GENERALINIO ADVOKATO
DÁMASO RUIZ-JARABO COLOMER IŠVADA,
pateikta 2005 m. birželio 28 d.(1)
Byla C‑451/03
Servizi Ausiliari Dottori Commercialisti Srl
prieš
Giuseppe Calafiori
(Milano Corte d’Appello pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą)
„EB 43 straipsnis – Įsisteigimo teisė – EB 82 ir 86 straipsniai – Laisva konkurencija – Piktnaudžiavimas dominuojančia padėtimi – EB 87 straipsnis – Valstybės pagalba – Nacionalinės taisyklės, suteikiančios tam tikroms organizacijoms išimtinę teisę teikti darbuotojams ir mažoms įmonėms tam tikras mokesčių konsultacijas ir pagalbą deklaruojant pajamų mokestį“
1. Italijos teisinė sistema suteikia keletui specialios paskirties įstaigų teisę kai kurioms mokesčių mokėtojų kategorijoms teikti tam tikras su pajamų mokesčiu susijusias paslaugas, kai kuriais atvejais apmokėjimui už šių paslaugų teikimą naudojant viešuosius išteklius.
2. Milano Corte d’Appello (Apeliacinis teismas) kelia klausimą dėl tokių nuostatų suderinamumo su Bendrijos teise ir, norėdamas išsklaidyti abejones, pateikė Teisingumo Teismui tris prejudicinius klausimus. Jis klausia, ar tokia sistema sukuria piktnaudžiavimą dominuojančia padėtimi (pirmasis prejudicinis klausimas), ar ji pažeidžia įsisteigimo laisvę ir laisvę teikti paslaugas (antrasis prejudicinis klausimas) ir ar tokiu būdu yra realiai teikiama valstybės pagalba (trečiasis prejudicinis klausimas).
I – Bendrijos teisė
A – Laisva konkurencija
3. Kaip numatyta EB 4 ir 98 straipsniuose, EB 2 straipsnyje iškeltų tikslų turi būti siekiama vystant ekonomiką esant laisvai konkurencijai, valstybėms narėms nuoširdžiai bendradarbiaujant pagal EB 10 straipsnį.
4. Siekiant įgyvendinti šiuos planus, EB 82 straipsniu (buvęs EB sutarties 86 straipsnis) draudžiamas vienos ar kelių įmonių piktnaudžiavimas dominuojančia padėtimi bendrojoje rinkoje ar didelėje jos dalyje tiek, kiek jis gali paveikti prekybą Bendrijos viduje.
5. EB 86 straipsnis (buvęs EB sutarties 90 straipsnis) draudžia valstybėms narėms palikti galiojančius ar priimti teisės aktus, susijusius su valstybės įmonėmis bei įmonėmis, kurioms suteikiamos specialios arba išimtinės teisės, prieštaraujančius Sutarčiai ir, šios bylos atveju, laisvai konkurencijai.
6. Šis reikalavimas yra papildytas būtina išankstine sąlyga, draudžiančia valstybės pagalbą, „kuri iškraipo konkurenciją ar gali ją iškraipyti“ palaikant tam tikras įmones arba tam tikrų prekių gamybą, kai tokia pagalba daro įtaką valstybių narių tarpusavio prekybai. Šis draudimas yra numatytas EB 87 straipsnio 1 dalyje (buvęs EB sutarties 92 straipsnis). Šio straipsnio 2 dalyje išvardytos valstybės pagalbos rūšys, kurios yra leidžiamos išimties tvarka, o 3 dalyje – pagalbos rūšys, kurios gali būti laikomos neprieštaraujančiomis bendrajai rinkai.
B – Įsisteigimo laisvė, laisvė teikti paslaugas
7. EB 43 straipsnis (buvęs EB sutarties 52 straipsnis) įtvirtina vienos valstybės narės nacionalinių subjektų įsisteigimo laisvę kitos valstybės narės teritorijoje, kuri apima teisę imtis savarankiškai dirbančių asmenų veiklos bei ja verstis, taip pat steigti ir valdyti įmones, būtent bendroves ir firmas. Ši nuostata draudžia šios laisvės apribojimus, įskaitant tuos, kurie trukdo steigti atstovybes, padalinius ar dukterines bendroves bet kurioje kitoje Bendrijos valstybėje.
8. Tačiau pagal EB 45 straipsnį tai netaikoma veiklai, kuri yra susijusi, nors ir laikinai, su viešosios valdžios funkcijų vykdymu (buvęs EB sutarties 55 straipsnis), taip pat pagal EB 46 straipsnį (buvęs EB sutarties 56 straipsnis) – nacionalinės teisės aktų nuostatoms, kurios numato kitokį požiūrį į užsienio subjektus ir yra pateisinamos viešosios tvarkos, visuomenės saugumo bei jos sveikatos sumetimais.
9. Šią teisę bendrovėms ir firmoms, jei jos yra įsteigtos pagal valstybės narės teisę ir Bendrijoje turi savo registruotas buveinę, centrinę administraciją arba pagrindinę verslo vietą, garantuoja EB 48 straipsnis (buvęs EB sutarties 58 straipsnis). Šiuo atveju „bendrovės arba firmos“ reiškia bendroves arba firmas, kurios veikia pagal civilinę arba komercinę teisę, įskaitant kooperatyvus bei pagal viešąją ar privatinę teisę veikiančius juridinius asmenis, išskyrus nesiekiančiuosius pelno.
10. EB 49 straipsnis (buvęs EB sutarties 59 straipsnis) saugo laisvę teikti paslaugas, t. y., kaip numatyta EB 50 straipsnyje (buvęs EB sutarties 60 straipsnis), teikiamas už užmokestį ir būtent laisvųjų profesijų veiklą.
