwelk de litigieuze handeling in twee afzonderlijke delen moet worden opgesplitst, waarbij eraan zij herinnerd dat ik om de hierboven vermelde redenen van mening ben dat die handeling geen overdracht van schuldvordering betreft.

36.      Ten slotte meen ik dat van alle onderdelen waaruit de litigieuze handeling bestaat, het essentiële onderdeel dat Starplant volgens mij ertoe heeft aangezet de voorwaarden van de overeenkomst met PNC en met name de prijs te aanvaarden, bestaat in het feit dat laatstgenoemde Starplant de macht heeft overgedragen om over een lichamelijke zaak, te weten de onroerende zaak die haar was toegewezen, te beschikken alsof zij er de eigenaar van was, wat precies overeenstemt met de omschrijving van een levering van een goed in artikel 14, lid 1, van richtlijn 2006/112.(28) Bovendien kan volgens mij niet worden betwist dat, zoals in de prejudiciële vraag is aangegeven, de overdracht van de procedurele positie van PNC in overeenstemming met artikel 2, lid 1, onder a), van die richtlijn onder bezwarende titel is verricht, aangezien de door PNC ontvangen prijs de werkelijke tegenwaarde is van de aan Starplant overgedragen rechten op de onroerende zaak.(29)

37.      Subsidiair merk ik op dat zelfs indien de betrokken transactie niet als levering van goederen wordt gekwalificeerd, dit niet wegneemt dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde handeling – naar haar aard – mogelijkerwijs toch aan btw moet worden onderworpen. Zij zou immers in voorkomend geval onder het begrip „dienst” in de zin van artikel 24, lid 1, van richtlijn 2006/112 moeten vallen, dat elke handeling omvat die geen levering van goederen is. Zoals de Portugese regering en de Commissie hebben opgemerkt, zou de litigieuze handeling met name een dienst bestaande in de overdracht van een onlichamelijke zaak kunnen vormen in de zin van artikel 25 van die richtlijn. Bovendien kan ook niet worden ontkend dat de betrokken overdracht overeenkomstig artikel 2, lid 1, onder c), van diezelfde richtlijn onder bezwarende titel is verricht, aangezien zij tegen vergoeding heeft plaatsgevonden.(30)

38.      Behoudens indien er sprake zou zijn van een fout bij de analyse van de aldus als uitgangspunt genomen feiten – hetgeen door de nationale rechters moet worden beoordeeld –, ben ik derhalve van mening dat een handeling als aan de orde in het hoofdgeding moet worden beschouwd als de levering van een goed die onder bezwarende titel wordt verricht in de zin van artikel 2, lid 1, onder a), van richtlijn 2006/112, en in ieder geval moet worden beschouwd als mogelijkerwijs onderworpen aan de btw op grond van het genoemde artikel 2.

2.      Economische activiteit van de betrokken belastingplichtige

39.      PNC beweert voorts in wezen dat in een context als die van het hoofdgeding niet kan worden aangenomen dat de overdrager heeft gehandeld in het kader van zijn „economische activiteit” in de zin van artikel 9, lid 1, tweede alinea, van richtlijn 2006/112. Zij betoogt dat haar eigen optreden in de betrokken overdrachtshandeling slechts eenmalig was, aangezien zij doorgaans niet actief is op het gebied van krediettransacties, maar vastgoedbemiddelingsactiviteiten verricht. De Portugese regering en de Commissie wijzen dat betoog af. Ik ben het met hen eens.

40.      Ik ben in dit verband van mening dat, ongeacht de kwalificatie van de litigieuze handeling, PNC wel degelijk de hoedanigheid had van een „als zodanig” handelende „belastingplichtige” inzake btw, zoals richtlijn 2006/112(31) dat vereist, aangezien de betrokkene die handeling heeft verricht in het kader van haar belastbare activiteit(32).

41.      Zoals de Commissie ter terechtzitting heeft opgemerkt, volgt immers uit de rechtspraak van het Hof dat een persoon die voor zijn gebruikelijke activiteiten reeds btw-plichtig is, ook voor elke andere economische activiteit, die hij incidenteel verricht, als belastingplichtige moet worden aangemerkt, mits deze activiteit een activiteit in de zin van artikel 9, lid 1, tweede alinea, van richtlijn 2006/112 is.(33) Derhalve is het mijns inziens irrelevant dat PNC de litigieuze handeling slechts bij wijze van uitzondering heeft verricht, aangezien die handeling nauw verband houdt met de economische activiteit die deze belastingplichtige als hoofdactiviteit verricht.

42.      Net als de Portugese regering en de Commissie ben ik van mening dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde overdracht daadwerkelijk verband houdt met de activiteit van PNC, die bestaat in het verrichten van diensten als vastgoedbemiddelaar, aangezien die overdracht betrekking heeft op een indeplaatsstelling met betrekking tot een procedurele positie in het kader van de executie van een schuldvordering die is ontstaan uit een in verband met haar belastbare economische activiteit gesloten overeenkomst.(34) De betrokken handeling valt mijns inziens dan ook binnen de werkingssfeer van de btw.(35)

43.      Tegen de achtergrond van die uitleggingselementen van de relevante bepalingen van het Unierecht en onder voorbehoud van de door de verwijzende rechter te verrichten toetsing van de concrete gegevens van het hoofdgeding, staat het ook aan laatstgenoemde om de betrokken handeling te kwalificeren teneinde te bevestigen of deze mogelijkerwijs aan de btw is onderworpen, alvorens te bepalen welke vrijstellingsregeling eventueel op die handeling van toepassing is.

