Preliminär utgåva
DOMSTOLENS BESLUT (sjunde avdelningen)
den 10 april 2024 (*)
”Begäran om förhandsavgörande – Artikel 99 i domstolens rättegångsregler – Svaret kan klart utläsas av rättspraxis – Beskattning – Mervärdesskatt – Direktiv 2006/112/EG – Artikel 183 – Rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt – Regler om utövande – Försenad återbetalning – Försening på grund av tillämpningen av en nationell bestämmelse – Verkningar av en dom som meddelats av domstolen i ett mål om förhandsavgörande efter dessa omständigheter – Dröjsmålsränta – Preskription – Principerna om likvärdighet, om effektivitet och om skatteneutralitet”
I mål C‑532/23,
angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Fővárosi Törvényszék (Överdomstolen för Budapests stad, Ungern) genom beslut av den 10 juli 2023, som inkom till domstolen den 18 augusti 2023, i målet
Lear Corporation Hungary Autóipari Gyártó Kft.
mot
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,
meddelar
DOMSTOLEN (sjunde avdelningen)
sammansatt av avdelningsordföranden F. Biltgen samt domarna N. Wahl (referent) och J. Passer,
generaladvokat: T. Ćapeta,
justitiesekreterare: A. Calot Escobar,
med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet enligt artikel 99 i domstolens rättegångsregler genom ett särskilt uppsatt beslut som är motiverat
följande
Beslut
1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 183 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1) samt principerna om likvärdighet, om effektivitet och om skatteneutralitet.
2 Begäran har framställts i ett mål mellan Lear Corporation Hungary Autóipari Gyártó Kft. (nedan kallat Lear Corporation) och Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (avdelningen för överklaganden vid nationella skatte- och tullmyndigheten, Ungern) (nedan kallad avdelningen för överklaganden). Målet rör Lear Corporations rätt att erhålla dröjsmålsränta som hänför sig till en försenad återbetalning av överskjutande mervärdesskatt till följd av ett villkor i en nationell bestämmelse som EU-domstolen efteråt har förklarat vara oförenligt med unionsrätten.
Tillämpliga bestämmelser
Unionsrätt
3 I artikel 183 i direktiv 2006/112 föreskrivs följande:
”Om avdragen för en viss beskattningsperiod överstiger den mervärdesskatt som skall betalas får medlemsstaterna föra över det överskjutande beloppet till nästa period eller göra en återbetalning enligt de villkor som de skall fastställa.
Om det överskjutande beloppet är ringa, får medlemsstaterna dock vägra att föra över det till nästa period eller att återbetala det.”
Ungersk rätt
Lagen om ändring av lagen om mervärdesskatt
4 Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény jogharmonizációs célú módosításáról és az adó-visszaigénylés különös eljárási szabályairól szóló 2011. évi CXXIII. törvény (2011 års lag nr CXXIII om ändring, i syfte att harmonisera lagstiftningen, av 2007 års lag nr CXXVII om mervärdesskatt och om fastställande av närmare bestämmelser för det särskilda förfarandet för återbetalning av mervärdesskatt) (Magyar Közlöny 2011/110) (nedan kallad lagen om ändring av mervärdesskattelagen) innebar upphävande, med verkan från och med den 27 september 2011, av 186 § punkterna 2–4 Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (2007 års lag nr CXXVII om mervärdesskatt) (Magyar Közlöny 2007/155) för att möjliggöra återbetalning av överskjutande avdragsgill mervärdesskatt utan att det var nödvändigt att invänta betalningen av ersättningen för den transaktion som gav upphov till den avdragsgilla mervärdesskatten. Det föreskrevs tidigare, i 186 § punkt 2 mervärdesskattelagen, att utövandet av rätten till återbetalning av överskjutande avdragsgill mervärdesskatt var förenat med ett villkor om betalning av det belopp som skulle erläggas för den aktuella transaktionen.
5 1 § punkt 1 i lagen om ändring av mervärdesskattelagen har följande lydelse:
”De belopp för vilka den beskattningsbara personen, i den sista mervärdesskattedeklaration som han eller hon var skyldig att lämna in innan denna lag trädde i kraft (nedan kallad deklarationen), inte har kunnat göra gällande sin rätt till återbetalning enligt 186 § punkterna 2–4 …, som upphävts genom denna lag – endast med avseende på det belopp som vederbörande har angett som skatt på obetalda förvärv – kan bli föremål för en begäran om återbetalning som den beskattningsbara personen ger in till skattemyndigheten till och med den 20 oktober 2011, med användning av det formulär som föreskrivs för detta ändamål. Oberoende av denna frist kan den beskattningsbara personen, i deklarationen för det system han eller hon omfattas av, hänföra de ovannämnda beloppen till en post som minskar det skattebelopp som vederbörande är skyldig att betala, eller utöva sin rätt till återbetalning i sin deklaration. Denna begäran ska betraktas som en deklaration vid tillämpningen av bestämmelserna i [skatteförfarandelagen]. Den frist som fastställts för ingivandet av denna begäran är slutgiltig och den beskattningsbara personen kan inte medges något undantag från denna frist.”
Skatteförfarandelagen
6 I 37 § punkterna 4–6 Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (2003 års lag nr XCII om skatteförfarandet) (Magyar Közlöny 2003/131) (nedan kallad skatteförfarandelagen) föreskrivs följande:
”4) Förfallodagen för betalning av belopp ur den allmänna budgeten som tillkommer den beskattningsbara personen bestäms i bilagorna till denna lag eller i en särskild lag. Beviljat belopp eller mervärdesskatt som är föremål för återkrav ska betalas inom 30 dagar från mottagande av begäran (deklarationen) men inte före förfallodagen, varvid denna tid kan förlängas till 45 dagar när den mervärdesskatt som kan återkrävas överstiger 500 000 [ungerska] forinter [(HUF) (cirka 1 300 euro)].