II – Atitinkamos Italijos teisės aktų nuostatos
11. 1991 m. gruodžio 30 d. Įstatymas Nr. 413(2) leidžia pagal darbo sutartį dirbantiems darbuotojams, pensininkams ir jiems prilyginamiems asmenims(3) pajamų mokesčio tikslais deklaruoti pajamas pateikiant supaprastintos formos deklaraciją (730 forma), o ne deklaruoti pajamas įprasta tvarka (740 forma), taip sudarant šiems asmenims galimybę greitai susigrąžinti bet kokias jiems priklausančias mokestines kompensacijas, atitinkamai tiesiogiai per darbdavį arba įmonę, iš kurios gaunamos pajamos.
12. Šio įstatymo 78 straipsnis taip pat numatė įsteigimą Pagalbos mokesčių srityje centrų (žinomi pavadinimo santrumpa „PMSC“), kurių veiklos taisyklės vėliau buvo priimtos 1997 m. liepos 9 d. Įstatyminiu dekretu Nr. 241(4), suteikusiu teisę steigti tokius centrus šioms organizacijoms:
a) darbdavių organizacijoms, veikiančioms tam tikrose veiklos srityse ir įsteigtoms ne anksčiau kaip prieš dešimt metų, kurios yra atstovaujamos Nacionalinėje ekonomikos taryboje, arba organizacijoms, kurių svarbą pripažįsta Finansų ministerija, nes jos atstovauja ne mažiau nei 5 % darbdavių, užregistruotų Prekybos rūmų registre, ir kurios yra įsikūrusios mažiausiai trisdešimtyje provincijų; šią teisę taip pat turi jų įgalioti padaliniai (32 straipsnio 1 dalies a, b ir c punktai). Šios rūšies įstaigos (toliau – darbdavių centrai) konsultuoja įmones (34 straipsnio 1 dalis).
b) darbuotojų profesinėms sąjungoms ir jų teritoriniams padaliniams, turintiems ne mažiau nei 50 000 narių, darbuotojų asociacijoms, remiančioms „istituti di patronato“ (labdaringas institucijas), turinčioms tiek pat narių, ir tiek pat darbuotojų turinčioms įmonėms, mokančioms pajamų mokesčiu apmokestinamą darbo užmokestį (mokesčių mokėtojų atstovai) (32 straipsnio 1 dalies d, f ir e punktai). Šios įstaigos (toliau – darbuotojų centrai) padeda asmenims, negaunantiems pajamų iš savarankiško darbo ar iš verslo (34 straipsnio 2 dalis), t. y. pagal darbo sutartį dirbantiems darbuotojams ir jiems prilyginamiems asmenims, turintiems teisę naudoti 730 formą(5).
13. 33 straipsnis numato, kad centras turi būti įsteigiamas kaip akcinė bendrovė, gali pradėti savo veiklą gavęs Finansų ministerijos leidimą ir veikti tik 34 straipsnyje nurodytoje srityje – teikti mokesčių konsultacijas; konsultacijas teikia šiuo tikslu paskirti vienas ar keli asmenys, esantys auditorių arba buhalterių asociacijų nariais bei galintys vykdyti savo funkcijas kaip įmonės darbuotojai.
14. Atskiri veiksmai, atliekami kliento prašymu, yra nurodyti 34 straipsnio 3 ir 4 dalyse.
15. Darbuotojų centrai, konsultuojantys dėl 730 formos, patikrina, kad visi pateikti duomenys būtų teisingi, duoda mokesčių mokėtojui mokesčių apskaičiavimo dokumento kopiją, praneša mokesčio mokėtojo atstovams rezultatus, kad jie galėtų išskaityti mokestį prie pajamų šaltinio ir pateikti deklaraciją mokesčių inspekcijai (34 straipsnio 4 dalis)(6). Suinteresuotojo asmens prašymu konsultantas patvirtina, kad išspausdintoje formoje nurodyti skaičiai atitinka pridedamuose dokumentuose esančius skaičius (35 straipsnio 2 dalis). Už kiekvieną parengtą 730 formą centrams mokamas 13,98 euro atlyginimas, kuris yra perskaičiuojamas pagal iš anksto nustatytą procedūrą (38 straipsnis)(7).
16. Vykdydami savo veiklą, darbdavių centrai atlieka tokias pačias funkcijas kaip ir darbuotojų centrai, taip pat rengia mokesčių deklaracijas bei tvarko įmonių, kurioms jie padeda, buhalteriją (34 straipsnio 3 dalis), šiuos dokumentus taip pat žymėdami „atitikimo atspaudu“ (35 straipsnio 1 dalis). Jiems nėra mokamas užmokestis iš viešųjų išteklių.
III – Pagrindinės bylos aplinkybės; pateikti klausimai
17. Bendrovė Servizi Ausiliari Dottori Commercialisti s.r.l. (toliau – ADC Servizi) buvo įsteigta 2002 m. liepos 4 d. ketinant teikti konsultacijas buhalterinės apskaitos ir valdymo klausimais. 2003 m. vasario 25 d. įvykusiame neeiliniame visuotiniame akcininkų susirinkime bendrovės veiklos tikslai buvo išplėsti įtraukiant į juos įmonių ir darbuotojų konsultavimą mokesčių klausimais pagal 1997 m. Įstatyminį dekretą Nr. 241.
