VISPĀRĒJĀS TIESAS SPRIEDUMS (septītā palāta paplašinātā sastāvā)
2019. gada 14. februārī (*)
Valsts atbalsts – Beļģijas īstenotā atbalsta shēma – Lēmums, ar kuru atbalsta shēma atzīta par nesaderīgu ar iekšējo tirgu un par nelikumīgu un uzdots izmaksāto atbalstu atgūt – Iepriekšējs nodokļu nolēmums (tax ruling) – Atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu – Dalībvalstu nodokļu autonomija – Atbalsta shēmas jēdziens – Turpmāki izpildes pasākumi
Lietās T‑131/16 un T‑263/16,
Beļģijas Karaliste, ko sākotnēji pārstāvēja C. Pochet, M. Jacobs un J.‑C. Halleux, vēlāk – C. Pochet un J.‑C. Halleux, pārstāvji, kuriem palīdz M. Segura Catalán un M. Clayton, avocats,
prasītāja lietā T‑131/16,
ko atbalsta
Īrija, ko sākotnēji pārstāvēja E. Creedon, G. Hodge un A. Joyce, vēlāk – K. Duggan, M. Browne un A. Joyce un visbeidzot – A. Joyce un J. Quaney, pārstāvji, kuriem palīdz P. Gallagher, M. Collins, SC, B. Doherty un S. Kingston, barristers,
persona, kas iestājusies lietā T‑131/16,
Magnetrol International, Zēle [Zele] (Beļģija), ko pārstāv H. Gilliams un J. Bocken, avocats,
prasītāja lietā T‑263/16,
pret
Eiropas Komisiju, ko sākotnēji pārstāvēja P.‑J. Loewenthal un B. Stromsky, vēlāk – P.‑J. Loewenthal un F. Tomat, pārstāvji,
atbildētāja,
par prasību, kura ir pamatota ar LESD 263. pantu un ar kuru tiek lūgts atcelt Komisijas Lēmumu (ES) 2016/1699 (2016. gada 11. janvāris) par valsts atbalsta shēmu attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN), ko īsteno Beļģija (OV 2016, L 260, 61. lpp.),
VISPĀRĒJĀ TIESA (septītā palāta paplašinātā sastāvā)
šādā sastāvā: priekšsēdētājs M. van der Vaude [M. van der Woude], tiesneši V. Tomljenoviča [V. Tomljenović] (referente), E. Bieļūns [E. Bieliūnas], A. Markulli [A. Marcoulli] un A. Kornezovs [A. Kornezov],
sekretāre: S. Spiropula [S. Spyropoulos], administratore,
ņemot vērā tiesvedības rakstveida daļu un 2018. gada 28. jūnija tiesas sēdi,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
Tiesvedības priekšvēsture
Atbilstošās tiesību normas
Par “code des impôts sur les revenus de 1992”
1 Beļģijā noteikumi par ienākumu aplikšanu ar nodokli ir kodificēti code des impôts sur les revenus de 1992 [1992. gada Ienākuma nodokļa kodeksā] (turpmāk tekstā – “CIR 92”). Saskaņā ar CIR 92 1. panta 1. punktu kā ienākuma nodoklis tostarp ir noteikts nodoklis par uzņēmumu, kas ir rezidenti, kopējiem ienākumiem, ko sauc par “uzņēmumu ienākuma nodokli”.
2 Attiecībā konkrēti uz uzņēmumu ienākuma nodokļa bāzi CIR 92 185. pantā ir paredzēts, ka nodoklis tiek piemērots visai uzņēmumu peļņai, ieskaitot izmaksātās dividendes.
Par 2002. gada 24. decembra likumu
3 2002. gada 24. decembrī tika izsludināts loi modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instituant un système de décision anticipée en matière fiscale [Likums, ar ko groza kārtību, kādā uzņēmumus apliek ar ienākuma nodokli, un izveido iepriekšēju nodokļu nolēmumu sistēmu] (turpmāk tekstā – “2002. gada 24. decembra likums”). Šī likuma 20. pantā ir paredzēts, ka service public fédéral des finances [Valsts federālais finanšu dienests] ar iepriekšēju nolēmumu lemj par visiem lūgumiem saistībā ar nodokļu likumdošanas aktu piemērošanu. Turklāt “iepriekšējs nolēmums” ir definēts kā tiesību akts, ar kuru Valsts federālais finanšu dienests atbilstoši spēkā esošajām tiesību normām nosaka, kā likumu piemēro konkrētai situācijai vai darbībai, kas vēl nav atstājusi ietekmi uz nodokļu plānu. Turklāt ir norādīts, ka ar iepriekšēju nolēmumu nevar atbrīvot no nodokļa nomaksas vai samazināt tā summu.
4 2002. gada 24. decembra likuma 22. pantā ir paredzēts, ka iepriekšēju nolēmumu nedrīkst pieņemt tostarp, kad lūgums attiecas uz situācijām vai darbībām, kas identiskas tām, kuras jau atstājušas ietekmi uz nodokļu plānu saistībā ar lūguma iesniedzēju.
5 Piedevām 2002. gada 24. decembra likuma 23. pantā ir noteikts, ka, izņemot gadījumus, kad to pamato lūguma priekšmets, iepriekšējs nolēmums tiek pieņemts uz laiku, kas nedrīkst pārsniegt piecus gadus.
Par 2004. gada 21. jūnija likumu, ar ko groza “CIR 92”
6 Ar 2004. gada 21. jūnija likumu, ar ko groza CIR 92 un 2002. gada 24. decembra likumu (turpmāk tekstā – “2004. gada 21. jūnija likums”), Beļģijas Karalistē tika ieviesti jauni nodokļu noteikumi attiecībā uz pārrobežu darījumiem, kurus īsteno daudznacionālā grupā saistītas struktūras, it īpaši paredzot ar nodokli apliekamās peļņas korekciju ar nosaukumu “korelatīvā korekcija”.
– Paskaidrojuma raksts
7 Atbilstoši likumprojekta, ko Beļģijas Karalistes valdība iesniedza Chambre des députés [Deputātu palātā], paskaidrojuma rakstam, pirmkārt, minētā likuma mērķis ir pielāgot CIR 92, tajā tieši pārņemot starptautiski vispārēji atzīto nesaistītu pušu darījuma principu. Otrkārt, tā mērķis ir izdarīt grozījumu 2002. gada 24. decembra likumā, lai service des décisions anticipées [Iepriekšēju nolēmumu dienestam] piešķirtu kompetenci šādus nolēmumus pieņemt. Nesaistītu pušu darījuma princips Beļģijas nodokļu tiesiskajā regulējumā ir ieviests, CIR 92 185. pantam pievienojot 2. punktu, kura pamatā ir Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācijas (ESAO) paraugkonvencijas ienākuma un kapitāla nodokļu jomā 9. panta teksts. CIR 92 185. panta 2. punkta mērķis ir nodrošināt, lai uzņēmumu, kas Beļģijā tiek aplikti ar nodokli, nodokļu bāzi varētu pielāgot, koriģējot peļņu no grupas ietvaros veiktiem pārrobežu darījumiem, kad piemērotās transfertcenas neatspoguļo uz tirgu balstītus mehānismus un nesaistītu pušu darījuma principu. Turklāt jēdziens “atbilstoša korekcija”, kas ir ieviests ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, ir pamatots ar mērķi novērst vai atcelt (iespējamu) nodokļu dubultu uzlikšanu. Turklāt ir norādīts, ka šī korekcija ir jāveic katrā gadījumā atsevišķi, pamatojoties uz pieejamajiem pierādījumiem, ko ir iesniedzis it īpaši nodokļu maksātājs, un korelatīvā korekcija ir jāveic tikai tad, ja nodokļu administrācija uzskata, ka citā valstī veikta primārā korekcija ir pamatota principā un attiecībā uz tās apmēru.
– “CIR 92” 185. panta 2. punkts
8 CIR 92 185. panta 2. punktā ir noteikts:
“[..] attiecībā uz diviem uzņēmumiem, kas pieder saistītu uzņēmumu daudznacionālai grupai, un to savstarpējām pārrobežu attiecībām:
a) kad divu saistītu uzņēmumu komerciālās vai finanšu attiecības tiek veidotas vai nodibinātas saskaņā ar noteikumiem, kas atšķiras no noteikumiem, kuri būtu spēkā starp neatkarīgiem uzņēmumiem, jebkuru peļņu, ko bez šiem noteikumiem gūtu viens no uzņēmumiem, bet kas to dēļ netiek iegūta, var iekļaut šī uzņēmuma peļņā;
b) kad viena uzņēmuma peļņā iekļauj peļņu, ko iekļauj arī otra uzņēmuma peļņā, un šādi iekļautā peļņa ir tā peļņa, ko gūtu šis otrs uzņēmums, ja noteikumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu tie, par kuriem vienotos neatkarīgi uzņēmumi, pirmā uzņēmuma peļņu attiecīgi koriģē.”
Par 2006. gada 4. jūlija administratīvo apkārtrakstu
9 2006. gada 4. jūlija apkārtraksts par nesaistītu pušu darījuma principa piemērošanu (turpmāk tekstā – “2006. gada 4. jūlija administratīvais apkārtraksts”) finanšu ministra vārdā tika nosūtīts vispārējās nodokļu administrācijas ierēdņiem, lai sniegtu komentāru it īpaši par 2. punkta iekļaušanu CIR 92 185. pantā un attiecīgiem šī kodeksa grozījumiem. Apkārtrakstā ir uzsvērts, ka šo grozījumu, kuri ir spēkā kopš 2004. gada 19. jūlija, mērķis ir transponēt Beļģijas nodokļu tiesībās nesaistītu pušu darījuma principu, un attiecībā uz minēto principu tie ir tiesiskais pamats, kas ļauj koriģēt ar nodokli apliekamo peļņu no daudznacionālā grupā ietilpstošu saistīto uzņēmumu pārrobežu attiecībām grupas ietvaros.
