BENDROJO TEISMO (antroji išplėstinė kolegija) SPRENDIMAS

2023 m. rugsėjo 20 d.(*)

„Valstybės pagalba – Belgijos įgyvendinta pagalbos schema – Sprendimas, kuriuo pagalbos schema pripažįstama nesuderinama su vidaus rinka ir neteisėta ir kuriuo nurodoma susigrąžinti išmokėtą pagalbą – Išankstinis sprendimas dėl mokesčių (angl. tax ruling) – Apmokestinamasis pelnas – Pelno perviršio neapmokestinimas – Pranašumas – Atrankusis pobūdis – Konkurencijos pažeidimas – Susigrąžinimas“

Bylose T‑263/16 RENV, T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 ir T‑832/16

Magnetrol International, įsteigta Zelėje (Belgija), atstovaujama advokatų H. Gilliams ir L. Goossens,

ieškovė byloje T‑263/16 RENV,

palaikoma

Soudal NV, įsteigtos Tiurnhaute (Belgija),

Esko-Graphics BVBA, įsteigtos Gente (Belgija),

atstovaujamų advokato H. Viaene,

Flir Systems Trading Belgium, įsteigtos Meer (Belgija), atstovaujamos advokačių C. Docclo ir N. Reypens,

Celio International SA, įsteigtos Briuselyje (Belgija), atstovaujamos H. Gilliams ir L. Goossens,

Anheuser-Busch Inbev, įsteigtos Briuselyje,

Ampar, įsteigtos Levene (Belgija),

Atlas Copco Airpower, įsteigtos Antverpene (Belgija),

ir

Atlas Copco AB, įsteigtos Nacka (Švedija),

atstovaujamų advokatų A. von Bonin, O. W. Brouwer, A. Pliego Selie, T. van Helfteren ir A. Haelterman,

ir

ZF CV Systems Europe, buvusios Wabco Europe, įsteigtos Watermael-Boitsfort (Belgija), atstovaujamos advokatų E. Righini, L. Villani, S. Völcker, K. Beikos‑Paschalis ir A. Papadimitriou,

įstojusių į bylą T‑263/16 RENV šalių,

Puratos, įsteigta Dilbeke (Belgija),

Delta Light, įsteigta Vevelgeme (Belgija),

Ontex, įsteigta Biugenhaute (Belgija),

ieškovės byloje T‑265/16,

Siemens Industry Software, įsteigta Levene,

ieškovė byloje T‑311/16,

BASF Antwerpen NV, įsteigta Antverpene,

ieškovė byloje T‑319/16,

Ansell Healthcare Europe NV, įsteigta Anderlechte (Belgija),

ieškovė byloje T‑321/16,

Trane, įsteigta Zaventeme (Belgija),

ieškovė byloje T‑343/16,

Kinepolis Group, įsteigta Briuselyje,

ieškovė byloje T‑350/16,

Vasco Group, įsteigta Dilsen-Stokkem (Belgija),

Astra Sweets, įsteigta Tiurnhaute,

ieškovės byloje T‑444/16,

Mayekawa Europe NV/SA, įsteigta Zaventeme,

ieškovė byloje T‑800/16,

Celio International SA, įsteigta Briuselyje,

ieškovė byloje T‑832/16,

atstovaujamos advokatų H. Gilliams, J. Bocken ir L. Goossens,

prieš

Europos Komisiją, atstovaujamą P.‑J. Loewenthal, B. Stromsky ir F. Tomat,

atsakovę,

BENDRASIS TEISMAS (antroji išplėstinė kolegija),

kurį sudaro pirmininkė A. Marcoulli, teisėjai S. Frimodt Nielsen, V. Tomljenović (pranešėja), R. Norkus ir W. Valasidis,

posėdžio sekretorė S. Spyropoulos, administratorė,

atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį,

atsižvelgęs į 2021 m. rugsėjo 16 d. Sprendimą Komisija / Belgija ir Magnetrol International (C‑337/19 P, EU:C:2021:741),

įvykus 2023 m. vasario 9 d. posėdžiui,

priima šį

Sprendimą

1        SESV 263 straipsniu grindžiamais ieškiniais ieškovės: byloje T‑263/16 RENV – Magnetrol International, byloje T‑265/16 – Puratos, Delta Light ir Ontex, byloje T‑311/16 – Siemens Industry Software, byloje T‑319/16 – BASF Antwerpen NV, byloje T‑321/16 – Ansell Healthcare Europe NV, byloje T‑343/16 – Trane, byloje T‑350/16 – Kinepolis Group, byloje T‑444/16 – Vasco Group ir Astra Sweets, byloje T‑800/16 – Mayekawa Europe NV/SA ir byloje T‑832/16 – Celio International SA prašo panaikinti 2016 m. sausio 11 d. Komisijos sprendimą (ES) 2016/1699 dėl valstybės pagalbos schemos, susijusios su pelno perviršio neapmokestinimu SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN), kurią įgyvendino Belgija (OL L 260, 2016, p. 61, toliau – ginčijamas sprendimas).

I.      Ginčo aplinkybės

2        Faktines bylos aplinkybes ir su ja susijusį teisinį pagrindą Bendrasis Teismas išdėstė 2019 m. vasario 14 d. Sprendimo Belgija ir Magnetrol International / Komisija (T‑131/16 ir T‑263/16, EU:T:2019:91) 1–28 punktuose, o Teisingumo Teismas – 2021 m. rugsėjo 16 d. Sprendimo Komisija / Belgija ir Magnetrol International (C‑337/19 P, EU:C:2021:741) 1–24 punktuose. Šio proceso tikslais jie gali būti glaustai apibūdinti, kaip nurodyta toliau.

3        Belgijos federalinės valstybinės finansų tarnybos Išankstinių sprendimų priėmimo tarnybai remiantis Code des impôts sur les revenus 1992 (1992 m. Pajamų mokesčio kodeksas, toliau – PMK 92) 185 straipsnio 2 dalies b punktu, siejamu su 2002 m. gruodžio 24 d. Įstatymo, kuriuo iš dalies keičiama bendrovėms taikoma pelno mokesčių schema ir nustatoma išankstinių sprendimų dėl mokesčių priėmimo sistema (Moniteur belge, 2002 m. gruodžio 31 d., p. 58817; toliau – 2002 m. gruodžio 24 d. įstatymas), 20 straipsniu, priimant išankstinį sprendimą Belgijos bendrovės rezidentės, priklausančios tarptautinei grupei, ir užsienio bendrovių rezidenčių, priklausančių tarptautinei grupei, nuolatiniai Belgijos padaliniai galėjo sumažinti savo mokesčio bazę Belgijoje, iš apskaitoje nurodyto pelno atskaitydami perviršiniu laikomą pelną. Pagal šią sistemą dalis Belgijos subjektų, kuriems taikomas išankstinis sprendimas, gauto pelno nebuvo apmokestinama Belgijoje. Belgijos mokesčių institucijų teigimu, šis pelno perviršis susidarė dėl sinergijos, masto ekonomijos ar kitų pranašumų, kuriuos lėmė priklausymas tarptautinei grupei, taigi jis nebuvo priskirtinas atitinkamiems Belgijos subjektams.

4        Po administracinės procedūros, pradėtos 2013 m. gruodžio 19 d. raštu, kuriuo Europos Komisija paprašė Belgijos Karalystės pateikti informacijos apie PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktu grindžiamų išankstinių sprendimų dėl mokesčių, susijusių su pelno perviršiu, sistemą, 2016 m. sausio 11 d. Komisija priėmė ginčijamą sprendimą.

5        Ginčijamame sprendime Komisija konstatavo, kad pelno perviršio neapmokestinimo schema, grindžiama PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktu, pagal kurią Belgijos Karalystė priėmė tarptautinėms įmonių grupėms priklausantiems Belgijos subjektams palankius išankstinius sprendimus, leidžiančius neapmokestinti dalies šių subjektų gauto pelno, yra valstybės pagalbos schema; pagal ją subjektams, kuriems ji taikyta, suteiktas atrankusis pranašumas, kaip tai suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, tad ji nesuderinama su vidaus rinka.

6        Taigi Komisija visų pirma tvirtino, kad pagal nagrinėjamą schemą išankstinių sprendimų adresatams suteikiamas atrankusis pranašumas, nes Belgijos mokesčių institucijų taikomu jų pelno perviršio neapmokestinimu nukrypstama nuo bendros Belgijos pelno mokesčio sistemos. Subsidiariai Komisija nusprendė, kad neapmokestinant pelno perviršio gali būti suteiktas atrankusis pranašumas išankstinių sprendimų adresatams, nes tokiu neapmokestinimu nukrypstama nuo „ištiestosios rankos“ principo.

7        Konstatavusi, kad nagrinėjama schema buvo įgyvendinta pažeidžiant SESV 108 straipsnio 3 dalį, Komisija nurodė iš pagalbos gavėjų, kurių galutinį sąrašą turi vėliau nustatyti Belgijos Karalystė, susigrąžinti taip suteiktą pagalbą.

A.      Dėl pirminio sprendimo

8        Priėmus ginčijamą sprendimą Belgijos Karalystė ir kelios įmonės, įskaitant ieškoves, pareiškė ieškinius dėl šio sprendimo panaikinimo; juos Bendrojo Teismo kanceliarija gavo 2016 m. gegužės 25 d.–lapkričio 25 d.

9        Remdamasi Bendrojo Teismo procedūros reglamento 69 straipsnio d punktu Bendrojo Teismo septintosios kolegijos pirmininkė, išklausiusi šalis, 2018 m. vasario 16 d. nusprendė sustabdyti, be kita ko, bylų T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 ir T‑832/16 nagrinėjimą, kol bus priimtas sprendimas, kuriuo užbaigiamas procesas bylose T‑131/16 ir T‑263/16.

10      2019 m. vasario 14 d. Sprendimu Belgija ir Magnetrol International / Komisija (T‑131/16 ir T‑263/16, toliau – pirminis sprendimas, EU:T:2019:91), pirma, Bendrasis Teismas atmetė kaip nepagrįstus ieškinio pagrindus, iš esmės grindžiamus tuo, kad Komisija pažeidė savo kompetenciją valstybės pagalbos srityje ir kišosi į išimtinę Belgijos Karalystės kompetenciją tiesioginių mokesčių srityje.

11      Antra, Bendrasis Teismas nusprendė, jog nagrinėtu atveju Komisija klaidingai konstatavo, kad egzistuoja pagalbos schema, ir taip pažeidė 2015 m. liepos 13 d. Tarybos reglamento (ES) 2015/1589, nustatančio išsamias SESV 108 straipsnio taikymo taisykles (OL L 248, 2015, p. 9), 1 straipsnio d punktą, todėl panaikino ginčijamą sprendimą ir nusprendė, kad nereikia nagrinėti kitų dėl jo pateiktų pagrindų.

B.      Dėl sprendimo dėl apeliacinio skundo

12      Gavęs apeliacinį skundą dėl pirminio sprendimo, Teisingumo Teismas 2021 m. rugsėjo 16 d. priėmė Sprendimą Komisija / Belgija ir Magnetrol International (C‑337/19 P, toliau – sprendimas dėl apeliacinio skundo, EU:C:2021:741).

13      Sprendime dėl apeliacinio skundo Teisingumo Teismas konstatavo, kad pirminiame sprendime padaryta teisės klaidų, nes jame konstatuota, jog Komisija klaidingai nusprendė, kad nagrinėtu atveju egzistavo pagalbos schema.

14      Remiantis šiomis Teisingumo Teismo nustatytomis klaidomis, pirminis sprendimas buvo panaikintas.

15      Pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 61 straipsnio pirmą pastraipą Teisingumo Teismas nusprendė priimti galutinį sprendimą dėl pagrindų, dėl kurių, jo nuomone, toje bylos stadijoje tai buvo galima padaryti, t. y. dėl, viena vertus, pagrindų, susijusių su Komisijos kišimusi į išimtinę Belgijos Karalystės kompetenciją tiesioginių mokesčių srityje, ir, kita vertus, pagrindų, susijusių su pagalbos schemos egzistavimu.

16      Taigi pirmiausia, kaip ir Bendrasis Teismas, Teisingumo Teismas atmetė pagrindus, susijusius su Komisijos kišimusi į išimtinę Belgijos Karalystės kompetenciją tiesioginių mokesčių srityje.

17      Be to, Teisingumo Teismas padarė išvadą, kad pelno perviršio neapmokestinimo schema gali būti laikoma pagalbos schema, kaip ji suprantama pagal Reglamento 2015/1589 1 straipsnio d punktą, todėl pagrindai, susiję su pagalbos schemos egzistavimu, turi būti atmesti kaip nepagrįsti.

18      Galiausiai dėl kitų Belgijos Karalystės ir Magnetrol International nurodytų panaikinimo pagrindų Teisingumo Teismas konstatavo, kad šioje bylos stadijoje negalima priimti galutinio sprendimo, ir grąžino bylą Bendrajam Teismui, kad jis priimtų sprendimą dėl tų pagrindų.

II.    Procesas ir šalių reikalavimai

19      Priėmus sprendimą dėl apeliacinio skundo ir vadovaujantis Procedūros reglamento 216 straipsnio 1 dalimi, 2021 m. spalio 20 d. byla T‑263/16 RENV buvo paskirta Bendrojo Teismo antrajai išplėstinei kolegijai.