44.      Wanneer de verwijzende rechter voor de volgens mij meest gepaste kwalificatie van de betrokken handeling kiest, namelijk die van een levering van een onroerende zaak, meen ik dat dat de vrijstellingen van artikel 135, lid 1, onder b) en d), van richtlijn 2006/112 in casu waarschijnlijk niet van toepassing zullen zijn. Volledigheidshalve zal ik in dat verband niettemin opmerkingen formuleren met het oog op de beantwoording van de gestelde vraag voor het geval dat de hierboven voorgestelde kwalificatie wordt uitgesloten en de handeling wordt beschouwd als een dienst, hetgeen volgens mij het uitgangspunt van de verwijzende rechter was bij het stellen van zijn prejudiciële vraag.

B.      In artikel 135, lid 1, onder b) en d), van richtlijn 2006/112 bepaalde vrijstellingen

45.      Vooraleer ik overga tot de uitlegging van punt b) en punt d) van artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112 (respectievelijk onderafdeling 3 en onderafdeling 4), zal ik om te beginnen uiteenzetten waarom ik meen dat die twee bepalingen moeten worden onderzocht (onderafdeling 1) en vervolgens de belangrijkste inzichten in herinnering brengen die het Hof daarover reeds in zijn rechtspraak heeft verstrekt (onderafdeling 2).

1.      Noodzakelijke uitbreiding van de omvang van het antwoord dat het Hof dient te geven

46.      De vraag van de verwijzende rechter heeft formeel gezien alleen betrekking op de btw-vrijstelling van punt b) van artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112, dat voorziet in een btw-vrijstelling voor de handelingen ter zake van „verlening” van, „bemiddeling” inzake, of „beheer” van „kredieten”. Uit de verwijzingsbeslissing blijkt dat de formulering van die vraag precies overeenstemt met de door PNC in haar cassatieberoep ingeroepen rechtsgrondslag.(36) Dergelijke omstandigheden staan echter niet eraan in de weg dat in casu andere bepalingen van die richtlijn worden uitgelegd.

47.      Volgens vaste rechtspraak kan het Hof immers, om de verwijzende rechter een nuttig antwoord te geven, ook bepalingen van Unierecht in aanmerking nemen die de verwijzende rechter niet in zijn vragen heeft vermeld. Het staat in dat verband aan het Hof om uit alle door de nationale rechters verschafte gegevens, met name uit de motivering van de verwijzingsbeslissing, de elementen van het Unierecht te putten die, gelet op het voorwerp van het geschil, uitlegging behoeven.(37)

48.      Gezien de oorsprong van het hoofdgeding, die verband houdt met een vordering tot executie van een schuldvordering, ben ik in casu, net als de Commissie, van mening(38) dat het Hof niet alleen punt b) van artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112 moet uitleggen, op welk punt de prejudiciële vraag betrekking heeft, maar ook punt d) van datzelfde lid 1, waarbij eraan zij herinnerd dat dit laatste punt voorziet in een btw-vrijstelling voor handelingen betreffende „schuldvorderingen”.

49.      In die zin wijst de Commissie er, mijns inziens terecht, op dat de benadering van de verwijzende rechter volgens welke punt b) van artikel 135, lid 1, de bepaling is die in casu kan worden toegepast, misschien kan worden verklaard door de bewoordingen van de Portugese taalversie van lid 1.(39) Terwijl in de meeste andere taalversies duidelijk een onderscheid wordt gemaakt tussen „kredieten”, bedoeld in punt b) van dat lid, en „schuldvorderingen”, bedoeld in punt d) ervan, wordt in de Portugese taalversie het woord „créditos” zowel in dat punt b) als in dat punt d) gebruikt, waardoor er mogelijkerwijs enige verwarring is ontstaan over de in het hoofdgeding relevante rechtsgrondslag.(40)

50.      Ook al heeft de verwijzende rechter zijn prejudiciële vraag beperkt tot de uitlegging van punt b) van artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112, het is mijns inziens dus van belang om ook punt d) van dat lid 1 uit te leggen om na te gaan of een handeling als aan de orde in het hoofdgeding in het licht van de aanwijzingen ter zake in de rechtspraak van het Hof onder een van die twee bepalingen kan vallen.

51.      Ik wijs erop dat indien de betrokken handeling, zoals ik voorstel, wordt aangemerkt als levering van een onroerende zaak, de vraag kan worden gesteld of de punten j) en k) van dat artikel 135, lid 1, die betrekking hebben op de levering respectievelijk „van een gebouw [...] en van het bijbehorende terrein” en van „onbebouwde onroerende goederen”(41), in casu van toepassing zijn, zodat die handeling zou zijn vrijgesteld van btw, zoals dat ter zake doorgaans het geval is(42). PNC heeft overigens zowel in haar cassatieberoep bij de verwijzende rechter, als in haar bij het Hof ingediende opmerkingen naar die bepalingen verwezen. Gelet op de inhoud van de vraag van de verwijzende rechter en de beperkte aanwijzingen in zijn beslissing over het soort onroerende zaak waarop de litigieuze overdracht betrekking heeft, zal ik mij niet uitspreken over de uitlegging van die punten j) en k)(43).

2.      Vaste rechtspraak over de uitlegging van artikel 135, lid 1, onder b) en d), van richtlijn 2006/112

52.      Uit de rechtspraak van het Hof ter zake blijkt dat bij de uitlegging van de punten b) en d) van artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112 een aantal voor beide bepalingen geldende regels in aanmerking moeten worden genomen.(44)

53.      In de eerste plaats is het vaste rechtspraak dat alle in artikel 135, lid 1, van die richtlijn bedoelde vrijstellingen autonome begrippen van het Unierecht zijn, die tot doel hebben verschillen in de toepassing van het btw-stelsel tussen de lidstaten te voorkomen en die uniform moeten worden uitgelegd, tegen de achtergrond van het algemene kader en de doelstellingen van het gemeenschappelijke stelsel van de btw.(45) Derhalve kan een handeling onder die vrijstellingen vallen, ongeacht de kwalificatie van die handeling volgens het recht van een lidstaat en ongeacht de benaming die de partijen bij die handeling eraan hebben gegeven.