10 Tādējādi, pirmkārt, apkārtrakstā ir norādīts, ka saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta a) apakšpunktā paredzēto pozitīvo korekciju ir atļauts veikt daudznacionālā grupā ietilpstoša rezidenta uzņēmuma peļņas palielināšanu, lai iekļautu peļņu, ko rezidents uzņēmums būtu ieguvis, veicot konkrēto darījumu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos.
11 Otrkārt, apkārtrakstā ir norādīts, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā paredzētās negatīvās korelatīvās korekcijas mērķis ir novērst vai atcelt (iespējamu) nodokļu dubulto uzlikšanu. Ir norādīts, ka šajā ziņā nevar noteikt nekādu kritēriju, jo šī korelācija ir jāveic katrā gadījumā atsevišķi, pamatojoties uz pieejamajiem pierādījumiem, ko ir iesniedzis it īpaši nodokļu maksātājs. Piedevām ir uzsvērts, ka korelatīvā korekcija ir jāveic tikai tad, ja nodokļu administrācija vai Iepriekšēju nolēmumu dienests uzskata, ka korekcija ir pamatota principā un attiecībā uz tās apmēru. Turklāt ir precizēts, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts nav piemērojams, ja partnervalstī gūtā peļņa ir palielināta tādējādi, ka tā ir lielāka par peļņu, kāda tiktu gūta, piemērojot nesaistītu pušu darījuma principu.
Par finanšu ministra atbildēm uz parlamenta deputātu jautājumiem par “CIR 92” 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošanu
12 2005. gada 13. aprīlī atbildot uz parlamenta deputātu jautājumiem attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, Beļģijas finanšu ministrs vispirms apstiprināja, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts attiecas uz gadījumu, kad iepriekšējs nolēmums ir pieņemts par metodi, kādā noskaidrot peļņu, kas tiktu gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos. Pēc tam viņš apstiprināja, ka peļņa, kas ir uzrādīta starptautiskas grupas, kura darbojas Beļģijā, Beļģijā iesniegtajos finanšu ziņojumos un pārsniedz peļņu, kas tiktu gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, nav jāņem vērā, nosakot Beļģijā ar nodokli apliekamo peļņu. Visbeidzot viņš apstiprināja nostāju, ka Beļģijas nodokļu iestādēm nav pienākuma noteikt, kuru ārvalsts uzņēmumu peļņā šī papildu peļņa ir jāiekļauj.
13 2007. gada 11. aprīlī atbildot uz jauniem parlamenta deputātu jautājumiem attiecībā uz CIR 92 185. panta 2. punkta a) un b) apakšpunkta piemērošanu, Beļģijas finanšu ministrs paziņoja, ka līdz šim ir saņemti tikai lūgumi veikt negatīvo korekciju. Turklāt viņš precizēja, ka iepriekšēju nolēmumu pieņemšanas ietvaros, lai noteiktu metodi, saskaņā ar kuru konstatēt peļņu, ko struktūra Beļģijā gūtu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, ņem vērā pildītās funkcijas, uzņemtos riskus un aktīvus, kuri ir izmantoti darbībām, ko vēl nav ietekmējuši nodokļi Beļģijā. Tādējādi peļņa, kas ir norādīta Beļģijā daudznacionālas grupas Beļģijā iesniegtos finanšu ziņojumos un kas pārsniedz peļņu, kura tiktu gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, nebūtu jāiekļauj Beļģijā ar nodokli apliekamajā peļņā. Visbeidzot Beļģijas finanšu ministrs norādīja, ka, tā kā Beļģijas nodokļu iestādei nav pienākums noteikt, uz kuriem ārvalsts uzņēmumiem papildu peļņa ir jāattiecina, šajā ziņā nav bijis iespējams apmainīties ar informāciju ar ārvalstu nodokļu administrācijām.
14 Visbeidzot 2015. gada 6. janvārī Beļģijas finanšu ministrs apstiprināja, ka iepriekšēju nolēmumu pamatprincips ir nodokļa uzlikšana peļņai, kura atbilstu attiecīgā uzņēmuma peļņai, kas tiktu gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, un apstiprināja atbildes, ko viņa priekšgājējs amatā sniedza 2007. gada 11. aprīlī attiecībā uz to, ka Beļģijas nodokļu administrācijai nav jānosaka, uz kuru ārvalstu uzņēmumu ir jāattiecina virspeļņa, kurai Beļģijā netiek uzlikts nodoklis.
Apstrīdētais lēmums
15 Lēmumā (ES) 2016/1699 (2016. gada 11. janvāris) par valsts atbalsta shēmu attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN), ko īsteno Beļģija (OV 2016, L 260, 61. lpp.; turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”), Eiropas Komisija konstatēja, ka atbrīvojumi no nodokļa, ko Beļģijas Karaliste ir piešķīrusi ar iepriekšējiem nolēmumiem, kuri pieņemti, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, ir atbalsta shēma LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, kas ir nesaderīga ar iekšējo tirgu un ir īstenota, pārkāpjot LESD 108. panta 3. punktu.
16 Turklāt Komisija uzdeva atgūt šādi piešķirto atbalstu no tā saņēmējiem, kuru galīgo sarakstu pēc tam bija jānosaka Beļģijas Karalistei. Apstrīdētā lēmuma pielikumā, pamatojoties uz Beļģijas Karalistes administratīvajā procedūrā sniegto informāciju, kā piemērs ir norādīti 55 saņēmēji, tostarp Magnetrol International, kas ir prasītāja lietā T‑263/16.
17 Pirmām kārtām attiecībā uz atbalsta pasākuma novērtējumu (apstrīdētā lēmuma 94.–110. apsvērums), Komisija pauda uzskatu, ka konkrētais pasākums ir atbalsta shēma, kuras pamatā ir CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts, kā to piemēro Beļģijas nodokļu administrācija. Šīs piemērošanas skaidrojums esot sniegts 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma rakstā, 2006. gada 4. jūlija administratīvajā apkārtrakstā un finanšu ministra atbildēs uz parlamenta deputātu jautājumiem par CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošanu. Komisijas ieskatā, šie akti ir konkrēto atbrīvojumu no nodokļa piešķiršanas pamats. Komisija piedevām pauda uzskatu, ka šie atbrīvojumi no nodokļa ir piešķirti bez vajadzības veikt pamata tiesību normu izpildes pasākumus, jo iepriekšēji nolēmumi ir tikai konkrētās shēmas tehniskie īstenošanas pasākumi. Turklāt Komisija norādīja, ka shēmas pamatā esošajās tiesību normās atbrīvojumu no nodokļa saņēmēji ir noteikti vispārīgi un teorētiski. Proti, tās attiecas uz daudznacionālā uzņēmumu grupā ietilpstošām struktūrām.
18 Otrām kārtām attiecībā uz LESD 107. panta 1. punkta piemērošanu (apstrīdētā lēmuma 111.–117. apsvērums), pirmkārt, Komisija norādīja, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir valsts iejaukšanās, kas ir attiecināma uz valsti un ir izraisījusi valsts līdzekļu zaudējumu, jo šī atbrīvojuma rezultātā samazinājās nodoklis, ko Beļģijā bija jāmaksā uzņēmumiem, kuri guva labumu no šīs shēmas. Otrkārt, tā pauda uzskatu, ka konkrētā shēma varēja ietekmēt tirdzniecību Eiropas Savienības iekšienē, jo to izmantoja daudznacionāli uzņēmumi, kas darbojās vairākās dalībvalstīs. Treškārt, Komisija uzsvēra, ka konkrētās shēmas ietvaros atbalstu saņemošie uzņēmumi tiekot atbrīvoti no maksājumiem, kas tiem parasti būtu jāmaksā, un tāpēc šī shēma rada vai draud radīt konkurences izkropļojumu, nostiprinot šo uzņēmumu finansiālās pozīcijas. Ceturtkārt, Komisija pauda uzskatu, ka konkrētā shēma rada selektīvas priekšrocības struktūrām Beļģijā, tādējādi sniedzot labumu tikai daudznacionālām grupām, kurās ietilpst šīs struktūras.
19 Konkrēti attiecībā uz selektīvu priekšrocību esamību Komisija uzskatīja, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir atkāpe no atsauces sistēmas, kas ir identificēta kā vispārējā uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma Beļģijā, jo nodoklis tiek uzlikts nevis konkrētā uzņēmuma faktiski paziņotajai kopējai peļņai, bet koriģētajai peļņai nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos (apstrīdētā lēmuma 118.–134. apsvērums).
20 Šajā ziņā un galvenokārt (apstrīdētā lēmuma 135.–143. apsvērums) Komisija pauda uzskatu, ka konkrētā shēma ir selektīva vispirms tāpēc, ka tā ir pieejama tikai daudznacionālās grupās iekļautām struktūrām, bet nav pieejama patstāvīgām struktūrām vai struktūrām, kas ir iekļautas nacionālās uzņēmumu grupās. Turpinājumā – konkrētā shēma esot radījusi selektīvu pieeju attiecībā uz daudznacionālām grupām, kas maina savu uzņēmējdarbības modeli, izveidojot jaunu darbību Beļģijā, atšķirībā no visiem citiem ekonomikas dalībniekiem, kuri turpina izmantot esošos uzņēmējdarbības modeļus Beļģijā. Visbeidzot šī shēma esot bijusi selektīva de facto, ņemot vērā to, ka tikai tās struktūras Beļģijā, kas ietilpa lielās vai vidējās daudznacionālās grupās, ir faktiski varējušas saņemt atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, bet struktūrām, kuras ietilpa nelielās daudznacionālās grupās, tas nav bijis iespējams.