20      Vadovaudamosi Procedūros reglamento 217 straipsnio 1 dalimi Magnetrol International ir Komisija per nustatytą terminą pateikė savo pastabas raštu. Be to, pagal to paties reglamento 217 straipsnio 3 dalį buvo pateikti papildomi pareiškimai raštu.

21      Atskiru dokumentu, gautu 2022 m. kovo 2 d., Magnetrol International paprašė Bendrojo Teismo, kad pagal Procedūros reglamento 217 straipsnio 3 dalį Komisijos pateiktų pastabų byloje T‑263/16 RENV priedas Nr. 1 būtų pašalintas iš bylos medžiagos arba alternatyviai, kad Bendrasis Teismas paprašytų tame priede nurodytų šalių pateikti pastabas, o vėliau ją išklausytų dėl šių pastabų. 2022 m. rugsėjo 14 d. nutartimi Bendrasis Teismas, remdamasis Procedūros reglamento 130 straipsnio 7 dalimi, nusprendė, kad dėl šio prašymo bus sprendžiama nagrinėjant bylą T‑263/16 RENV iš esmės.

22      Išklausius šalis, 2022 m. balandžio 26 d. Bendrojo Teismo antroji kolegija, remdamasi Procedūros reglamento 71 straipsnio 3 dalimi, nusprendė atnaujinti bylų T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 ir T‑832/16 nagrinėjimą.

23      Atnaujinus atitinkamų bylų nagrinėjimą, atitinkamos šalys per nustatytą terminą pateikė pastabas, atsakydamos į Bendrojo Teismo klausimus dėl naujausios Teisingumo Teismo ir Bendrojo Teismo jurisprudencijos.

24      Be to, pagrindinės šalys buvo išklausytos dėl galimo šių bylų sujungimo, kad būtų bendrai vykdoma žodinė proceso dalis ir priimtas sprendimas, kuriuo užbaigiamas procesas.

25      Atsižvelgiant į 2022 m. rugpjūčio 1 d. nutartis Atlas Copco Airpower ir Atlas Copco / Komisija (C‑31/22 P(I), EU:C:2022:620), Anheuser‑Busch Inbev, Ampar / Magnetrol International ir Komisija (C‑32/22 P(I), EU:C:2022:621) ir Soudal ir Esko‑Graphics / Magnetrol ir Komisija (C‑74/22 P(I), EU:C:2022:632), visos į apeliacinį procesą Teisingumo Teisme įstojusios šalys buvo laikomos į bylą T‑263/16 RENV Bendrajame Teisme įstojusiomis šalimis, o jų pastabos, pateiktos pagal Procedūros reglamento 217 straipsnio 1 dalį, buvo pridėtos prie tos bylos medžiagos.

26      Ieškovės Bendrojo Teismo prašo:

–        panaikinti ginčijamą sprendimą,

–        subsidiariai panaikinti ginčijamo sprendimo 2–4 straipsnius,

–        bet kuriuo atveju panaikinti ginčijamo sprendimo 2–4 straipsnius, nes pagal šiuos straipsnius, pirma, reikalaujama iš subjektų, išskyrus išankstinį sprendimą gavusį subjektą, susigrąžinti pagalbą, ir, antra, nurodyta susigrąžinti pagalbos gavėjo sutaupytai mokesčių sumai lygią sumą, Belgijos Karalystei neleidžiant atsižvelgti į tai, kad kitas mokesčių administratorius mokesčių sumą pakoregavo ją padidindamas,

–        priteisti iš Komisijos bylinėjimosi išlaidas.

27      Komisija Bendrojo Teismo prašo:

–        atmesti ieškinį,

–        priteisti iš ieškovių bylinėjimosi išlaidas.

III. Dėl teisės

28      Išklausius šalis, pagal Procedūros reglamento 68 straipsnio 1 dalį šias bylas reikia sujungti, kad būtų priimtas galutinis sprendimas.

A.      Dėl Celio International padėties

29      Ieškinio dalyje, susijusioje su „priimtinumu“, Celio International byloje T‑832/16 teigia, kad ginčijamas sprendimas nėra su ja susijęs, jis priimtas tik dėl išankstinių sprendimų dėl mokesčių, siejamų su pelno perviršiu, nors ji negavo išankstinio sprendimo. Ji tvirtina, kad išankstinis susitarimas dėl kainų, kurį ji sudarė su Belgijos mokesčių administratoriumi, nėra išankstinis sprendimas dėl mokesčių, susijęs su pelno perviršiu.

30      Pirma, reikia konstatuoti, kad ginčijamo sprendimo priede esančiame sąraše Celio International iš tiesų yra nurodyta kaip subjektams, kuriam taikoma nagrinėjama schema, nors Komisija šį sąrašą pateikė tik dėl informacijos.

31      Antra, reikia pažymėti, jog sprendime dėl apeliacinio skundo Teisingumo Teismas priminė, kad pagalbos schemos kontekste Komisija gali išnagrinėti tik jos ypatybes, kad įvertintų, ar dėl šios schemos subjektams, kuriems ji taikoma, suteikiamas atrankusis pranašumas, palyginti su jų konkurentais, ir gali būti daromas poveikis valstybių narių tarpusavio prekybai. Taigi sprendime dėl tokios schemos Komisija neturėjo kiekvienu konkrečiu atveju atlikti pagal tokią pagalbos schemą suteiktos individualios pagalbos analizės (sprendimo dėl apeliacinio skundo 77 punktas). Vadinasi, negalima priekaištauti Komisijai, kad neatsižvelgė į individualią Celio International situaciją, kiek tai konkrečiai susiję su susitarimu dėl sandorių kainų, kurį ji sudarė su Belgijos mokesčių institucijomis.

32      Trečia, dėl tų pačių priežasčių ginčijamas sprendimas negali būti laikomas nepakankamai motyvuotu dėl to, kad jame nenumatyta konkretaus atsakymo į Celio International  pastabas, grindžiamas jos individualia padėtimi.

33      Ketvirta, be kuriuo atveju, atsižvelgiant į pačios Celio International pateiktą susitarimo dėl sandorių kainų aprašymą, be kita ko, per administracinę procedūrą pateiktose pastabose, galima manyti, kad šis išankstinių sprendimų priėmimo tarnybos ir šios bendrovės susitarimas buvo pagrįstas tuo, kad ji priklausė tarptautinei įmonių grupei ir centralizuotai vykdė tam tikras funkcijas visai šiai grupei. Šiame susitarime iš esmės buvo numatyta, kad kiekvienais mokestiniais metais po jo priėmimo ir atsižvelgiant į rezultatus, gautus iš sandorių su kitais tos pačios grupės subjektais, apmokestinamas Celio International pelnas, atitinkantis tam tikrą veiklos maržą. Taigi buvo nurodyta, kad jei Celio International apskaitoje nurodytas pelnas yra mažesnis už šią veiklos maržą, siekiant apskaičiuoti jos apmokestinamąjį pelną, atliekamas teigiamas pelno koregavimas pagal PMK 92 185 straipsnio 2 dalies a punktą, o jei apskaitoje nurodytas pelnas viršija šią ribą, atliekamas neigiamas koregavimas pagal PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą. Šis neigiamas koregavimas nebuvo siejamas su pirminio teigiamo koregavimo atlikimu kitoje valstybėje narėje.

34      Taigi, kadangi aptariamame susitarime buvo numatytas neigiamas koregavimas, jei Celio International apskaitoje iš tikrųjų nurodytas pelnas viršijo hipotetinį pelną, atitinkantį tam tikrą veiklos maržą, tokį hipotetinį pelną viršijantis pelnas buvo neapmokestintas, kaip ginčijamame sprendime nurodė Komisija.

35      Šiomis aplinkybėmis Celio International argumentais, grindžiamais tuo, kad jos situacija nepatenka į ginčijamo sprendimo taikymo sritį, negali būti remiamasi ginčijant tą sprendimą tiek, kiek jis susijęs su pagalbos schema. Bet kuriuo atveju jie yra nepagrįsti.

B.      Dėl esmės

36      Grįsdamos savo ieškinius ir remdamosi iš esmės tapačiais prašymais ieškovės nurodo keturis pagrindus, iš kurių pirmasis grindžiamas akivaizdžia vertinimo klaida, piktnaudžiavimu įgaliojimais ir motyvavimo stoka, nes ginčijamame sprendime konstatuota, kad egzistuoja pagalbos schema; antrasis – SESV 107 straipsnio bei pareigos motyvuoti pažeidimu ir akivaizdžia vertinimo klaida, nes sprendime nagrinėjama schema pripažinta atrankiąja priemone; trečiasis – SESV 107 straipsnio bei pareigos motyvuoti pažeidimu ir akivaizdžia vertinimo klaida, nes Komisija padarė išvadą, kad dėl nagrinėjamos schemos suteiktas pranašumas; ir ketvirtasis subsidiariai pateiktas reikalavimas – SESV 107 straipsnio, teisėtų lūkesčių apsaugos ir proporcingumo principų pažeidimu, akivaizdžia vertinimo klaida, piktnaudžiavimu įgaliojimais ir motyvavimo stoka, nes ginčijamame sprendime Belgijos Karalystei nurodyta susigrąžinti pagalbos sumą.

37      Kadangi sprendime dėl apeliacinio skundo Teisingumo Teismas jau pateikė poziciją dėl Magnetrol International byloje T‑263/16 nurodyto pirmojo pagrindo, Bendrasis Teismas nebeturi priimti sprendimo dėl to pagrindo byloje T‑263/16 RENV. Kalbant apie kitas bylas, pažymėtina, kad šis pagrindas, kuriuo ginčijama Komisijos išvada dėl pagalbos schemos buvimo, vis dar yra ginčų, kuriuos turi išspręsti Bendrasis Teismas, dalis, nes oficialiai nebuvo atsiimtas.

1.      Dėl bylose T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑50/16, T‑444/16, T‑800/16 ir T‑832/16 nurodyto pirmojo pagrindo, grindžiamo akivaizdžia vertinimo klaida, piktnaudžiavimu įgaliojimais ir motyvavimo stoka, nes ginčijamame sprendime konstatuotas pagalbos schemos buvimas

38      Bylose T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 ir T‑832/16 iš esmės teigiama, kad ginčijamame sprendime neįrodytas pagalbos schemos buvimas pagal Reglamento 2015/1589 1 straipsnio d punktą ir kad bet kuriuo atveju išvada dėl pagalbos schemos buvimo grindžiama nepakankamais ir prieštaringais motyvais.

39      Komisija mano, kad šį pagrindą reikia atmesti.

40      Šiuo klausimu reikia priminti, kad sprendime dėl apeliacinio skundo Teisingumo Teismas kaip nepagrįstą atmetė Magnetrol International nurodytą pagrindą, kuris buvo grindžiamas klaidinga išvada dėl pagalbos schemos buvimo nagrinėjamu atveju.

41      Šiomis aplinkybėmis, kaip tai padarė Teisingumo Teismas sprendime dėl apeliacinio skundo, bylose T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 ir T‑832/16 nurodytas pirmasis pagrindas turi būti atmestas, nes jis yra tapatus Magnetrol International byloje T‑263/16 nurodytam pagrindui.

2.      Dėl antrojo pagrindo, kiek jis grindžiamas SESV 107 straipsnio bei pareigos motyvuoti pažeidimu ir akivaizdžia vertinimo klaida, nes ginčijamame sprendime nagrinėjama schema kvalifikuojama kaip atrankioji priemonė Komisijai pateikiant pagrindinius motyvus

42      Antrasis pagrindas grindžiamas SESV 107 straipsnio, pareigos motyvuoti pažeidimu ir akivaizdžia vertinimo klaida. Nurodydamos šį pagrindą dėl pagrindinių Komisijos argumentų dėl atrankiojo pranašumo buvimo ieškovės iš esmės teigia, jog Komisija klaidingai supainiojo sąvokas „pranašumas“ ir „atrankumas“ ir neįrodė, kad pelno perviršio neapmokestinimas yra atrankioji priemonė, kurią sudaro skirtingas požiūris į bendroves, kurių faktinė ir teisinė padėtis yra panaši, ir kad dėl to nagrinėjama schema yra atrankioji.

43      Komisija mano, kad ieškovių nurodytą pagrindą reikia atmesti.

a)      Dėl sąvokų „pranašumas“ ir „atrankumas“ bendros analizės

44      Pirmiausia reikia priminti, jog Komisijos priimto akto motyvavimas suinteresuotiesiems asmenis turi leisti suprasti patvirtintą priemonę pagrindžiančias priežastis, kad, viena vertus, jie galėtų ginti savo teises ir patikrinti, ar sprendimas pagrįstas, ir, kita vertus, Europos Sąjungos teismas galėtų vykdyti teisėtumo kontrolę. Nereikalaujama, kad motyvuojant būtų nurodytos visos svarbios faktinės ir teisinės aplinkybės, nes nustatant, ar akto motyvavimas atitinka SESV 296 straipsnio reikalavimus, turi būti atsižvelgiama ne tik į jo tekstą, bet ir jo priėmimo aplinkybes bei visas atitinkamą sritį reglamentuojančias teisės normas (2005 m. birželio 15 d. Sprendimo Corsica Ferries France / Komisija, T‑349/03, EU:T:2005:221, 62–63 punktai; 2014 m. spalio 16 d. Sprendimo Eurallumina / Komisija, T‑308/11, nepaskelbtas Rink., EU:T:2014:894, 44 punktas ir 2019 m. gegužės 6 d. Sprendimo Scor / Komisija, T‑135/17, nepaskelbtas Rink., EU:T:2019:287, 80 punktas).