54.      In de tweede plaats heeft het Hof herhaaldelijk erop gewezen dat de bewoordingen waarin de vrijstellingen van het bovengenoemde artikel 135, lid 1 zijn omschreven, strikt moeten worden uitgelegd, aangezien zij afwijkingen zijn van het algemene beginsel dat btw wordt geheven over elke levering van goederen en elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht. Zij mogen echter niet dermate restrictief worden uitgelegd dat de betrokken vrijstellingsfactoren geen nuttig effect meer sorteren.(46)

55.      Wat in de derde plaats meer in het bijzonder de op grond van de punten b) tot en met g) van artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112 vrijgestelde handelingen betreft, heeft het Hof geoordeeld, dat zij niet gedefinieerd zijn op basis van de verrichter of de ontvanger van de dienst, maar op basis van de aard van de verrichte diensten. Met andere woorden is aan de vrijstelling dus niet de voorwaarde gekoppeld dat de betrokken handeling wordt verricht door een bepaald type van instelling of rechtspersoon, maar wel de voorwaarde dat die handeling naar haar aard een financiële handeling is.(47) In dat verband heeft het Hof benadrukt dat het doel van de vrijstelling van de in de punten b) tot en met g) bedoelde handelingen met name erin bestond de moeilijkheden te verhelpen in verband met de vaststelling van de belastbare grondslag en het bedrag van de aftrekbare btw.(48)

56.      Na dit overzicht van de belangrijkste uitleggingsregels die volgens mij in casu relevant zijn, dienen deze thans te worden toegepast teneinde na te gaan of de in het hoofdgeding aan de orde zijnde overdracht onder de bepalingen van punt b) of punt d) van artikel 135, lid 1 kan vallen.

3.      Eventuele toepassing van artikel 135, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112

57.      De verwijzende rechter wenst met zijn vraag in essentie te vernemen of de begrippen „verlening”, „bemiddeling” en „beheer van kredieten” in de zin van artikel 135, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 een handeling omvatten als die welke aan de orde is in het hoofdgeding.

58.      Gelet op de reeds aangehaalde rechtspraak, volgens welke de aldus bedoelde begrippen en de eruit voortvloeiende vrijstellingen autonoom(49) moeten worden opgevat, merk ik onmiddellijk op dat de argumenten die PNC ontleent aan de bepalingen van het Portugese civiele recht en de keuze van de partijen om de litigieuze handeling als „cessão de crédito” aan te merken(50), mijns inziens irrelevant zijn.

59.      Voorts wijs ik erop dat de verwijzende rechter zelf aangeeft dat uit de rechtspraak van het Hof(51) duidelijk blijkt dat de in artikel 135, lid 1, onder b), bepaalde vrijstelling van toepassing is „ongeacht de aard van [de] verrichter of de ontvanger, aangezien [die] vrijstelling is gedefinieerd op basis van de aard van de betrokken handelingen en niet op basis van de aard van de betrokkenen”.(52) Terecht leidt hij daaruit af dat de betrokken vrijstelling van toepassing kan zijn op de in die bepaling bedoelde diensten, zelfs wanneer die laatste door andere dan financiële instellingen zijn uitgevoerd.(53)

60.      Daarentegen betwijfelt de verwijzende rechter wegens de specifieke aard van de litigieuze handeling of dat punt b) in casu van toepassing is. Hij wijst erop dat het gaat om een „overdracht onder bezwarende titel van een procedurele positie die wordt ingenomen in het kader van een executie van een op grond van een gerechtelijke beslissing erkende schuldvordering”.(54) Volgens hem heeft het Hof tot dusver alleen maar uitspraak gedaan over situaties in verband met de „verlening van kredieten/financieringen/leningen in traditionele zin (namelijk gekoppeld aan rente, een lening of een financiering)”.

61.      Het Hof heeft weliswaar nog nooit een situatie als aan de orde in het hoofdgeding behandeld, maar het heeft inderdaad al herhaaldelijk uitspraak gedaan over de toepassing van artikel 135, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 op handelingen ter zake van „verlening” van „kredieten” in de klassieke betekenis van die term, dit wil zeggen bestaande uit de terbeschikkingstelling van een geldsom in de vorm van een lening, terug te betalen op een bepaalde datum en eventueel met rente.(55) Bovendien heeft het Hof al geoordeeld dat onder dat begrip een meer atypische situatie valt waar het heeft erkend dat een tegen vergoeding van rente door een leverancier verleend uitstel van betaling van de koopprijs van een goed in beginsel kan worden aangemerkt als een kredietverlening, voor zover de betaling van rente geen onderdeel van de voor de levering van de goederen of de dienstverrichting verkregen tegenprestatie maar de vergoeding voor die kredietverlening is.(56) In casu ben ik, net als de Portugese regering en de Commissie, van mening dat de overdracht door de betrokken belastingplichtige, namelijk PNC, duidelijk niet ziet op kredietverlening in de traditionele betekenis van het woord, noch op een dergelijk uitstel van betaling voor de aankoop van een goed.

62.      Wat het begrip „bemiddelinginzake kredieten in de zin van artikel 135, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 betreft, heeft het Hof geoordeeld dat het ziet op een activiteit van een tussenpersoon, die tegen vergoeding een tussenkomst verleent die inhoudt het nodige te doen opdat twee partijen een overeenkomst sluiten betreffende een financieel product, zonder dat die bemiddelaar zelf partij is bij de overeenkomst, noch een eigen belang heeft inzake de inhoud ervan.(57) Ik deel het standpunt van de Portugese regering dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde handeling, die betrekking heeft op een rechtstreekse overdracht door de betrokken belastingplichtige ten gunste van zijn medecontractant, geenszins overeenstemt met dit begrip.