21 Pakārtoti (apstrīdētā lēmuma 144.–170. apsvērums) Komisija norādīja, ka, pat ja būtu jāpieņem, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmā Beļģijā ir ietverts noteikums, ar ko aizliedz aplikt ar nodokli daudznacionālas grupas struktūru peļņu, kura pārsniedz peļņu, kas tiktu gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos – kas tā neesot –, konkrētais atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir atkāpe no atsauces sistēmas, jo šo atbrīvojumu pamatojošie iemesli un metode, kura izmantota virspeļņas noteikšanai, neatbilst nesaistītu pušu darījuma principam. Šī metode sastāvot no diviem posmiem.
22 Pirmajā posmā nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošās cenas, ko piemēro darījumiem starp grupas struktūru Beļģijā un ar to saistītiem uzņēmumiem, nosakot, pamatojoties uz nodokļa maksātāja iesniegtu deklarāciju par transfertcenu. Šīs transfertcenas tiekot noteiktas, piemērojot darījumu tīrās peļņas metodi (DTPM). Tādējādi tiekot noteikta atlikusī peļņa jeb peļņa nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, kura, kā uzskata Komisija, atbilst peļņai, ko faktiski reģistrējusi struktūra Beļģijā.
23 Otrajā posmā, pamatojoties uz nodokļu maksātāja iesniegtu otro ziņojumu, struktūras Beļģijā koriģētā peļņa, kas tiktu gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, tiekot konstatēta, nosakot peļņu, ko līdzīgs patstāvīgs uzņēmums būtu ieguvis salīdzināmos apstākļos. Starpība starp peļņu, kāda ir noteikta atbilstoši pirmajam un otrajam posmam (proti, atlikusī peļņa, no kuras ir atskaitīta koriģētā peļņa, kas tiktu gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos), esot virspeļņas summa, kuru Beļģijas nodokļu iestādes atzīstot par saistītām ar sinerģijām vai apjomradītiem ietaupījumiem, kas izriet no piederības uzņēmumu grupai, un tātad to nevarot attiecināt uz struktūru Beļģijā.
24 Saskaņā ar konkrēto shēmu šai virspeļņai netiekot uzlikts nodoklis. Taču Komisija apgalvo, ka šī nodokļa neuzlikšana ir sniegusi shēmas saņēmējiem selektīvu priekšrocību, it īpaši tāpēc, ka virspeļņas aprēķināšanas metode atšķiras no metodes, ar kuru tiek noteikta ticama aplēse par tirgus mehānismā balstītu rezultātu, un tātad – no nesaistītu pušu darījuma principa.
25 Turklāt attiecībā uz konkrētās shēmas pamatojumu Komisija pauda uzskatu, ka to nevar pamatot ar Beļģijas nodokļu sistēmas būtību un struktūru (apstrīdētā lēmuma 173.–181. apsvērums). Proti, pretēji Beļģijas Karalistes apgalvotajam, konkrētās shēmas izvirzītais mērķis neesot nodokļa dubultās uzlikšanas novēršana, jo, lai saņemtu atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, neesot jāpierāda, ka šī peļņa ir iekļauta cita uzņēmuma nodokļu bāzē.
26 Trešām kārtām Komisija uzskatīja, ka konkrētie pasākumi esot darbības atbalsts, un tātad ir nesaderīgi ar iekšējo tirgu. Turklāt, tā kā par šiem pasākumiem neesot paziņots Komisijai atbilstoši LESD 108. panta 3. punktam, tie esot nelikumīgs atbalsts (apstrīdētā lēmuma 189.–194. apsvērums).
27 Attiecībā uz atbalsta atgūšanu (apstrīdētā lēmuma 195.–211. apsvērums) Komisija norādīja, ka Beļģijas Karaliste nevarot atsaukties uz tā saņēmēju tiesiskās paļāvības aizsardzības principu un tiesiskās drošības principu, lai izvairītos no sava pienākuma atgūt nelikumīgi piešķirto nesaderīgo atbalstu, un no katra saņēmēja atgūstamās summas varot aprēķināt kā starpību starp nodokli, kāds būtu bijis jāsamaksā, ņemot vērā faktiski reģistrēto nodokļu bāzi, un atbilstoši iepriekšējam nolēmumam faktiski samaksāto nodokli.
28 Apstrīdētā lēmuma rezolutīvā daļa ir formulēta šādi:
“1. pants
Atbrīvojuma shēma no nodokļa par virspeļņu, kuras pamatā ir 1992. gada [CIR 92] 185. panta 2. punkta b) [apakšpunkts] un saskaņā ar kuru [Beļģijas Karaliste] ir izdevusi iepriekšējus nolēmumus par labu daudznacionālu uzņēmumu grupu struktūrām Beļģijā, tādējādi piešķirot minētajām struktūrām labumu uzņēmumu nodokļa atvieglojumu veidā attiecībā uz daļu no to gūtās peļņas, ir atbalsts LESD 107. panta 1. punkta nozīmē, kas nav saderīgs ar iekšējo tirgu un ko Beļģija ir nelikumīgi īstenojusi, pārkāpjot LESD 108. panta 3. punktu.
2. pants.
1. [Beļģijas Karalistei] ir pienākums [..] atgūt 1. pantā minēto nesaderīgo un nelikumīgo atbalstu no tā saņēmējiem.
2. Visas summas, kas pēc 1. punktā minētās atgūšanas vēl nav atgūtas no saņēmējiem, atgūst no uzņēmumu grupas, kurai saņēmējs pieder.3. Atgūstamajām summām pieskaita procentus par laikposmu no dienas, kad atbalsts nodots saņēmējiem, līdz tā faktiskās atgūšanas dienai.
4. Procentus par atgūstamajām summām aprēķina pēc salikto procentu formulas saskaņā ar Regulas (EK) Nr. 794/2004 V nodaļu.
5. [Beļģijas Karaliste] izbeidz 1. pantā minēto atbalstu un anulē visus maksājumus, kas vēl nav veikti minētā atbalsta ietvaros, sākot no šā lēmuma pieņemšanas dienas.
6. [Beļģijas Karaliste] noraida visus lūgumus sniegt iepriekšējus nolēmumus, kas iesniegti Iepriekšējo nolēmumu dienestam attiecībā uz 1. pantā minēto atbalstu vai vēl nav izskatīti šā lēmuma pieņemšanas dienā.
3. pants.
1. Šā lēmuma 1. pantā minētā piešķirtā atbalsta atgūšana ir tūlītēja un efektīva.
2. [Beļģijas Karaliste] nodrošina šā lēmuma pilnīgu īstenošanu četru mēnešu laikā no tā paziņošanas dienas.
4. pants.
1. Divu mēnešu laikā no šā lēmuma paziņošanas dienas [Beļģijas Karaliste] iesniedz Komisijai šādu informāciju:
a) 1. pantā minētā atbalsta saņēmēju saraksts un kopējā summa, ko katrs no viņiem saistībā ar to saņēmis;
b) kopējā no katra atbalsta saņēmēja atgūstamā summa (pamatsumma ar procentiem);
c) šā lēmuma izpildes nodrošināšanas nolūkā veikto un plānoto pasākumu sīks apraksts;
d) dokumenti, kas apliecina, ka atbalsta saņēmējiem ir pieprasīts atmaksāt atbalstu.
2. [Beļģijas Karaliste] pastāvīgi informē Komisiju par to, kā tiek īstenoti valsts pasākumi, kas pieņemti, lai izpildītu šo lēmumu, līdz 1. pantā minētā piešķirtā atbalsta pilnīgai atgūšanai. Pēc Komisijas vienkārša pieprasījuma [tā] tūlīt iesniedz jebkuru informāciju par pasākumiem, kas jau veikti un kas ir plānoti, lai izpildītu šo lēmumu. Tā arī iesniedz sīku informāciju par atbalsta un atmaksas procentu summām, ko saņēmēji jau atmaksājuši.
5. pants.
Šis lēmums ir adresēts Beļģijas Karalistei.”
Tiesvedība un prasījumi
Tiesvedība un lietas dalībnieku prasījumi lietā T‑131/16
29 Ar prasības pieteikumu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 22. martā, Beļģijas Karaliste cēla šo prasību par apstrīdētā lēmuma atcelšanu.
30 Ar atsevišķu dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 26. aprīlī, Beļģijas Karaliste iesniedza pieteikumu par pagaidu noregulējumu, lūdzot Vispārējās tiesas priekšsēdētājam apturēt apstrīdētā lēmuma 2.–4. panta piemērošanu līdz brīdim, kad Vispārējā tiesa būs pieņēmusi nolēmumu par lietas būtību. Vispārējās tiesas priekšsēdētājs ar 2016. gada 19. jūlija rīkojumu noraidīja pieteikumu par pagaidu noregulējumu un atlika lēmuma par tiesāšanās izdevumiem pieņemšanu.
31 2016. gada 11. jūlijā Vispārējā tiesa lūdza Beļģijas Karalistei atbildēt uz jautājumu. Beļģijas Karaliste šo lūgumu izpildīja ar 2016. gada 19. jūlija vēstuli.
32 Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 11. jūlijā, Īrija lūdza atļaut tai iestāties lietā Beļģijas Karalistes prasījumu atbalstam. Ar 2016. gada 25. augusta lēmumu Vispārējās tiesas piektās palātas priekšsēdētājs apmierināja Īrijas pieteikumu par iestāšanos lietā. Īrija iesniedza savu procesuālo rakstu, un galvenie lietas dalībnieki par to iesniedza savus apsvērumus noteiktajos termiņos.
33 Tā kā 2016. gada 21. septembrī Vispārējās tiesas palātu sastāvs tika mainīts, atbilstoši Vispārējās tiesas Reglamenta 27. panta 5. punktam tiesnesis referents tagad darbojas septītajā palātā, kurai attiecīgi tika nodota šī lieta.