45      Be to, reikia pažymėti, kad analizuojant SESV 107 straipsnio 1 dalyje išvardytas sąlygas, kad priemonė būtų laikoma valstybės pagalba, įskaitant sąlygą, susijusią su atrankiojo pranašumo buvimu, sąvoka „pranašumas“ ir sąvoka „atrankumas“ yra du skirtingi kriterijai. Kiek tai susiję su pranašumu, Komisija turi įrodyti, kad priemonė pagerina gavėjo finansinę padėtį (šiuo klausimu žr. 1974 m. liepos 2 d. Sprendimo Italija / Komisija, 173/73, EU:C:1974:71, 33 punktą). Tačiau, kiek tai susiję su atrankumu, Komisija turi įrodyti, kad pranašumo nesuteikta kitoms įmonėms, kurių teisinė ir faktinė padėtis, atsižvelgiant į atskaitos sistemos tikslą, yra panaši į gavėjo (žr. 2011 m. rugsėjo 8 d. Sprendimo Paint Graphos ir kt., C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, 49 punktą).

46      Šiuo klausimu reikia priminti, kad pagal jurisprudenciją iš SESV 107 straipsnio 1 dalies išplaukiantis atrankumo reikalavimas turi būti aiškiai atskirtas nuo ekonominio pranašumo nustatymo, nes nustačiusi, kad esama pranašumo (suprantant jį plačiai), tiesiogiai ar netiesiogiai išplaukiančio iš atitinkamos priemonės, Komisija dar turi įrodyti, kad šis pranašumas konkrečiai suteikiamas vienai ar kelioms įmonėms (2015 m. birželio 4 d. Sprendimo Komisija / MOL, C‑15/14 P, EU:C:2015:362, 59 punktas).

47      Vis dėlto reikia pažymėti, jog iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos matyti, kad šie du kriterijai gali būti nagrinėjami kartu, kaip SESV 107 straipsnio 1 dalyje numatyta „trečioji sąlyga“, susijusi su „atrankiojo pranašumo“ buvimu (šiuo klausimu žr. 2016 m. birželio 30 d. Sprendimo Belgija / Komisija, C‑270/15 P, EU:C:2016:489, 32 punktą).

48      Ginčijamame sprendime Komisijos argumentai dėl pranašumo išdėstyti analizuojant atrankiojo pranašumo buvimą, būtent 6.3 punkte „Atrankusis pranašumas“. Šiomis aplinkybėmis Komisija iš tikrųjų išnagrinėjo pranašumo kriterijų.

49      Visų pirma ginčijamo sprendimo 125 konstatuojamojoje dalyje Komisija nurodė, kad Belgijos mokesčių institucijų taikomas pelno perviršio neapmokestinimas nėra numatytas Belgijos pelno mokesčio sistemoje. Be to, ginčijamo sprendimo 126 konstatuojamojoje dalyje Komisija pabrėžė, kad šis neapmokestinimas apskaičiuojamas neatsižvelgiant į visą Belgijos subjekto apskaitoje iš tikrųjų nurodytą pelną ir teisės aktuose numatytus koregavimus. Ginčijamo sprendimo 127 konstatuojamojoje dalyje ji pažymėjo, kad nors Belgijos sistemoje numatytos specialios grupėms taikomos nuostatos, jomis veikiau siekiama sudaryti vienodas sąlygas į tarptautines grupes integruotiems subjektams ir savarankiškiems subjektams.

50      Atsižvelgdama į tai, ginčijamo sprendimo 133 konstatuojamojoje dalyje Komisija nurodė, kad pagal Belgijos pelno mokesčio sistemą apmokestinamas bendrovių rezidenčių arba per Belgijoje nuolat veikiantį padalinį veiklą vykdančių bendrovių subjektų iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas, o ne tariamas pelnas, todėl neapmokestinant pelno perviršio grupei priklausantiems Belgijos subjektams, kuriems taikoma nagrinėjama schema, suteikiamas atrankusis pranašumas.

51      Ginčijamo sprendimo 135 konstatuojamojoje dalyje Komisija priminė jurisprudenciją, pagal kurią ekonominis pranašumas gali būti suteikiamas sumažinant įmonės mokesčių naštą, ypač mokesčio bazę arba mokėtino mokesčio sumą. Taigi Komisija konstatavo, kad šiuo atveju pagal nagrinėjamą schemą bendrovėms, kurios yra išankstinių sprendimų adresatės, leidžiama sumažinti mokėtiną mokestį, iš apskaitoje iš tikrųjų nurodyto pelno atskaitant vadinamąjį pelno perviršį. Pelno perviršis apskaičiuojamas įvertinus hipotetinį panašių savarankiškų įmonių vidutinį pelną, todėl skirtumas tarp iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno ir šio hipotetinio vidutinio pelno išreiškiamas procentine dalimi, kuria grindžiamas mokesčio bazės, nustatomos penkeriems metams, kuriais taikomas išankstinis sprendimas, apskaičiavimas. Jeigu ši mokesčio bazė, taip apskaičiuota pagal taikant nagrinėjamą schemą priimtus išankstinius sprendimus, būtų mažesnė už mokesčio bazę, kuri būtų nesant tų sprendimų, iš to atsirastų pranašumas.

52      Taigi iš šio sprendimo 49–51 punktuose nurodytų ginčijamo sprendimo konstatuojamųjų dalių matyti, kad Komisijos nustatytą pranašumą sudarė bendrovių gavėjų pelno perviršio neapmokestinimas ir jų pelno, apskaičiuojamo remiantis hipotetiniu vidutiniu pelnu neatsižvelgiant į visą šių bendrovių gautą pelną ir teisės aktuose numatytus koregavimus, apmokestinimas pagal taikant nagrinėjamą schemą priimtus išankstinius sprendimus. Komisijos teigimu, dėl tokio apmokestinimo sumažėja subjektų, kuriems taikoma schema, mokesčių našta, palyginti su tenkančia taikant įprastą apmokestinimą pagal Belgijos pelno mokesčio sistemą, kuris apimtų visą iš tikrųjų apskaitoje nurodytą pelną, pritaikius teisės aktuose numatytus koregavimus.

53      Be to, pati šio pranašumo atrankumo analizė, viena vertus, išdėstyta ginčijamo sprendimo 6.3.2.1 punkte esančiose 136–141 konstatuojamosiose dalyse, kiek tai susiję su Komisijos pateiktais pagrindiniais argumentais dėl atrankumo, grindžiamais nukrypimu nuo bendros Belgijos pelno mokesčio sistemos. Kita vertus, pranašumo, suteikto dėl pelno perviršio neapmokestinimo, atrankumas taip pat analizuojamas ginčijamo sprendimo 6.3.2.2 punkte esančiose 152–170 konstatuojamosiose dalyse, kiek tai susiję su Komisijos pateiktais papildomais argumentais dėl atrankumo, grindžiamais nukrypimo nuo „ištiestosios rankos“ principo buvimu.

54      Iš to, kas išdėstyta, matyti, kad Komisijos pateikti pateisinimai išvadoms dėl pranašumo buvimo ir jo atrankiojo pobūdžio pagrįsti atitinka šio sprendimo 44 punkte nurodytus pareigos motyvuoti reikalavimus.

55      Be to, tai, kad formaliai pranašumo analizė buvo įtraukta į skyrių, kuriame taip pat nagrinėjamas atrankumas, nereiškia, kad šios dvi sąvokos nebuvo išnagrinėtos iš esmės, jei, viena vertus, pranašumo buvimas ir, kita vertus, jo atrankusis pobūdis yra faktiškai išnagrinėti (šiuo klausimu žr. 2019 m. rugsėjo 24 d. Sprendimo Nyderlandai ir kt. / Komisija, T‑760/15 ir T‑636/16, EU:T:2019:669, 129 punktą). Taigi ieškovių priekaištai, grindžiami teisės klaida ir akivaizdžia vertinimo klaida dėl tokios bendros analizės, turi būti atmesti.

b)      Dėl taikant nagrinėjamą schemą suteikto atrankiojo pranašumo buvimo

56      Iš esmės ieškovės, šiuo klausimu palaikomos įstojusių į bylą T‑263/16 RENV šalių Soudal NV, Esko‑Graphics BVBA, Flir Systems Trading Belgium, Celio International, Anheuser‑Busch Inbev, Ampar, Atlas Copco Airpower, Atlas Copco AB ir ZF CV Systems Europe, teigia, jog Komisija neįrodė, kad pelno perviršio neapmokestinimas reiškia, kad Belgijos mokesčių institucijos klaidingai taikė PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą, taigi šiuo neapmokestinimu nukrypstama nuo atskaitos sistemos, ir kad toks taikymas lemia skirtingą požiūrį į bendroves, kurių faktinė ir teisinė padėtis yra panaši. Todėl jai nepavyko įrodyti, kad nagrinėjama schema yra atrankiojo pobūdžio.

57      Taigi ieškovės teigia, kad, pirma, pateikdama pagrindinius motyvus Komisija klaidingai apibrėžė atskaitos sistemą, kai atsižvelgė į mokesčių sistemos tikslą kaip į įprasto apmokestinimo dalį. Be to, Komisija klaidingai atsižvelgė į savo pačios pateiktą minėtos nuostatos aiškinimą kaip į įprastą apmokestinimą pagal PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą. Antra, jos tvirtina, jog Komisija klaidingai nusprendė, kad Belgijos mokesčių institucijos šią nuostatą taikė contra legem. Trečia, ieškovės teigia, jog Komisija klaidingai nusprendė, kad taikant nagrinėjamą schemą skirtingai vertinami ekonominės veiklos vykdytojai, kurių faktinė ir teisinė padėtis, atsižvelgiant į nagrinėjamų taisyklių tikslus, yra panaši.

1)      Dėl atskaitos sistemos

58      Atsižvelgdamos į naujausią jurisprudenciją valstybės pagalbos srityje ieškovės priekaištauja Komisijai padarius kelias klaidas vertinant atskaitos sistemą, kuria remdamasi ji analizavo nagrinėjamos sistemos atrankumą. Šios klaidos susijusios su mokesčių sistemos tikslo įtraukimu į atskaitos sistemos apibrėžtį ir su klaidingu PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkto, kuris yra šios atskaitos sistemos dalis, aiškinimu.

59      Šiuo klausimu reikia priminti, kad atskaitos sistemos nustatymas ypač svarbus mokesčių priemonių atveju, nes ekonominio pranašumo, kaip jis suprantamas pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, buvimas gali būti nustatytas tik jas palyginus su vadinamuoju įprastu apmokestinimu. Taigi, siekiant nustatyti visas įmones, kurių faktinė ir teisinė padėtis yra panaši, pirma reikia apibrėžti teisinę sistemą, kuria siekiamo tikslo atžvilgiu prireikus turi būti nagrinėjama, ar pranašumą iš nagrinėjamos priemonės gaunančių ir jo negaunančių įmonių faktinė ir teisinė padėtis yra panaši (žr. 2022 m. lapkričio 8 d. Sprendimo Fiat Chrysler Finance Europe / Komisija, C‑885/19 P ir C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 69 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).

60      Šiomis aplinkybėmis buvo nuspręsta, kad atskaitos sistemos nustatymas, kuris turi būti atliktas po rungimosi principu grindžiamų diskusijų su atitinkama valstybe nare, turi būti pagrįstas objektyviu pagal šios valstybės nacionalinę teisę taikytinų teisės normų turinio, formuluočių ir konkretaus poveikio tyrimu (žr. 2021 m. spalio 6 d. Sprendimo World Duty Free Group ir Ispanija / Komisija, C‑51/19 P ir C‑64/19 P, EU:C:2021:793, 62 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).

61      Be to, iš suformuotos jurisprudencijos matyti, kad, nors valstybės narės dėl to neturi priimti jokių mokestinių priemonių, kurios gali būti laikomos su vidaus rinka nesuderinama valstybės pagalba, srityse, kur Sąjungos mokesčių teisė yra nesuderinta, mokesčio sudedamąsias savybes, iš principo apibrėžiančias atskaitos sistemą arba „įprastą“ apmokestinimo tvarką, kuria remiantis reikia analizuoti su atrankumu susijusią sąlygą, nustato būtent atitinkama valstybė narė, įgyvendindama savo kompetenciją tiesioginių mokesčių srityje ir nepažeisdama šioje srityje turimos autonomijos. Tai, be kita ko, taikoma nustatant mokesčio bazę ir apmokestinimo momentą (žr. 2022 m. lapkričio 8 d. Sprendimo Fiat Chrysler Finance Europe / Komisija, C‑885/19 P ir C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 65 ir 73 punktus ir juose nurodytą jurisprudenciją).

62      Darytina išvada, kad nustatant atskaitos tiesioginių mokesčių sistemą reikia atsižvelgti tik į atitinkamoje valstybėje narėje taikytiną nacionalinę teisę, o šis nustatymas yra būtina išankstinė sąlyga vertinant ne tik tai, ar suteiktas pranašumas, bet ir atsakant į klausimą, ar tas pranašumas yra atrankusis.