18. Notaras Giuseppe Calafiori, rengęs visuotinio akcininkų susirinkimo protokolą, atsisakė įmonių registre įregistruoti šį sprendimą dėl bendrovės įstatų pakeitimo, nes įstatyminio dekreto 34 straipsnis numato, kad tokia veikla gali užsiimti tik Pagalbos mokesčių srityje centrai, o ADC Servizi tokio statuso neturi.
19. Bendrovė kreipėsi į Milano Tribunale (apygardos teismą) dėl pareigūno atsisakymo įtraukti sprendimą dėl įstatų pakeitimų; 2003 m. gegužės 15 d. Nutartimi teismas atmetė bendrovės ieškinį kaip nepagrįstą, atmesdamas argumentą, kad Italijos teisės aktai yra nesuderinami su Bendrijos teise.
20. Šią nutartį ADC Servizi apeliacine tvarka apskundė Milano Corte d’Appello, pakartodama argumentą dėl dviejų teisės sistemų tarpusavio neatitikimų; siekdamas išspręsti ginčą Corte d’Appello kreipėsi į Teisingumo Teismą EB 234 straipsnyje numatyta tvarka, pateikdamas tokius prejudicinius klausimus:
„1. Ar EB 4, 10, 82, 86 ir 98 straipsniai turi būti aiškinami kaip draudžiantys nacionalinės teisės aktus, būtent 1997 m. liepos 9 d. Įstatyminį dekretą Nr. 241, iš dalies pakeistą 1998 m. gruodžio 28 d. Įstatyminiu dekretu Nr. 490, aiškinamą atsižvelgiant į konsoliduotą(8) pajamų mokesčio įstatymą (1986 m. gruodžio 22 d. Respublikos Prezidento dekretas Nr. 917) ir 1991 m. gruodžio 30 d. Įstatymą Nr. 413, kurie teisę užsiimti tam tikra konsultacijų mokesčių srityje veikla suteikia tik vienai teisės subjektų kategorijai, t. y. Centri di Assistenza Fiscale (arba PMSC), o kitiems sektoriaus ūkio subjektams, nors jie ir turi teisę užsiimti profesine veikla konsultacijų mokesčių ir apskaitos srityje (auditoriams, advokatams ir kitiems patarėjams darbo srityje), nesuteikia teisės tomis pačiomis sąlygomis ir ta pačia tvarka vykdyti veiklos, kuria gali užsiimti tik PMSC?
2. Ar EB 43, 48 ir 49 straipsniai turi būti aiškinami kaip draudžiantys nacionalinės teisės aktus, būtent 1997 m. liepos 9 d. Įstatyminį dekretą Nr. 241, iš dalies pakeistą 1998 m. gruodžio 28 d. Įstatyminiu dekretu Nr. 490, aiškinamą atsižvelgiant į konsoliduotą pajamų mokesčio įstatymą (1986 m. gruodžio 22 d. Respublikos Prezidento dekretą Nr. 917) ir 1991 m. gruodžio 30 d. Įstatymą Nr. 413, kurie teisę užsiimti tam tikra konsultacijų mokesčių srityje veikla suteikia tik vienai ūkio subjektų kategorijai, t. y. Centri di Assistenza Fiscale (arba PMSC), o kitiems sektoriaus ūkio subjektams, nors jie ir turi teisę užsiimti profesine veikla konsultacijų mokesčių ir apskaitos srityje (auditoriams, advokatams ir kitiems patarėjams darbo srityje), nesuteikia teisės tomis pačiomis sąlygomis ir ta pačia tvarka vykdyti veiklos, kuria gali užsiimti tik PMSC?
3. Ar EB 87 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad tokia priemonė, kokia buvo priimta (1997 m. liepos 9 d. Įstatyminiu dekretu Nr. 241), būtent jo 38 straipsniu, numatančiu atlyginimo iš valstybės biudžeto mokėjimą PMSC už šio dekreto 34 straipsnio 4 dalyje ir 37 straipsnio 2 dalyje numatytos veiklos vykdymą, yra valstybės pagalba?“
IV – Procesas Teisingumo Teisme
21. Komisija, Italijos vyriausybė ir ADC Servizi pateikė savo pastabas EB Teisingumo Teismo statuto 20 straipsnyje nustatyta tvarka.
22. 2005 m. gegužės 25 d. posėdyje dalyvavo rašytinio proceso šalių atstovai ir žodžiu išdėstė savo argumentus.
V – Prejudicinių klausimų analizė
A – Du preliminarūs paaiškinimai
23. Komisijos manymu, yra būtina pagrįsti šio proceso dėl prejudicinių klausimų priimtinumą, dėl kurio nebuvo diskutuojama ir kuris, atsižvelgiant į Bendrijos teismų praktiką, atrodo esąs neginčytinas. Kaip pati Komisija primena, dvejose Teisingumo Teismo išspręstose bylose Job Centre II (9) ir Payroll ir kt.(10), nekeliant priimtinumo klausimo, nagrinėti Milano Corte d’Appello pateikti prejudiciniai klausimai, kai apeliacine tvarka buvo skundžiamos Milano Tribunale nutartys dėl atsisakymo patvirtinti bendrovių sprendimus.
24. Corte d’Appello nenurodo, ar pateikti prejudiciniai klausimai yra susiję su visais Pagalbos mokesčių srityje centrais, ar tik su tais, kuriuos aš apibūdinau kaip „darbuotojų centrus“. Be jokios abejonės, trečiasis klausimas yra susijęs tik su pastaraisiais, kuriems vieninteliams moka valstybė. Taigi, pirmieji du klausimai yra susiję su visais Pagalbos mokesčių srityje centrais, nedarant tarp jų skirtumo, o paskutinio klausimo analizė yra susijusi su konkrečios kategorijos centrais.