…
6) Om skattemyndigheten betalar för sent ska den betala ränta som motsvarar dröjsmålsräntan för varje dags försening. … ”
7 124/C. § skatteförfaradelagen har följande lydelse:
”1) Om Alkotmánybíróság [(Författningsdomstolen, Ungern)], Kúria [(Högsta domstolen, Ungern)] eller [EU-domstolen] med retroaktiv verkan finner att en rättsregel i vilken det föreskrivs en skatterättslig skyldighet strider mot grundlagen eller tvingande lagstiftning i Europeiska unionen eller, i fråga om kommunala bestämmelser, mot någon annan rättsregel, och att detta domstolsavgörande ger den beskattningsbara personen rätt till återbetalning, ska skattemyndigheten i första instans verkställa återbetalning på den beskattningsbara personens begäran – enligt vad som anges i avgörandet i fråga – i enlighet med bestämmelserna i denna paragraf.
2) Den beskattningsbara personen kan ge in sin begäran skriftligen till skattemyndigheten inom 180 dagar från offentliggörandet eller delgivningen av det avgörande som meddelats av Alkotmánybíróság [(Författningsdomstolen)], Kúria [(Högsta domstolen)] eller [EU-domstolen]; begäran om undantag från fristen godtas inte vid utgången därav. Skattemyndigheten ska avslå begäran för det fall rätten avseende skattefastställelse har preskriberats vid tidpunkten för offentliggörandet eller delgivningen av avgörandet.
…
6) Om den beskattningsbara personens rätt till återbetalning är välgrundad ska skattemyndigheten samtidigt som återbetalning sker betala ränta på den skatt som ska återbetalas enligt en räntesats motsvarande centralbankens basränta från den tidpunkt som skatten betalats till den dag då det avgörande genom vilket återbetalning beviljats vinner laga kraft. Återbetalningen förfaller till betalning den dag då beslutet därom vinner laga kraft och ska verkställas inom 30 dagar från den dag då den förföll till betalning. Bestämmelserna om betalning av belopp ur den allmänna budgeten äger motsvarande tillämpning på återbetalning enligt denna punkt, med undantag för 37 § punkt 6.”
8 124/D. § punkterna 1–3 skatteförfarandelagen har följande lydelse:
”1) Om inte annat anges i denna paragraf ska bestämmelserna i 124/C. § tillämpas på begäran om återbetalning som grundas på rätten att göra avdrag för mervärdesskatt.
2) Den beskattningsbara personen får utöva den rätt som anges i punkt 1 ovan genom en begäran – som ska inges inom 180 dagar från offentliggörandet eller delgivningen av det avgörande som meddelats av Alkotmánybíróság [(Författningsdomstolen)], Kúria [(Högsta domstolen)] eller [EU-domstolen] – om rättelse av deklarationen eller deklarationerna för det beskattningsår under vilket, eller de beskattningsår under vilka, rätten till det aktuella avdraget uppkom. Begäran om undantag från fristen godtas inte vid utgången därav.
3) Om underlaget, i rättat skick enligt begäran om rättelse av deklarationen, visar att den beskattningsbara personen har rätt till återbetalning antingen på grund av minskning av den skatt han eller hon ska betala eller på grund av ökning av det belopp som ska återbetalas, ska skattemyndigheten lägga en ränta till det belopp som ska återbetalas motsvarande centralbankens basränta för perioden mellan den dag som angetts för betalning i deklarationen eller deklarationerna som avses med begäran om rättelse eller förfallodagen, eller dagen för betalning av skatten om denna infaller senare, och den dag då begäran om rättelse gavs in. Ersättningen, på vilken bestämmelserna om betalning av belopp ur den allmänna budgeten är tillämpliga, ska erläggas inom 30 dagar från ingivande av begäran om rättelse.”
9 I 164 § punkt 1 i nämnda lag föreskrivs följande:
”Rätten att ta ut skatt preskriberas fem år efter den sista dagen under det kalenderår under vilket deklaration eller delgivning avseende denna skatt skulle ha ägt rum eller, i avsaknad av sådan deklaration eller delgivning, under vilket skatten skulle ha betalts. Såvida inte annat föreskrivs i lag preskriberas rätten att begära belopp ur den allmänna budgeten och rätten till återbetalning av överskjutande skatt fem år efter den sista dagen i det kalenderår under vilket rätten att begära nämnda belopp eller återbetalningen uppkom.”
Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna
10 Lear Corporation tillverkar tillbehör för motorfordon på flera platser i Ungern. För de deklarationsperioder avseende mervärdesskatt som löpte från december 2005 till juli 2011 kunde bolaget inte göra gällande sin rätt till återbetalning av mervärdesskatt på grund av det villkor som då var i kraft och som det erinrats om i punkt 4 ovan, kallat ”betalda förvärv”, enligt vilket endast de inköp som betalats i sin helhet gav rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt.
11 I domen av den 28 juli 2011, kommissionen/Ungern (C‑274/10, EU:C:2011:530, punkt 54), slog domstolen fast att artikel 183 i direktiv 2006/112 inte medgav att medlemsstaterna gjorde utövandet av rätten till återbetalning av överskjutande avdragsgill mervärdesskatt beroende av att ersättningen för den berörda transaktionen har utgetts.