63      Be to, siekdama nustatyti, ar mokestine priemone įmonei buvo suteiktas atrankusis pranašumas, Komisija, objektyviai išnagrinėjusi teisės normų, taikytinų pagal atitinkamos valstybės nacionalinę teisę, turinį, struktūrą ir konkretų poveikį, tą priemonę turi palyginti su apmokestinimo sistema, kuri įprastai taikoma toje valstybėje narėje. Taigi nagrinėjant, ar egzistuoja atrankusis mokestinis pranašumas, kaip jis suprantamas pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, ir siekiant nustatyti, kokia mokesčių našta paprastai turėtų tekti įmonei, neturi būti atsižvelgiama į parametrus ir taisykles, nesusijusius su nagrinėjama nacionaline mokesčių sistema, nebent šioje sistemoje jie aiškiai nurodyti (2022 m. lapkričio 8 d. Sprendimo Fiat Chrysler Finance Europe / Komisija, C‑885/19 P ir C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 92 ir 96 punktai). Tai, be kita ko, taikoma nustatant mokesčio bazę ir apmokestinimo momentą (žr. 2022 m. lapkričio 8 d. Sprendimo Fiat Chrysler Finance Europe / Komisija, C‑885/19 P ir C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 92 ir 96 punktus ir juose nurodytą jurisprudenciją).

64      Nagrinėjamu atveju ginčijamo sprendimo 121–129 konstatuojamosiose dalyse Komisija išdėstė savo poziciją dėl atskaitos sistemos.

65      Taigi ginčijamo sprendimo 121 ir 122 konstatuojamosiose dalyse Komisija nurodė, kad atskaitos sistema – tai Belgijos pelno mokesčio taikymo taisyklėse nustatyta įprasta pelno apmokestinimo sistema, kuria siekiama apmokestinti visų šį mokestį Belgijoje mokančių bendrovių pelną. Komisija pažymėjo, kad Belgijos pelno mokesčio sistema taikoma Belgijos bendrovėms rezidentėms ir bendrovių nerezidenčių Belgijos filialams. Pagal PMK 92 185 straipsnio 1 dalį Belgijos bendrovės rezidentės pelno mokestį privalo mokėti nuo visos apskaitoje nurodyto pelno sumos, išskyrus atvejus, kai taikoma sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo. Be to, pagal PMK 92 227 ir 229 straipsnius bendrovės nerezidentės turėjo mokėti pelno mokestį tik nuo tam tikrų konkrečių pajamų, gautų iš Belgijoje esančių šaltinių. Komisija taip pat pažymėjo, kad abiem atvejais Belgijos pelno mokestis turėjo būti mokamas nuo viso pelno, kuris buvo nustatomas pagal pelno apskaičiavimo taisykles, apibrėžtas PMK 92 24 straipsnyje. Pagal PMK 92 185 straipsnio 1 dalį, siejamą su PMK 92 1, 24, 183, 227 ir 229 straipsniais, visas pelnas atitiko bendrovių pajamas, iš kurių buvo atimtos atskaitytinos išlaidos, paprastai įtraukiamos į apskaitą, todėl apskaitoje iš tikrųjų nurodytas pelnas buvo atskaitos taškas apskaičiuojant visą apmokestinamąjį pelną, nedarant poveikio galimybei vėliau taikyti teigiamus ir neigiamus koregavimus, numatytus Belgijos pelno mokesčio sistemoje.

66      Pirma, dėl mokesčių sistemos tikslo įtraukimo į atskaitos sistemos apibrėžtį reikia pažymėti, kad apibrėždama šią sistemą Komisija iš tikrųjų nurodė atskaitos sistemos tikslą. Vis dėlto, priešingai, nei teigia ieškovės, remiantis generalinio advokato P. Pikamäe išvada byloje Fiat Chrysler Finance Europe / Komisija (C‑885/19 P, EU:C:2021:1028), vien tai, kad buvo nurodytas atskaitos sistemos tikslas, nereiškia, jog Komisija analizavo nagrinėjamos schemos atrankumą, atsižvelgdama tik į šį tikslą.

67      Šiuo klausimu iš ginčijamo sprendimo 121 ir 122 konstatuojamųjų dalių matyti, kad nustatydama atskaitos sistemą Komisija atsižvelgė į PMK 92 nuostatas, taikytinas Belgijos pelno mokesčio tikslais, ir padarė nuorodą į išsamų šių nuostatų aprašymą ginčijamo sprendimo 2 punkte. Taigi Komisija nustatė atskaitos sistemą ne atsižvelgdama į Belgijos mokesčių sistemos tikslą.

68      Be to, reikia priminti šio sprendimo 45 punkte nurodytą suformuotą jurisprudenciją, pagal kurią analizuojant atrankumą atskaitos sistemos tikslas yra svarbus siekiant palyginti veiklos vykdytojų, kuriems taikoma nagrinėjama priemonė, padėtį su kitų veiklos vykdytojų padėtimi. Būtent šio palyginimo tikslais ginčijamo sprendimo 122 ir 129 konstatuojamosiose dalyse buvo nurodytas atskaitos sistemos tikslas.

69      Be to, iš ginčijamo sprendimo 6.3.2.1 punkto matyti, kad Komisija išnagrinėjo, kiek Belgijos mokesčių institucijoms išankstiniuose sprendimuose taikant PMK 92 185 straipsnio 2 dalį nukrypta nuo Belgijos pelno mokesčio sistemos, aprašytos ginčijamo sprendimo 6.3.1 punkte, kuriame daroma nuoroda į to sprendimo 2 punktą, kur aprašytos PMK 92 nuostatos dėl Belgijos pelno mokesčio sistemos. Taigi, priešingai, nei teigia ieškovės, būtent atsižvelgdama į taikytinos Belgijos mokesčių teisės nuostatas, įskaitant PMK 92 185 straipsnio 2 dalį, Komisija nagrinėjo, ar taikydamos šias nuostatas Belgijos mokesčių institucijos nuo jų nukrypo.

70      Antra, dėl tariamo klaidingo PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkto aiškinimo ieškovės, šiuo klausimu palaikomos įstojusių į bylą šalių, priekaištauja Komisijai nusprendus, kad apmokestinamasis pelnas buvo grindžiamas visu šį mokestį mokančių bendrovių apskaitoje nurodytu pelnu, nors pagal Belgijos mokesčių teisę susijusių įmonių atveju apmokestinamasis pelnas turi būti nustatomas taikant „ištiestosios rankos“ principą ir atsižvelgiant į šiuo aspektu numatytus teigiamus ir neigiamus koregavimus.

71      Pirma, reikia pažymėti, kad, kaip ginčijamo sprendimo 122 konstatuojamojoje dalyje teisingai nurodė Komisija, mokesčių tikslais Belgijoje apmokestinamosios pajamos, be kita ko, apima pelną, kaip jis apibrėžtas PMK 92 skyriuje, susijusiame su fizinių asmenų mokesčiu, esančiame 24 straipsnyje.

72      PMK 92 24 straipsnyje numatyta, kad pramonės, prekybos ir žemės ūkio įmonių apmokestinamosios pajamos apima tokias verslo pajamas, kaip pelną, gautą iš „visų sandorių, kuriuos sudarė šių įmonių padaliniai arba kurie sudaryti jiems tarpininkaujant“, taip pat gautą „padidinus turto vertę <…> ir sumažinus įsipareigojimų vertę <…>, jeigu ši vertė padidinta arba sumažinta (arba didesnė ar mažesnė vertė nurodyta) apskaitoje ar metinėse finansinėse ataskaitose“.

73      Be to, ginčijamo sprendimo 122 konstatuojamojoje dalyje daroma nuoroda į PMK 92 183 straipsnį it 185 straipsnio 1 dalį. Pagal PMK 92 183 straipsnį pelno mokesčių apmokestinamo pajamos yra tokios pat kaip ir numatytosios fizinių asmenų pajamų mokesčio srityje, jos apskaičiuojamos remiantis principu, pagal kurį apmokestinamąsias pajamas sudaro visos grynosios pajamos, įskaitant pelną, atėmus atskaitomas išlaidas. Be to, pagal PMK 92 185 straipsnio 1 dalį apmokestinama visa bendrovių pelno suma.

74      Iš to matyti, kad pagal PMK 92 nuostatas pelno mokesčio tikslais apmokestinamosios pajamos apskaičiuojamos remiantis visu Belgijoje apmokestinamų įmonių gautu ar apskaitytu pelnu, kuriam taikomi teisės aktuose numatyti atskaitymai.

75      Antra, priešingai, nei teigia ieškovės ir įstojusios į bylą šalys, Komisija atsižvelgė į tai, kad, kiek tai susiję su pelnu, gautu iš susijusių bendrovių sandorių, siekiant nustatyti Belgijoje apmokestinamos bendrovės apmokestinamąjį pelną turi būti atlikti koregavimai.

76      Žinoma, ginčijamo sprendimo 133 konstatuojamojoje dalyje nurodyta, kad pagal Belgijos pelno mokesčio taikymo taisyklėse nustatytą įprastą pelno apmokestinimo sistemą apmokestinamas visas subjektų, kuriems Belgijoje taikomas šis mokestis, pelnas, t. y. apskaitoje iš tikrųjų nurodytas, o ne hipotetinis pelnas.

77      Vis dėlto ši išvada nereiškia, kad Komisija neatsižvelgė į Belgijos pelno mokesčio sistemoje numatytus koregavimus. Iš tiesų, be kita ko, ginčijamo sprendimo 123 konstatuojamojoje dalyje Komisija pripažino, kad būtent pagal PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą, siekiant nustatyti Belgijos įmonės apmokestinamąjį pelną, yra numatyta galimybė atlikti neigiamus koregavimus, kai dalis šios įmonės pelno taip pat įtraukta į susijusios užsienio įmonės apmokestinamąjį pelną.

78      Taigi, viena vertus, priešingai, nei tvirtina ieškovės, pozicija, kurios Komisija laikėsi ginčijamame sprendime, nereiškia, kad Belgijos mokesčių institucijos turi apmokestinti bet kokį mokestį Belgijoje mokančių bendrovių pelną, o šių bendrovių apskaitoje nurodytam pelnui negali būti taikomi koregavimai. Iš tiesų pati Komisija atsižvelgia į tai, kad visas apskaitoje nurodytas pelnas yra apskaičiavimo pagrindas, kuriuo remiantis pagal bendrąją Belgijos pelno mokesčio sistemą numatyti koregavimai.

79      Kita vertus, iš ginčijamo sprendimo 68 konstatuojamosios dalies matyti, kad Komisija priekaištauja Belgijos Karalystei ne dėl to, kai ji taiko koregavimus apskritai, o tik dėl neigiamo koregavimo pagal pelno perviršio schemą, kurią ji laikė contra legem.

80      Trečia, dėl neapmokestinimo kvalifikavimo, kurį Komisija naudojo apibrėždama pelno perviršio sistemą pagal nagrinėjamą schemą, neginčijama, kad pačios Belgijos mokesčių institucijos šią sistemą apibūdino kaip „pelno perviršio neapmokestinimą“, kurį sudaro tik tam tikros pelno dalies, kaip ją apibrėžia atitinkama bendrovė kartu su Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba, apmokestinimas. Taigi pelno dalis, kuri laikoma perviršiu, remiantis ginčijamame sprendime numatyta procentine dalimi, neįtraukiama į atitinkamos bendrovės mokesčio bazę už kiekvienus mokestinius metus išankstinio sprendimo galiojimo laikotarpiu, neatsižvelgiant į šios bendrovės gauto pelno pobūdį ir dydį. Priešingai, nei teigia ieškovės ir įstojusios į bylą šalys, tokią sistemą vargu ar galima pripažinti paprastu „koregavimu“. Taigi Komisijai negalima priekaištauti dėl to, kad ji pelno perviršiui taikomą schemą įvardijo kaip neapmokestinimą.

81      Šiomis aplinkybėmis ieškovių argumentai, susiję su mokesčių sistemos tikslo įtraukimu į atskaitos sistemos apibrėžtį ir su klaidingu PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkto aiškinimu, kuris yra šios atskaitos sistemos dalis, negali paneigti ginčijamame sprendime atlikto atskaitos sistemos nustatymo.

2)      Dėl nukrypimo nuo atskaitos sistemos buvimo Belgijos mokesčių institucijoms pritaikius PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą

82      Iš esmės ieškovės priekaištauja Komisijai klaidingai nusprendus, kad Belgijos mokesčių institucijos taikė PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą contra legem ir tuo remdamosi padarė išvadą, kad nukrypta nuo atskaitos sistemos.

83      Šiuo klausimu reikia priminti jurisprudenciją, pagal kurią nagrinėjant mokestinės priemonės atrankumą, pirmiausia nustačius ir išnagrinėjus bendrą arba „įprastą“ atitinkamoje valstybėje narėje taikomą apmokestinimo tvarką, t. y. atskaitos sistemą, reikia įvertinti ir nustatyti, ar nagrinėjama mokestine priemone suteikiamas pranašumas gali būti atrankusis, įrodant, kad šia priemone nukrypstama nuo tokios bendros sistemos tiek, kiek pagal ją diferencijuojami veiklos vykdytojai, kurių faktinė ir teisinė padėtis, atsižvelgiant į šios valstybės narės mokesčių sistemos tikslą, yra panaši (žr. 2011 m. rugsėjo 8 d. Sprendimo Paint Graphos ir kt., C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, 49 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).