34 Ar dokumentu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2017. gada 26. janvārī, Beļģijas Karaliste lūdza lietu izskatīt paplašinātā tiesas sastāvā. 2017. gada 15. februārī Vispārējā tiesa atbilstoši Reglamenta 28. panta 5. punktam ņēma vērā, ka lieta ir nodota septītajai palātai paplašinātā sastāvā.
35 Tā kā viens no septītās palātas paplašinātā sastāva locekļiem nevarēja piedalīties lietas izskatīšanā, Vispārējās tiesas priekšsēdētājs ar 2017. gada 28. marta lēmumu norīkoja Vispārējās tiesas priekšsēdētāja vietnieku, lai viņš papildinātu palātu.
36 Pēc tiesneša referenta priekšlikuma septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs 2017. gada 12. decembrī atbilstoši Reglamenta 67. panta 2. punktam nolēma, ka šī lieta ir izskatāma prioritāri.
37 Pēc tiesneša referenta priekšlikuma Vispārējā tiesa (septītā palāta paplašinātā sastāvā) nolēma sākt tiesvedības mutvārdu daļu un Reglamenta 64. pantā paredzēto procesa organizatorisko pasākumu ietvaros aicināja Beļģijas Karalisti un Komisiju rakstveidā atbildēt uz jautājumiem. Lietas dalībnieki šos lūgumus izpildīja noteiktajā termiņā.
38 Ar 2018. gada 17. maija rīkojumu pēc lietas dalībnieku uzklausīšanas Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs saskaņā ar Reglamenta 68. panta 2. punktu nolēma lietu T‑131/16 Beļģija/Komisija un T‑263/16 Magnetrol International/Komisija apvienot tiesvedības mutvārdu daļā un apmierināja pieteikumu par konfidencialitātes ievērošanu, ko Magnetrol International iesniedza attiecība uz Īriju.
39 Tika uzklausīti lietas dalībnieku mutvārdu paskaidrojumi un atbildes uz jautājumiem, ko Vispārējā tiesa uzdeva 2018. gada 28. jūnija tiesas sēdē.
40 Beļģijas Karalistes prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
– atcelt apstrīdēto lēmumu;
– pakārtoti atcelt apstrīdētā lēmuma rezolutīvās daļas 1. un 2. pantu;
– piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
41 Īrijas prasījums Vispārējai tiesai ir atcelt apstrīdēto lēmumu, kā to lūdz Beļģijas Karaliste.
42 Komisijas prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
– noraidīt prasību;
– piespriest Beļģijas Karalistei atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
Tiesvedība un lietas dalībnieku prasījumi lietā T‑263/16
43 Ar prasības pieteikumu, kas Vispārējās tiesas kancelejā iesniegts 2016. gada 25. maijā, Magnetrol International cēla prasību par apstrīdētā lēmuma atcelšanu.
44 2016. gada 20. jūnijā Komisija lūdza apturēt tiesvedību līdz brīdim, kad tiks pieņemts nolēmums lietā T‑131/16 Beļģija/Komisija, pret ko prasītāja iebilda 2016. gada 26. jūlijā. Ar lēmumu, kas galvenajiem lietas dalībniekiem tika paziņots 2016. gada 9. augustā, Vispārējās tiesas piektās palātas priekšsēdētājs Komisijas pieteikumu par tiesvedības apturēšanu noraidīja.
45 Tā kā 2016. gada 21. septembrī Vispārējās tiesas palātu sastāvs tika mainīts, atbilstoši Reglamenta 27. panta 5. punktam tiesnesis referents tagad darbojas septītajā palātā, kurai attiecīgi tika nodota šī lieta.
46 Pēc septītās palātas priekšlikuma Vispārējā tiesa 2018. gada 12. martā nolēma atbilstoši Reglamenta 28. panta 3. punktam nodot lietu izskatīšanai paplašinātā tiesas sastāvā.
47 Tā kā viens no septītās palātas paplašinātā sastāva locekļiem nevarēja piedalīties lietas izskatīšanā, Vispārējās tiesas priekšsēdētājs ar 2018. gada 15. marta lēmumu norīkoja Vispārējās tiesas priekšsēdētāja vietnieku, lai viņš papildinātu palātu.
48 Pēc tiesneša referenta priekšlikuma septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs 2018. gada 16. aprīlī nolēma atbilstoši Reglamenta 67. panta 2. punktam šo lietu izskatīt prioritāri.
49 Pēc tiesneša referenta priekšlikuma Vispārējā tiesa (septītā palāta paplašinātā sastāvā) nolēma sākt tiesvedības mutvārdu daļu un Reglamenta 64. pantā paredzēto procesa organizatorisko pasākumu ietvaros aicināja Magnetrol International un Komisiju rakstveidā atbildēt uz jautājumiem. Lietas dalībnieki šos lūgumus izpildīja noteiktajā termiņā.
50 Ar 2018. gada 17. maija rīkojumu pēc lietas dalībnieku uzklausīšanas Vispārējās tiesas septītās palātas paplašinātā sastāvā priekšsēdētājs saskaņā ar Reglamenta 68. panta 2. punktu nolēma lietu T‑131/16 Beļģija/Komisija un T‑263/16 Magnetrol International/Komisija apvienot tiesvedības mutvārdu daļā un apmierināja pieteikumu par konfidencialitātes ievērošanu, ko Magnetrol International iesniedza attiecība uz Īriju.
51 Atbilstoši šī sprieduma 39. punktā norādītajam tika uzklausīti lietas dalībnieku mutvārdu paskaidrojumi un atbildes uz jautājumiem, ko Vispārējā tiesa uzdeva 2018. gada 28. jūnija tiesas sēdē.
52 Magnetrol International prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
– atcelt apstrīdēto lēmumu;
– pakārtoti atcelt apstrīdētā lēmuma 2.–4. pantu;
– katrā ziņā atcelt apstrīdētā lēmuma 2.–4. pantu, ciktāl ar šiem pantiem, pirmkārt, tiek pieprasīts atgūt atbalstu no struktūrām, par kurām nav pieņemts iepriekšējs nolēmums, un, otrkārt, ir uzdots atgūt summu, kas atbilst saņēmēja nodokļu ietaupījumiem, liedzot Beļģijas Karalistei ņemt vērā citas nodokļu administrācijas veiktu faktisku augšupēju korekciju;
– piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
53 Komisijas prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
– noraidīt prasību;
– piespriest Magnetrol International atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
Juridiskais pamatojums
54 Pēc galveno lietas dalībnieku uzklausīšanas šajā jautājumā tiesas sēdē Vispārējā tiesa nolemj izskatāmās lietas apvienot arī galīgā nolēmuma taisīšanai saskaņā ar Reglamenta 68. pantu.
Ievada apsvērumi
55 Savas prasības pamatojumam Beļģijas Karaliste izvirza piecus pamatus. Pirmais attiecas uz LESD 2. panta 6. punkta un LES 5. panta 1. un 2. punkta pārkāpumu tādējādi, ka Komisija esot iejaukusies Beļģijas Karalistes kompetencē nodokļu jomā. Otrais attiecas uz kļūdu tiesību piemērošanā un acīmredzamu kļūdu vērtējumā tādējādi, ka Komisija ir kvalificējusi pasākumus kā atbalsta shēmu. Tas sastāv no divām daļām, vienā apstrīdot tiesību aktu, ar ko ir pamatota iespējamā konkrētā shēma, identificēšanu un otrā – apsvērumu par turpmāku izpildes pasākumu neesamību. Trešais attiecas uz LESD 107. panta pārkāpumu tādējādi, ka Komisija ir atzinusi virspeļņas sistēmu par valsts atbalsta pasākumu. Ceturtais attiecas uz acīmredzamu kļūdu vērtējumā, ko Komisija esot pieļāvusi attiecībā uz iespējamā atbalsta saņēmēju identificēšanu. Piektais, kas ir izvirzīts “pakārtoti”, attiecas uz vispārējā tiesiskuma principa un Padomes Regulas (ES) 2015/1589 (2015. gada 13. jūlijs), ar ko nosaka sīki izstrādātus noteikumus LESD 108. panta piemērošanai (OV 2015, L 248, 9. lpp.), 16. panta 1. punkta pārkāpumu tādējādi, ka apstrīdētajā lēmumā ir noteikts atgūt atbalstu no daudznacionālām grupām, pie kā pieder struktūras Beļģijā, par kurām ir pieņemts iepriekšējs nolēmums.
56 Savas prasības pamatojumam Magnetrol International izvirza četrus pamatus. Pirmais attiecas uz acīmredzamu kļūdu vērtējumā, pilnvaru ļaunprātīgu izmantošanu un pamatojuma nenorādīšanu, konstatējot apstrīdētajā lēmumā valsts atbalsta shēmas esamību. Otrais attiecas uz LESD 107. panta pārkāpumu, kā arī pienākuma norādīt pamatojumu neizpildi un acīmredzamu kļūdu vērtējumā, apstrīdētajā lēmumā apgalvoto shēmu kvalificējot kā selektīvu pasākumu. Trešais attiecas uz LESD 107. panta pārkāpumu, kā arī pienākuma norādīt pamatojumu neizpildi un acīmredzamu kļūdu vērtējumā, apstrīdētajā lēmumā norādot, ka ar apgalvoto shēmu tiek radīta priekšrocība. Ceturtais, kas ir izvirzīts “pakārtoti”, attiecas uz LESD 107. panta pārkāpumu, tiesiskās paļāvības aizsardzības principa pārkāpumu, acīmredzamu kļūdu vērtējumā, pilnvaru ļaunprātīgu izmantošanu un pamatojuma nenorādīšanu attiecībā uz apstrīdētajā lēmumā noteikto atbalsta atgūšanu, saņēmēju identificēšanu, kā arī atgūstamo summu.