B – Pirmasis klausimas: Pagalbos mokesčių srityje centrai ir jų padėtis rinkoje
25. Šiame klausime pateikiama nuoroda į EB 4, 10 ir 98 straipsnius turi būti vertinama kaip pradinis taškas siekiant išsiaiškinti Corte d’Appello sprendžiant bylą kylančius neaiškumus. Kaip pastebėjo ADC Servizi, šios nuostatos yra programinės: jos apibrėžia pagrindinius Bendrijos sistemos viešosios ekonominės politikos principus bei nustato EB 82 ir 86 straipsnių, tikrojo prašomo išaiškinti dalyko, kontekstą.
26. Prejudicinius klausimus pateikęs teismas siekia išsiaiškinti, ar išimtinės teisės vykdyti tam tikrą pagalbos mokesčių srityje veiklą sukuria piktnaudžiavimą, uždraustą EB 82 straipsniu, šiuo atveju taikomą atsižvelgiant į EB 86 straipsnio 1 dalį. Taigi šiuo atveju reikia išsiaiškinti, ar nurodyti Italijos teisės aktai sukuria sistemą, kuri leidžia Pagalbos mokesčių srityje centrams veikti pažeidžiant EB 82 straipsnį.
27. Argumentavimą šiuo atveju reikia paremti dviem teiginiais, kurie nebuvo nagrinėti priimant prejudicinius sprendimus: Sutarties tikslais centrai yra laikomi įmonėmis (11), ir išimtinės teisės teikti tam tikras pagalbos mokesčių srityje paslaugas suteikimas tokiems centrams gali būti laikomas specialia teise(12).
28. Taip pat reikia pastebėti, kad nors EB 82 straipsnis apima viešajame sektoriuje veikiančias organizacijas ir organizacijas, kurioms yra suteiktos išimtinės ar specialios teisės, kaip numatyta EB 86 straipsnio 1 dalyje, ši dalis draudžia valstybėms narėms palikti galiojančius bet kokius teisės aktus, susijusius su šios rūšies organizacijomis, prieštaraujančius Sutartyje, visų pirma EB 81 ir 89 straipsniuose, numatytoms taisyklėms. Atitinkamai bet kokie teisės aktai, sukuriantys situaciją, kai tokioms įmonėms sudaroma galimybė pažeisti EB 82 straipsnį ir sumažinti jo veiksmingumą, yra nesuderinami su Bendrijos teise(13).
29. Toliau reikia atsakyti į klausimą, ar pagalbos mokesčių srityje centrai, tarp kurių klientai gali laisvai rinktis(14), užima dominuojančią padėtį. Kaip matyti iš byloje esančių duomenų, tokių ūkio subjektų skaičius išaugo ir šiuo metu jų yra daugiau nei 70(15), tad nė vienas iš šių ūkio subjektų Italijos rinkoje pats vienas neužima dominuojančios padėties. Tačiau įstatyme numatyta tokių centrų monopolija, vertinant juos visus kartu, suteikia jiems privilegijuotą padėtį(16), darančią poveikį didelei bendrosios rinkos daliai(17).
30. EB 82 straipsnis numato, kad tokį statusą gali turėti „viena ar kelios įmonės“, o tai reiškia galimybę, jog tokį statusą gali turėti dvi ar daugiau teisiškai viena nuo kitos nepriklausomų bendrovių ar firmų, jei ekonominiu požiūriu jos kartu veikia ar egzistuoja atitinkamame sektoriuje. Tą apima „bendros dominuojančios padėties“ samprata, kai organizacijos sudaro vienetą(18), laikosi bendrų elgesio taisyklių ir veikia nepriklausomai nuo konkurentų, jų klientų ir vartotojų(19); šie elementai turi būti pakankamai pagrįsti.
31. Tačiau šioje byloje nebuvo nustatyta, kad tokie ryšiai egzistuoja tarp atskirų Pagalbos mokesčių srityje centrų(20), tarp kurių yra labai skirtingų ūkio subjektų: darbdavių organizacijos, profesinės sąjungos ir labdaringos darbuotojų organizacijos ar mokesčių mokėtojų atstovai.
32. Visų pirma pirmosios rūšies centrai konsultuoja įmones, o kitų dviejų kategorijų centrai konsultuoja darbuotojus, pensininkus ir jiems prilyginamus asmenis, tad tarp jų nėra jokio ryšio.
33. Pastarosios rūšies centrų atveju ir tarpininkaujant deklaruojant mokesčius naudojant 730 formą, kurią, Italijos vyriausybės teigimu, naudoja apie 14 milijonų mokesčių mokėtojų, galinčios steigti centrus firmos apjungia skirtingus socialinius interesus ir sritis, nes profesinių sąjungų ir darbuotojų apsaugos veikla neturi nieko bendra su „apmokestinamo darbo užmokesčio mokėjimu“, apibūdinančiu mokesčių mokėtojų atstovus. Galimybė, kad kiekvienos grupės atveju vyktų bendradarbiavimas siekiant gauti naudos piktnaudžiaujant padėtimi, neatrodo reali. Kaip pastebėjo Komisija, pagrindinės Italijos profesinės sąjungos(21) varžosi ideologinėje ir politinėje srityje siekdamos apsaugoti darbuotojų interesus, todėl pagrįstai negalima tikėtis, kad jos sudarytų bendrą frontą pažeisdamos savo narių interesus, siekdamos piktnaudžiauti bet kokia tariama dominuojančia padėtimi pagalbos deklaruojant pajamas supaprastinta tvarka rinkoje. Tokiais pačiais argumentais galima remtis kalbant apie darbdavių organizacijas. Pagal 1997 m. Įstatyminio dekreto Nr. 241 37 straipsnio 1 dalį kiekvienas darbdavys, veikdamas kaip mokesčių mokėtojų atstovas, savo darbuotojams teikia pagalbą mokesčių srityje, tad iš esmės nėra jokių ryšių, kuriais remiantis galima būtų derinti veiksmus.
