KOHTUJURISTI ETTEPANEK
JULIANE KOKOTT
esitatud 11. detsembril 2014(1)
Kohtuasi C‑43/14
ŠKO-ENERGO s.r.o.
versus
Odvolací finanční ředitelství
(eelotsusetaotlus, mille on esitanud Nejvyšší správní soud (Tšehhi Vabariik))
Kliimakaitse – Kasvuhoonegaaside saastekvootidega kauplemise süsteem Euroopa Liidus – Saastekvootide eraldamise meetod – Saastekvootide tasuta eraldamine – Tasuta eraldatud saastekvootide omandamise maksustamine kinkemaksuga – Elektrienergia tootmine
I. Sissejuhatus
1. Nejvyšší správní soud (Tšehhi Vabariigi kõrgeim halduskohus, edaspidi „eelotsusetaotluse esitanud kohus”) esitab Euroopa Kohtule eelotsuse küsimuse saastekvootide tasuta eraldamise kohta direktiivi 2003/87(2) alusel. Sarnaselt Hispaania kohtuasjaga Iberdrola(3) on ka käesoleval juhul tegemist elektrienergia tootmisega; siiski mitte maksuga, mille kehtestamise eesmärk on kaotada juhusliku kasumi saamise võimalus, vaid eraldatud saastekvootide omandamise kinkemaksuga maksustamisega.
2. Seetõttu tuleb selgitada, kas kinkemaksuga maksustamine on kooskõlas kvootide tasuta eraldamise põhimõttega. Juhul kui kõnesolev maks ei ole viidatud põhimõttega kooskõlas, tuleb arutada ka küsimust, kas maksuna võib nõuda vähemalt summat, mis on väiksem kui 10% kõigi asjaomases liikmesriigis eraldatud kvootide väärtusest, kuna liikmesriigid peavad tasuta eraldama ainult 90% kvootidest. Seoses sellega on siseriikliku saastekvootide eraldamise kava heakskiitmisel keskne roll komisjonil.
II. Õiguslik raamistik
A. Liidu õigus
3. Eelotsusetaotluse esitanud kohus tugineb küll direktiivile 2009/29,(4) millega muudeti direktiivi 2003/87, kuid esimesena nimetatud direktiivi artikli 3 kohaselt kehtis viimati nimetatud direktiiv kuni 31. detsembrini 2012. Põhikohtuasjas vaidluse all olevat eraldatud saastekvootide maksustamist aastate 2011 ja 2012 eest tuleb seetõttu hinnata veel direktiivi varasema redaktsiooni alusel.
4. Direktiivi 2003/87 eesmärgid ja sisu on sätestatud artiklis 1:
„Käesoleva direktiiviga luuakse ühenduses kasvuhoonegaaside saastekvootidega kauplemise süsteem (edaspidi „ühenduse süsteem”), mille eesmärk on vähendada tulemuslikult ja majanduslikult tõhusalt kasvuhoonegaaside heitkoguseid.”
5. Direktiivi 2003/87 artikli 3 punktis a on määratletud saastekvoodi mõiste:
„Käesolevas direktiivis kasutatakse järgmisi mõisteid:
a) saastekvoot – kindlaksmääratud aja jooksul atmosfääri ühe tonni süsinikdioksiidi ekvivalentkoguste paiskamise kvoot, […]”.
6. Direktiivi 2003/87 artikli 9 lõike 1 kohaselt koostavad liikmesriigid saastekvootide eraldamise kavad:
„Iga artikli 11 lõigetes 1 ja 2 nimetatud ajavahemiku kohta töötab iga liikmesriik välja siseriikliku kava, milles esitatakse nende kvootide üldkogus, mida kavatsetakse kõnealuseks ajavahemikuks eraldada, ja kuidas neid eraldada. Kava peab põhinema objektiivsetel ja läbipaistvatel kriteeriumidel, sealhulgas III lisas loetletud kriteeriumidel, võttes nõuetekohaselt arvesse üldsuse märkusi.”