57 No visu iepriekš minēto pamatu izklāsta izriet, ka Beļģijas Karaliste un Magnetrol International izvirza neapšaubāmi atšķirīgā secībā pamatus, kas būtībā attiecas uz:
– pirmkārt, Komisijas iejaukšanos, pārkāpjot tās kompetenci valsts atbalsta jomā, Beļģijas Karalistes ekskluzīvajā kompetencē tiešo nodokļu jomā (pirmais pamats lietā T‑131/16 un trešā pamata pirmā daļa lietā T‑263/16);
– otrkārt, kļūdainu secinājumu par atbalsta shēmas esamību konkrētajā lietā Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta izpratnē, it īpaši nepareizi identificējot tiesību aktus iespējamās shēmas pamatojumam un kļūdaino secinājumu par to, ka atbalsta shēmā netiek prasīti turpmākie izpildes pasākumi (otrais pamats lietā T‑131/16 un pirmais pamats lietā T‑263/16);
– treškārt, to, ka iepriekšēji nolēmumi par virspeļņu ir kļūdaini atzīti par valsts atbalstu, it īpaši ņemot vērā priekšrocību neesamību un selektivitātes neesamību (trešais pamats lietā T‑131/16 un trešais pamats lietā T‑263/16);
– ceturtkārt, tostarp tiesiskuma un tiesiskās paļāvības aizsardzības principu pārkāpumu tādējādi, ka iespējamā atbalsta atgūšana esot uzdota kļūdaini, tostarp no grupām, pie kurām pieder šī atbalsta saņēmēji (ceturtais un piektais pamats lietā T‑131/16 un ceturtais pamats lietā T‑263/16).
58 Vispārējā tiesa pārbaudīs pamatus šī sprieduma 57. punktā norādītajā secībā.
Par iespējamo Komisijas iejaukšanos Beļģijas Karalistes ekskluzīvajā kompetencē tiešo nodokļu jomā
59 Beļģijas Karaliste un Magnetrol International būtībā apgalvo, ka Komisija ir pārkāpusi savas kompetences robežas, izmantojot Savienības tiesības valsts atbalsta jomā, lai vienpusēji noteiktu elementus, kas ietilpst dalībvalsts ekskluzīvajā kompetencē nodokļu jomā. Proti, dalībvalstis saglabā ekskluzīvu kompetenci noteikt ar nodokli apliekamos ienākumus, tāpat kā veidu, kādā uzlikt nodokli peļņai no pārrobežu darījumiem uzņēmumu grupu ietvaros, pat ja tas izraisa dubultu nodokļu neuzlikšanu. Komisijas nostāja, iepriekšējus nolēmumus par virspeļņu uzskatot par valsts atbalstu, jo tie neatbilst Komisijas izpratnei par pareizu nesaistītu pušu darījuma principa piemērošanu, esot līdzvērtīga ar nodokli apliekamo ienākumu aprēķināšanas noteikumu piespiedu saskaņošanai, bet tas neesot Savienības kompetencē.
60 Īrija būtībā apgalvo, ka ar apstrīdēto lēmumu ir būtiski skarts Savienības un dalībvalstu kompetenču līdzsvarots sadalījums, kas ir noteikts it īpaši LES 3. panta 6. punktā, kā arī LES 5. panta 1. un 2. punktā un ir apstiprināts pastāvīgajā judikatūrā.
61 Komisija būtībā apgalvo, ka, lai gan dalībvalstīm ir nodokļu autonomija tiešo nodokļu jomā, visiem dalībvalstī noteiktiem nodokļu pasākumiem ir jāatbilst Savienības noteikumiem valsts atbalsta jomā.
62 Šajā ziņā ir jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru, lai gan tiešie nodokļi Savienības tiesību pašreizējā attīstības stadijā ir dalībvalstu kompetencē, dalībvalstīm tā tomēr ir jāīsteno, ievērojot Savienības tiesības (skat. spriedumu, 2012. gada 12. jūlijs, Komisija/Spānija, C‑269/09, EU:C:2012:439, 47. punkts un tajā minētā judikatūra). Turpretī nav strīda par to, ka Komisijai ir kompetence nodrošināt LESD 107. panta ievērošanu.
63 Tādējādi dalībvalstu pasākumi jomās, kas Savienībā nav saskaņotas, piemēram, tiešo nodokļu jomā, nav izslēgti no valsts atbalsta kontroles tiesiskā regulējuma piemērošanas jomas. Tātad Komisija var kvalificēt nodokļu pasākumu kā valsts atbalstu, ja vien ir izpildīti šādas kvalifikācijas nosacījumi (šajā nozīmē skat. spriedumus, 1974. gada 2. jūlijs, Itālija/Komisija, 173/73, EU:C:1974:71, 28. punkts; 2006. gada 22. jūnijs, Beļģija un Forum 187/Komisija, C‑182/03 un C‑217/03, EU:C:2006:416, 81. punkts, un 2015. gada 25. marts, Beļģija/Komisija, T‑538/11, EU:T:2015:188, 65. un 66. punkts). Dalībvalstīm kompetence tiešo nodokļu jomā ir jāīsteno saskaņā ar Savienības tiesībām (spriedums, 2010. gada 3. jūnijs, Komisija/Spānija, C‑487/08, EU:C:2010:310, 37. punkts). Līdz ar to šajā kontekstā tām ir jāatturas no tādu pasākumu noteikšanas, kas var būt ar iekšējo tirgu nesaderīgs valsts atbalsts.
64 Neapšaubāmi, tā kā šajā jomā nav Savienības tiesiskā regulējuma, dalībvalstīm ir kompetence noteikt nodokļu bāzes un nodokļu maksājumu sadali atkarībā no dažādiem ražošanas faktoriem un dažādām saimniecības nozarēm (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 15. novembris, Komisija un Spānija/Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste, C‑106/09 P un C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 97. punkts).
65 Tomēr tas nenozīmē, ka LESD 107. pants nav piemērojams visiem tiem nodokļu pasākumiem, kas tostarp ietekmē nodokļu administrācijas vērā ņemto nodokļu bāzi. Proti, ja ar šādu nodokļu pasākumu, ņemot vērā tā īstenošanas mērķi, faktiski tiek diskriminēti salīdzināmā situācijā esoši uzņēmumi un tādējādi tiek radītas selektīvas priekšrocības šī pasākuma adresātiem, dodot priekšroku “atsevišķiem” uzņēmumiem vai “atsevišķu” preču ražošanai, to var uzskatīt par valsts atbalstu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 15. novembris, Komisija un Spānija/Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste, C‑106/09 P un C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 104. punkts).
66 Turklāt valsts atbalsts LESD 107. panta 1. punkta izpratnē var būt pasākums, ar ko valsts iestādes piešķir atsevišķiem uzņēmumiem labvēlīgu nodokļu režīmu, kurš, lai gan neietver valsts līdzekļu nodošanu, rada tā adresātiem labvēlīgāku finanšu situāciju, salīdzinot ar citiem nodokļu maksātājiem. Turpretī par valsts atbalstu LESD 107. panta izpratnē nav uzskatāms vispārēji piemērojams pasākums, kas vienādi ir piemērojams visiem saimnieciskās darbības subjektiem (skat. spriedumu, 2016. gada 21. decembris, Komisija/World Duty Free Group u.c., C‑20/15 P un C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 56. punkts un tajā minētā judikatūra).
67 No iepriekš minētā izriet, ka Komisijai, kuras kompetencē ir nodrošināt LESD 107. panta ievērošanu, nevar pārmest kompetences robežu pārkāpšanu, ja tā ir izvērtējusi iespējamo konkrēto shēmu veidojošos pasākumus, lai pārbaudītu, vai tie ir valsts atbalsts, un apstiprinošas atbildes gadījumā – vai tie ir saderīgi ar iekšējo tirgu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
68 Šo secinājumu nevar atspēkot Beļģijas Karalistes argumenti, kas attiecas, pirmkārt, uz kompetences nodokļu jomā neesamību, lai uzliktu nodokli virspeļņai, un otrkārt, pašas kompetenci veikt pasākumus, lai novērstu nodokļu dubulto uzlikšanu.
69 Beļģijas Karaliste apgalvo, ka, tā kā virspeļņa nebija jāattiecina uz struktūrām Beļģijā, kuras maksā nodokļus Beļģijā, šī peļņa neietilpst Beļģijas kompetencē nodokļu jomā. Tātad Komisija neesot varējusi apstrīdēt nodokļu neuzlikšanu šai peļņai Beļģijā.
70 Ja šie argumenti ir jāizprot tā, ka ar tiem tiek apstrīdēta Komisijas kompetence pārbaudīt konkrētos pasākumus, ir jānorāda, ka šie pasākumi attiecas uz iepriekšējiem nolēmumiem, ko Beļģijas nodokļu iestādes ir pieņēmušas atbilstoši savai kompetencei tiešo nodokļu jomā. Šajā ziņā ir jāatgādina šī sprieduma 65. punktā minētā judikatūra par to, ka visi pasākumi, kas atbilst LESD 107. panta 1. punkta piemērošanas nosacījumiem, ir valsts atbalsts. No tā izriet, ka Komisijai savas kompetences ietvaros saistībā ar LESD 107. panta 1. punkta piemērošanu ir jāspēj izvērtēt konkrētos pasākumus, lai pārbaudītu, vai tie atbilst minētajiem nosacījumiem.