12 Till följd av denna dom antog den ungerska lagstiftaren lagen om ändring av mervärdesskattelagen. Den nya lagen innehåller emellertid inte någon bestämmelse om ersättning till beskattningsbara personer för ekonomisk skada till följd av tillämpningen av villkoret om ”betalda förvärv”, vilket har bedömts vara oförenligt med unionsrätten.
13 Den 30 september 2011 ingav Lear Corporation, med stöd av lagen om ändring av mervärdesskattelagen, en begäran om återbetalning av mervärdesskatt för den period som anges i punkt 10 ovan. Den ungerska skattemyndigheten återbetalade det begärda mervärdesskattebeloppet, dock utan att betala dröjsmålsränta.
14 I beslut av den 17 juli 2014, Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó (C‑654/13, EU:C:2014:2127, punkt 39), slog domstolen fast att unionsrätten, särskilt artikel 183 i direktiv 2006/112 skulle tolkas så, att den utgör hinder för en lagstiftning eller praxis i en medlemsstat enligt vilken dröjsmålsränta inte ska betalas på mervärdesskattebelopp som inte kunnat återbetalas inom rimlig tid till följd av en nationell bestämmelse som befunnits strida mot unionsrätten.
15 Domstolen preciserade i det beslutet att det i avsaknad av unionslagstiftning på området ankommer på denna medlemsstat att, med iakttagande av principerna om likvärdighet och om effektivitet, fastställa villkoren för betalning av sådan ränta, vilka varken får vara mindre förmånliga än de som är tillämpliga på en talan som grundar sig på åsidosättande av nationell rätt när föremålet och grunden för talan liknar dem som grundar sig på åsidosättande av unionsrätten (likvärdighetsprincipen) eller vara utformade på ett sådant sätt att det i praktiken blir omöjligt eller orimligt svårt att utöva rättigheter som följer av unionsrätten (effektivitetsprincipen).
16 Den 23 december 2014 ingav Lear Corporation, med hänvisning till beslutet av den 17 juli 2014, Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó (C‑654/13, EU:C:2014:2127), till Nemzeti Adó- és Vámhivatal Kiemelt Adózók Adóigazgatósága (den nationella skatte- och tullmyndigheten, avdelningen för större skattebetalare, Ungern) (nedan kallad skattemyndigheten i första instans) en begäran om betalning av dröjsmålsränta på 457 916 030 HUF (det vill säga, vid tidpunkten för begäran, cirka 1 458 656 euro) på grund av försenad återbetalning av mervärdesskatten (nedan kallad dröjsmålsräntan). Bolaget begärde även ränta på grund av försenad betalning av dröjsmålsräntan (nedan kallad sammansatt ränta) för perioden den 1 januari 2008–31 juli 2011.
17 Efter det att skattemyndigheten i första instans hade avslagit Lear Corporations begäran vände sig detta bolag till avdelningen för överklaganden, som genom beslut av den 12 oktober 2015 upphävde det beslut som hade meddelats av ovannämnda myndighet och ålade den att fatta ett nytt beslut i ärendet.
18 Genom beslut av den 10 november 2015, som meddelades efter förfarandet för omprövning, biföll skattemyndigheten i första instans delvis Lear Corporations begäran. Genom en kompletterande begäran som ingavs den 2 november 2016 begärde bolaget att denna myndighet skulle komplettera sitt beslut genom att bevilja bolaget 122 108 685 HUF (det vill säga, vid tidpunkten för denna kompletterande begäran, cirka 396 380 euro), i sammansatt ränta, och gjorde gällande att myndighet borde ha beviljat bolaget denna ränta ex officio.
19 I dom av den 24 november 2016 prövade Kúria (Högsta domstolen) den ungerska skattemyndighetens praxis för att bedöma följderna av beslutet av den 17 juli 2014, Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó (C‑654/13, EU:C:2014:2127). På grundval av detta beslut antog nämnda domstol principbeslut nr 18/2017, i vilket den preciserade villkoren för att beräkna dröjsmålsränta på de mervärdesskattebelopp som inte hade kunnat återfås på grund av villkoret om ”betalda förvärv”, vilket hade upphävts genom lagen om ändring av mervärdesskattelagen.
20 Med hänsyn till detta principbeslut upphävde avdelningen för överklaganden, genom beslut av den 7 mars 2017, beslutet av den 10 november 2015 och ålade skattemyndigheten i första instans att göra en ny prövning av Lear Corporations begäran om betalning av dröjsmålsränta. Genom beslut av den 18 april 2017 biföll denna myndighet delvis denna begäran genom att bevilja bolaget dröjsmålsränta på 225 825 000 HUF (det vill säga, vid tidpunkten för detta beslut, cirka 720 585 euro), beräknad på grundval av den ungerska centralbankens basränta, för perioden den 1 januari 2008–31 juli 2011.
21 Lear Corporation var missnöjd med detta beslut och vände sig till avdelningen för överklaganden vid vilken bolaget begärde att det även skulle beviljas dröjsmålsränta för perioden december 2005–december 2007, för att beakta hela den period under vilken Lear Corporation inte hade kunnat göra gällande sin rätt till återbetalning av mervärdesskatt, och detta mot bakgrund av Kúrias (Högsta domstolen) principbeslut nr 18/2017.