7. Direktiivi 2003/87 artikli 9 lõige 3 reguleerib komisjoni pädevust seoses liikmesriikide saastekvootide eraldamise kavadega:
„Komisjon võib kolme kuu jooksul pärast seda, kui liikmesriik on siseriikliku saastekvootide eraldamise kava lõike 1 kohaselt esitanud, kava või selle mõne aspekti tagasi lükata põhjusel, et see ei vasta III lisas loetletud kriteeriumidele või artiklile 10. Liikmesriik teeb artikli 11 lõikele 1 või 2 vastava otsuse üksnes juhul, kui komisjon kavandatavad muudatused heaks kiidab. […]”
8. Saastekvootide eraldamise eest tasu nõudmise metoodika on sätestatud direktiivi 2003/87 artiklis 10:
„1. jaanuaril 2005 algavaks kolmeaastaseks ajavahemikuks eraldavad liikmesriigid vähemalt 95% saastekvootidest tasuta. 1. jaanuaril 2008 algavaks viieaastaseks ajavahemikuks eraldavad liikmesriigid vähemalt 90% saastekvootidest tasuta.”
9. Saastekvootide tegelikku eraldamist asjaomasel perioodil reguleerib direktiivi 2003/87 artikli 11 lõige 2:
„1. jaanuaril 2008 algava viieaastase ajavahemiku […] puhul otsustab iga liikmesriik selleks ajavahemikuks eraldatavate saastekvootide üldkoguse ja algatab menetluse nende kvootide eraldamiseks iga käitise käitajale. See otsus tehakse vähemalt 12 kuud enne asjaomase ajavahemiku algust ning see põhineb liikmesriigi artikli 9 kohaselt väljatöötatud siseriiklikul saastekvootide eraldamise kaval ja on kooskõlas artikliga 10, võttes nõuetekohaselt arvesse üldsuse märkusi.”
10. Direktiivi 2003/87 artikli 21 lõige 1 sätestab liikmesriikide aruande esitamise kohustuse:
„Liikmesriigid esitavad igal aastal komisjonile aruande käesoleva direktiivi kohaldamise kohta. Aruandes pööratakse erilist tähelepanu saastekvootide eraldamise korrale, […] käesoleva direktiivi täitmisega seotud küsimustele ja kvootide võimalikule maksumenetlusele. […]”
B. Tšehhi õigus
11. Direktiivi 2003/87 sätted on Tšehhi õigusesse üle võetud seadusega nr 695/2004 kasvuhoonegaaside saastekvootidega kauplemise tingimuste ja mõningate seaduste muutmise kohta. Viidatud seadus sätestab muu hulgas kasvuhoonegaaside saastekvoodid ja saastekvootide eraldamise süsteemi.
12. Kinkemaksuseadust muudeti seadusega nr 402/2010 ja see jõustus 1. jaanuaril 2011. Kinkemaksuseaduse § 6 lõike 8 kohaselt tuleb saastekvootide tasuta omandamine maksustada kinkemaksuga:
„Kinkemaksuga maksustatakse kasvuhoonegaaside tasuta saastekvootide omandamine aastatel 2011 ja 2012 elektritootmiseks käitises, milles elektritootja on 1. jaanuaril 2005 või pärast seda tootnud elektrienergiat müügiks kolmandatele isikutele ja milles ei tegelda ühegi teise kasvuhoonegaaside saastekvootide kauplemisega seotud tegevusalaga peale kütuse põletamise (edaspidi „tasuta omandatud saastekvoot”).”
13. Kinkemaksuseaduse § 7a reguleerib tasuta omandatud saastekvootide maksustatavat väärtust:
„(1) Tasuta omandatud saastekvootide puhul on kinkemaksuga maksustatav väärtus kasvuhoonegaasi saastekvoodi keskmine turuväärtus asjaomase kalendriaasta 28. veebruaril korrutatud asjaomasel kalendriaastal elektritootmiseks tasuta saadud saastekvootide arvuga.
(2) Kasvuhoonegaasi saastekvoodi keskmise turuväärtuse asjaomase kalendriaasta 28. veebruaril avaldab keskkonnaministeerium viisil, mis võimaldab kaugjuurdepääsu.”
14. Tasuta omandatud saastekvootide kinkemaksumäär on sätestatud kinkemaksuseaduse §‑s 14a:
„Tasuta omandatud saastekvootide kinkemaksumäär on 32%.”
15. Kinkemaksuseaduse § 20 vabastab kinkemaksust muu hulgas saastekvootide tasuta omandamise elektri ja sooja koostootmise eesmärgil.
16. Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib, et kinkemaksuseaduse muudatused võeti seaduse seletuskirja järgi vastu seetõttu, et katta kulusid seoses taastuvatest allikatest elektritootmisele antavate toetustega. Toetuse kehtestamine tõi kaasa toetatavate elektritootjate arvu märkimisväärse kasvu ja ehitamise investeeringukulu olulise vähenemise, mis oli eriti märgatav päikeseelektrijaamade puhul. Seetõttu tuli eraldada suur hulk vahendeid päikeseelektrijaamade käitajatele toetuse maksmiseks. Üks allikaid, millega selle toetuse maksmist kaeti, oli tasuta eraldatud saastekvootide kinkemaksuga maksustamisel saadud tulu.
III. Põhikohtuasi ja eelotsusetaotlus
17. Tšehhi Vabariik eraldas ettevõtjale ŠKO-ENERGO, s.r.o. (edaspidi „SKO”) aastatel 2011 ja 2012 elektri tootmiseks tasuta kasvuhoonegaaside saastekvoote, aga maksustas need kinkemaksuga summas 20 473 152 Tšehhi krooni (see on praegu umbes 740 000 eurot).
18. SKO vaidlustas maksu sissenõudmise. Eelotsusetaotluse esitanud kohus esitab kõnesolevas kohtuasjas Euroopa Kohtule järgmise eelotsuseküsimuse:
„Kas direktiivi 2003/87 artiklit 10 tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus selliste siseriikliku õiguse sätete kohaldamine, millega asjaomasel ajavahemikul maksustatakse saastekvootide tasuta eraldamine kinkemaksuga?”
19. Kirjalikud seisukohad esitasid SKO, Tšehhi maksuvaidluste komisjon, Tšehhi Vabariik ja Euroopa Komisjon. Kõik peale maksuvaidluste komisjoni osalesid ka 19. novembri 2014. aasta kohtuistungil.
IV. Õiguslik hinnang
20. Eelotsusetaotluse esitanud kohus palub selgitada, kas aastate 2011 ja 2012 osas on tasuta eraldatud saastekvootide omandamise kinkemaksuga maksustamine kooskõlas direktiivi 2003/87 artikliga 10. Tuleb märkida, et Tšehhi Vabariik maksustab ainult osa saastekvootidest, nimelt need, mis eraldatakse elektritootmiseks kütuse põletamise teel – välja arvatud elektri ja sooja koostootmine.
21. Direktiivi 2003/87 artikkel 10 nägi käesolevas kohtuasjas kohaldatavas redaktsioonis kõnesolevaks ajavahemikuks ette, et liikmesriigid eraldavad vähemalt 90% saastekvootidest tasuta.
22. Kõigepealt tuleb välja selgitada, kas kinkemaksu sissenõudmine on kooskõlas tasuta eraldamise põhimõttega (vt selle kohta allpool jaotis A). Seejärel tuleb käsitleda Tšehhi Vabariigi väidet, et kuna maksustatakse vähem kui 10% eraldatud saastekvootide väärtusest, siis ei ole see vastuolus 90% saastekvootide tasuta eraldamise põhimõttega (vt selle kohta allpool jaotis B).
A. Tasuta eraldamine
23. Euroopa Kohus on juba sedastanud, et direktiivi 2003/87 artiklis 10 ette nähtud tasuta eraldamise mõistega on vastuolus mitte ainult saastekvootide eraldamisele otsese hinna kehtestamise, vaid ka nende kvootide eraldamisele tagantjärele maksu kehtestamise.(5)
24. Tšehhi Vabariik leiab küll, et sarnaselt kohtuasjaga Iberdrola ja Gas Natural peab maksustamine ainult kaotama juhusliku kasumi võimaluse, mis tekib saastekvootide eraldamisega elektritootjatele. Viidatud kohtuasjas on Euroopa Kohus sellist maksustamist lubanud.