84      Reikia priminti, jog ginčijamo sprendimo 123–128 konstatuojamosiose dalyse Komisija nurodė, kad pelno perviršio neapmokestinimas nėra atskaitos sistemos sudedamoji dalis.

85      Be to, ginčijamo sprendimo 6.3.2.1 punkte Komisija pirmiausia nusprendė, kad Belgijos pelno perviršio neapmokestinimo schema nukrypstama nuo bendrosios Belgijos pelno mokesčio sistemos, nes pagal ją numatyta, kad apmokestinamas visas bendrovės pelnas, t. y. iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas, o ne hipotetinis vidutinis pelnas, neatsižvelgiant į visą šių bendrovių gautą pelną ir teisės aktuose numatytus koregavimus.

86      Pirmiausia, kaip teisingai nurodė Komisija ginčijamo sprendimo 125 konstatuojamojoje dalyje, reikia pažymėti, kad Belgijos mokesčių institucijų taikomas pelno perviršio neapmokestinimas nėra nustatytas jokioje PMK 92 nuostatoje.

87      Reikia pažymėti, kad Komisija savo PMK 92 185 straipsnio 2 dalies analizę grindė šios nuostatos formuluote ir su jos įsigaliojimu susijusiais dokumentais. Ginčijamo sprendimo 29–38 konstatuojamosiose dalyse Komisija išsamiai aprašė, pirma, PMK 92 185 straipsnio 2 dalies, įtrauktos 2004 m. birželio 21 d. įstatymu, iš dalies keičiančiu PMK 92 ir 2002 m. gruodžio 24 d. įstatymą (Moniteur belge, 2004 m. liepos 9 d., p. 54623; toliau – 2004 m. birželio 21 d. įstatymas), tekstą, antra, prie to įstatymo projekto pridėtą aiškinamąjį raštą, 2004 m. balandžio 30 d. Belgijos vyriausybės pateiktą Belgijos Atstovų Rūmams (toliau – 2004 m. birželio 21 d. įstatymo aiškinamasis raštas), ir, trečia, 2006 m. liepos 4 d. aplinkraštį dėl PMK 92 185 straipsnio 2 dalies (toliau – 2006 m. liepos 4 d. administracinis aplinkraštis).

88      Nagrinėjamu atveju taikytinos redakcijos PMK 92 185 straipsnio 2 dalis, į kurią daroma nuoroda ginčijamo sprendimo 29 konstatuojamojoje dalyje, suformuluota taip:

„Nedarant poveikio antrai pastraipai, tuo atveju, kai dvi bendrovės priklauso tarptautinei susijusių bendrovių grupei ir palaiko tarpvalstybinius tarpusavio santykius:

<…>

b)      jeigu į vienos bendrovės pelną yra įtrauktas pelnas, kuris taip pat įtrauktas ir į kitos bendrovės pelną, ir jeigu toks pelnas atitinka tą, kurį kita bendrovė būtų gavusi, jeigu abiejų bendrovių sutartos sąlygos atitiktų tas, dėl kurių susitartų nepriklausomos bendrovės, pirmosios bendrovės pelnas atitinkamai pakoreguojamas.

Pirmoji pastraipa taikoma pagal išankstinį sprendimą, nepažeidžiant galimybės taikyti 1990 m. liepos 23 d. Konvenciją dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo koreguojant asocijuotų[jų] įmonių pelną (90/436/EEB) ir tarptautines sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo.“

89      Be to, 2004 m. birželio 21 d. aiškinamajame rašte, į kurį daroma nuoroda ginčijamo sprendimo 34 konstatuojamojoje dalyje, nurodyta, kad PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkte numatytas atitinkamas koreliacinis koregavimas siekiant išvengti (galimo) dvigubo apmokestinimo arba jį panaikinti ir kad koreliacinis koregavimas turi būti atliekamas, tik jei mokesčių administratorius ar Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba mano, kad pirminis koregavimas iš esmės ir jo dydis yra pagrįsti.

90      Be to, 2004 m. birželio 21 d. aiškinamajame rašte numatyta, kad minėta nuostata netaikoma, jei valstybėje partnerėje gautas pelnas padidinamas tiek, kad tampa didesnis už galimą gauti, jei būtų taikomas „ištiestosios rankos“ principas, o Belgijos mokesčių institucijos neprivalo pripažinti savavališko ar vienašalio koregavimo valstybėje partnerėje pasekmių.

91      Galiausiai 2006 m. liepos 4 d. administraciniame aplinkraštyje, į kurį daroma nuoroda ginčijamo sprendimo 38 konstatuojamojoje dalyje, pakartota išvada, kad toks neigiamas koregavimas netaikomas, jei kitoje mokesčių jurisdikcijoje atliktas pirminis teigiamas koregavimas yra pernelyg didelis. Be to, minėtame aplinkraštyje iš esmės pakartotas 2004 m. birželio 21 d. įstatymo aiškinamojo rašto tekstas, nes jame nurodyta: koreliacinis neigiamas koregavimas grindžiamas „ištiestosios rankos“ principu, jo tikslas – išvengti (galimo) dvigubo apmokestinimo arba jį panaikinti ir jis turi būti atliekamas tinkamai, t. y. Belgijos mokesčių institucijos gali atlikti šį koregavimą, tik jeigu jis iš esmės ir jo dydis yra pagrįsti.

92      Taigi iš PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkto formuluotės matyti, kad neigiamas koregavimas numatytas esant dviejų susijusių bendrovių tarpvalstybiniams santykiams ir kad jis turi būti koreliacinis, t. y. taikomas tik su sąlyga, kad pelnas, dėl kurio atliekamas koregavimas, taip pat yra įtrauktas į kitos bendrovės pelną ir taip įtrauktas pelnas yra pelnas, kurį ši kita bendrovė būtų gavusi, jeigu sąlygos, dėl kurių susitarė abi bendrovės, būtų buvusios tokios, dėl kurių būtų susitarusios nepriklausomos bendrovės.

93      Šią išvadą patvirtina ir 2004 m. birželio 21 d. įstatymo aiškinamasis raštas, ir 2006 m. liepos 4 d. administracinis aplinkraštis, kuriuose pabrėžiama, kad koreliacinis koregavimas iš esmės ir jo dydis turi būti tinkami ir kad šis koregavimas neatliekamas, jei kitoje valstybėje narėje gautas pelnas padidinamas tiek, kad tampa didesnis už galimą gauti taikant „ištiestosios rankos“ principą. Iš šių dokumentų matyti, jog PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkte numatytam neigiamam koregavimui reikalinga koreliacija tarp Belgijoje koreguojant sumažinto pelno ir į kitos grupės bendrovės, įsteigtos kitoje valstybėje, pelną įtraukto pelno.

94      Be to, nors šiuose dokumentuose ir minimas tikslas išvengti galimo dvigubo apmokestinimo, dėl šio paminėjimo negali būti panaikinta PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkte aiškiai numatyta sąlyga, susijusi su tuo, kad koreguotinas pelnas taip pat turi būti įtrauktas į kitos bendrovės pelną ir kad šis pelnas yra pelnas, kurį ši kita bendrovė būtų gavusi, jeigu jų sutartos sąlygos atitiktų tas, dėl kurių būtų susitarusios nepriklausomos bendrovės. Taigi PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkte numatytam koregavimui netaikoma sąlyga, kad koreguotinas pelnas būtų faktiškai apmokestintas kitoje valstybėje. Taikant šią nuostatą reikalaujama tik to, kad koreguotinas pelnas būtų įtrauktas į kito subjekto pelną ir kad šis pelnas būtų pelnas, kuris būtų gautas, jeigu jų santykių sąlygas būtų sutarusios nepriklausomos bendrovės. Dvigubo apmokestinimo galimybė gali atsirasti būtent tada, kai Belgijos subjekto pelnas taip pat įtraukiamas į kitos bendrovės, įsteigtos kitoje valstybėje, pelną.

95      Vis dėlto pagal Belgijos mokesčių institucijų taikytą pelno perviršio schemą numatytas neigiamas pelno koregavimas, neįvykdžius PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkte numatytų sąlygų.

96      Pagal šią schemą, kurią Komisija apibūdino ginčijamo sprendimo 13–22 konstatuojamosiose dalyse, iš esmės buvo abstrakčiai ir vienašališkai neapmokestinamos tarptautinei grupei priklausančio Belgijos subjekto apskaitoje iš tikrųjų nurodyto pelno fiksuota dalis arba fiksuota jo procentinė dalis.

97      Be to, ginčijamo sprendimo 39–42 konstatuojamojoje dalyje Komisija atsižvelgė į 2005 m. balandžio 13 d., 2007 m. balandžio 11 d. ir 2015 m. sausio 6 d. Belgijos finansų ministro atsakymus į parlamento narių klausimus dėl PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkto taikymo. Šiuose atsakymuose paaiškinama Belgijos mokesčių institucijų administracinė praktika, susijusi su pelno perviršiu.

98      Iš šių atsakymų matyti, kad pagal Belgijos mokesčių institucijų taikytą pelno perviršio schemą neigiamas pelno koregavimas, leidžiantis tokį pelno perviršį atskaityti iš mokesčio bazės, nepriklausė nuo to, ar neapmokestinamas pelnas buvo įtrauktas į kitos bendrovės pelną ir ar šis pelnas yra pelnas, kurį ši kita bendrovė būtų gavusi, jeigu jų sutartos sąlygos atitiktų tas, dėl kurių būtų susitarusios nepriklausomos bendrovės.

99      Be to, iš Belgijos Karalystės pateiktų paaiškinimų, be kita ko, nurodytų ginčijamo sprendimo 15–20 konstatuojamosiose dalyse, matyti, kad Belgijos mokesčių institucijų pagal nagrinėjamą schemą taikytas neapmokestinimas buvo pagrįstas neapmokestinimo procentine dalimi, apskaičiuojama remiantis Belgijos subjekto hipotetiniu vidutiniu pelnu, gautu taikant pelno dydžio rodiklį, nustatytą palyginus su panašių savarankiškų įmonių pelnu, kaip vertę, kuri patenka į tarpkvartilinį pasirinkto minėto visų panašių savarankiškų įmonių pelno dydžio rodiklio intervalą. Ši neapmokestinimo procentinė dalis buvo taikoma kelerius metus, t. y. išankstinio sprendimo galiojimo laikotarpiu. Taigi iš to atsirandančio Belgijos subjektų apmokestinimo atskaitos taškas buvo ne iš tikrųjų apskaitoje nurodytas visas pelnas, kaip tai suprantama pagal PMK 92 1, 24, 183 straipsnius ir 185 straipsnio 1 dalį, kuriam pagal PMK 92 185 straipsnio 2 dalį būtų buvę taikomi įmonių grupėms teisės aktuose numatyti koregavimai, o veikiau hipotetinis pelnas, neatsižvelgiant į visą atitinkamo Belgijos subjekto gautą pelną ir teisės aktuose numatytus koregavimus.

100    Dėl ieškovių argumentų, grindžiamų 2019 m. birželio 21 d. rechtbank van eerste aanleg van Brussel (Briuselio pirmos instancijos teismas, Belgija) sprendimu, reikia pažymėti, kad sprendžiant ginčą, dėl kurio priimtas minėtas sprendimas, kilo klausimas, ar Belgijos mokesčių administratorius pagal 2002 m. gruodžio 24 d. įstatymo 23 straipsnį galėjo nepaisyti dviejų Išankstinių sprendimų priėmimo tarnybos priimtų išankstinių sprendimų; į jį tas teismas atsakė neigiamai. Šiuo aspektu šis teismas aiškiai konstatavo, kad pats PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkto taikymas nėra nagrinėjamo ginčo dalis. Vis dėlto dėl išsamumo atsakydamas į Belgijos mokesčių administratoriaus argumentą, susijusį su PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkto taikymo sritimi, tas teismas nurodė, kad taikant šią nuostatą reikia įvertinti kiekvienos atitinkamos bendrovės, kurios palaiko tarpvalstybinius grupės vidaus santykius, pelną. Be to, pažymėjęs, kad taikant PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą siekiama išvengti dvigubo apmokestinimo, minėtas teismas kaip nereikšmingą atmetė Belgijos mokesčių administratoriaus argumentą, kuriuo ginčytas tokios nuostatos taikymas dėl to, kad šiuo atveju nėra dvigubo apmokestinimo. Todėl tas sprendimas negali paneigti Komisijos išvadų.

101    Taigi ginčijamo sprendimo 136 konstatuojamojoje dalyje Komisija galėjo pagrįstai padaryti išvadą, kad PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktas, kuriuo Belgijos Karalystė rėmėsi kaip nagrinėjamos schemos pagrindu, neturi pagal tą schemą siūlomos prasmės ar poveikio, taigi šia schema veikiau nukrypstama nuo Belgijos mokesčių teisės, įskaitant PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą.

102    Taigi Komisija, dėstydama pagrindinius argumentus, teisingai konstatavo, kad pelno perviršio neapmokestinimo schema nukrypstama nuo bendros Belgijos pelno mokesčio sistemos.

3)      Dėl ekonominės veiklos vykdytojų, kurių padėtis yra panaši, diferencijavimo dėl nukrypimo nuo atskaitos sistemos

103    Ieškovės priekaištauja Komisijai klaidingai nusprendus, kad nagrinėjama schema lemia skirtingą požiūrį į pagalbos gavėjus, palyginti su kitais ekonominės veiklos vykdytojais, kurių padėtis yra panaši.