71 Attiecībā uz argumentiem saistībā ar Beļģijas Karalistes kompetenci veikt pasākumus nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanai no judikatūras neapšaubāmi izriet, ka dalībvalstīm ir jāveic pasākumi, kas vajadzīgi, lai novērstu nodokļu dubultās uzlikšanas gadījumus, tostarp izmantojot sadalījuma kritērijus, kas tiek ievēroti starptautiskajā nodokļu praksē (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2006. gada 14. novembris, Kerckhaert un Morres, C‑513/04, EU:C:2006:713, 23. punkts). Tomēr, kā ir norādīts šī sprieduma 63. punktā, dalībvalstīm sava kompetence nodokļu jomā ir jāīsteno saskaņā ar Savienības tiesībām un ir jāatturas no pasākumiem, kas var būt ar iekšējo tirgu nesaderīgs valsts atbalsts. Tātad Beļģijas Karaliste nevar atsaukties uz nepieciešamību novērst nodokļu dubulto uzlikšanu kā uz Beļģijas nodokļu iestāžu praksē īstenotu mērķi attiecībā uz virspeļņu, lai šajā ziņā pamatotu ekskluzīvu kompetenci, uz ko neattiektos Komisijas kontrole par LESD 107. panta ievērošanu.
72 Turklāt un katrā ziņā ir jānorāda, ka šajā lietā nešķiet, ka nodokļa neuzlikšana virspeļņai atbilstoši tam, kā to piemēroja Beļģijas nodokļu iestādes, tika īstenota, lai sasniegtu nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas mērķus. Proti, lai varētu piemērot strīdīgos pasākumus, nebija jāpierāda, ka šī peļņa ir iekļauta cita uzņēmuma peļņā. Nebija arī prasīts pierādīt, ka šai virspeļņai ir faktiski uzlikts nodoklis citā valstī.
73 Proti, CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā uzņēmuma peļņas negatīva korekcija ir paredzēta tikai tādā gadījumā, ja šī peļņa ir iekļauta cita uzņēmuma peļņā. Taču Beļģijas Karaliste nav noliegusi Komisijas konstatēto apstrīdētā lēmuma 173.–181. apsvērumā par Beļģijas Karalistes nodokļu iestāžu pastāvošo praksi – kāda tostarp ir izskaidrota finanšu ministra atbildēs, kas ir norādītas šī sprieduma 12.–14. punktā, – saskaņā ar kuru uzņēmuma, kas lūdz iepriekšēju nolēmumu, nodokļu bāzes negatīva korekcija tiek veikta, nepārbaudot, vai peļņa, kas kā virspeļņa ir atskaitīta no šī uzņēmuma nodokļu bāzes, ir faktiski iekļauta cita uzņēmuma peļņā.
74 Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, pamats, kas attiecas uz iespējamo Komisijas iejaukšanos Beļģijas Karalistes kompetencē nodokļu jomā, ir jānoraida kā nepamatots.
Par atbalsta shēmas esamību Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta izpratnē
75 Beļģijas Karaliste un Magnetrol International būtībā apgalvo, ka Komisija ir kļūdaini identificējusi tiesību aktus, uz kuru pamata virspeļņas sistēma būtu atzīstama par atbalsta shēmu, un ir nepareizi atzinusi, ka šiem aktiem nebija jāveic turpmāki izpildes pasākumi Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta izpratnē. Turklāt secinājuma par atbalsta shēmas esamību pamatojums esot pretrunīgs.
76 Komisija būtībā apgalvo, ka tās argumentācija ir saskanīga visā apstrīdētājā lēmumā tādējādi, ka tā ir atzinusi, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma ir pamatota ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, kā to piemēroja Iepriekšējo nolēmumu dienests, tādas šī panta interpretācijas gaismā, kas ir sniegta 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma rakstā, 2006. gada 4. jūlija administratīvajā apkārtrakstā un finanšu ministra atbildēs uz parlamenta deputātu jautājumiem par minētā panta piemērošanu. Ar šiem aktiem esot apliecināta sistemātiska un saskanīga pieeja, saskaņā ar kuru bez vajadzības veikt turpmākus izpildes pasākumus Beļģijas nodokļu iestādes esot atbrīvojušas no nodokļa tā saukto virspeļņu.
77 Atbilstoši Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta noteikumiem atbalsta shēma ir visi akti, pamatojoties uz kuriem, bez turpmākiem izpildes pasākumiem var piešķirt individuālu atbalstu uzņēmumiem, kas vispārīgi un teorētiski definēti attiecīgajos aktos, un visi akti, pamatojoties uz kuriem, vienam vai vairākiem uzņēmumiem uz nenoteiktu laika periodu un/vai nenoteiktā apmērā var piešķirt atbalstu, kas nav saistīts ar kādu konkrētu projektu.
78 No judikatūras izriet, ka atbalsta shēmas gadījumā Komisija var aprobežoties ar attiecīgās shēmas īpašību izpēti, lai konkrētā lēmuma pamatojumā novērtētu, vai shēma tajā paredzēto nosacījumu dēļ nodrošina jūtamu priekšrocību saņēmējiem salīdzinājumā ar to konkurentiem un ir tāda, kas būtībā dod labumu uzņēmumiem, kuri piedalās tirdzniecībā starp dalībvalstīm. Tādējādi Komisijai lēmumā par šādu shēmu nav pienākuma analizēt atbalstu, kas saskaņā ar šādu shēmu ir piešķirts katrā individuālā gadījumā. Katra attiecīgā uzņēmuma individuālā situācija ir jāpārbauda tikai atbalsta atgūšanas stadijā (skat. spriedumu, 2011. gada 9. jūnijs, Comitato “Venezia vuole vivere” u.c./Komisija, C‑71/09 P, C‑73/09 P un C‑76/09 P, EU:C:2011:368, 63. punkts un tajā minētā judikatūra).
79 Turklāt ir nospriests, ka atbalsta shēmas pārbaudes ietvaros un neidentificējot tiesību aktu, ar kuru šī atbalsta shēma ir izveidota, Komisija var pamatoties uz apstākļu kopumu, kas var faktiski atklāt atbalsta shēmas esamību (šajā nozīmē skat. spriedumu, 1994. gada 13. aprīlis, Vācija un Pleuger Worthington/Komisija, C‑324/90 un C‑342/90, EU:C:1994:129, 14. un 15. punkts).
80 Ir jāatgādina, ka apstrīdētajā lēmumā, vispirms tā 97. apsvērumā, ir norādīts, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir piešķirts, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu. Pēc tam šī paša lēmuma 98. apsvērumā ir norādīts, ka Beļģijas nodokļu iestāžu īstenotā CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošanas skaidrojums ir sniegts 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma rakstā, 2006. gada 4. jūlija administratīvajā apkārtrakstā un finanšu ministra atbildēs uz parlamenta deputātu jautājumiem par šo piemērošanu. Visbeidzot apstrīdētā lēmuma 99. apsvērumā ir secināts, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts, 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma raksts, 2006. gada 4. jūlija administratīvais apkārtraksts un finanšu ministra atbildes uz parlamenta deputātu jautājumiem par CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošanu ir akti, uz kuru pamata tiek piešķirts atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu.
81 Turpretī apstrīdētā lēmuma 125. apsvērumā ir norādīts, ka nevienā CIR 92 normā nav paredzēti vienpusēji un teorētiski atvieglojumi noteiktai daļai vai noteiktai procentuālajai daļai no peļņas, ko faktiski reģistrējusi tāda struktūra Beļģijā, kas ietilpst daudznacionālā grupā. Turklāt ir norādīts, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā ir atļautas transfertcenu negatīvas korekcijas, ar nosacījumu, ka konkrētā starptautiskā darījuma vai mehānisma radītā no nodokļa atbrīvojamā peļņa ir iekļauta šī darījuma vai mehānisma ārvalsts partnera peļņā.
82 Neapšaubāmi šķiet, ka Komisijas argumentācija nav viennozīmīga, jo, no vienas puses, tā atzīst visus apstrīdētā lēmuma 99. apsvērumā uzskaitītos aktus par strīdīgās shēmas pamatnoteikumiem, lai gan, no otras puses, selektīvu priekšrocību esamības pārbaudes ietvaros analizējot atsauces sistēmu, tā apgalvo, ka nevienā CIR 92 normā nav paredzēts tāds atbrīvojums kā tas, ko piemēro Beļģijas nodokļu iestādes.
83 Tomēr, lasot apstrīdēto lēmumu kopumā, var secināt, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts, kā to piemēro Beļģijas nodokļu iestādes, ir konkrētās iespējamās atbalsta shēmas pamats un ka šāda piemērošana izriet no 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma raksta, 2006. gada 4. jūlija administratīvā apkārtraksta un finanšu ministra atbildēm uz parlamenta deputātu jautājumiem par minētā panta piemērošanu.
84 Tātad ir jāanalizē, vai iespējamajai atbalsta shēmai, kas ir pamatota ar Komisijas identificētajiem aktiem, ir vajadzīgi turpmāki izpildes pasākumi Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta izpratnē.
85 No šī sprieduma 77. punktā minētās Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punktā paredzētās atbalsta shēmas definīcijas, kā tā ir interpretēta judikatūrā, var izsecināt šādus apsvērumus.
86 Pirmkārt, tā kā individuālais atbalsts tiek piešķirts, neīstenojot turpmākus izpildes pasākumus, konkrētā atbalsta shēmas būtiskajiem elementiem ir noteikti jāizriet no tiesību normām, kas ir identificētas kā šīs shēmas pamats.
87 Otrkārt, valsts iestādēm, šo shēmu piemērojot, nevar būt rīcības brīvība attiecībā uz konkrētā atbalsta būtisko elementu noteikšanu un attiecībā uz tā piešķiršanas lietderību. Proti, lai izslēgtu šādu izpildes pasākumu esamību, valsts iestāžu pilnvarām būtu jāaprobežojas ar tiesību normu, kas tiek uzskatītas par konkrētās shēmas pamatu, tehnisku piemērošanu, nepieciešamības gadījumā – pēc pārbaudes par to, vai prasītāji izpilda priekšnosacījumus atbalsta saņemšanai.