34. Taigi nėra įrodymų apie pakankamai stiprius Pagalbos mokesčių srityje centrų ryšius, patvirtinančių bendros dominuojančios padėties egzistavimą. Atsižvelgdama į tai, Komisija siūlo Teisingumo Teismui neatsakyti į pirmąjį klausimą ir mano, kad prašyme priimti prejudicinį sprendimą nėra pateikiama pakankamai duomenų šiuo klausimu. Tačiau atsižvelgiant į sprendimą Sodemare ir kt. (49 punktas) reikėtų pripažinti, kad EB 82 ir 86 straipsniai nėra taikomi tokiems nacionalinės teisės aktams, kokie yra nagrinėjami šioje byloje.
C – Antrasis klausimas: Pagalbos mokesčių srityje centrai, įsisteigimo laisvė ir laisvė teikti paslaugas
1. Prašymo priimti prejudicinį sprendimą priimtinumas
35. Italijos vyriausybė teigia, kad ADC Servizi, kuri nėra susijusi su kitų valstybių narių bendrovėmis ar firmomis, negali remtis šiomis laisvėmis, nes visi ginče nagrinėjami klausimai yra nacionaliniai. Tačiau laikantis tokio požiūrio, su kuriuo nesutinka Komisija, nėra atkreipiamas dėmesys į tai, kad nacionalinės taisyklės yra vienodai taikomos Italijos ir užsienio valstybių bendrovėms, todėl jei kuri nors iš pastarųjų ketintų įsisteigti Italijoje ir teikti tarpininkavimo mokesčių srityje paslaugas, ji susidurtų su kliūtimi, kad teikti tam tikras paslaugas yra leidžiama tik Pagalbos mokesčių srityje centrams.
36. Tačiau kadangi nagrinėjamu atveju visi atitinkami objektyvūs ir subjektyvūs elementai yra susiję su Italija, kyla klausimas, ar Milano Corte d’Appello yra reikalingas Sutarties straipsnių išaiškinimas, kurio jis prašo antruoju prejudiciniu klausimu. Teisingumo Teismas yra ne kartą nurodęs, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pats turi įvertinti prejudicinio sprendimo reikšmingumą sprendimui pagrindinėje byloje priimti, išskyrus atvejus, kai Bendrijos teisės aiškinimas nėra susijęs su pagrindinės bylos faktais ar dalyku ir Teisingumo Teismas gali iš pat pradžių atmesti prašymą. Tačiau šioje byloje, net jei laikytume, kad nagrinėjami teisės aktai pažeidžia šias laisves ir kad dėl šios priežasties jie trukdo kitose valstybėse narėse įsisteigusioms bendrovėms teikti paslaugas, kurias teikti teisę šie teisės aktai suteikia centrams, dėl Italijos Respublikos Konstitucijos 3 straipsnyje įtvirtinto lygybės principo(22) Teisingumo Teismo sprendimas būtų naudingas sprendžiant ginčą(23).
37. Dėl šios priežasties reikia nagrinėti, ar Sutarties nuostatos, kurias išaiškinti prašo Milano Corte d’Appello, draudžia nacionalines taisykles, kai šios yra taikomos kitose valstybėse narėse įsisteigusiems asmenims ir bendrovėms.
2. Prašymo priimti prejudicinį sprendimą dalyko nustatymas
38. Italijos teismas klausia, ar Pagalbos mokesčių srityje centrų sistema atitinka įsisteigimo laisvei ir laisvei teikti paslaugas būdingus reikalavimus, atsižvelgiant į tai, kad abi šios laisvės grindžiamos tuo pačiu pagrindu ir jų tikslas yra toks pats tiek, kiek EB 55 straipsnis numato, jog su įsisteigimo laisve susijusios nuostatos, įtvirtintos EB 45–48 straipsniuose, taip pat taikomos laisvei teikti paslaugas.
39. Kadangi pagrindinė byla yra susijusi su bendrovės, kuri gali netiesiogiai (à rebours) remtis Sutartyje įtvirtintu su įsisteigimo laisve susijusiu režimu (EB 43 straipsnis), įstatų pakeitimo projekto patvirtinimu, atrodo, jog Teisingumo Teismas neturi priimti sprendimo dėl EB 49 straipsnyje numatytos garantijos(24), nors, kaip teigia Komisija, tai nesudaro kliūčių perkelti argumentus, atitinkamai juos pakeitus, nuo vienos laisvės kitos laisvės atžvilgiu(25).
3. Įsisteigimo laisvė
a) Įsisteigimo laisvės veikimo trukdymas
40. Teisingumo Teismo praktikoje(26), visada atsižvelgiant į mano toliau nurodytas išimtis ir sąlygas, laikomasi nuostatos, kad ši fizinių ir juridinių asmenų teisė apima teisę bet kurios kitos valstybės narės teritorijoje imtis bet kokios su savarankišku darbu susijusios veiklos ir ja verstis, steigti ir valdyti įmones bei steigti atstovybes, padalinius ir dukterines bendroves.
41. Atitinkamai nacionalinės priemonės, dėl kurių kitų Bendrijos valstybių narių bendrovės atsiduria mažiau palankioje faktinėje ar teisinėje situacijoje nei įsisteigimo valstybės narės bendrovės, yra apribojimas, pažeidžiantis EB 43 ir 48 straipsnius(27).