104    Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad ginčijamo sprendimo 138–140 konstatuojamosiose dalyse Komisija savo išvadai pagrįsti nurodė tris alternatyvius motyvus, kuriuos reikia išnagrinėti paeiliui siekiant išsamumo.

i)      Dėl skirtingo požiūrio į subjektus, kuriems taikoma schema, integruotus į tarptautinę įmonių grupę

105    Ginčijamo sprendimo 138 konstatuojamojoje dalyje Komisija teigė, kad schema yra atrankioji, nes ja gali pasinaudoti tik tarptautinei įmonių grupei priklausantys subjektai.

106    Žinoma, PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktas taikytinas bendrovėms, integruotoms į tarptautinę grupę. Tačiau, kaip matyti iš 2004 m. birželio 21 d. įstatymo aiškinamojo rašto, PMK 92 185 straipsnio 2 dalies tikslas yra sudaryti vienodas sąlygas susijusioms ir nesusijusioms įmonėms.

107    Šiuo klausimu, kaip nurodyta šio sprendimo 65 punkte, reikia priminti, kad, kaip matyti ginčijamo sprendimo 129 konstatuojamosios dalies, Belgijos pelno mokesčio įprastinių taisyklių sistemos tikslas yra apmokestinti visą subjektų, kuriems taikomas Belgijos pelno mokestis, pelną, neatsižvelgiant į tai, ar jie yra savarankiški, ar integruoti į tarptautinę įmonių grupę. Be to, kaip nurodyta šio sprendimo 74 punkte, pagal įprastas apmokestinimo Belgijoje taisykles įmonių apmokestinamasis pelnas iš esmės yra visas pelnas, kuris buvo gautas arba nurodytas apskaitoje ar metinėse ataskaitose.

108    Vis dėlto, kadangi Belgijos mokesčių institucijų taikytu pelno perviršio neapmokestinimu nukrypstama nuo PMK 92 185 straipsnio 2 dalies, šiuo neapmokestinimu atitinkamiems subjektams, kuriems jis taikomas, suteikta mokesčių lengvata dėl to, kad jie priklausė tarptautinei įmonių grupei, ir sudarytos sąlygos iš mokesčio bazės atskaityti dalį apskaitoje nurodyto pelno, neįtraukiant šio neapmokestinto pelno į kitos grupės bendrovės pelną.

109    Taigi taikomas skirtingas požiūris į subjektus, integruotus į tarptautinę grupę, kurių pelno perviršis pagal nagrinėjamą schemą buvo neapmokestintas, neviršijant neapmokestinimo procentinės dalies, apskaičiuotos remiantis hipotetiniu vidutiniu pelnu, neatsižvelgiant į šių bendrovių visą gautą pelną ir teisės aktuose numatytus koregavimus, ir į kitus savarankiškus ar į įmonių grupę integruotus subjektus, kurių visas iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas buvo apmokestintas pagal įprastas bendrovių apmokestinimo Belgijoje taisykles, prireikus, kiek tai susiję su integruotais subjektais, pritaikius koregavimą pagal PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą, laikantis jame numatytų sąlygų.

110    Taigi negalima priekaištauti Komisijai tvirtinus, kad tarptautinei grupei priklausantiems subjektams, pagal nagrinėjamą schemą pasinaudojusiems pelno perviršio neapmokestinimu, kuris nenumatytas įstatyme kaip koregavimas, taikytas skirtingas požiūris, palyginti su kitais subjektais Belgijoje, kurie nepasinaudojo šiuo neapmokestinimu, nors šių subjektų faktinė ir teisinė padėtis buvo panaši, atsižvelgiant į Belgijos pelno mokesčio įprastinių taisyklių sistemos tikslą, t. y. apmokestinti visą visų bendrovių rezidenčių arba per nuolat Belgijoje veikiantį padalinį veiklą vykdančių bendrovių apmokestinamąjį pelną.

ii)    Dėl skirtingo požiūrio, palyginti su įmonėmis, kurios Belgijoje neinvestavo, nesukūrė darbo vietų ir necentralizavo veiklos

111    Ginčijamo sprendimo 139 konstatuojamojoje dalyje Komisija tvirtino, kad nagrinėjama schema yra atrankioji, nes ja negali pasinaudoti bendrovės, kurios nusprendė neinvestuoti, nekurti darbo vietų ar necentralizuoti veiklos Belgijoje. Komisija pažymėjo, kad 2002 m. gruodžio 24 d. įstatymo 20 straipsnyje išankstinių sprendimų priėmimas susietas su sąlyga, kad egzistuoja aplinkybės ar sandoris, nesukėlęs mokestinių padarinių, ir kad išankstinis sprendimas būtinas norint pasinaudoti pelno perviršio neapmokestinimu.

112    Komisija taip pat pažymėjo, kad kiekviename išankstiniame sprendime, įtrauktame į jos išnagrinėtą išankstinių sprendimų, kuriais leidžiama neapmokestinti pelno perviršio, imtį, paminėtos didelės investicijos, veiklos centralizavimas arba darbo vietų kūrimas Belgijoje. Todėl ji nusprendė, kad reikalavimas, susijęs su „naujomis aplinkybėmis“, kuris taikomas prašymams priimti išankstinius sprendimus siekiant pasinaudoti pelno perviršio neapmokestinimu, lemia skirtingą požiūrį į tarptautines grupes, kurios pakeičia savo verslo modelį pradėdamos naują veiklą Belgijoje, palyginti su visais kitais ekonominės veiklos vykdytojais, įskaitant tarptautines grupes, kurios ir toliau laikosi Belgijoje taikomo verslo modelio.

113    Šiuo klausimu reikia priminti, kad sprendimo dėl apeliacinio skundo 142–144 punktuose Teisingumo Teismas patvirtino, kad pasirinkta imtis, kurią sudaro 22 išankstiniai sprendimai, priimti 2005, 2007, 2010 ir 2013 m., buvo tinkama ir pakankamai reprezentatyvi.

114    Be to, reikia pažymėti, kad 2002 m. gruodžio 24 d. įstatymo 20 straipsnyje išankstinis sprendimas apibrėžiamas kaip teisės aktas, kuriuo Federalinė viešoji finansų tarnyba pagal galiojančias nuostatas nustato, kaip įstatymas bus taikomas iki tol mokestinių padarinių nesukėlusiomis aplinkybėmis ar tam tikram sandoriui. To paties įstatymo 22 straipsnyje nurodyta, kad išankstinis sprendimas negali būti priimtas, be kita ko, kai prašymas susijęs su tokiomis pat aplinkybėmis arba sandoriais kaip ir tie, kurie jau yra sukėlę mokestinių padarinių prašymą pateikusiam subjektui.

115    Žinoma, aiškinant šio sprendimo 128 punkte nurodytas nuostatas negalima daryti išvados, kad investavimas, darbo vietų kūrimas ar veiklos centralizavimas Belgijoje yra sąlygos, kurių aiškiai reikalaujama siekiant, kad būtų priimtas išankstinis sprendimas.

116    Vis dėlto iš ginčijamame sprendime Komisijos analizuotos išankstinių sprendimų imties matyti, kad šie sprendimai iš tikrųjų buvo priimti po to, kai prašymus pateikę subjektai pasiūlė investuoti Belgijoje, į ją perkelti tam tikras funkcijas arba sukurti joje tam tikrą skaičių darbo vietų. Ginčijamo sprendimo 80 išnašoje aprašyti trys pavyzdžiai, kai prašymus priimti išankstinius sprendimus pateikę subjektai apibūdino savo investicijų ir veiklos recentralizavimo Belgijoje planus, rodo, kad praktiškai išankstinio sprendimo priėmimo sąlyga, susijusi su mokestinių padarinių nesukėlusiomis aplinkybėmis, buvo įvykdyta investuojant, centralizuojant veiklą arba kuriant darbo vietas Belgijoje.

117    Šiuo klausimu reikia priminti, kad nagrinėjamu atveju būtent Belgijos mokesčių institucijų administracinė praktika neapmokestinti pelno priimant išankstinius sprendimus buvo pripažinta nukrypstančia nuo to, kas numatyta PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkte. Pagal minėtus išankstinius sprendimus jų adresatai gavo pranašumą, kurį sudarė jų mokesčių bazės sumažinimas dėl vadinamojo pelno perviršio neapmokestinimo. Tačiau, kiek tai susiję su subjektais, nepakeitusiais verslo modelio, kad sukurtų naujas mokestines aplinkybes, kurias, atsižvelgiant į tokią praktiką, sistemingai sudarė investicijos, veiklos centralizavimas arba darbo vietų kūrimas Belgijoje, taigi neprašiusiais priimti išankstinio sprendimo, buvo apmokestinamas jų visas apmokestinamasis pelnas. Taigi, atsižvelgiant į Belgijos pelno mokesčio įprastinių taisyklių sistemos tikslą, nagrinėjama schema lėmė skirtingą požiūrį į bendroves, kurių faktinė ir teisinė padėtis yra panaši.

118    Tokiomis aplinkybėmis negalima priekaištauti Komisijai ginčijamo sprendimo 139 konstatuojamojoje dalyje tvirtinus, kad nagrinėjama sistema yra atrankioji, nes ja negali naudotis bendrovės, kurios nusprendė neinvestuoti Belgijoje, necentralizuoti joje veiklos ir nekurti darbo vietų.

iii) Dėl skirtingo požiūrio, palyginti su mažoms grupėms priklausančiomis įmonėmis

119    Nagrinėjamu atveju ginčijamo sprendimo 140 konstatuojamojoje dalyje Komisija tvirtino, kad nagrinėjama schema yra atrankioji, nes iš tikrųjų gali būti neapmokestintas tik Belgijos subjektų, priklausančių didelei ar vidutinei grupei, pelno perviršis.

120    Ginčijamo sprendimo 140 konstatuojamojoje dalyje Komisija nurodė, jog tik pakankamai didelei tarptautinei grupei priklausantys subjektai skatinami siekti, kad būtų priimtas išankstinis sprendimas, nes tik didelėse įmonių grupėse dėl sinergijos, masto ekonomijos ar kitų pranašumų gali būti gautas didelis pelnas, pateisinantis prašymą priimti išankstinį sprendimą. Be to, Komisija pažymėjo, kad siekiant pradėti tokio sprendimo priėmimo procesą reikia pateikti išsamų prašymą su aprašytomis naujomis aplinkybėmis, kuriomis pateisinamas neapmokestinimas, ir pelno perviršio tyrimą, o tai padaryti mažoms bendrovių grupėms yra sudėtingiau nei didelėms.

121    Šiuo aspektu neginčijama, kad Komisijos vertintoje 22 išankstinių sprendimų pagal nagrinėjamą schemą imtyje, kuri aprašyta ginčijamo sprendimo 65 konstatuojamojoje dalyje ir pripažinta tinkama bei reprezentatyvia sprendimo dėl apeliacinio skundo 142–144 punktuose, nė vienas iš tų sprendimų nebuvo susijęs su mažoms įmonių grupėms priklausančiais subjektais.

122    Be to, kaip nurodyta ginčijamo sprendimo 66 konstatuojamojoje dalyje, neginčijama, kad per administracinę procedūrą, Komisijai padarius tokią išvadą remiantis 22 išankstinių sprendimų imtimi, taip pat atsakydama į jos pateiktą prašymą šiuo klausimu, Belgijos Karalystė nepagrindė savo teiginio, kad neapmokestinimas buvo taikomas ir mažoms įmonių grupėms priklausančioms įmonėms.

123    Taigi, atsižvelgiant į Komisijos nurodytą administracinę praktiką, pelno perviršio neapmokestinimo schema naudojosi įmonės, priklausančios didelėms ir vidutinėms grupėms, neįtraukiant mažoms įmonių grupėms priklausančių įmonių.

124    Tokiomis aplinkybėmis negalima priekaištauti Komisijai ginčijamo sprendimo 140 konstatuojamojoje dalyje tvirtinus, kad nagrinėjama sistema yra atrankioji, nes ja negali naudotis mažai grupei priklausančios įmonės.

125    Bet kuriuo atveju, net darant prielaidą, kad Komisija klaidingai rėmėsi tokiu motyvu dėl skirtingo požiūrio, palyginti su mažai grupei priklausančiomis įmonėmis, tai neturi įtakos kitų dviejų Komisijos nurodytų ir atitinkamai šio sprendimo 105–110 ir 111–118 punktuose išnagrinėtų motyvų pagrįstumui.

c)      Išvada dėl pagrindo, grindžiamo SESV 107 straipsnio bei pareigos motyvuoti pažeidimu ir akivaizdžia vertinimo klaida, nes ginčijamame sprendime nagrinėjama schema kvalifikuojama kaip atrankioji priemonė Komisijai pateikiant pagrindinius motyvus

126    Iš to, kas išdėstyta, matyti, kad pateikdama pagrindinius motyvus Komisija, kartu analizuodama sąvokas „pranašumas“ ir „atrankumas“, pakankamai motyvavo išvadą dėl pranašumo buvimo, nes atliekant šią analizę nepadaryta klaidų. Be to, Komisija teisingai nustatė atskaitos sistemą kaip Belgijos pelno mokesčio taikymo taisyklėse nustatytą įprastą pelno apmokestinimo sistemą, kuria siekiama apmokestinti visų šį mokestį Belgijoje mokančių bendrovių pelną ir kuri apima PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punktą. Be to, Komisija padarė teisingą išvadą, jog, nereikalaujant, kad pelno perviršis būtų įtrauktas į kitos bendrovės pelną, pelno perviršio neapmokestinimo schema nukrypstama nuo atskaitos sistemos ir subjektams, kuriems ji taikoma, suteikiamas skirtingas požiūris, palyginti su kitais subjektais, kurių teisinė ir faktinė padėtis panaši, atsižvelgiant į minėtos sistemos tikslą.