22 Efter att ha påpekat att Lear Corporation hade gett in sin begäran om betalning av dröjsmålsränta den 23 december 2014, det vill säga inom den föreskrivna preskriptionstiden, genom att uttryckligen ange att perioden den 1 januari 2008–31 juli 2011 var den period som låg till grund för begäran, fann avdelningen för överklaganden att skattemyndigheten i första instans, med hänsyn till dispositionsprincipen, enligt vilken parterna ska ange tvisteföremålet, endast var skyldig att pröva nämnda begäran. Nämnda avdelning ansåg därför att begäran om betalning av dröjsmålsränta för perioden den 1 december 2005–31 december 2007 skulle prövas som en ny begäran. Den återförvisade följaktligen ärendet till denna myndighet för prövning av betalningen av den dröjsmålsränta som avses i denna begäran.
23 Genom beslut av den 1 september 2017 avslog skattemyndigheten i första instans nämnda begäran med motiveringen att den inkommit för sent, eftersom betalning av dröjsmålsränta enligt principbeslut nr 18/2017 uttryckligen förutsatte en begäran från en beskattningsbar person som, med hänsyn till preskriptionstiden, endast kunde ges in till och med den 31 december 2016. Avdelningen för överklaganden fastställde detta beslut den 1 december 2017.
24 Lear Corporation gav följaktligen in ett överklagande till Fővárosi Törvényszék (Överdomstolen för Budapests stad, Ungern) och hävdade att bolaget även hade rätt till dröjsmålsränta för perioden december 2005–december 2007, bland annat på grund av att bolaget, genom att år 2011 inge den begäran som nämns i punkt 13 ovan, hade gjort gällande sin rätt till återbetalning av mervärdesskatt, vilket utgjorde villkoret för beviljande av ränta. Bolaget erinrade om att det specifikt hade framställt en begäran om betalning av dröjsmålsränta den 23 december 2014, det vill säga inom preskriptionstiden, och att skattemyndigheten i första instans, enligt principbeslut nr 18/2017, borde ha betalat sådan ränta till bolaget för hela den aktuella perioden, utan att i detta avseende vara bunden av begärans formulering, eftersom effektivitetsprincipen ska ha företräde framför dispositionsprincipen.
25 Mot denna bakgrund beslutade Fővárosi Törvényszék (Överdomstolen för Budapests stad) att vilandeförklara målet och ställa följande frågor till EU-domstolen:
”1) Ska artikel 183 i [direktiv 2006/112] samt principerna om likvärdighet och om effektivitet tolkas så, att när en beskattningsbar person begär återbetalning av mervärdesskatt som personen tidigare inte kunde återfå på grund av tillämpningen av ett lagstadgat villkor, vilket genom en dom av [EU-domstolen] har förklarats strida mot [unionsrätten], kan det anses att begäran om återbetalning samtidigt utgör ett krav på dröjsmålsränta, med hänsyn till att räntan är accessorisk och till den omständigheten att krav på dröjsmålsränta regleras av samma nationella bestämmelser som de som gäller för krav på mervärdesskatt som har återbetalats för sent?
2) Är en praxis i en medlemsstat förenlig med principerna om likvärdighet och om effektivitet, och i synnerhet med principen om skatteneutralitet, när den innebär att en skattemyndighet i samband med ett administrativt skatteförfarande, mot bakgrund av dispositionsprincipen, avslår den beskattningsbara personens senare krav på dröjsmålsränta på grund av att personens tidigare krav på dröjsmålsränta, med anledning av vilket förfarandet inletts, inte omfattade den tilläggsperiod som angavs i det senare kravet, så att sistnämnda krav kvalificeras som ett nytt krav och preskriberas, trots att skattemyndigheten själv inte på något sätt har ansett sig bunden av den beskattningsbara personens första krav enligt dispositionsprincipen, utan endast har hänvisat till denna princip i fråga om den dröjsmålsränta som begärts för en period som ännu inte var känd vid tidpunkten för framställandet av det krav med anledning av vilket förfarandet inletts, eftersom denna period fastställts i rättspraxis medan nämnda förfarande pågick?
3) Kan, mot bakgrund av principerna om likvärdighet, om effektivitet och om skatteneutralitet, en senare begäran som framställts i samband med ett administrativt skatteförfarande på grundval av en utveckling i rättspraxis anses utgöra ett tillägg till den första begäran, med anledning av vilken förfarandet inletts, eller en ändring av den första begäran, med beaktande av att de båda begärandena endast skiljer sig åt vad avser perioden för betalning av ränta?
4) Är en praxis i en medlemsstat förenlig med principerna om likvärdighet, om effektivitet och om skatteneutralitet när den innebär att ett krav som framställts efter det att preskriptionstiden har löpt ut preskriberas utan att det prövas huruvida det finns godtagbara omständigheter som hade kunnat skjuta upp eller avbryta preskriptionstiden, särskilt med beaktande av det första krav som sökanden framställde år 2014 och av att, eftersom den gällande lagstiftningen inte ändrades under preskriptionstiden, utan endast innehöll villkoren för att begära återbetalning av mervärdesskatt, [det är] Kúria (Högsta domstolen, …) och EU-domstolen som, i avsaknad av föreskrifter på området, har fastställt villkoren för att kräva dröjsmålsränta i sin praxis genom en extensiv tolkning av nämnda lagstiftning, med följden att reglerna för att kräva dröjsmålsränta under en avgörande del av den femåriga preskriptionstiden inte bara var okända eller otydliga för de beskattningsbara personerna, utan inte ens existerade i form av föreskrifter?”
