Language of document : ECLI:EU:C:2021:797

Дело C55/19 P

Prosegur Compañía de Seguridad SA

срещу

Европейска комисия

 Решение на Съда (голям състав) от 6 октомври 2021 година

„Обжалване — Държавни помощи — Член 107, параграф 1 ДФЕС — Система на данъчно облагане — Разпоредби относно корпоративния данък, позволяващи на предприятията, които подлежат на данъчно облагане в Испания, да амортизират репутацията, която произтича от придобиването на дялово участие в предприятия, подлежащи на данъчно облагане извън тази държава членка — Понятие за държавна помощ — Условие за селективност — Референтна система — Дерогиране — Различно третиране — Обоснованост на различното третиране“

1.        Помощи, предоставяни от държавите — Понятие — Селективен характер на мярката — Мярка, предоставяща данъчно предимство — Релевантен показател за установяване на селективността на мярката — Въвеждане на необосновано от естеството и структурата на обща система на данъчно облагане диференциране между оператори, намиращи се в сходно фактическо и правно положение

(член 107, параграф 1 ДФЕС)

(вж. т. 24—29, 82 и 107)

2.        Обжалване — Основания — Основание, изложено за първи път в производството по обжалване на съдебен акт — Недопустимост — Основание, с което само се оспорва правилността на обжалваното съдебно решение — Основание, произтичащо от самото обжалвано съдебно решение — Допустимост

(член 256, параграф 1 ДФЕС; член 58 от Статута на Съда; член 170, параграф 1 от Процедурния правилник на Съда)

(вж. т. 38—42, 93 и 114)

3.        Помощи, предоставяни от държавите — Понятие — Селективен характер на мярката — Мярка, предоставяща данъчно предимство — Референтна рамка за преценката за наличие на предимство — Определяне на материалния обхват — Мярка, която представлява своя собствена референтна рамка — Условия — Данъчен режим с ясно очертан обхват и специфични цели — Липса

(член 107, параграф 1 ДФЕС)

(вж. т. 43—49 и 58—60)

4.        Жалба за отмяна — Компетентност на съда на Съюза — Тълкуване на мотивите на административен акт — Граници

(членове 263 ДФЕС и 264 ДФЕС)

(вж. т. 53, 54, 61—63 и 66)

5.        Помощи, предоставяни от държавите — Понятие — Селективен характер на мярката — Мярка, предоставяща данъчно предимство — Референтна рамка за преценката за наличие на предимство — Критерии — Въвеждане на изключение от общо данъчно правило — Обхват

(член 107, параграф 1 ДФЕС)

(вж. т. 77 и 78)

6.        Помощи, предоставяни от държавите — Понятие — Селективен характер на мярката — Мярка, предоставяща данъчно предимство — Мярка с общ характер, приложима без разграничение за всички икономически оператори — Мярка, която не се прилага за дейности, сходни с тези, които обуславят отпускането ѝ — Въвеждане на диференциация, която не е обоснована от естеството и логиката на общия данъчен режим — Спазване на принципа на пропорционалност — Мярка, която може да се квалифицира като селективна

(член 107, параграф 1 ДФЕС)

(вж. т. 82 и 122)

7.        Обжалване — Основания — Неправилна преценка на фактитe и доказателствата — Недопустимост — Контрол на Съда върху преценката на фактитe и доказателствата — Изключване, освен в случай на изопачаването им — Контрол на Съда върху правната квалификация на фактите по спора — Включване

(член 256 ДФЕС; член 58, първа алинея от Статута на Съда)

(вж. т. 95)

8.        Обжалване — Основания — Изложени в съдебното решение съображения, които са неправилни поради противоречие с правото на Съюза — Диспозитив, обоснован по други правни съображения — Отхвърляне

(член 256, параграф 1, втора алинея ДФЕС; член 58, първа алинея от Статута на Съда)

(вж. т. 106, 110 и 111)

9.        Помощи, предоставяни от държавите — Понятие — Селективен характер на мярката — Данъчни помощи при износ — Включване — Условия

(член 107, параграф 1 ДФЕС)

(вж. т. 109)

Резюме

Съдът отхвърля жалбите срещу решенията на Общия съд, с които се потвърждава, че испанският данъчен режим на амортизиране на финансовата репутация (goodwill) представлява държавна помощ, несъвместима с вътрешния пазар

През 2007 г., след няколко писмени въпроса, отправени до нея от членове на Европейския парламент, както и след жалба от частен оператор, Комисията започва официална процедура по разследване, за да провери съвместимо ли е с разпоредбите на Договора за функционирането на ЕС в областта на държавните помощи испанското данъчно законодателно относно амортизирането на финансовата репутация (goodwill) при придобиването на дялови участия от местни дружества в други предприятия.