42. Mano nuomone, šioje byloje nagrinėjamos taisyklės, susijusios su pagalba mokesčių srityje, yra nesuderinamos su šia laisve dėl dviejų priežasčių.
43. Visų pirma, kadangi Pagalbos mokesčių srityje centro steigimo sąlygas (nurodytas šios išvados 13 punkte) tenkina tik Italijos bendrovės, taip netiesiogiai diskriminuojamos užsienio bendrovės(28).
44. Antra, kadangi šiomis taisyklėmis centrams yra suteikiama išimtinė teisė teikti tam tikras konsultavimo paslaugas (nurodytas šios išvados 15 ir 16 punktuose), tai, kaip 1999 m. lapkričio 10 d. Sprendime nurodė Autorità Garante della Concorrenza e del Mercato (29), sukuria du sektorius, kurių viename vykdyti veiklą galima be jokių apribojimų, o kitame leidžiama tik šioms organizacijoms ir draudžiama kitiems atitinkamą profesinę kvalifikaciją turintiems ūkio subjektams, neatsižvelgiant į tai, ar jie yra iš Italijos, ar iš kitų valstybių narių. Taip apribodamas jų veiklos sritį 1997 m. Įstatyminis dekretas Nr. 241 sudaro kliūčių užsienio bendrovėms, norinčioms Italijoje pasinaudoti įsisteigimo laisve. Vargu ar mokesčių mokėtojas paves patarėjui mokesčių srityje užpildyti supaprastintos formos deklaraciją žinodamas, kad šis specialistas negali jos patvirtinti ar nusiųsti jos pareigūnui, atsakingam už grąžintinų prie šaltinio išskaitytų mokesčio sumų išmokėjimą, ir, trumpai tariant, negali tokios deklaracijos pateikti mokesčių inspekcijai, nes Pagalbos mokesčių srityje centrai turi tam išimtinę teisę.
b) Nepateisinamas ribojimas
45. Pirmuoju klausimu dėl netiesioginės diskriminacijos dėl pilietybės nagrinėjamas teisės aktas yra neleistinas visais atžvilgiais, nes vieninteliai galintys jį pateisinti bendrojo intereso pagrindai, numatyti EB 46 straipsnio 1 dalyje(30), t. y. viešoji tvarka, visuomenės saugumas ir jos sveikata, šioje byloje nėra taikytini.
46. Antruoju atveju nacionalinė priemonė galėtų būti suderinama su EB 43 straipsniu, jei: a) ji yra pateisinama remiantis privalomais bendrojo intereso pagrindais; b) ji yra tinkama norimiems tikslams pasiekti ir c) neviršija to, kas būtina jam pasiekti(31).
47. Tikslas, kurio siekia Pagalbos mokesčių srityje centrai, yra padėti darbuotojams ir smulkiems verslininkams įvykdyti kai kurias jų fiskalines pareigas. Šiuo atžvilgiu apribojimą galima būtų pateisinti darbuotojų apsauga, į kurią Teisingumo Teismas ne kartą yra atsižvelgęs(32), arba būtinybe užtikrinti minimalų profesinės kvalifikacijos ar paslaugos kokybės lygį(33).
48. Tačiau atidžiau panagrinėjus veiklos, kurioje Italijos teisės aktais yra įtvirtinta oligopolija, turinį, tampa aišku, kad tai nėra tinkama priemonė šiems tikslams pasiekti.
49. Kai kurios iš šių užduočių yra išimtinai administracinio pobūdžio ir joms atlikti nėra būtini specialūs mokymai: pateikti suinteresuotajam asmeniui deklaracijos kopiją, ją perduoti mokesčių mokėtojų atstovams, kad šie apskaičiuotų kompensacijų nuo prie pajamų šaltinio mokamo mokesčio dydį, ir nusiųsti šiuos dokumentus mokesčių inspekcijai(34).
50. Tačiau kitos užduotys yra svarbesnės: patvirtinimas, kad pateikti duomenys yra teisingi, mokesčių deklaracijos parengimas ar firmos buhalterinės apskaitos tvarkymas. Nepaisant to, šių paslaugų teikimui nustatyti apribojimai taip pat nėra pateisinami. Milano Corte d’Appello prašyme priimti prejudicinį sprendimą (3 dalis, 5 punktas) teisingai pastebėjo, kad organizacijos, kurioms yra suteikta teisė steigti centrus, „neturi specialios profesinės kvalifikacijos“. Italijos įstatymuose numatyti reikalavimai nesuteikia jokios garantijos dėl specialios kvalifikacijos ar konkrečios kompetencijos, bet viso labo nustato kiekybinius narių ar darbuotojų skaičiaus reikalavimus, o tai nesuponuoja geresnių gebėjimų, nes didesnis atstovavimas neapima geresnio profesinio parengimo lygio.
51. Už pateiktų duomenų ir į firmos buhalterinę apskaitą įtrauktų duomenų tikslumą atsako centrų paskirti fiziniai asmenys, kurie, kaip jau minėjau, turi būti profesionalūs auditoriai arba buhalteriai, dėl savo specialių žinių ypač tinkami šiai užduočiai atlikti, tačiau kuriems, nepaisant to, yra draudžiama tai daryti savarankiškai. Taigi centrai veikia tiesiog kaip tarpininkai tarp mokesčių mokėtojų ir ekspertų, kuriems, kaip tvirtina Komisija (Komisijos rašytinių pastabų 42 punktas), įeiti buvo atvertas langas prieš tai uždarius duris.