Prövning av tolkningsfrågorna
26 Enligt artikel 99 i domstolens rättegångsregler får domstolen, på förslag av referenten och efter att ha hört generaladvokaten, när som helst avgöra målet genom särskilt uppsatt beslut som är motiverat om svaret på en tolkningsfråga klart kan utläsas av rättspraxis.
27 Det ska även erinras om att det samarbete mellan domstolar som har inrättats genom artikel 267 FEUF grundar sig på en tydlig funktionsfördelning mellan de nationella domstolarna och EU-domstolen. EU-domstolen är för det första inte behörig att tillämpa unionsbestämmelserna på ett visst fall, utan är endast behörig att uttala sig om tolkningen av fördragen och de rättsakter som beslutats av Europeiska unionens institutioner, organ eller byråer (se, för ett liknande resonemang, dom av den 18 maj 2021, Asociaţia ”Forumul Judecătorilor din România” m.fl., C‑83/19, C‑127/19, C‑195/19, C‑291/19, C‑355/19 och C‑397/19, EU:C:2021:393, punkt 201 och där angiven rättspraxis). För det andra ankommer det, i enlighet med punkt 11 i Europeiska unionens domstols rekommendationer till nationella domstolar om begäran om förhandsavgörande (EUT C 380, 2019, s. 1), på den nationella domstolen att fastställa vilka konkreta konsekvenser de uppgifter om tolkning som EU-domstolen lämnat får i de mål den har att pröva (se, för ett liknande resonemang, dom av den 25 oktober 2018, Roche Lietuva, C‑413/17, EU:C:2018:865, punkt 43).
28 I förevarande fall anser domstolen att den tolkning av unionsrätten som den hänskjutande domstolen har begärt klart kan utläsas av domen av den 12 februari 2008, Kempter (C‑2/06, EU:C:2008:78), domen av den 23 april 2020, Sole-Mizo och Dalmandi Mezőgazdasági (C‑13/18 och C‑126/18, EU:C:2020:292), och beslutet av den 20 juni 2023, SOLE-MiZo (C‑426/22, EU:C:2023:517). Artikel 99 i rättegångsreglerna ska således tillämpas i förevarande mål.
29 Såsom framgår av punkt 27 ovan ankommer det på den hänskjutande domstolen att fastställa vilka konkreta konsekvenser de uppgifter om tolkning som följer av denna praxis från EU-domstolen får i det nationella målet.
Den första frågan
30 Den hänskjutande domstolen har ställt sin första fråga för att få klarhet i huruvida artikel 183 i direktiv 2006/112, mot bakgrund av principerna om likvärdighet och om effektivitet, ska tolkas så, att den – för det fall den beskattningsbara personen begär återbetalning av mervärdesskatt som tidigare inte kunnat återfås på grund av tillämpningen av ett lagstadgat villkor som EU-domstolen har ansett strida mot denna artikel – utgör hinder för att denna begäran om återbetalning även kan anses omfatta ett krav på betalning av dröjsmålsränta, med hänsyn till att dröjsmålsräntan är accessorisk och till den omständigheten att krav på dröjsmålsränta regleras av samma nationella bestämmelser som de som gäller för krav på mervärdesskatt som har återbetalats för sent.
31 I detta avseende har domstolen i beslutet av den 20 juni 2023, SOLE-MiZo (C‑426/22, EU:C:2023:517), bland annat slagit fast följande:
”40 [N]är en medlemsstat har tagit ut skatter i strid med unionsrätten har enskilda rätt till återbetalning, inte bara av den rättsstridigt uppburna skatten, utan också av de belopp som betalats till denna stat eller som innehållits av denna och som har en direkt koppling till denna skatt. Detta omfattar även förluster i form av att penningbelopp inte finns tillgängliga på grund av det förtida uttaget av skatten. Principen om att medlemsstaterna är skyldiga att betala ränta på de skatter och avgifter som tagits ut i strid med unionsrätten följer av unionsrätten …
41 I avsaknad av unionslagstiftning ankommer det på varje medlemsstat att i sin interna rättsordning fastställa villkoren för hur sådan ränta ska betalas, bland annat villkoren för räntesatsen och sättet för beräkningen av denna ränta (enkel eller sammansatt ränta). Dessa villkor ska vara förenliga med principerna om likvärdighet och om effektivitet, det vill säga de får varken vara mindre förmånliga än de som avser liknande anspråk grundade på bestämmelser i nationell rätt eller vara utformade på ett sådant sätt att det i praktiken blir omöjligt eller orimligt svårt att utöva de rättigheter som följer av unionsrätten. Nämnda villkor ska dessutom vara förenliga med principen om skatteneutralitet …
41 Enligt domstolens praxis förutsätter likvärdighetsprincipen att den aktuella nationella bestämmelsen tillämpas på samma sätt på en talan som grundar sig på enskildas rättigheter enligt unionsrätten som på en talan som grundar sig på åsidosättande av nationell rätt när föremålet och grunden för talan är likartade …
43 När det gäller effektivitetsprincipen innebär denna princip att de nationella bestämmelserna om beräkning av eventuell ränta som ska betalas vid en begäran om återbetalning av överskjutande avdragsgill mervärdesskatt som hållits inne i strid med unionsrätten inte får leda till att den beskattningsbara personen förlorar möjligheten till adekvat ersättning för den förlust som orsakats av att de aktuella beloppen inte funnits tillgängliga …
44 Vad gäller principen om skatteneutralitet ska det erinras om att denna princip, med hänsyn till syftet med betalning av ränta på överskjutande mervärdesskatt som en medlemsstat hållit inne i strid med unionsrätten, nämligen att kompensera för ekonomiska förluster som uppkommit för den beskattningsbara personen genom att de berörda beloppen inte funnits tillgängliga, kräver att villkoren för betalning av ränta fastställs på ett sådant sätt att den ekonomiska bördan av de felaktigt innehållna skattebeloppen kan kompenseras … ”
32 Mot denna bakgrund ska den första frågan besvaras enligt följande. Artikel 183 i direktiv 2006/112 ska, mot bakgrund av principerna om likvärdighet, om effektivitet och om skatteneutralitet, tolkas så, att den – för det fall den beskattningsbara personen begär återbetalning av mervärdesskatt som tidigare inte kunnat återfås på grund av tillämpningen av ett lagstadgat villkor som av EU-domstolen har ansetts strida mot denna artikel – inte utgör hinder för att denna begäran om återbetalning, under de villkor som föreskrivs i den berörda medlemsstatens lagstiftning, även kan anses omfatta ett krav på betalning av dröjsmålsränta, med hänsyn till syftet med betalning av ränta på överskjutande mervärdesskatt som en medlemsstat innehållit i strid med unionsbestämmelserna, vilket är att kompensera för de ekonomiska förluster som uppkommit för den beskattningsbara personen genom att de aktuella beloppen inte funnits tillgängliga.