63.      Wat ten slotte het begrip „beheervan kredieten in de zin van dat punt b) betreft, wijs ik erop dat ter zake daarvan uitdrukkelijk wordt vermeld dat een dergelijke activiteit, teneinde te kunnen worden vrijgesteld, moet zijn verricht door diegene die kredieten heeft verleend. De Portugese regering betoogt, volgens mij terecht, dat dit begrip lijkt te verwijzen naar een activiteit die de uitvoering van taken omvat zoals de analyse van, het toezicht op of het rendabel maken van kredieten die in het bezit zijn van de klant van die belastingplichtige(58), hetgeen geenszins het geval is voor de in casu aan de orde zijnde activiteit.

64.      Derhalve ben ik van mening dat een handeling als aan de orde in het hoofdgeding duidelijk niet behoort tot een van de in artikel 135, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 bedoelde financiële handelingen ter zake van „kredieten” die zijn vrijgesteld van btw.

4.      Eventuele toepassing van artikel 135, lid 1, onder d), van richtlijn 2006/112

65.      Gelet op het voorwerp van het hoofdgeding moet worden onderzocht of de verrichting die aan de oorsprong van dat geding ligt, onder de gevallen van btw-vrijstelling van artikel 135, lid 1, onder d), van richtlijn 2006/112 kan vallen, voor zover zij een handeling betreffende „schuldvorderingen” in de zin van die bepaling zou vormen, zonder evenwel een „inning van schuldvorderingen” te zijn, die op grond van dat punt d) in fine uitdrukkelijk van de vrijstelling is uitgesloten.

66.      In dat verband merk ik op dat het Hof op grond van de bovengenoemde uitleggingsregels(59) herhaaldelijk heeft geoordeeld dat om te bepalen of een handeling krachtens punt d) van dat artikel 135, lid 1, van btw kan worden vrijgesteld, rekening moet worden gehouden met de bijzondere omstandigheden waarin de handeling is verricht, en niet met de betrokken personen, en moet worden nagegaan of die handeling de kenmerkende en essentiële functies vervult van een van de in dat punt d) bedoelde financiële diensten.(60) Het Hof heeft echter bij mijn weten geen precieze omschrijving gegeven van het begrip „schuldvorderingen” in de zin van die bepaling.

67.      Ik wijs erop dat de tekst waarbij punt d) van voornoemd lid 1 in Portugees recht is omgezet weliswaar geen term hanteert die volledig gelijkwaardig is aan het woord „schuldvorderingen”(61) dat in die bepaling van het Unierecht na het woord „overmakingen” is gebruikt, maar dat dit niet in de weg staat aan de toepassing van dat punt d) in een context als die van het hoofdgeding, aangezien de erin vermelde begrippen autonoom zijn opgevat(62) en de betrokken nationale bepaling in overeenstemming met het Unierecht moet worden uitgelegd(63).

68.      Zelfs indien de in het hoofdgeding aan de orde zijnde handeling, anders dan ik in overweging geef, voor btw-doeleinden als dienst met betrekking tot de overdracht van een onlichamelijk recht zou worden aangemerkt, zou die overdracht geen vorderingsrecht(64), maar rechten op een onroerende zaak(65) betreffen. Met andere woorden kan mijns inziens niet het standpunt worden ingenomen dat de betrokken handeling de kenmerkende en essentiële functies vervult van een financiële dienst van de aard van de „handelingen [...] betreffende [...] schuldvorderingen” in de zin van dat punt d).

69.      Wat de uitzondering in verband met deinning van schuldvorderingen” van artikel 135, lid 1, onder d) in fine, van richtlijn 2006/112 betreft, zij ten overvloede opgemerkt dat uit de rechtspraak van het Hof blijkt dat aan dat begrip een ruime uitlegging moet worden gegeven, aangezien het een uitzondering betreft op een regel die afwijkt van de algemene toepassing van de btw. Wanneer de belastingplichtige tegen vergoeding een dienst verricht die ertoe strekt betaling van aan zijn klant verschuldigde schuldvorderingen te verkrijgen, waardoor hij die klant ontlast van de procedures en risico’s ingeval de schuldenaar niet betaalt, komt de belastingplichtige dus niet in aanmerking voor de in die bepaling bedoelde vrijstelling.(66)

70.      Gesteld al dat de litigieuze verrichting als dienst kan worden aangemerkt, kan de overdracht door de betrokken belastingplichtige, namelijk PNC, in casu geenszins worden opgevat als een betaalde dienst die ertoe strekt een aan haar medecontractant, Starplant(67), verschuldigde schuldvordering te innen, waardoor die overdracht onder de uitzondering van het genoemde punt d) in fine zou vallen.

71.      Derhalve ben ik van mening dat de punten b) en d) van artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112 aldus moeten worden uitgelegd dat geen van beide van toepassing is op een handeling als aan de orde in het hoofdgeding.

V.      Conclusie

72.      Gelet op een en ander geef ik het Hof in overweging de prejudiciële vraag van de Supremo Tribunal Administrativo als volgt te beantwoorden:

„Artikel 135, lid 1, onder b) en d), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat de vrijstellingen van de belasting over de toegevoegde waarde die in de punten b) en d) zijn vastgesteld voor de handelingen betreffende de verlening van kredieten en de bemiddeling inzake kredieten of het beheer ervan, respectievelijk de handelingen betreffende schuldvorderingen, niet van toepassing zijn op een handeling als aan de orde in het hoofdgeding waarbij de belastingplichtige de procedurele positie die hij heeft ingenomen in het kader van een executie overdraagt aan een derde – tegen een door laatstgenoemde te betalen vergoeding –, welke executie strekt tot de inning van een op grond van een gerechtelijke beslissing erkende schuldvordering waarvan de betaling is gewaarborgd door een recht op een beslagen onroerende zaak die aan de belastingplichtige is toegewezen.”