127    Taigi šis pagrindas turi būti atmestas, kiek juo ginčijama pateikiant pagrindinius motyvus Komisijos padaryta išvada, kad ginčijama schema subjektams, kuriems ji taikyta, suteiktas atrankusis pranašumas, kaip tai suprantama pagal SESV 107 straipsnį.

128    Šiomis aplinkybėmis nebūtina nagrinėti nurodant antrąjį ir trečiąjį pagrindus ieškovių pateiktų argumentų dėl Komisijos išvados, susijusios su atrankiojo pranašumo buvimu, pagrįstumo, remiantis ginčijamo sprendimo 6.3.2.2 punkte išdėstytais papildomais argumentais dėl atrankumo.

3.      Dėl subsidiariai pateikto ketvirtojo pagrindo, grindžiamo SESV 107 straipsnio pažeidimu, teisėtų lūkesčių apsaugos ir proporcingumo principų pažeidimu, akivaizdžia vertinimo klaida, piktnaudžiavimu įgaliojimais ir motyvavimo stoka, nes Komisija nurodė Belgijos Karalystei susigrąžinti pagal nagrinėjamą schemą suteiktą pagalbą

129    Subsidiariai pateiktą ketvirtąjį pagrindą sudaro trys dalys, atitinkamai susijusios su teisėtų lūkesčių apsaugos ir proporcingumo principų pažeidimu, pagalbos gavėjų nustatymu ir susigrąžintinos pagalbos suma.

130    Komisija mano, kad ieškovių nurodytą pagrindą reikia atmesti.

a)      Dėl pirmos dalies, susijusios su teisėtų lūkesčių apsaugos ir proporcingumo principų pažeidimu

131    Ieškovės iš esmės teigia, kad Komisija pažeidė teisėtų lūkesčių apsaugos principą, nes nebuvo galima numatyti Komisijos pozicijos, be kita ko, kiek ginčijamame sprendime ji, siekdama nustatyti apmokestinamąjį pelną, taikė sui generis „ištiestosios rankos“ principą, nors šiuo atžvilgiu Sąjungoje nėra jokio suderinimo ir nors ji iki šiol neginčijo panašių kitų valstybių narių taikomų schemų.

132    Pagal suformuotą jurisprudenciją teisėtų lūkesčių apsaugos principas yra vienas iš pagrindinių Sąjungos principų ir galimybė juo remtis suteikta visiems ekonominės veiklos vykdytojams, kuriems konkrečiomis garantijomis institucija suteikė pagrįstų lūkesčių (žr. 2013 m. spalio 24 d. Sprendimo Kone ir kt. / Komisija, C‑510/11 P, nepaskelbtas Rink., EU:C:2013:696, 76 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).

133    Šiuo klausimu reikia konstatuoti, kad ieškovės tik tvirtina, jog negalėjo tikėtis, kad išankstiniai sprendimai bus valstybės pagalba. Jos nepateikė jokių įrodymais pagrįstų argumentų, leidžiančių teigti, kad iš Komisijos gavo konkrečių garantijų, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo 132 punkte nurodytą jurisprudenciją, dėl kurių būtų galėję kilti lūkesčių, pagrįstų tuo, kad, nukrypstant nuo bendros įmonių apmokestinimo Belgijoje sistemos, be kita ko, nuo PMK 92 185 straipsnio 2 dalies b punkto, jos nelaikė išankstiniuose sprendimuose, nustatytų neapmokestinimo atvejų neteisėta ir nesuderinama valstybės pagalba.

134    Bet kuriuo atveju, kadangi, kaip matyti iš šio sprendimo 126 ir 127 punktų, pateikdama pagrindinius motyvus Komisija padarė teisingą išvadą, kad ginčijama schema subjektams, kuriems ji taikoma, suteikė atrankųjį pranašumą, kaip tai suprantama pagal SESV 107 straipsnį, ieškovių argumentai, kad dėl Komisijai pateikiant papildomus motyvus padarytų išvadų buvo pažeistas teisėtų lūkesčių apsaugos principas, yra nereikšmingi.

135    Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, reikia atmesti ieškovių argumentus dėl teisėtų lūkesčių apsaugos principo pažeidimo.

136    Dėl proporcingumo principo pažeidimo reikia priminti, jog, remiantis suformuota jurisprudencija, pagal šį principą, kuris yra bendrasis Sąjungos teisės principas, reikalaujama, kad institucijų veiksmai neviršytų to, kas yra tinkama ir būtina nustatytam tikslui pasiekti, todėl, kai galima rinktis iš kelių tinkamų priemonių, reikia taikyti mažiausiai varžančią (2004 m. rugsėjo 9 d. Sprendimo Ispanija ir Suomija / Parlamentas ir Taryba, C‑184/02 ir C‑223/02, EU:C:2004:497, 57 punktas; šiuo klausimu taip pat žr. 2002 m. liepos 11 d. Sprendimo Käserei Champignon Hofmeister, C‑210/00, EU:C:2002:440, 59 punktą ir 2009 m. liepos 7 d. Sprendimo S.P.C.M. Ir kt., C‑558/07, EU:C:2009:430, 41 punktą).

137    Šiuo klausimu reikia priminti, kad neteisėtai suteiktos pagalbos panaikinimas ją susigrąžinant yra loginė jos pripažinimo neteisėta pasekmė, todėl tokios pagalbos susigrąžinimas siekiant atkurti buvusią padėtį iš esmės negali būti laikomas neproporcinga priemone, atsižvelgiant į SESV nuostatų tikslus valstybės pagalbos srityje (žr. 2011 m. liepos 28 d. Sprendimo Diputación Foral de Vizcaya / Komisija, C‑471/09 P–C‑473/09 P, nepaskelbtas Rink., EU:C:2011:521, 100 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).

138    Nagrinėjamu atveju remiantis ieškovių pateiktais argumentais, grindžiamais tuo, kad buvo nurodyta susigrąžinti pagalbą iš visų išankstinio sprendimo adresatų, neatsižvelgiant į jų dydį, išteklius ir sudėtingumo lygį, šis principas negali būti paneigtas. Kaip matyti iš šio sprendimo 137 punkte nurodytos jurisprudencijos, kadangi valstybės pagalbos susigrąžinimas yra vienintelė jos neteisėtumo ir nesuderinamumo su valstybės pagalbos taisyklėmis pasekmė, jis negali priklausyti nuo jos gavėjų padėties.

139    Kadangi nagrinėjamu atveju Komisija galėjo teisingai konstatuoti, kad nagrinėjama schema subjektams, kuriems ji taikyta, suteikė su vidaus rinka nesuderinamą ir neteisėtą valstybės pagalbą, ginčijamame sprendime nurodytas pagalbos susigrąžinimas negali būti laikomas proporcingumo principo pažeidimu.

140    Taigi ši dalis, susijusi su teisėtų lūkesčių apsaugos ir proporcingumo principų pažeidimu, turi būti atmesta.

b)      Dėl antros dalies, susijusios su piktnaudžiavimu įgaliojimais, motyvavimo stoka ir akivaizdžia vertinimo klaida nustatant pagalbos gavėjus

141    Ieškovės iš esmės ginčija tai, kaip ginčijamo sprendimo 184–186 konstatuojamosiose dalyse buvo nustatyti pagalbos gavėjai, ir tai, kad to sprendimo rezoliucinės dalies 2 straipsnio 2 dalyje nurodyta susigrąžinti šios pagalbos sumą iš taip nustatytų pagalbos gavėjų.

142    Nagrinėjamu atveju ginčijamo sprendimo 183 konstatuojamojoje dalyje Komisija nurodė, kad Belgijos subjektai, dėl kurių buvo priimtas išankstinis sprendimas, leidžiantis jiems atskaityti perviršiniu laikomą pelną siekiant nustatyti jų apmokestinamąjį pelną, yra nagrinėjamos valstybės pagalbos gavėjai.

143    Be to, ginčijamo sprendimo 184 konstatuojamojoje dalyje Komisija priminė, kad atskiri teisės subjektai gali būti laikomi sudarančiais vieną ekonominį vienetą, kuris gali būti laikomas pagalbos gavėju. Taigi ji nusprendė, kad šiuo atveju nagrinėjamą pagalbą gavę Belgijos subjektai veikė kaip pagrindiniai verslininkai kitų subjektų, priklausančių jų įmonių grupėms, kurias jie dažnai kontroliavo, naudai. Ji taip pat pažymėjo, kad šie Belgijos subjektai savo ruožtu yra kontroliuojami visą įmonių grupę valdančio subjekto. Tuo remdamasi Komisija padarė išvadą, kad visa tarptautinė grupė gali būti laikoma pagalbos priemonės gavėja.

144    Be to, ginčijamo sprendimo 185 konstatuojamojoje dalyje Komisija pažymėjo, jog būtent visa grupė, neatsižvelgiant į tai, kad ją sudaro skirtingi juridiniai asmenys, nusprendė centralizuoti tam tikrą veiklą Belgijoje ir atlikti investicijas, būtinas tam, kad galėtų pasinaudoti išankstiniais sprendimais.

145    Taigi ginčijamo sprendimo 186 konstatuojamojoje dalyje ji padarė išvadą, kad, be Belgijos subjektų, kuriems leista pasinaudoti nagrinėjama schema, tarptautinės grupės, kurioms šie subjektai priklauso, turi būti laikomos pagalbos pagal schemą gavėjomis, kaip tai suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.

146    Pagal ginčijamo sprendimo rezoliucinės dalies 2 straipsnio 1 dalį Belgijos Karalystė turi susigrąžinti 1 straipsnyje nurodytą pagalbą iš jos gavėjų. Pagal tos rezoliucinės dalies 2 straipsnio 2 dalį visos sumos, kurios iš pagalbos gavėjų dar nesusigrąžintos pagal 1 dalį, susigrąžinamos iš įmonių grupės, kuriai priklauso pagalbos gavėjas.

147    Pirma, kalbant apie tariamą pareigos motyvuoti pažeidimą, reikia pažymėti, kad ginčijamo sprendimo 183–186 konstatuojamosiose dalyse išdėstytos Komisijos išvados, kuriomis pateisinamas nurodymas susigrąžinti pagal nagrinėjamą schemą suteiktą pagalbą iš įmonių grupių, kurioms priklausė išankstinių sprendimų adresatai, atitinka pareigos motyvuoti reikalavimus, nurodytus šio sprendimo 44 punkte.

148    Antra, kalbant apie ieškovių argumentus, kuriais ginčijamas nurodymo susigrąžinti pagalbą iš įmonių grupių, kurioms priklausė išankstinių sprendimų adresatai, pagrįstumas, reikia pateikti toliau išdėstytus argumentus.

149    Pirmiausia reikia priminti, kad sprendime dėl pagalbos schemos Komisija neturi kiekvienu konkrečiu atveju atlikti pagal tokią schemą suteiktos individualios pagalbos analizės. Tik susigrąžinant pagalbą būtina tikrinti kiekvienos atitinkamos įmonės individualią padėtį (šiuo klausimu žr. 2002 m. kovo 7 d. Sprendimo Italija / Komisija, C‑310/99, EU:C:2002:143, 89 ir 91 punktus; 2011 m. birželio 9 d. Sprendimo Comitato „Venezia vuole vivere“ ir kt. / Komisija, C‑71/09 P, C‑73/09 P ir C‑76/09 P, EU:C:2011:368, 63 punktą ir 2019 m. birželio 13 d. Sprendimo Copebi, C‑505/18, EU:C:2019:500, 28–33 punktus).

150    Be to, pagal suformuotą jurisprudenciją Komisija turi plačią diskreciją, kai taikydama su valstybės pagalba susijusias nuostatas turi nustatyti, ar, jas taikant, atskiri teisės subjektai sudaro vieną ekonominį vienetą (šiuo klausimu žr. 2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimo AceaElectrabel Produzione / Komisija, C‑480/09 P, EU:C:2010:787, 63 punktą ir 1998 m. birželio 25 d. Sprendimo British Airways ir kt. / Komisija, T‑371/94 ir T‑394/94, EU:T:1998:140, 314 punktą).

151    Taigi buvo nuspręsta, jog vertindama valstybės pagalbos gavėjus ir sprendimo, kuriuo nurodoma ją susigrąžinti, padarinius Komisija galėjo konstatuoti, kad keli atskirti teisės subjektai sudaro vieną ekonominį vienetą, be kita ko, kai juos sieja kontrolės santykiai (šiuo klausimu žr. 1984 m. lapkričio 14 d. Sprendimo Intermills / Komisija, 323/82, EU:C:1984:345, 11 punktą ir 2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimo AceaElectrabel Produzione / Komisija, C‑480/09 P, EU:C:2010:787, 64 punktą).