Den andra frågan
33 Den hänskjutande domstolen har ställt sin andra fråga för att få klarhet i huruvida principerna om likvärdighet, om effektivitet och om skatteneutralitet ska tolkas så, att de utgör hinder för en medlemsstats praxis som innebär att en begäran om betalning av dröjsmålsränta, i vilken en period anges som inte omfattats av en första begäran om betalning av sådan ränta, kvalificeras som ett nytt krav, vilket leder till att detta krav preskriberas och att skattemyndigheten i denna stat på grund av dispositionsprincipen, i samband med den första begäran, undantas från varje skyldighet att bevilja ränta som inte avses med denna begäran, när det vid tidpunkten för den första begäran var omöjligt för den beskattningsbara personen att känna till att vederbörande kunde utvidga dess tidsmässiga tillämpningsområde.
34 Det ska inledningsvis påpekas att denna fråga med nödvändighet innebär att den möjlighet som nämns i punkt 32 ovan inte föreligger. Nämnda fråga förutsätter nämligen, per definition, att den berörda medlemsstatens lagstiftning inte innehåller någon bestämmelse enligt vilken en begäran om återbetalning av den skatt som rättsstridigt innehållits av skattemyndigheten i denna stat i kraft av själva rättsförhållandet (ipso jure) även avser betalning av dröjsmålsränta.
35 För att besvara samma fråga ska det först erinras om att domstolen i sin dom av den 12 februari 2008, Kempter (C‑2/06, EU:C:2008:78), slog fast följande:
”35 … [domstolens] tolkning av en [union]srättslig bestämmelse, vid utövandet av den behörighet som den har enligt artikel [267 FEUF], klargör och preciserar i erforderlig utsträckning innebörden och räckvidden av denna bestämmelse, såsom den skall eller skulle ha tolkats och tillämpats från och med sitt ikraftträdande … En dom i ett mål om förhandsavgörande är med andra ord inte av konstitutiv karaktär utan enbart av deklarativ karaktär, vilket medför att domens rättsverkningar i princip gäller från det datum då den tolkade regeln trädde i kraft …
36 I ett mål som det vid den nationella domstolen skall följaktligen en [unions]bestämmelse som tolkats på detta sätt tillämpas av ett förvaltningsorgan inom ramen för detta organs behörighet även på rättsförhållanden som har uppstått och bildats innan domstolen meddelade sin dom i målet om förhandsavgörande … ”
36 I sin dom av den 23 april 2020, Sole-Mizo et Dalmandi Mezőgazdasági (C‑13/18 och C‑126/18, EU:C:2020:292), slog domstolen därefter fast följande:
”49 En nationell praxis som innebär att räntan – vid återbetalning, på den beskattningsbara personens begäran, av den överskjutande avdragsgilla mervärdesskatt som innehållits i strid med unionsrätten – på detta belopp … löper under en viss deklarationsperiod, utan att någon ränta utgår för att gottgöra den beskattningsbara personen för den penningvärdesförsämring som skett över tid efter denna deklarationsperiod fram till den dag då räntan faktiskt erlagts, är ägnad att frånta den beskattningsbara personen möjligheten till adekvat ersättning för den förlust som vederbörande förorsakats med anledning av att aktuella belopp inte stått till dennes förfogande, och denna praxis iakttar således inte heller effektivitetsprincipen. En sådan praxis kan inte heller anses kompensera den ekonomiska börda som de skattebelopp som rättsstridigt hållits inne representerar, vilket strider mot principen om skatteneutralitet.
…
64 När det … är fråga om en fordran som tillkommit på grund av att en medlemsstat har åsidosatt unionsrätten, är det … så att det är påkallat att medlemsstaten betalar dröjsmålsränta om myndigheten är i betalningsdröjsmål vad gäller nämnda fordran enligt effektivitetsprincipen. Om det hade förhållit sig på annat sätt skulle medlemsstaterna inte ha något incitament att så snart som möjligt kompensera de effekter som de beskattningsbara personerna drabbas av på grund av åsidosättandet av unionsrätten.
65 Vad gäller betalningsvillkoren för sådan dröjsmålsränta, följer det av … att det i avsaknad av unionslagstiftning ankommer på varje medlemsstat att i sin interna rättsordning fastställa dessa villkor, varvid dessa villkor ska iaktta bland annat likvärdighetsprincipen och effektivitetsprincipen.