1      Oorspronkelijke taal: Frans.


2      Richtlijn van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB 2006, L 347, blz. 1).


3      Zesde richtlijn van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB 1977, L 145, blz. 1; hierna: „Zesde richtlijn”).


4      Ik herinner eraan dat het genoemde artikel 135, lid 1, onder b) tot en met g), in nagenoeg identieke termen de vrijstellingen overneemt die voorheen waren neergelegd in artikel 13, B, onder d), punten 1 tot en met 6, van de Zesde richtlijn (zie ook arrest van 25 juli 2018, DPAS, C-5/17, EU:C:2018:592, punt 4).


5      Zie over deze omzettingsbepalingen met name arrest van 8 maart 2012, Commissie/Portugal (C‑-524/10, EU:C:2012:129, punt 14).


6      Schuldvordering als volgt berekend: 125 000 EUR (bemiddelingscommissie) + 26 250 EUR (btw op die commissie) + 19 609,62 EUR (vertragingsrente).


7      Volgens het nationale dossier was dat bedrag gelijk aan 70 % van de verkoopprijs van de betrokken onroerende zaak, zoals door de gerechtsdeurwaarder was vastgesteld op basis van een daartoe door een onafhankelijke instantie uitgevoerde vastgoedtaxatie.


8      Volgens die overeenkomst, waarvan de griffie van de rechterlijke instantie waarbij de vordering tot executie aanhangig was gemaakt, akte heeft genomen, heeft PNC zich ertoe verbonden alles te doen en/of individueel of samen met Starplant haar handtekening te plaatsen met het oog op de onmiddellijke procedurele indeplaatsstelling.


9      Saldo als volgt berekend: 351 619,90 EUR (door Starplant betaalde prijs) - 125 000 EUR (bemiddelingscommissie) - 26 250 EUR (btw over die commissie).


10      Btw als volgt berekend: 351 619,90 EUR (door Starplant betaalde prijs) x 21 %.


11      Ik wijs erop dat het hoofdgeding alleen betrekking heeft op de belasting van de overdracht van 29 september 2010 en niet op de belasting van de commissie die PNC heeft ontvangen uit hoofde van haar vastgoedbemiddelingsdienst aan haar cliënte.


12      PNC verwijst naar de arresten van 15 juni 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties (348/87, EU:C:1989:246); 27 oktober 1993, Muys’ en De Winter’s Bouw- en Aannemingsbedrijf (C‑281/91, EU:C:1993:855), en 21 juni 2007, Ludwig (C‑453/05, EU:C:2007:369).


13      Volgens vaste rechtspraak heeft het Hof in het kader van een prejudiciële verwijzing de mogelijkheid om de nationale rechters alle aanwijzingen te verstrekken die het nodig acht om een uitspraak te doen in het hoofdgeding, maar zijn alleen die rechters bevoegd om na te gaan of voldaan is aan de feitelijke voorwaarden voor toepasselijkheid van een Unierechtelijke norm in de bij hen aanhangige zaak en daaruit de gevolgen af te leiden voor de door hen te geven beslissing (zie met name arresten van 5 juni 2014, Mahdi, C‑146/14 PPU, EU:C:2014:1320, punten 78-80, en 7 augustus 2018, Prenninger e.a, C‑329/17, EU:C:2018:640, punt 27).


14      Zie eveneens punt 19 van deze conclusie.


15      De Commissie had in haar schriftelijke opmerkingen het standpunt ingenomen dat de litigieuze handeling een overdracht van schuldvordering onder bezwarende titel was die binnen de werkingssfeer van de btw viel, maar op basis van de feitelijke gegevens die uit de debatten bij het Hof naar voren zijn gekomen, heeft zij haar standpunt gewijzigd.


16      Zie punt 51 van deze conclusie wat de vrijstellingen voor onroerende zaken betreft.


17      Arrest van 27 oktober 2011 (C‑93/10, EU:C:2011:700).


18      PNC heeft haar positie verkocht in een procedure met het oog op de executie van haar schuldvordering. Ik zal hierna ingaan op de kwalificatie van die overdracht (zie punten 33 e.v.).


19      Volgens de bij het Hof ingediende opmerkingen heeft de overdacht plaatsgevonden precies op de dag vóór de dag waarop de uitspraak waarbij het in beslag genomen onroerend goed aan PNC was toegewezen, onherroepelijk is geworden. Het moet op dat ogenblik dus onwaarschijnlijk zijn gebleken dat de schuldenares tegen die uitspraak beroep zou instellen, zodat de partijen bij de overdrachtsovereenkomst de voorwaarden van hun overeenkomst konden opstellen in de veronderstelling dat er geen beroep zou worden ingesteld.


20      Volgens die beslissing zou „de overdrager van de verkrijger, in ruil voor de overdracht, een lager bedrag [hebben] ontvangen dan het bedrag dat het voorwerp is van de vordering tot executie”. Indien die laatste formulering aldus moet worden opgevat dat de overdracht heeft plaatsgevonden tegen een lagere prijs dan de waarde van de schuldvordering die het voorwerp was van de vordering tot executie, meen ik dat die bewering onjuist is, gezien de bovenvermelde feiten (zie punten 15 en 17), waaruit volgens mij blijkt dat de waarde van de door PNC overgedragen rechten en verplichtingen met betrekking tot de onroerende zaak hoger is dan de door Starplant betaalde prijs.


21      Zie met name arresten van 12 juli 2012, J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard (C‑326/11, EU:C:2012:461 punt 33); 22 februari 2018, T-2 (C‑396/16, EU:C:2018:109, punt 43); 22 november 2018, MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia (C‑295/17, EU:C:2018:942, punt 43), en 10 januari 2019, A (C‑410/17, EU:C:2019:12, punt 47).