Съгласно данъчна мярка, въведена през 2001 г. в испанския закон за корпоративния данък (наричана по-нататък „разглежданата данъчна мярка“), финансовата репутация от придобиването на поне 5-процентно дялово участие от местно в чуждестранно предприятие може да се приспада под формата на амортизационни отчисления от данъчната основа за дължимия от местното предприятие корпоративен данък, при условие че то притежава въпросното дялово участие непрекъснато в продължение на най-малко една година. За сметка на това при придобиването на дялови участия от подлежащи на облагане в Испания предприятия в други местни предприятия не възниква право на амортизиране на финансовата репутация, освен в случай на обединяване на търговската дейност.

С решения от 28 октомври 2009 г.(1) и 12 януари 2011 г.(2) (наричани по-нататък „спорните решения“) Комисията обявява, че разглежданата данъчна мярка представлява схема за помощи, която е несъвместима с вътрешния пазар, и задължава Испания да си възстанови отпуснатите помощи.

Сезиран с няколко жалби от установени в Испания предприятия(3), Общият съд отменя спорните решения със свои решения от 7 ноември 2014 г.(4), като приема, че Комисията не е доказала селективността на разглежданата данъчна мярка, а селективността е един от необходимите критерии, които трябва кумулативно да са налице, за да може съответната национална мярка да се квалифицира като държавна помощ.

Комисията обжалва тези съдебни решения пред Съда, който ги отменя, по същество защото се опират на погрешно разбиране на условието за селективност на предимството, и връща делата на Общия съд за ново разглеждане(5). След повторното им разглеждане Общият съд потвърждава селективността на разглежданата данъчна мярка и отхвърля жалбите против спорните решения(6).

Предприятията жалбоподатели и Кралство Испания (наричани по-нататък „жалбоподателите“) обжалват тези съдебни решения пред Съда, който в голям състав отхвърля жалбите им, като пояснява практиката си относно селективността на данъчните мерки.

Съображения на Съда

Най-напред Съдът отхвърля твърденията на Комисията, че някои от доводите на жалбоподателите са недопустими, тъй като не са били изтъкнати пред Общия съд.

В това отношение Съдът припомня, че когато се изтъкват основания и доводи, произтичащи от самото обжалвано съдебно решение и насочени към оспорване на неговата правилност, не може да се приеме, че с тях се изменя предметът на спора пред Общия съд. В този смисъл доводите, с които жалбоподателите оспорват последиците, които Общият съд извежда от направените от него правни изводи по обсъдените пред него основания, са допустими.

Що се отнася до селективността на разглежданата данъчна мярка, Съдът по-нататък пояснява, че макар тази мярка да е с общ характер, доколкото априори ползва всички предприятия, които се облагат с корпоративен данък, в зависимост от това дали извършват определени операции или не, това обстоятелство само по себе си не изключва възможността мярката да е селективна. Всъщност трайно е прието, че условието за селективност е изпълнено, когато Комисията успее да докаже, че мярката дерогира обичайния данъчен режим, приложим в съответната държава членка, като по този начин, с конкретното си действие, въвежда диференцирано третиране на оператори, които от гледна точка на целта на обичайния данъчен режим се намират в сходно фактическо и правно положение.

За да може да приеме, че дадена национална данъчна мярка е селективна, Комисията трябва да следва триетапен метод. Най-напред тя трябва да определи кой е общият или обичайният режим на данъчно облагане, приложим в държавата членка. След това трябва да докаже, че разглежданата данъчна мярка дерогира тази референтна система, като въвежда диференциация между предприятия, които от гледна точка на целта на общия или обичайния данъчен режим се намират в сходно фактическо и правно положение. Накрая тя трябва да провери дали въведената диференциация е обоснована, тъй като произтича от естеството и общата логика на системата, в която се вписва.

По дела C51/19 P и C64/19 P, C52/19 P, C53/19 P и C65/19 P, C54/19 P и C55/19 P въз основа на тези съображения Съдът разглежда оплакването на жалбоподателите за допусната от Общия съд грешка при определянето на референтната система.

По този въпрос Съдът отбелязва, че изводът коя е референтната система трябва да произтича от обективна преценка на съдържанието, взаимовръзката и конкретните последици на приложимите норми съгласно националното право. Затова, когато разглежданата данъчна мярка е неделима от общата система на данъчно облагане в съответната държава членка, именно тази система трябва да се използва като референтна. Обратно, когато съответната мярка може ясно да се отдели от общата система, не е изключено релевантната за целите на преценката референтна рамка да е по-тясна от тази обща система и дори да съвпада със самата мярка, ако последната представлява норма със самостоятелна правна логика. Освен това при определянето на референтната система Комисията трябва да взема предвид конститутивните характеристики на данъка, така както са определени от съответната държава членка. Обратно, на този първи етап от преценката на селективността не следва да се вземат предвид целите, с които законодателят е приел разглежданата мярка.

В настоящия случай Съдът най-напред приема, че от спорните решения ясно личи, че възприетата от Комисията референтна система се състои от общите разпоредби на режима на корпоративното данъчно облагане, които уреждат репутацията изобщо.