…
67 Mot bakgrund av att medlemsstaterna är processuellt autonoma att i sin nationella rättsordning föreskriva vilka handläggningsregler som ska gälla i ärenden om betalning av ränta på skatter och avgifter som tagits ut i strid med unionsrätten, kan kravet på att den beskattningsbara personen ska framställa yrkande om att dröjsmålsränta ska betalas, om myndigheten är i dröjsmål med betalning av en fordran som kommit till med anledning av att staten åsidosatt unionsrätten, inte anses strida mot effektivitetsprincipen.”
37 I förevarande fall framgår det av beslutet om hänskjutande dels att Lear Corporation framställde en begäran om betalning av dröjsmålsränta den 23 december 2014, dels att denna begäran avsåg en mycket specifik period, nämligen perioden den 1 januari 2008–31 juli 2011. Om det antagande som bedöms vid besvarandet av den första frågan – nämligen att begäran om återbetalning av kapitalbeloppet i sig, enligt nationell rätt, omfattar en begäran om dröjsmålsränta – inte godtas i detta mål, har skattemyndigheten i den berörda medlemsstaten, enligt unionsrätten, följaktligen rätt att hålla sig till kravet i en sådan begäran, det vill säga i förevarande fall den ränta som motsvarar den tidsperiod som avgränsats av den beskattningsbara personen själv.
38 Såsom anges i beslutet om hänskjutande är det emellertid först efter att ha fått kännedom om Kúrias (Högsta domstolen) principbeslut nr 18/2017 som Lear Corporation, inom ramen för tvisten mellan bolaget och den ungerska skattemyndigheten, har yrkat att sistnämnda avgörande ska beaktas för hela den period som denna domstol har fastställt i beslutet om rätten till dröjsmålsränta.
39 Det ska i detta hänseende påpekas att en sådan praxis som den som tillämpas av skattemyndigheten i den berörda medlemsstaten, nämligen att betrakta en sådan begäran som ett nytt krav, med följden att en del av dröjsmålsräntan inte återbetalas på grund av att detta krav preskriberats, strider mot de principer som tydligt slagits fast såväl i domen av den 12 februari 2008, Kempter (C‑2/06, EU:C:2008:78), som i domen av den 23 april 2020, Sole-Mizo och Dalmandi Mezőgazdasági (C‑13/18 och C‑126/18, EU:C:2020:292).
40 För det första har Lear Corporation i förevarande fall nämligen, inom preskriptionstiden, framställt en första begäran om betalning av dröjsmålsränta på det mervärdesskattebelopp som inte kunde återbetalas på grund av villkoret om ”betalda förvärv”, med hänvisning till beslutet av den 17 juli 2014, Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó (C‑654/13, EU:C:2014:2127), och bolagets senare begäran ska anses utgöra en del av de konsekvenser som de beskattningsbara personerna, på nationell nivå, har dragit av detta beslut, vilket har retroaktiv verkan (ex tunc).
41 För det andra har skattemyndigheten i den berörda medlemsstaten – genom att faktiskt omöjliggöra återbetalning av dröjsmålsränta som hänför sig till den period som avses i den senare begäran, trots att endast ett beslut från Högsta domstolen i den berörda medlemsstaten, som meddelats efter den ursprungliga begäran om betalning av dröjsmålsränta, har gjort det möjligt för den beskattningsbara personen att få kännedom om sina rättigheter i deras helhet – fråntagit ”den beskattningsbara personen möjligheten till adekvat ersättning för den förlust som vederbörande förorsakats med anledning av att aktuella belopp inte stått till dennes förfogande, och denna praxis iakttar således inte heller effektivitetsprincipen” (dom av den 23 april 2020, Sole-Mizo och Dalmandi Mezőgazdasági, C‑13/18 och C‑126/18, EU:C:2020:292, punkt 49).
42 Mot denna bakgrund ska den andra frågan besvaras enligt följande. Principerna om effektivitet och om skatteneutralitet ska tolkas så, att de inte utgör hinder för en medlemsstats praxis som innebär att skattemyndigheten i denna stat, i samband med en begäran om betalning av dröjsmålsränta, som framställts inom preskriptionstiden och som avser mervärdesskattebelopp som nämnda stat innehållit i strid med unionsrätten, undantas från varje skyldighet att bevilja ränta som inte avses med denna begäran. Dessa principer utgör däremot hinder för att denna myndighet kvalificerar en andra begäran om betalning av dröjsmålsränta, i vilken en period anges som inte omfattats av den första begäran, som ett nytt krav, vilket leder till att detta krav preskriberas, när den andra begäran avser dröjsmålsränta på mervärdesskattebelopp som innehållits på grund av samma åsidosättande av unionsrätten som det som låg till grund för den första begäran och när den beskattningsbara personen inte kände till möjligheten att utvidga dess tidsmässiga tillämpningsområde förrän efter det att ett nationellt domstolsavgörande meddelats till följd av ett avgörande som EU-domstolen meddelat vid utövandet av sin behörighet enligt artikel 267 FEUF.
Den tredje frågan
43 Den hänskjutande domstolen har ställt sin tredje fråga för att få klarhet i huruvida principerna om likvärdighet, om effektivitet och om skatteneutralitet ska tolkas så, att en andra begäran om betalning av dröjsmålsränta, som framställts på grundval av en utveckling i rättspraxis, kan anses utgöra ett tillägg till en första begäran om betalning av sådan ränta, eller en ändring av den första begäran, med beaktande av att de båda begärandena endast skiljer sig åt vad avser den period för vilken ränta begärs.