88 Treškārt, no Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta izriet, ka atbalsta shēmu pamatā esošajos aktos saņēmējiem ir jābūt vispārīgi un teorētiski definētiem, pat ja viņiem piešķirtā atbalsta apmērs ir nenoteikts.
89 Tātad ir jāanalizē, kādā mērā iepriekš uzsvērtie elementi izriet no atbalsta shēmai pamatā esošajiem aktiem, kurus ir identificējusi Komisija, tādējādi, ka iespējamos atbalsta pasākumus, proti, atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, var piešķirt, pamatojoties uz šiem aktiem, bez vajadzības veikt turpmākus izpildes pasākumus.
Par konkrētās atbalsta shēmas būtiskajiem elementiem
90 Apstrīdētā lēmuma 13.–22. apsvērumā Komisija apraksta konkrēto atbalsta shēmu kā atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu un izklāsta elementus, kas būtībā ir šī atbrīvojuma piešķiršanas būtiskie elementi, kuri ir norādīti apstrīdētā lēmuma 102. apsvērumā. Tādējādi, pirmkārt, tiek ņemts vērā apstāklis, ka attiecīgās struktūras Beļģijā ir daudznacionālā grupā iekļautas struktūras. Otrkārt, tiek ņemts vērā tas, ka no Iepriekšējo nolēmumu dienesta ir saņemts iepriekšējs nolēmums, kas ir saistīts ar jaunu situāciju, piemēram, reorganizācija, kura izraisa galvenā uzņēmuma pārcelšanos uz Beļģiju, darba vietu izveidošana vai ieguldījumi. Treškārt, tiek ņemta vērā peļņa, kas pārsniedz peļņu, kuru salīdzināmas patstāvīgas struktūras gūtu līdzīgos apstākļos. Ceturtkārt, turpretī netiek ņemta vērā citā dalībvalstī veikta primārā pozitīvā korekcija.
91 Šajā ziņā ir jāanalizē, vai iepriekš minētie iespējamās atbalsta shēmas būtiskie elementi izriet no aktiem, kurus Komisija ir identificējusi kā pamatu atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu sistēmai.
92 Proti, uzreiz ir svarīgi uzsvērt, ka Komisija apstrīdētā lēmuma 101. un 139. apsvērumā ir norādījusi, ka iespējamā atbalsta būtiskie elementi ir konstatēti, pārbaudot iepriekšēju nolēmumu izlasi. Tādējādi pati Komisija ir atzinusi, ka šie būtiskie elementi neizriet no aktiem, uz kuriem, pēc tās apgalvotā, šī shēma pamatojas, bet gan no pašiem iepriekšējiem nolēmumiem vai drīzāk – to izlases.
93 Katrā ziņā, lai gan atsevišķi Komisijas norādītie shēmas būtiskie elementi neapšaubāmi var izrietēt no apstrīdētā lēmuma 97.–99. apsvērumā identificētajiem aktiem, tomēr tas tā nav attiecībā uz visiem tās būtiskajiem elementiem.
94 Proti, kā to pareizi norāda Beļģijas Karaliste un Magnetrol International, ne virspeļņas aprēķināšanas metode divos posmos, ne prasība par ieguldījumiem, darba vietu izveidošanu, darbību Beļģijā centralizāciju vai papaplašināšanu pat netieši neizriet no aktiem, kurus Komisija ir norādījusi apstrīdētā lēmuma 97.–99. apsvērumā kā konkrētās shēmas pamatu. Ja šie elementi, kas, kā norāda pati Komisija, ir daļa no iespējamās atbalsta shēmas būtiskajiem elementiem, nav norādīti aktos, kas tiek uzskatīti par šīs shēmas pamatu, tad šo aktu īstenošana un tātad iespējamā atbalsta piešķiršana noteikti ir atkarīga no turpmāku izpildes pasākumu veikšanas, tādējādi nevar būt runa par atbalsta shēmu Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta izpratnē.
95 Pirmkārt, apstrīdētā lēmuma 97.–99. apsvērumā identificētajos aktos, kuri ir norādīti šī sprieduma 80. punktā, nav minēta metode divos posmos, kas ietver virspeļņas aprēķinu, piemērojot DTPM. Tomēr no apstrīdētā lēmuma, it īpaši no tā 6.3.2. punkta (apstrīdētā lēmuma 133., 144. apsvērums un 152.–168. apsvērums), izriet, ka šī metode tika sistemātiski piemērota un ir shēmas būtisks elements, jo tieši šīs metodes piemērošana padara minēto shēmu selektīvu.
96 Tātad un iepriekš neizlemjot, vai virspeļņas noteikšana saskaņā ar metodi divos posmos, kas ir aprakstīta apstrīdētajā lēmumā, varētu radīt selektīvu priekšrocību, ir jānorāda, ka šis konkrēto shēmu veidojošais elements tomēr neizriet no minētās shēmas pamatā esošajiem aktiem un tātad to nevar piemērot bez turpmākiem izpildes pasākumiem.
97 Otrkārt, attiecībā uz iepriekšēju nolēmumu lūdzēju ieguldījumiem, darba vietu izveidošanu, darbību Beļģijā centralizāciju un paplašināšanu ir jānorāda, ka apstrīdētā lēmuma 6.3.2.1. punktā Komisija ir norādījusi, ka, lai gan šie elementi nebija uzskaitīti kā atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu piešķiršanas nosacījumi, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, tie bija būtiski, lai saņemtu iepriekšēju nolēmumu, kas bija obligāts konkrētā nodokļa atbrīvojuma piešķiršanai.
98 Tādējādi, kā pati Komisija atzina tostarp apstrīdētā lēmuma 139. apsvērumā, šie elementi neizriet no konkrētā atbalsta pamatā esošajiem aktiem, bet no pašiem iepriekšējiem nolēmumiem atbilstoši tās analizētajai izlasei. Tātad, kā pareizi norāda Beļģijas Karaliste un Magnetrol International, ja šādi elementi neizriet no aktiem, kas atbilstoši Komisijas uzskatam ir atbalsta shēmas pamats, tad uz tiem noteikti ir jāattiecas turpmākiem izpildes pasākumiem. Proti, ja, kā to apgalvo Komisija, Beļģijas nodokļu iestādes, piešķirot atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, ņem vērā šādus ieguldījumus, šāda ņemšana vērā noteikti ietvertu analīzi un konkrētu vērtējumu par šiem ieguldījumiem, ko piedāvā attiecīgās struktūras Beļģijā, tostarp attiecībā uz to raksturu, apmēru un citām pazīmēm saistībā ar to īstenošanu. Tomēr šādu analīzi varētu veikt tikai katrā gadījumā atsevišķi, un tādējādi tai būtu nepieciešami turpmāki izpildes pasākumi.
Par Beļģijas nodokļu iestāžu rīcības brīvību
99 Kā Komisija pareizi norādīja apstrīdētā lēmuma 100. apsvērumā, turpmāku izpildes pasākumu esamība Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta izpratnē paredz, ka nodokļu iestāde, kas veic konkrētos pasākumus, īsteno rīcības brīvību, kura tai ļauj ietekmēt atbalsta pazīmes, apmēru vai nosacījumus, kādos tas tiek sniegts. Komisija uzskata, ka turpretī akta, kurā ir paredzēta konkrētā atbalsta piešķiršana, tehniska piemērošana vien nav turpmāks izpildes pasākums Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta izpratnē.
100 Proti, ir jānorāda, ka apstāklis, ka atbalsta saņemšanai kompetentajās nodokļu iestādēs ir jāiesniedz lūgums sniegt iepriekšēju piekrišanu, nenozīmē, ka šīm iestādēm ir rīcības brīvība, kad tās tikai pārbauda, vai pieteicējs atbilst nosacījumiem konkrētā atbalsta saņemšanai (šajā nozīmē un pēc analoģijas skat. spriedumu, 2009. gada 17. septembris, Komisija/Koninklijke FrieslandCampina, C‑519/07 P, EU:C:2009:556, 57. punkts).
101 Izskatāmajā lietā nav strīda par to, ka iepriekšēja nolēmuma saņemšana ir nosacījums, lai virspeļņai neuzliktu nodokli. Šajā ziņā ir jāatgādina 2002. gada 24. decembra likuma 20. panta formulējums par to, ka iepriekšējs nolēmums ir tiesību akts, ar kuru Valsts federālais finanšu dienests atbilstoši spēkā esošajām tiesību normām nosaka, kā likumu piemēro konkrētai situācijai vai darbībai, kas vēl nav atstājusi ietekmi uz nodokļu plānu.
102 Līdz ar to ir jāanalizē, vai, pieņemot šādus iepriekšējus nolēmumus, minētajam dienestam bija rīcības brīvība, kas ļāva tam ietekmēt atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu apmēru, būtiskos elementus un nosacījumus, kādos tas tika piešķirts.
103 Pirmkārt, no 2004. gada 21. jūnija likuma, ar ko groza CIR 92, paskaidrojuma raksta (atbilstoši izklāstām šī sprieduma 7. punktā) un 2006. gada 4. jūlija administratīvā apkārtraksta (atbilstoši aprakstam šī sprieduma 9.–11. punktā) izriet, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā paredzētā negatīvā korekcija ir jāveic katrā konkrētajā gadījumā atsevišķi, pamatojoties uz pieejamajiem pierādījumiem, ko ir iesniedzis tostarp nodokļu maksātājs. Turklāt ir norādīts, ka nevar noteikt nekādu kritēriju attiecībā uz šo korekciju, jo tā ir jāveic katrā konkrētajā gadījumā atsevišķi. Tomēr ir precizēts, ka korelatīvā korekcija ir jāveic tikai tad, ja nodokļu administrācija vai Iepriekšējo nolēmumu dienests uzskata, ka korekcija ir pamatota principā un attiecībā uz tās apmēru. Piedevām finanšu ministra atbildēs uz parlamenta deputātu jautājumiem par CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošanu (atbilstoši izklāstam šī sprieduma 12.–14. punktā) ir tikai vispārīgi norādīta Beļģijas nodokļu administrācijas nostāja attiecībā uz virspeļņu un nesaistītu pušu darījuma principu.