52. Trumpai tariant, kaip ir patarėjai Säger byloje, centrai teikia paprasčiausias administracines ir tarpininkavimo paslaugas, kurioms nėra reikalingos jokios specialios nuostatos, todėl negali būti pateisinami pagrindinėje byloje nagrinėjamais teisės aktais nustatyti įsisteigimo laisvės apribojimai. Kitaip sakant, darbuotojų ir smulkių įmonių, kaip už pajamų mokesčio mokėjimą atsakingų asmenų, apsauga ir būtinybė užtikrinti minimalius teikiamų paslaugų kokybės reikalavimus nereiškia, kad tokias paslaugas reikia pašalinti iš laisvos rinkos ir patikėti keletui įmonių, neturinčių specialių tokioms paslaugoms teikti reikalingų įgūdžių.
53. Kadangi esu įsitikinęs, jog nacionalinė priemonė nėra tinkama šiam apsaugos tikslui, kuriuo ją yra siekiama pateisinti, pasiekti, manau, kad nėra reikalinga nagrinėti klausimo dėl jos proporcingumo.
54. Kita vertus, šią priemonę būtų galima laikyti pateisinama pagal EB 45 straipsnį, jei būtų nuspręsta, kad ji yra susijusi su viešosios valdžios funkcijų vykdymu, tačiau, mano nuomone, ji negali būti vertinama kaip tokia. Pagalbos mokesčių srityje centrai vykdo pagalbinį ir parengiamąjį vaidmenį, o vėlesniame etape mokesčių inspekcija yra atsakinga už su viešosiomis išlaidomis susijusių pareigų vykdymą(35); vykdydama mokesčių administravimo, tikrinimo ir deklaravimo paslaugas(36) mokesčių inspekcija vykdo pagrindinę savo funkciją, kuri yra valstybinės valdžios išraiška; tačiau centrai nėra taip tiesiogiai susiję su valdymo įgaliojimais ir jų vaidmuo apsiriboja tiesiog finansinių įsiskolinimų apskaičiavimu bei ataskaitų apie juos – kurios vėliau gali būti tikrinamos ir prireikus taisomos – teikimu(37).
55. Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, siūlau Teisingumo Teismui atsakyti į antrąjį Milano Corte d’Appello prejudicinį klausimą taip: EB 43 straipsnis draudžia valstybių narių teisės aktus, kuriais teisė teikti tam tikras mokesčių konsultacijų ir pažymų išdavimo paslaugas suteikiama tam tikros rūšies organizacijoms ir draudžiama tokias paslaugas teikti kitų Bendrijos valstybių narių ūkio subjektams, turintiems mokesčių konsultacijoms teikti reikalingą profesinę kvalifikaciją bei ketinantiems įsisteigti toje valstybėje siekiant imtis šios veiklos ir ją vykdyti.
D – Trečiasis klausimas: atlyginimas už paslaugas, susijusias su supaprastintos formos mokesčių deklaracijomis
56. Paskutiniu klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas norėtų sužinoti, ar Pagalbos mokesčių srityje centrams iš viešųjų išteklių už veiklą, susijusią su 730 forma, mokamos sumos laikytinos EB 87 straipsniu draudžiama valstybės pagalba.
57. Tam, kad iš viešųjų išteklių mokamos sumos būtų pripažintos valstybės pagalba, kurios samprata yra nusistovėjusi Teisingumo Teismo praktikoje(38), yra būtinos keturios EB 87 straipsnio 1 dalyje numatytos sąlygos: 1) valstybės veiksmai arba veiksmai, kuriems naudojami valstybės ištekliai; 2) šie veiksmai gali daryti įtaką prekybai Bendrijos viduje; 3) šie veiksmai suteikia jų gavėjui pranašumą, 4) veiksmai iškraipo ar gali iškraipyti konkurenciją.
58. Nekyla jokių abejonių, kad Italijos teisės aktai atitinka pirmąją sąlygą, nes vien tik skaitant 1997 m. Įstatyminio dekreto Nr. 241 38 straipsnio 1 ir 2 dalis matyti, jog sumos yra mokamos iš valstybės biudžeto.
59. Antroji sąlyga taip pat yra tenkinama, nes, kaip savo rašytinėse pastabose nurodo Komisija, atlyginimas yra mokamas už paslaugų, kurias, atsižvelgiant į mano siūlomą atsakymą į antrąjį pateiktą klausimą(39), galėtų teikti kitų valstybių narių bendrovės, teikimą, nors pastarosios negautų jokių išmokų iš Italijos valstybės iždo(40). Taip būtų iškraipyta laisva rinka ir tenkinama ketvirtoji sąlyga, nes gaunant atlyginimą iš viešųjų išteklių centrų padėtis būtų sustiprinta ir jie galėtų vartotojams teikti paslaugas nemokamai(41).
60. Sudėtingesnė yra trečiosios sąlygos, susijusios su tuo, ar valstybės įsikišimas reiškia pagalbą gaunančios bendrovės pranašumą, analizė. Abstrakčiai vertinant, „pranašumo“ idėja reiškia, kad pilietinės visuomenės finansinė auka nėra kompensuojama arba toks kompensavimas yra tik simbolinis. Toks požiūris, kaip matyti iš sprendimo Altmark Trans ir Regierungspräsidium Magdeburg, leidžia tvirtinti, kad valstybės pagalba neturėtų būti laikomas apmokėjimas už paslaugas, kai vykdomi su viešosiomis paslaugomis susiję įsipareigojimai, kuriuo yra siekiama tik atlyginti su tokiais įsipareigojimais susijusias papildomas sąnaudas, kai tai nesuteikia konkurencinio pranašumo.