44 Med hänsyn till svaret på den andra frågan i punkt 42 ovan, enligt vilket dessa principer i ett sådant fall utgör hinder för att skattemyndigheten i den berörda medlemsstaten kvalificerar den andra begäran om dröjsmålsränta som ett nytt krav, blir den logiska slutsatsen av detta att nämnda principer tvärtom innebär att den andra begäran, på de villkor som det ankommer på denna stat att fastställa enligt sin nationella rätt, ska kvalificeras som ett tillägg till den första begäran om betalning av sådan ränta.
45 Mot denna bakgrund ska den tredje frågan besvaras enligt följande. Principerna om effektivitet och om skatteneutralitet ska tolkas så, att de – i enlighet med de villkor som det ankommer på varje medlemsstat att fastställa enligt sin nationella rätt – innebär att en andra begäran om betalning av dröjsmålsränta, i vilken en period anges som inte omfattats av en första begäran om betalning av sådan ränta, ska anses utgöra ett tillägg till den första begäran, när den andra begäran avser dröjsmålsränta på mervärdesskattebelopp som innehållits på grund av samma åsidosättande av unionsrätten som det som låg till grund för den första begäran och när den beskattningsbara personen inte kände till möjligheten att utvidga dess tidsmässiga tillämpningsområde förrän efter det att ett nationellt domstolsavgörande meddelats till följd av ett avgörande som EU-domstolen meddelat vid utövandet av sin behörighet enligt artikel 267 FEUF.
Den fjärde frågan
46 Den hänskjutande domstolens fjärde fråga bygger på antagandet att den andra begäran om betalning av dröjsmålsränta kan preskriberas under sådana omständigheter som dem i det nationella målet. Det framgår emellertid av svaret på den andra frågan, som anges i punkt 42 ovan, att principerna om likvärdighet, om effektivitet och om skatteneutralitet utgör hinder för att en sådan begäran kan kvalificeras som ett nytt och följaktligen preskriberat krav. Det följer tvärtom av svaret på den tredje frågan i punkt 45 ovan att nämnda begäran, i enlighet med de villkor som varje medlemsstat ska fastställa enligt sin nationella rätt, ska anses utgöra ett tillägg till den första begäran om betalning av dröjsmålsränta.
47 Det saknas således skäl att besvara den fjärde frågan.
Rättegångskostnader
48 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna.
Mot denna bakgrund beslutar domstolen (sjunde avdelningen) följande:
1) Artikel 183 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt
ska, mot bakgrund av principerna om likvärdighet, om effektivitet och om skatteneutralitet, tolkas så,
att den – för det fall den beskattningsbara personen begär återbetalning av mervärdesskatt som tidigare inte kunnat återfås på grund av tillämpningen av ett lagstadgat villkor som av EU-domstolen har ansetts strida mot denna artikel – inte utgör hinder för att denna begäran om återbetalning, under de villkor som föreskrivs i den berörda medlemsstatens lagstiftning, även kan anses omfatta ett krav på betalning av dröjsmålsränta, med hänsyn till syftet med betalning av ränta på överskjutande mervärdesskatt som en medlemsstat innehållit i strid med unionsbestämmelserna, vilket är att kompensera för de ekonomiska förluster som uppkommit för den beskattningsbara personen genom att de aktuella beloppen inte funnits tillgängliga.
2) Principerna om effektivitet och om skatteneutralitet
ska tolkas så,
att de inte utgör hinder för en medlemsstats praxis som innebär att skattemyndigheten i denna stat, i samband med en begäran om betalning av dröjsmålsränta, som framställts inom preskriptionstiden och som avser mervärdesskattebelopp som nämnda stat innehållit i strid med unionsrätten, undantas från varje skyldighet att bevilja ränta som inte avses med denna begäran. Dessa principer utgör däremot hinder för att denna myndighet kvalificerar en andra begäran om betalning av dröjsmålsränta, i vilken en period anges som inte omfattats av den första begäran, som ett nytt krav, vilket leder till att detta krav preskriberas, när den andra begäran avser dröjsmålsränta på mervärdesskattebelopp som innehållits på grund av samma åsidosättande av unionsrätten som det som låg till grund för den första begäran och när den beskattningsbara personen inte kände till möjligheten att utvidga dess tidsmässiga tillämpningsområde förrän efter det att ett nationellt domstolsavgörande meddelats till följd av ett avgörande som EU-domstolen meddelat vid utövandet av sin behörighet enligt artikel 267 FEUF.
3) Principerna om effektivitet och om skatteneutralitet
ska tolkas så,
att de – i enlighet med de villkor som det ankommer på varje medlemsstat att fastställa enligt sin nationella rätt – innebär att en andra begäran om betalning av dröjsmålsränta, i vilken en period anges som inte omfattats av en första begäran om betalning av sådan ränta, ska anses utgöra ett tillägg till den första begäran, när den andra begäran avser dröjsmålsränta på mervärdesskattebelopp som innehållits på grund av samma åsidosättande av unionsrätten som det som låg till grund för den första begäran och när den beskattningsbara personen inte kände till möjligheten att utvidga dess tidsmässiga tillämpningsområde förrän efter det att ett nationellt domstolsavgörande meddelats till följd av ett avgörande som EU-domstolen meddelat vid utövandet av sin behörighet enligt artikel 267 FEUF.
Underskrifter