По-нататък той отхвърля довода на жалбоподателите, че за да определи референтната система, Общият съд се е основал на законодателната техника, избрана от националния законодател при приемането на разглежданата данъчна мярка, а именно въвеждането на дерогация спрямо общото правило.

В това отношение Съдът отбелязва, че използваната от националния законодател законодателна техника, например въвеждането на дерогация спрямо определено общо правило, не може да е достатъчна за определянето на референтната система, релевантна за целите на преценката на селективността. Наличието на дерогиращ характер обаче може да е релевантно, когато от това обстоятелство следва, както в настоящия случай, че разграничени и поначало обект на диференцирано третиране са две категории оператори, а именно тези, за които се прилага дерогиращата мярка, и тези, за които продължава да се прилага общият данъчен режим. В този смисъл за целите на преценката на селективността на разглежданата данъчна мярка Общият съд правилно е взел предвид дерогиращия ѝ характер, наред с други съображения.

По дело C‑50/19 P Съдът освен това потвърждава, че националната мярка може да е селективна дори когато предоставянето на предвиденото с нея предимство зависи не от характеристиките на предприятието получател, а от операцията, която то решава да извърши или не. В този смисъл мярката може да се счита за селективна дори ако не установява ex ante определена категория получатели и ако всички предприятия, установени на територията на съответната държава членка, независимо от техния размер, правна форма, сектор на дейност или други специфични за тях характеристики, имат потенциално достъп до предвиденото с тази мярка предимство, при условие че извършат определен вид инвестиция. Всъщност констатацията за наличие на селективност не е непременно резултат от невъзможността някои предприятия да се ползват от предимството, предвидено със съответната мярка, поради специфични за тях характеристики, а може да е резултат просто от констатацията, че е налице операция, която, макар да е сравнима с операцията, която обуславя предоставянето на въпросното предимство, не поражда право за получаването му, и следователно ползата е само за предприятията, които решат да извършат втората операция.

Накрая Съдът констатира, че по всички разглеждани дела Общият съд е заместил със свои мотивите на спорните решения и с това е допуснал грешка при прилагането на правото, поради това че във връзка с втория етап от анализа на селективността е приел, че целта на референтната система е осигуряването на известна съгласуваност между данъчното и счетоводното третиране на репутацията.

Тази грешка обаче не е годна да наложи отмяната на обжалваните съдебни решения, тъй като диспозитивите им са правилни по други правни съображения. В това отношение Съдът посочва, че Общият съд правилно се е позовал на съдебната практика, че проверката за сходство, която следва да се извършва на втория етап от анализа на селективността, трябва да се осъществява от гледна точка на целта на референтната система, а не от гледна точка на целта на спорната мярка. Така Общият съд правилно е констатирал, че от гледна точка на целта на данъчното третиране на репутацията предприятията, които придобиват дялови участия в чуждестранни дружества, се намират в сходно правно и фактическо положение с предприятията, които придобиват дялови участия в местни дружества. В това отношение жалбоподателите по-конкретно не са доказали, че предприятията, които придобиват дялови участия в чуждестранни дружества, се намират в различно правно и фактическо положение, тоест че положението им не е сходно с това на предприятията, които придобиват дялови участия в Испания.


1      Решение 2011/5/ЕО от 28 октомври 2009 година относно данъчна амортизация на финансовата репутация за придобиване на значителни дялови участия в чуждестранни дружества C‑45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07), приведена в действие от Испания (ОВ L 7, 2011 г., стр. 48).


2      Решение 2011/282/ЕС на Комисията от 12 януари 2011 година относно данъчната амортизация на финансовата репутация за придобиване на дялови участия в чуждестранни дружества № C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07), приведено в действие от Испания (ОВ L 135, 2011 г., стр. 1). Решението има две поправки, публикувани в Официален вестник на Европейския съюз на 3 март 2011 г. и 26 ноември 2011 г.


3      По-конкретно Autogrill España SA (понастоящем World Duty Free Group SA), Banco Santander SA и Santusa Holding SL.


4      Решения от 7 ноември 2014 г., Autogrill España/Комисия (T‑219/10, EU:T:2014:939), и Banco Santander и Santusa/Комисия (T‑399/11, EU:T:2014:938, прессъобщение № 145/14).


5      Решение от 21 декември 2016 г., Комисия/World Duty Free Group и др. (C‑20/15 P и C‑21/15 P, EU:C:2016:981, прессъобщение № 139/16).


6      Решения от 15 ноември 2018 г., Banco Santander/Комисия (T‑227/10, непубликувано, EU:T:2018:785), Sigma Alimentos Exterior/Комисия (T‑239/11, непубликувано, EU:T:2018:781), Axa Mediterranean/Комисия (T‑405/11, непубликувано, EU:T:2018:780), Prosegur Compañía de Seguridad/Комисия (T‑406/11, непубликувано, EU:T:2018:793), World Duty Free Group/Комисия (T‑219/10 RENV, EU:T:2018:784), и Banco Santander и Santusa/Комисия (T‑399/11 RENV, EU:T:2018:787, прессъобщение № 175/18).