25. Eeltoodule tuleb siiski vastu väita, et nimetatud kohtuotsuses käsitletud Hispaania õigusnormidest nähtub, et need kaotavad juhusliku kasumi võimaluse, mis tekib tasuta eraldatud saastekvootide kasutamisest.(6) Kõnealuste normide alusel maksustatakse muu hulgas ka selliseid ettevõtjaid nagu hüdroelektrijaamad ja tuumaelektrijaamad, mis küll ei vaja kvoote, kuid võivad sellegipoolest saada juhuslikku kasumit, sest teised ettevõtjad võtavad kvootide väärtuse arvesse oma hindades.(7)
26. Tasuta eraldatud saastekvootidelt kinkemaksu sissenõudmine seevastu ei toimu just nimelt saastekvootide kasutamise, vaid nende tasuta eraldamise alusel. Seetõttu on tegemist maksuga, mis nõutakse kvootide eraldamise eest sisse tagantjärele. Seega ei ole maksu sissenõudmine kooskõlas saastekvootide tasuta eraldamisega.
27. Vastupidi maksuvaidluste komisjoni arvamusele ei saa eeltoodut kahtluse alla seada seetõttu, et kinkemaks ei ole praegu liidu õiguses ühtlustatud ja kuulub seega liikmesriikide pädevusse. Liikmesriigid peavad nimelt oma pädevuse teostamisel siiski järgima liidu õigust,(8) sest vastavalt ELL artikli 4 lõikele 3 hoiduvad liikmesriigid kõigist meetmetest, mis võiksid ohustada liidu eesmärkide saavutamist.
28. Kinkemaksu kohaldamist ei õigusta ka ELTL artikkel 193. Viidatud sätte kohaselt ei takista keskkonnakaitse meetmed liikmesriiki säilitamast või kasutusele võtmast rangemaid kaitsemeetmeid. Niisugune meede peab järgima sama keskkonnakaitselist suunda kui kõnesolev direktiiv(9) või olema sellega kooskõlas.(10) Kinkemaks on siiski vastuolus saastekvootide tasuta eraldamisega, mis on ette nähtud direktiivi 2003/87 artiklis 10.
29. Käesoleval juhul ei ole oluline ka see, kuivõrd võib saastekvootide omandamist maksustada üldiste maksudega, sest Tšehhi saastekvootide kinkemaks ei ole olemuselt üldine, vaid selle eesmärk on maksustada just nimelt need saastekvoodid, mis eraldatakse elektrienergia tootmiseks kütuse põletamise teel – välja arvatud elektri ja sooja koostootmine. Kõnesolev maks ei kehti nimelt muude tegevusalade (näiteks terasetootmise) raames eraldatud kvootide suhtes.
30. Kokkuvõtvalt tuleb sedastada, et saastekvootide tasuta eraldamisega, mis on ette nähtud direktiivi 2003/87 artiklis 10, ei ole kooskõlas tasuta eraldatud saastekvootide maksustamine kinkemaksuga.
B. Saastekvootide lubatav eraldamine tasu eest
31. Tšehhi Vabariik meenutab siiski, et direktiivi 2003/87 artikli 10 alusel on tal lubatud 10% saastekvootidest eraldada tasu eest. Seetõttu on maksustamine tema sõnul lubatav, sest sissenõutav maks moodustab ainult 6,23% kõigi eraldatud saastekvootide koguväärtusest.
32. Kuigi eelotsusetaotluses eeltoodud väidet ei käsitleta, peaks Euroopa Kohus seda eelotsuse küsimuse esitanud kohtule tarviliku vastuse andmiseks arvesse võtma.(11)
33. Esmapilgul tekitab see keerukaid küsimusi.
34. Tšehhi Vabariik ei piirdunud ainult 10% eraldatud saastekvootide maksustamisega. Tšehhi Vabariigi esitatud andmete kohaselt puudutas maksustamine peaaegu 20% eraldatud kvootidest. Ei ole ilmne, et maksukoormuse selline suurendamine on kooskõlas direktiivi 2003/87 artikliga 10 ainult seetõttu, et saadav summa moodustab vähem kui 10% saastekvootide koguväärtusest. SKO ja komisjon märkisid asjakohaselt, et direktiivi eesmärgi seisukohalt ei ole määrava tähtsusega saastekvootide väärtus, vaid nende arv. Kõnealune arv kajastab nimelt kasvuhoonegaaside heite hulka.