22      Zie punt 49 van deze conclusie wat de taalkundige problemen in verband met de term „crédito” betreft.


23      Terwijl in het gebruikelijke scenario van een overdracht van schuldvordering, de overdrager meestal een prijs ontvangt die lager is dan de waarde van zijn schuldvordering, aangezien de verkrijger het daaraan verbonden risico draagt (zie ook punten 30 en 31 van deze conclusie).


24      PNC heeft ter terechtzitting opgemerkt dat op grond van hun overeenkomst Starplant de betaling van dat laatste bedrag op zich zou nemen, aangezien PNC wist dat zij zelf niet over de daartoe vereiste middelen beschikte.


25      De door Starplant aanvaarde last dient volgens mij in verband te worden gebracht met de werkelijke waarde van de aan PNC toegewezen onroerende zaak (zie voetnoot 7 van deze conclusie), hetgeen doet vermoeden dat die zaak tegen een gunstige prijs kon worden doorverkocht.


26      Zie punten 18 e.v. van deze conclusie.


27      Zie met name arresten van 10 maart 2011, Bog e.a. (C‑497/09, C‑499/09, C‑501/09 en C‑502/09, EU:C:2011:135, punten 53 e.v.); 18 oktober 2018, Volkswagen Financial Services (UK) (C‑153/17, EU:C:2018:845, punten 30 e.v.), en 28 februari 2019, Sequeira Mesquita (C‑278/18, EU:C:2019:160, punten 30 e.v.).


28      Het is vaste rechtspraak dat het in die bepaling bedoelde begrip „levering van goederen” niet verwijst naar de eigendomsoverdracht in de door het nationale recht voorziene vormen, maar elke overdrachtshandeling van een lichamelijke zaak door een partij insluit, die de andere partij in staat stelt daadwerkelijk daarover te beschikken als ware zij de eigenaar van die zaak (zie met name arresten van 8 februari 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C‑320/88, EU:C:1990:61, punten 7-9; 3 september 2015, Fast Bunkering Klaipėda, C‑526/13, EU:C:2015:536, punt 51, en 19 december 2018, AREX CZ, C‑414/17, EU:C:2018:1027, punt 75).


29      Uit de rechtspraak van het Hof blijkt dat een levering van goederen „onder bezwarende titel” wordt verricht in de zin van het genoemde punt a), indien er een rechtstreeks verband bestaat tussen het geleverde goed en de ontvangen tegenprestatie, waarbij de door de leverancier ontvangen prijs de werkelijke tegenwaarde vormt van het aan de koper geleverde goed (zie met name arresten van 21 november 2013, Dixons Retail, C‑494/12, EU:C:2013:758, punt 32; 11 mei 2017, Posnania Investment, C‑36/16, EU:C:2017:361, punt 31, en 13 juni 2018, Gmina Wrocław, C‑665/16, EU:C:2018:431, punt 43).


30      Uit de rechtspraak van het Hof blijkt dat een dienst „onder bezwarende titel” wordt verricht in de zin van het genoemde punt c), indien er een rechtstreeks verband bestaat tussen de verrichte dienst en de ontvangen tegenprestatie, waarbij de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor de ten behoeve van de ontvanger verrichte dienst (zie met name arresten van 29 oktober 2015, Saudaçor, C‑174/14, EU:C:2015:733, punt 32, en 5 juli 2018, Marcandi, C‑544/16, EU:C:2018:540, punten 36 en 37).


31      In het bijzonder artikel 2, lid 1, onder a) en c), en artikel 9, lid 1, eerste alinea ervan.


32      In tegenstelling met name tot het geval waarin een belastingplichtige een handeling voor privédoeleinden verricht (zie met name arresten van 4 oktober 1995, Armbrecht, C‑291/92, EU:C:1995:304, punten 16 e.v., en 9 juli 2015, Trgovina Prizma, C‑331/14, EU:C:2015:456, punten 18 e.v.).


33      Zie arrest van 13 juni 2013, Kostov (C‑62/12, EU:C:2013:391, punten 27 e.v.), en conclusie van advocaat-generaal Kokott in de zaak Posnania Investment (C‑36/16, EU:C:2017:134, punten 33 e.v.), waarin terecht erop is gewezen dat er in het concrete geval een nauw verband bestond tussen de nevenactiviteit en zijn aan de btw onderworpen hoofdactiviteit.


34      De Portugese regering heeft meer in het bijzonder betoogd dat er in ieder geval een rechtstreeks verband met die activiteit bestaat „aangezien bij de totstandkoming van de vorderingen tot vaststelling van PNC’s rechten en tot executie een overeenkomst is uitgevoerd in het kader van de economische activiteit van [PNC], dan wel aangezien het [PNC] is die de rechten verkreeg en die de verplichtingen moest uitvoeren die in rechte in het kader van de vordering tot executie waren opgelegd, dan wel aangezien het [PNC] is die in eigen naam en voor eigen rekening de overeenkomst heeft gesloten die heeft geleid tot de overdracht onder bezwarende titel aan een derde van het bovengenoemde geheel van rechten en verplichtingen”.


35      Zie naar analogie arresten van 12 januari 2006, Optigen e.a. (C‑354/03, C‑355/03 en C‑484/03, EU:C:2006:16, punten 42 e.v.), en 8 november 2018, C&D Foods Acquisition (C‑502/17, EU:C:2018:888, punten 35 e.v.).


36      Zie punt 22 van de onderhavige conclusie.


37      Zie met name arresten van 22 oktober 2015, Impresa Edilux en SICEF (C‑425/14, EU:C:2015:721, punt 20), en 19 december 2018, AREX CZ (C‑414/17, EU:C:2018:1027, punten 34 en 35).


38      In hun schriftelijke opmerkingen hebben PNC en de Portugese regering de prejudiciële vraag alleen beantwoord in het licht van punt b) van artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112. Het Hof heeft hun ter terechtzitting echter verzocht om een standpunt in te nemen over de opvatting van de Commissie volgens welke een verrichting als aan de orde in het hoofdgeding eerder onder de vrijstelling van punt d) van lid 1 zou kunnen vallen.