152    Ginčijamo sprendimo 184–186 konstatuojamosiose dalyse Komisija pabrėžė aplinkybę, kad, taikant nagrinėjamą schemą, egzistuoja Belgijos subjekto ir kitų grupei priklausančių subjektų kontrolės ryšiai. Taigi, viena vertus, Komisija pažymėjo, kad Belgijos subjektas vykdo pagrindines funkcijas kitiems grupės subjektams, kuriuos tas subjektas dažnai kontroliuoja. Kita vertus, Komisija pabrėžė aplinkybę, kad tarptautinių įmonių grupių sprendimai dėl struktūrų, dėl kurių taikomas nagrinėjamas neapmokestinimas, t. y. dėl veiklos centralizavimo Belgijoje ar investicijų Belgijoje, buvo priimti grupės viduje ir tai būtinai padarė subjektai, kurie ją kontroliavo. Be to, iš Belgijos Karalystės pateikto pelno perviršio schemos aprašymo, be kita ko, išdėstyto ginčijamo sprendimo 14 konstatuojamojoje dalyje, matyti, kad neapmokestinamas pelno perviršis turėjo būti gautas dėl sinergijos ir masto ekonomijos, nes atitinkami Belgijos subjektai priklausė tarptautinei įmonių grupei.

153    Iš to matyti, jog ginčijamame sprendime Komisija pabrėžė aspektus, kuriais remdamasi galėjo daryti išvadą, kad tarptautinėse įmonių grupėse, kurioms priklauso Belgijos subjektai, dėl kurių priimti išankstiniai sprendimai, egzistavo kontrolės ryšiai. Atsižvelgiant į šiuos nagrinėjamos schemos aspektus, negalima daryti išvados, jog Komisija viršijo savo diskreciją, kai nusprendė, kad minėtos grupės sudaro vieną ekonominį vienetą su šiais subjektais, gaunančiais valstybės pagalbą pagal šią schemą, kaip tai suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.

154    Kalbant apie nurodymą susigrąžinti pagalbą, reikia priminti, kad pagal Reglamento 2015/1589 16 straipsnį, jei Komisija konstatuoja su vidaus rinka nesuderinamos ir neteisėtos valstybės pagalbos buvimą, ji nusprendžia, jog atitinkama valstybė narė turi imtis visų priemonių, kurios būtinos, kad pagalba būtų išieškota iš jos gavėjo.

155    Taigi Komisija nepadarė teisės klaidos, kai ginčijamo sprendimo 2 straipsnio 2 dalyje nurodė visas iš pagalbos gavėjų dar nesusigrąžintas sumas susigrąžinti iš įmonių grupių, kurios buvo pripažintos sudarančiomis ekonominį vienetą su Belgijos subjektais, dėl kurių buvo priimtas išankstinis sprendimas pagal nagrinėjamą pagalbos schemą.

156    Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, ketvirtojo pagrindo antra dalis turi būti atmesta.

c)      Dėl trečios dalies, susijusios su SESV 107 straipsnio pažeidimu ir piktnaudžiavimu įgaliojimais, nes ginčijamame sprendime nurodyta susigrąžinti sumą, kuri gali būti didesnė už pagalbos gavėjų gautą pranašumą

157    Ieškovės iš esmės priekaištauja Komisijai dėl to, kad nurodydama susigrąžinti sumą, lygią mokesčiui, kuriuo būtų buvusios apmokestintos pagalbos gavėjų pajamos, jei nebūtų priimtas išankstinis sprendimas, ji neatsižvelgė į galimus teigiamus koregavimus, kuriuos būtų galėjęs atlikti kitas mokesčių administratorius dėl pelno perviršio.

158    Reikia priminti, kad ginčijamo sprendimo 1 straipsnyje konstatuota, kad pagal nagrinėjamą schemą numatytas pelno perviršio neapmokestinimas yra pagalba, kaip tai suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, kuri yra nesuderinama su vidaus rinka ir buvo neteisėtai suteikta. Be to, minėto sprendimo 2 straipsnyje nurodyta susigrąžinti šią pagalbą iš jos gavėjų.

159    Ginčijamo sprendimo 207–210 konstatuojamosiose dalyse Komisija pateikė informaciją dėl pagalbos gavėjams suteikto mokestinio pranašumo faktinės sumos ir pažymėjo, kad tai dar gali būti patikslinta bendradarbiaujant su Belgijos mokesčių institucijomis, siekiant, be kita ko, atsižvelgti į individualią pagalbos gavėjų padėtį.

160    Be to, ginčijamo sprendimo 211 konstatuojamojoje dalyje Komisija iš esmės padarė išvadą, jog nustatyta pareiga susigrąžinti pagalbą siekta užtikrinti, kad galutinis subjekto, kuriam taikoma schema, mokėtinas mokestis yra toks, kokį jis būtų turėjęs sumokėti, jei nebūtų pelno perviršio neapmokestinimo schemos.

161    Dėl ieškovės argumentų, pirma, reikia priminti jurisprudenciją, pagal kurią priimdama sprendimus dėl pagalbos schemų Komisija neturi kiekvienu konkrečiu atveju atlikti pagal tokią schemą suteiktos individualios pagalbos analizės. Tik susigrąžinant pagalbą būtina tikrinti kiekvienos susijusios įmonės individualią padėtį (šiuo klausimu žr. 2011 m. birželio 9 d. Sprendimo Comitato „Venezia vuole vivere“ ir kt. / Komisija, C‑71/09 P, C‑73/09 P ir C‑76/09 P, EU:C:2011:368, 63–64 ir 130 punktus). Taigi negalima priekaištauti Komisijai, kad priimdama sprendimą, kuriuo nurodoma susigrąžinti pagal nagrinėjamą schemą suteiktą pagalbą, ji neatsižvelgė į individualią kiekvieno pagalbos padėtį.

162    Antra, kaip teisingai tvirtina Komisija, ginčijamame sprendime nustatyta pareiga susigrąžinti pagalbą grindžiama būtent tuo, kad pagalba buvo suteikta pagal nagrinėjamą schemą, kurią sudaro vienašališkas pelno perviršio neapmokestinimas, neatsižvelgiant į tai, ar toks pelnas buvo įtrauktas į kitose jurisdikcijose apmokestinamų bendrovių pelną. Kaip matyti iš ginčijamo sprendimo 68 konstatuojamosios dalies, ginčijamas sprendimas nebuvo susijęs su išankstiniais sprendimais dėl koreliacinių koregavimų, taikytų kitų jurisdikcijų mokesčių institucijoms atlikus pirminius teigiamus koregavimus. Taigi ieškovių argumentai, grindžiami prielaida, kad kitoje jurisdikcijoje buvo atliktas teigiamas koregavimas, yra nereikšmingi.

163    Trečia, bet kuriuo atveju sprendimas, kuriuo nurodoma susigrąžinti pagal nagrinėjamą schemą suteiktą pagalbą, neturi jokios įtakos teisėms, kuriomis gali remtis bet kuris mokesčių mokėtojas pagal taikytinas dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartis, be kita ko, siekdamas, kad jo apmokestinamajam pelnui būtų pritaikytas atitinkamas koregavimas po to, kai kitų jurisdikcijų mokesčių institucijos atliko teigiamą koregavimą.

164    Taigi negalima teigti, kad nurodžiusi susigrąžinti pagalbą, atitinkančią mokesčių sumą, kurią pagalbos gavėjai būtų turėję sumokėti, jei nebūtų pelno perviršio neapmokestinimo schemos, Komisija turėjo omenyje kitą sumą, o ne šios pagalbos gavėjų gautą pranašumą.

165    Šiomis aplinkybėmis reikia atmesti ketvirtojo pagrindo trečią dalį ir visą šį pagrindą.

166    Taigi, kadangi nė vienas iš ieškovių pateiktų pagrindų nėra pagrįstas, reikia atmesti visus ieškinius ir nereikia priimti sprendimo dėl šio sprendimo 21 punkte nurodyto prašymo, nes šiame prašyme nurodytas priedas neturi reikšmės šiam sprendimui.

IV.    Dėl bylinėjimosi išlaidų

167    Pagal Procedūros reglamento 219 straipsnį Bendrojo Teismo sprendimuose, priimamuose panaikinus jo sprendimą ir grąžinus bylą, šis teismas sprendžia bylinėjimosi išlaidų, susijusių, pirma, su jo nagrinėtomis bylomis ir, antra, su Teisingumo Teismo nagrinėtais apeliaciniais skundais, klausimus. Kadangi sprendime dėl apeliacinio skundo Teisingumo Teismas atidėjo bylinėjimosi išlaidų klausimo nagrinėjimą, Bendrasis Teismas taip pat turi nuspręsti dėl bylinėjimosi išlaidų, patirtų per apeliacinį procesą.

168    Be to, pagal Procedūros reglamento 134 straipsnio 1 dalį iš pralaimėjusios šalies priteisiamos bylinėjimosi išlaidos, jei laimėjusi šalis to reikalavo. Kadangi Puratos, Delta Light ir Ontex pralaimėjo bylą T‑265/15, Siemens Industry Software – bylą T‑311/16, BASF Antwerpen – bylą T‑319/16, Ansell Healthcare Europe – bylą T‑321/16, Trane – bylą T‑343/16, Kinepolis Group – bylą T‑350/16, Vasco Group ir Astra Sweets – bylą T‑444/16, Mayekawa Europe – bylą T‑800/16 ir Celio International – bylą T‑832/16, jos padengia savo bylinėjimosi išlaidas ir iš jų priteisiamos Komisijos bylinėjimosi išlaidos pagal jos pateiktus reikalavimus.

169    Konkrečiai kalbant apie Magnetrol International byloje T‑263/16 RENV, pažymėtina, kad iš jos priteisiamos Komisijos patirtos bylinėjimosi pirminiame procese Bendrajame Teisme byloje T‑263/16 ir šiame procese po grąžinimo byloje T‑263/16 RENV išlaidos pagal Komisijos pateiktus reikalavimus. Kiek tai susiję su bylinėjimosi išlaidomis, patirtomis per apeliacinį procesą, atsižvelgiant į tai, kad šis procesas buvo susijęs su pirminiu sprendimu sujungtose bylose T‑131/16 ir T‑263/16, iš Magnetrol International priteisiama pusė Komisijos bylinėjimosi apeliaciniame procese byloje C‑337/19 P išlaidų.

170    Pagal Procedūros reglamento 138 straipsnio 3 dalį Bendrasis Teismas gali nuspręsti, kad į bylą įstojusi šalis, kuri nenurodyta šio straipsnio 1 ir 2 dalyse, padengia savo bylinėjimosi išlaidas. Nagrinėjamu atveju reikia nuspręsti, kad įstojusios į bylą T‑263/16 RENV šalys padengia savo bylinėjimosi šioje byloje ir byloje C‑337/19 P išlaidas.

Remdamasis šiais motyvais,

BENDRASIS TEISMAS (antroji išplėstinė kolegija),

nusprendžia:

1.      Sujungti bylas T‑263/16 RENV, T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 ir T‑832/16, kad būtų bendrai priimtas šis sprendimas.

2.      Atmesti ieškinius.

3.      Magnetrol International padengia savo bylinėjimosi išlaidas ir iš jos priteisiamos Europos Komisijos bylinėjimosi išlaidos, patirtos pirminiame procese Bendrajame Teisme byloje T‑263/16 ir procese po grąžinimo byloje T‑263/16 RENV, ir pusė bylinėjimosi išlaidų, kurias Komisija patyrė apeliaciniame procese byloje C‑337/19 P.

4.      Soudal NV, Esko-Graphics BVBA, Flir Systems Trading Belgium, Celio International SA, Anheuser-Busch Inbev, Ampar, Atlas Copco Airpower, Atlas Copco AB ir ZF CV Systems Europe padengia savo bylinėjimosi išlaidas, susijusias su jų įstojimu į bylą T‑263/16 RENV ir bylą C‑337/19 P.

5.      Puratos, Delta Light ir Ontex padengia savo ir Komisijos byloje T‑265/16 patirtas bylinėjimosi išlaidas.

6.      Siemens Industry Software padengia savo ir Komisijos byloje T‑311/16 patirtas bylinėjimosi išlaidas.

7.      BASF Antwerpen NV padengia savo ir Komisijos byloje T‑319/16 patirtas bylinėjimosi išlaidas.

8.      Ansell Healthcare Europe NV padengia savo ir Komisijos byloje T‑321/16 patirtas bylinėjimosi išlaidas.

9.      Trane padengia savo ir Komisijos byloje T‑343/16 patirtas bylinėjimosi išlaidas.

10.    Kinepolis Group padengia savo ir Komisijos byloje T‑350/16 patirtas bylinėjimosi išlaidas.

11.    Vasco Group ir Astra Sweets padengia savo ir Komisijos byloje T‑444/16 patirtas bylinėjimosi išlaidas.

12.    Mayekawa Europe NV/SA padengia savo ir Komisijos byloje T‑800/16 patirtas bylinėjimosi išlaidas.

13.    Celio International padengia savo ir Komisijos byloje T‑832/16 patirtas bylinėjimosi išlaidas.

Marcoulli Frimodt Nielsen Tomljenović

Norkus       Valasidis

Paskelbtas 2023 m. rugsėjo 20 d. viešame teismo posėdyje Liuksemburge.

Parašai.

Turinys

*      Proceso kalba: anglų.