61. Tačiau kad taip būtų, turi egzistuoti šie faktoriai: 1) pajamas gaunanti bendrovė turi vykdyti aiškiai apibrėžtus su viešosiomis paslaugomis susijusius įsipareigojimus; 2) atlyginimo apskaičiavimo tvarka turi būti iš anksto nustatyta aiškiu ir skaidriu būdu; 3) atlyginimo dydis negali viršyti maksimalios sąnaudų sumos su protingu pelnu; ir 4) jei įmonė nebuvo parinkta taikant viešųjų pirkimų procedūrą, per kurią galima konkurso būdu rasti kandidatą, teiksiantį paslaugas bendruomenei naudingiausiu būdu, atlyginimo dydis turi būti nustatomas vadovaujantis sąnaudomis, kurių būtų turėjusi vidutinė gerai valdoma įmonė vykdydama nustatytus su viešosiomis paslaugomis susijusius įsipareigojimus (žr. sprendimo Altmark 87–93 punktus)(42).
62. Nekyla jokių abejonių dėl to, kad pirmi du faktoriai yra įtvirtinti Italijos teisės aktuose. Šios išvados 16 ir 17 punktuose nurodytos paslaugos, kurias Pagalbos mokesčių srityje centrai turi teikti supaprastintų pajamų mokesčio deklaracijų atžvilgiu, yra aiškiai apibrėžtos, ir niekas nekliudo valstybėms narėms laikyti jų su viešosiomis paslaugomis susijusiais įsipareigojimais, nes jais yra siekiama padėti piliečiams įvykdyti jų pagrindinę pareigą – mokėti įmokas į valstybės biudžetą ir prisidėti prie viešųjų išlaidų finansavimo. Be to, atlyginimas yra nustatytas įstatymu, kuris taip pat numato atlyginimo peržiūrėjimo tvarką (1997 m. Įstatyminio dekreto Nr. 241 38 straipsnio 3 dalis).
63. Tačiau trečiojo faktoriaus vertinimas priklauso ne Teisingumo Teismo, bet Milano Corte d’Appello jurisdikcijai, nes jo analizė yra susijusi su pagrindinės bylos faktiniais klausimais ir kompetencija priimti sprendimą. Kažką panašaus matome antroje paskutinio faktoriaus dalyje, nes yra nustatyta, kad centrus steigiantys subjektai nebuvo parinkti taikant viešųjų pirkimų procedūrą, todėl prejudicinius klausimus pateikęs teismas turi patikrinti, ar gaunamo atlyginimo dydis nustatytas laikantis pirmiau nurodytų kriterijų.
64. Diskusiją dėl šių argumentų baigsiu pastebėdamas, kad nagrinėjamai sistemai negali būti taikoma nė viena iš EB 87 straipsnio 2 ar 3 dalyse numatytų išimčių ir, be to, nėra jokių duomenų apie Italijos pranešimą apie tai Komisijai, kaip tai yra numatyta EB 88 straipsnyje.
65. Remdamasis pirmiau pateikta analize siūlau Teisingumo Teismui atsakyti į paskutinį prejudicinį klausimą nurodant, kad tokia priemonė, kokia yra nagrinėjama pagrindinėje byloje, numatanti atlyginimo iš valstybės biudžeto mokėjimą įmonėms, teikiančioms nurodytas mokesčių konsultacijų ir pažymų išdavimo paslaugas, yra laikytina valstybės pagalba, jei įmonės nebuvo parinktos taikant viešųjų pirkimų procedūrą, siekiant konkurso būdu rasti kandidatą, teiksiantį paslaugas bendruomenei už mažiausią kainą, ir atlyginimo dydis nebuvo nustatytas vadovaujantis sąnaudomis, kurių būtų turėjusi vidutinė gerai valdoma įmonė, vykdydama nustatytus su viešosiomis paslaugomis susijusius įsipareigojimus, atsižvelgiant į protingą pelną.
VI – Išvada
66. Atsižvelgdamas į tai, kas pirmiau išdėstyta, siūlau Teisingumo Teismui taip atsakyti Milano Corte d’Appello prašyme priimti prejudicinį sprendimą pateiktus klausimus:
„1. EB 82 ir 86 straipsniai nėra taikomi tokiems nacionalinės teisės aktams, kokie nagrinėjami pagrindinėje byloje.
2. EB 43 straipsnis turi būti aiškinamas kaip draudžiantis valstybės narės teisės aktus, suteikiančius teisę teikti tam tikras mokesčių konsultacijų ir pažymų išdavimo paslaugas konkrečios kategorijos organizacijoms ir draudžiančius imtis tokios veiklos kitų Bendrijos valstybių narių ūkio subjektams, kurie turi profesinę kvalifikaciją, būtiną mokesčių konsultacijoms teikti ir ketina įsisteigti toje valstybėje siekdami imtis šios veiklos ir ją vykdyti.
3. Pagal EB 87 straipsnį tokia priemonė, kokia yra nagrinėjama byloje, esančioje šio proceso pagrindu, numatanti atlyginimo iš valstybės biudžeto mokėjimą įmonėms, teikiančioms nurodytas mokesčių konsultacijų ir pažymų išdavimo paslaugas, yra laikytina valstybės pagalba, kai tokios įmonės nebuvo parinktos taikant viešųjų pirkimų procedūrą, siekiant konkurso būdu rasti kandidatą, teiksiantį paslaugas bendruomenei už mažiausią kainą, ir atlyginimo dydis nebuvo nustatytas vadovaujantis sąnaudomis, kurių būtų turėjusi vidutinė gerai valdoma įmonė, vykdydama nustatytus su viešosiomis paslaugomis susijusius įsipareigojimus, atsižvelgiant į protingą pelną.“