39      In dat verband zij eraan herinnerd dat voor de uitlegging van een Unierechtelijke bepaling, de in een van de taalversies ervan gebruikte formulering geen voorrang kan hebben boven de andere taalversies en dat wanneer er verschillen zijn tussen de versies moet worden gelet op de context en de doelstelling van de regeling waarvan die bepaling een onderdeel vormt (zie met name arresten van 22 oktober 2015, Hedqvist, C‑264/14, EU:C:2015:718, punt 47, en 25 oktober 2018, Tänzer & Trasper, C‑462/17, EU:C:2018:866, punt 20).


40      De Commissie merkt op dat in de Portugese taalversie van artikel 135, lid 1, van richtlijn 2006/112 het woord „créditos” (in het Nederlands: „kredieten”) in de punten b) en c) wordt gebruikt, terwijl in punt d) samen de woorden „créditos” en „dívidas” (in het Nederlands: „schuldvorderingen”) worden vermeld, hetgeen diegenen tot wie die versie is gericht, de indruk kan geven dat de twee termen voor de toepassing van die richtlijn gelijkwaardig zijn. Daarentegen is in de meeste andere taalversies (met uitzondering van de versies in het Italiaans en het Spaans) de term die overeenstemt met het woord „créditos” in de punten b) en c) gebruikt, terwijl in punt d) alleen de term die overeenstemt met het woord „dívidas” is gebruikt.


41      Met dien verstande dat die punten j) en k) de bijzondere gevallen van de punten a) en b) van artikel 12, lid 1, van dezelfde richtlijn uitdrukkelijk uitsluiten, te weten respectievelijk „de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het bijbehorende terrein vóór de eerste ingebruikneming” en „de levering van een bouwterrein”.


42      Advocaat-generaal Jacobs heeft in zijn conclusie in de zaak Blasi (C‑346/95, EU:C:1997:432, punt 15), erop gewezen dat „[v]olgens [artikel 13, B, onder b), g) en h), van] de [Zesde] richtlijn[, dat overeenstemt met artikel 135, lid 1, onder j), k) en l) van richtlijn 2006/112,] [...] verhuur en verpachting van onroerend goed in beginsel [zijn] vrijgesteld van btw. In deze vrijstellingen komen de bijzondere moeilijkheden tot uiting die de heffing van btw over onroerend goed meebrengt. Anders dan gewone voorwerpen is grond niet het resultaat van een productieproces; nadat een gebouw eenmaal is opgetrokken, kan het in de loop van zijn bestaan dikwijls van eigenaar veranderen, in vele gevallen zonder dat daar een verdere economische activiteit mee gepaard gaat”.


43      Bepalingen die aan de orde zijn, met name in de arresten van 17 januari 2013, Woningstichting Maasdriel (C‑543/11, EU:C:2013:20, punten 22-36), en 13 juni 2018, Polfarmex (C‑421/17, EU:C:2018:432, punt 43), en conclusie van advocaat-generaal Bobek in de zaak KPC Herning (C‑71/18, EU:C:2019:226, punten 23 e.v.).


44      Hierbij dient te worden opgemerkt dat de rechtspraak van het Hof over de daarmee overeenstemmende bepalingen van de Zesde richtlijn, namelijk artikel 13, B, onder d), punten 1-6, van die richtlijn, relevant is voor de uitlegging van artikel 135, lid 1, punten b) tot en met g), van richtlijn 2006/112 (zie arresten van 26 mei 2016, Bookit, C‑607/14, EU:C:2016:355, punt 32, en 26 mei 2016, National Exhibition Centre, C‑130/15, niet gepubliceerd, EU:C:2016:357, punt 27).


45      Zie met name arresten van 21 juni 2007, Ludwig (C‑453/05, EU:C:2007:369, punt 22); 26 mei 2016, Bookit (C‑607/14, EU:C:2016:355, punt 33); 16 november 2017, Kozuba Premium Selection (C‑308/16, EU:C:2017:869, punten 38 e.v.), en 25 juli 2018, DPAS (C‑5/17, EU:C:2018:592, punt 28).


46      Zie met name arresten van 28 oktober 2010, Axa UK (C‑175/09, EU:C:2010:646, punt 25); 16 november 2017, Kozuba Premium Selection (C‑308/16, EU:C:2017:869, punten 39 en 45); 25 juli 2018, DPAS (C‑5/17, EU:C:2018:592, punt 29), en 19 december 2018, Mailat (C‑17/18, EU:C:2018:1038, punt 37).


47      Zie met name arresten van 19 april 2007, Velvet & Steel Immobilien (C‑455/05, EU:C:2007:232, punten 21 e.v.); 22 oktober 2009, Swiss Re Germany Holding (C‑242/08, EU:C:2009:647, punten 44 e.v.); 28 oktober 2010, Axa UK (C‑175/09, EU:C:2010:646, punten 26 e.v.); 22 oktober 2015, Hedqvist (C‑264/14, EU:C:2015:718, punten 37 e.v.); 26 mei 2016, Bookit (C‑607/14, EU:C:2016:355, punten 36 en 54), en 25 juli 2018, DPAS (C‑5/17, EU:C:2018:592, punten 31 en 45).


48      Zie met name arresten van 19 april 2007, Velvet & Steel Immobilien (C‑455/05, EU:C:2007:232, punt 24); 26 mei 2016, Bookit (C‑607/14, EU:C:2016:355, punt 55), en 25 juli 2018, DPAS (C‑5/17, EU:C:2018:592, punt 46).


49      Zie punt 53 van de onderhavige conclusie.


50      Zie punt 33 van deze conclusie over de irrelevantie van die benaming, ook wat de onderwerping aan de btw van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde handeling betreft.