35. Samuti on vaja selgitada, kas kõnesoleva maksukoormuse võib panna ainult teatavale sektorile, nimelt elektrienergia tootmisele kütuse põletamisel – välja arvatud elektri ja sooja koostootmine.(12)
36. Need küsimused võivad siiski jääda lahtiseks. Seda seetõttu, et Tšehhi Vabariik oli komisjoni poolt heakskiidetud siseriiklikus saastekvootide eraldamise kavas kindlaks määranud, et põhimõtteliselt eraldatakse kõik saastekvoodid tasuta. Ainult uute osalejate reservist eraldamata saastekvootidele oli ette nähtud oksjon.(13)
37. Hilisemad muudatused saastekvootide eraldamise kavas on küll võimalikud, kuid direktiivi 2003/87 artikli 9 lõike 3 teise lause kohaselt üksnes juhul, kui komisjon kavandatavad muudatused heaks kiidab.(14) Kohtuistungil möönis Tšehhi Vabariik siiski, et tasuta eraldatud saastekvootidele kehtestatud kinkemaksu ei kajastatud saastekvootide eraldamise kavas ka tagantjärele.
38. Tšehhi Vabariik on seisukohal, et maksualased küsimused ei peagi saastekvootide eraldamise kavas kajastuma. Seejuures tugineb Tšehhi Vabariik direktiivi 2003/87 artikli 21 lõikes 1 sätestatud aruande esitamise kohustusele, mis hõlmab eelkõige saastekvootide maksumenetlusega seotud küsimusi.
39. Eeltoodud seisukohale tuleb aga vastu väita, et piisav võib olla aruandlus üldiste maksualaste meetmete mõju kohta, eriti selliste maksude kohta, mille ese on saastekvootide kasutamine. Kui aga maksu kohaldatakse seevastu just teatavate saastekvootide tasuta eraldamisele, siis puudutab asjaomane meetod saastekvootide eraldamist, mis tuleb direktiivi 2003/87 artikli 9 lõike 1 kohaselt kindlaks määrata saastekvootide eraldamise kavas.
40. Direktiivi 2003/87 artikli 9 lõike 3 kohaselt kontrollib komisjon lisaks, kas asjaomase liikmesriigi saastekvootide eraldamise kava on kooskõlas sama direktiivi artikliga 10.(15) Kontrolli võimaldamiseks peavad meetmed, mis ei ole kooskõlas saastekvootide tasuta eraldamise põhimõttega, kajastuma kavas algusest peale või olema kavasse lisatud vähemalt hilisemate muudatustena.
41. Dialoogi käigus komisjoniga ja üldsuse osalusel vastavalt direktiivi 2003/87 artikli 9 lõikele 1 ja artikli 11 lõikele 2 oleks olnud võimalik saastekvootide eraldamise maksustamisega seotud küsimusi muu hulgas ammendavalt arutada.
42. Tõenäoliselt oleks isegi olnud võimalik välja töötada liidu õigusega kooskõlas olevad õigusnormid sarnaselt kohtuotsuses Iberdrola(16) käsitletud Hispaania süsteemiga. Lisaks tuleb märkida, et Hispaania asjaomaste meetmete puhul ei tekkinud nende saastekvootide eraldamise kavas kajastamise küsimust, sest erinevalt käesoleval juhul käsitletavatest Tšehhi õigusnormidest ei puudutanud need nimelt saastekvootide eraldamist, vaid ainult nende kasutamist.(17)
43. Seetõttu tuleb sedastada, et direktiivi 2003/87 artikliga 9 on vastuolus saastekvootide eraldamise maksustamine kinkemaksuga, kui saastekvootide eraldamise kavas sellist maksustamist ei kajastata.
V. Ettepanek
44. Eeltoodu põhjal teen ettepaneku vastata eelotsusetaotlusele järgmiselt:
1. Direktiivi 2003/87/EÜ, millega luuakse ühenduses kasvuhoonegaaside saastekvootidega kauplemise süsteem ja mida on muudetud määrusega (EÜ) nr 219/2009, artiklist 10 tuleneva saastekvootide tasuta eraldamise põhimõttega on vastuolus saastekvootide eraldamise maksustamine kinkemaksuga.
2. Direktiivi 2003/87 artikliga 9 on vastuolus saastekvootide eraldamise maksustamine kinkemaksuga, kui saastekvootide eraldamise kavas sellist maksustamist ei kajastata.