51      Zie met name arrest van 21 juni 2007, Ludwig (C‑453/05, EU:C:2007:369, punt 25).


52      Zie ook de in voetnoot 47 van deze conclusie aangehaalde rechtspraak.


53      Anders dan wat de bij de verwijzende rechter bestreden beslissing lijkt te suggereren en overeenkomstig het in de verwijzingsbeslissing vermelde advies van de procureur-generaal bij die rechter.


54      Een „uit een overeenkomst inzake vastgoedbemiddeling voortvloeiende” schuldvordering, te vermeerderen met „de btw tegen het tarief dat geldt op de datum van betaling, alsmede de reeds ontstane vertragingsrente en de rente die loopt tot aan de volledige betaling”.


55      Zie ter illustratie de verschillende soorten leningen die hebben geleid tot het arrest van 29 april 2004, EDM (C‑77/01, EU:C:2004:243); de beschikking van 7 juli 2010, Curia (C‑381/09, niet gepubliceerd, EU:C:2010:406), en het arrest van 8 december 2016, Stock ‘94 (C‑208/15, EU:C:2016:936).


56      Zie arresten van 27 oktober 1993, Muys’ en De Winter’s Bouw- en Aannemingsbedrijf (C‑281/91, EU:C:1993:855, punten 12 e.v.), waarin het Hof heeft geoordeeld dat de vrijstellingen weliswaar strikt dienen te worden uitgelegd, maar dit niet wegneemt dat, aangezien de identiteit van de geldschieter of van de lener niet is gepreciseerd, de uitdrukking „verlening van kredieten en bemiddeling inzake kredieten” voldoende ruim is om mede de verlening van krediet door een leverancier van goederen in de vorm van uitstel van betaling te kunnen omvatten, en 18 oktober 2018, Volkswagen Financial Services (UK) (C‑153/17, EU:C:2018:845, punt 36).


57      Zie met name arresten van 21 juni 2007, Ludwig (C‑453/05, EU:C:2007:369, punten 23 en 28), en 5 juli 2012, DTZ Zadelhoff (C‑259/11, EU:C:2012:423, punt 27), en beschikking van 21 november 2017, Kerr (C‑615/16, niet gepubliceerd, EU:C:2017:906, punten 42 en 43).


58      Die regering verwijst in die zin naar het arrest van 19 juli 2012, Deutsche Bank (C‑44/11, EU:C:2012:484, punten 23 en 24), dat betrekking heeft op vermogensbeheer van waardepapieren (portefeuillebeheer).


59      Zie punten 53 e.v. van deze conclusie.


60      Zie met name arresten van 22 oktober 2009, Swiss Re Germany Holding (C‑242/08, EU:C:2009:647, punten 45 e.v.); 22 oktober 2015, Hedqvist (C‑264/14, EU:C:2015:718, punten 38 e.v.); 26 mei 2016, National Exhibition Centre (C‑130/15, niet gepubliceerd, EU:C:2016:357, punten 34 e.v.), en 25 juli 2018, DPAS (C‑5/17, EU:C:2018:592, punt 36).


61      Waarbij zij opgemerkt dat artikel 9, punt 27, onder c), van het btw-wetboek als volgt luidt: „as operações [...] relativas a [...] transferências, recebimentos [...]” en dat de Portugese taalversie van artikel 135, lid 1, onder d), van richtlijn 2006/112 als volgt luidt: „[a]s operações [...] relativas a [...] transferências, créditos [...]” (cursivering van mij, waarbij de eerste bewoordingen kunnen worden vertaald als „incasso’s” en de tweede als „kredieten”).


62      Overeenkomstig de in punt 53 van de onderhavige conclusie vermelde rechtspraak.


63      Ter terechtzitting heeft de Portugese regering gesuggereerd dat de nationale wetgever het wellicht niet nodig heeft geacht de term „schuldvorderingen” te vermelden omdat dat een herhaling zou inhouden van de term „betalingen” die in hetzelfde punt d) is gebruikt. De Commissie heeft erop gewezen dat de in het Portugese recht gebruikte formulering geen problemen opleverde aangezien de door de bestuurlijke autoriteiten gevolgde praktijk in overeenstemming was met het Unierecht.


64      Ik herinner eraan dat bij de sluiting van de overeenkomst met Starplant, niet alleen het beginsel en het bedrag van de schuldvordering van PNC reeds bij gerechtelijke beslissing waren erkend, maar bovendien de daadwerkelijke inning van die schuldvordering was gewaarborgd en de schuld in de praktijk was betaald na de toewijzing aan PNC van de aan haar schuldenares toebehorende onroerende zaak, waarop voordien beslag was gelegd (zie ook punt 34 van deze conclusie).


65      Rechten waaraan de verplichting is verbonden om aan het executiekantoor het verschil te betalen tussen het bedrag van de schuldvordering die PNC op haar schuldenares had en de prijs waartegen de aan de schuldenares toebehorende onroerende zaak aan PNC was toegewezen (zie punt 16 van deze conclusie).


66      Zie met name arresten van 26 juni 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (C‑305/01, EU:C:2003:377, punten 49, 58 en 72-80), en 28 oktober 2010, Axa UK (C‑175/09, EU:C:2010:646, punten 29-36).


67      De Commissie heeft er in haar schriftelijke opmerkingen op gewezen dat Starplant daarentegen als koper of verkrijger zou kunnen worden belast, indien zou blijken dat de betrokken overdracht een „inning van schuldvorderingen” vormt. De Portugese regering betwijfelde in haar pleidooi of de door Starplant verrichte dienst, gelet op de betalingsgarantie waarover PNC bij die overdracht reeds beschikte, aldus kon worden aangemerkt. Hoe dan ook wijs ik erop dat die situatie niet die van het hoofdgeding is, waarin enkel tussen PNC en de Portugese belastingdienst een geschil aan de orde is.