104 No šī sprieduma 103. punktā minētajiem aktiem, lasot tos kopsakarā, var secināt, ka Beļģijas nodokļu iestādes, pieņemot iepriekšējus nolēmumus par virspeļņu, nav veikušas piemērojamā tiesiskā regulējuma tehnisku piemērošanu, bet tieši pretēji – “katrā gadījumā atsevišķi” ir veikušas katra lūguma kvalitatīvu un kvantitatīvu novērtējumu, pamatojoties uz attiecīgās struktūras sniegtiem ziņojumiem un pierādījumiem, lai izlemtu, vai ir pamatoti veikt CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā paredzēto negatīvo korekciju. Tātad, pretēji Komisijas apgalvotajam it īpaši apstrīdētā lēmuma 106. apsvērumā un neesot citiem noteikumiem, kas ierobežotu Beļģijas nodokļu administrācijas lēmumu pieņemšanas pilnvaras, tai noteikti bija jābūt faktiskai rīcības brīvībai, lemjot par to, vai ir jāveic šādas negatīvas korekcijas.
105 Otrkārt, kā ir norādīts šī sprieduma 73. punktā, CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā ir paredzēts, ka uzņēmuma peļņas negatīva korekcija tiek veikta tikai tad, ja šī peļņa ir iekļauta cita uzņēmuma peļņā. Taču praksē atbilstoši paskaidrotajam tostarp 2006. gada 4. jūlija administratīvajā apkārtrakstā un finanšu ministra atbildēs uz parlamenta deputātu jautājumiem par CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošanu Iepriekšējo nolēmumu dienests negatīvās korekcijas veica, nenoskaidrojot, uz kuriem ārvalstu uzņēmumiem virspeļņa ir jāattiecina.
106 Turklāt no apstrīdētā lēmuma 67. un 68. apsvēruma izriet, ka strīdīgā shēma neattiecas uz visiem iepriekšējiem nolēmumiem, kas ir pieņemti, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu. Runa esot tikai par iepriekšējiem nolēmumiem, ar ko negatīvā korekcija ir veikta, administrācijai nepārbaudot, vai konkrētā peļņa ir iekļauta cita grupas uzņēmuma, kas ir nodibināts citā jurisdikcijā, peļņā. Turpretī strīdīgajā atbalsta shēmā neietilpstot iepriekšējie nolēmumi, ar ko atbilstoši CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktam ir veikta negatīva korekcija, kas atbilst cita grupas uzņēmuma, kurš ir nodibināts citā jurisdikcijā, ar nodokli apliekamās peļņas pozitīvai korekcijai.
107 Tātad, kā pareizi norāda Beļģijas Karaliste un Magnetrol International, ja saskaņā ar vienu un to pašu tiesību normu Beļģijas nodokļu administrācija var pieņemt gan lēmumus, ar ko, pēc Komisijas domām, tiek piešķirts valsts atbalsts, gan lēmumus, ar ko šāds atbalsts netiek piešķirts, tad nevar pamatoti apgalvot, ka šīs administrācijas loma aprobežojas tikai ar konkrētās shēmas tehnisku piemērošanu.
108 Treškārt, pamatojoties uz Beļģijas Karalistes Komisijai sniegto informāciju saistībā ar Iepriekšējo nolēmumu dienesta darbību, ir jāpārbauda, kā šis dienests, individuāli pārbaudot lūgumus sniegt iepriekšēju nolēmumu, noskaidroja, vai ir situācija, kad var izveidoties virspeļņa, vai ir jāveic negatīvā korekcija saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu un kādi ir šādas korekcijas pazīmes, apmērs un nosacījumi.
109 Attiecībā uz pazīmēm un nosacījumiem, kādos tiek piešķirts atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, pietiek atgādināt apsvērumus šī sprieduma 90.–98. punktā par to, ka atsevišķi iespējamās shēmas būtiskie elementi neizriet no aktiem, kas, pēc Komisijas domām, ir shēmas pamats.
110 Attiecībā uz atbrīvojuma apmēru ir jānorāda, ka peļņas procentuālā daļa, kas tiek uzskatīta par virspeļņu, nav noteikta aktos, uz kuriem pamatojas iespējamā atbalsta shēma. Proti, no šiem aktiem nevar secināt ne konkrēto procentuālo daļu, ne amplitūdu un pat ne maksimālo apmēru, un nav norādīts neviens konkrēts elements, kas definētu piemērojamo aprēķina metodi. Turpretī no apstrīdētā lēmuma (minētā lēmuma 103. apsvērums) izriet, ka individuālie fakti, attiecīgās summas un vērā ņemamie darījumi katrā gadījumā ir atšķirīgi. Tāpat virspeļņas apraksts apstrīdētā lēmuma 15. apsvērumā parāda, ka tās noteikšanai katrā atsevišķajā gadījumā ir jānovērtē nodokļu maksātāja iesniegtie pētījumi attiecībā uz pirmām kārtām uzņēmuma atlikušo peļņu, kas gūta no tā darījumiem ar tajā pašā grupā iekļautiem uzņēmumiem, un otrām kārtām piederības grupai dēļ radušos virspeļņu, kas tiek atskaitīta no pirmajā posmā aprēķinātās atlikušās peļņas.
111 Konkrētāk, kā pareizi norāda Beļģijas Karaliste un Magnetrol International, aktos, kas, pēc Komisijas domām, ir strīdīgā atbalsta pamats, nav paredzēti virspeļņas aprēķināšanas rādītāji un norādes, kā iepriekšēju nolēmumu pieņemšanā ņemt vērā sinerģijas, ieguldījumus, darbību centralizāciju un darba vietu izveidošanu Beļģijā. Tātad Iepriekšējo nolēmumu dienests bija tas, kurš, pirmkārt, noteica prasītos būtiskos elementus, lai varētu veikt negatīvu korekciju, un, otrkārt, pārbaudīja šīs prasības izpildi gadījumos, kuros bija piekritis veikt minēto korekciju. Tātad nevar apgalvot, ka Beļģijas nodokļu iestāžu rīcības brīvība aprobežojās tikai ar apstrīdētā lēmuma 99. apsvērumā identificēto normu tehnisku piemērošanu.
112 Ceturtkārt, ir jāņem vērā apstāklis, ka Iepriekšējo nolēmumu dienestā veiktā procedūra ietver sākotnējo posmu, kura laikā lūgums sniegt iepriekšēju nolēmumu tiek analizēts un kura noslēgumā tikai daļa no lūgumiem tiek oficiāli ņemti vērā. Proti, no Beļģijas Karalistes norādītajiem Iepriekšējo nolēmumu dienesta gada pārskatiem, it īpaši no 2014. gada pārskata, izriet, ka tikai aptuveni 50 % no uzsāktajām lietām iepriekšējās paziņošanas posmā tiek pieņemts iepriekšējs nolēmums. Tā ir norāde uz to, ka, pretēji Komisijas apgalvotajam, Iepriekšējo nolēmumu dienestam ir rīcības brīvība, ko tas faktiski īsteno, tostarp iepriekšējās paziņošanas stadijā apmierinot vai noraidot lūgumus attiecībā uz virspeļņu.
113 Visbeidzot ir jāpiemin, ka apstrīdētā lēmuma 106. apsvērumā Komisija norāda uz to, ka Iepriekšējo nolēmumu dienestam ir ierobežota rīcības brīvība, lai apstiprinātu precīzu negatīvās korekcijas likmi. Taču no šī sprieduma 101.–112. punktā paustajiem apsvērumiem izriet, ka Beļģijas nodokļu iestādēm konkrētajā lietā bija rīcības brīvība attiecībā uz visiem iespējamās atbalsta shēmas būtiskajiem elementiem.
Par saņēmēju definīciju
114 Attiecībā uz saņēmēju definīciju ir jāatgādina, ka apstrīdētā lēmuma 109. apsvērumā Komisija atsaucas uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu. Šajā pantā, kura teksts ir norādīts šī sprieduma 8. punktā, ir paredzēts, ka šis pants ir piemērojams daudznacionālā grupā iekļautiem uzņēmumiem attiecībā uz to savstarpējām pārrobežu attiecībām.
115 Neapšaubāmi varētu uzskatīt, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts attiecas uz vispārīgu un teorētisku struktūru kategoriju, proti, uz daudznacionālā grupā iekļautiem uzņēmumiem to savstarpējo pārrobežu attiecību ietvaros. Tomēr shēmas saņēmējus, kā tie ir pieminēti apstrīdētajā lēmumā, nevar identificēt, tikai pamatojoties uz šo tiesību normu, bez turpmākiem izpildes pasākumiem.
116 Proti, šajā lietā shēmas saņēmēji atbilstoši Komisijas norādītajam ir daudz konkrētāka kategorija nekā tā, kurā ietilpst daudznacionālā grupā iekļauti uzņēmumi to savstarpējo pārrobežu attiecību ietvaros. Saskaņā ar it īpaši apstrīdētā lēmuma 102. apsvērumā Komisijas izdarītajiem vērtējumiem par strīdīgās atbalsta shēmas būtiskajiem elementiem šī shēma ir piemērojama daudznacionālā grupā iekļautiem uzņēmumiem, kuri, pamatojoties uz ziņojumiem par transfertcenām un virspeļņas esamību, kas ir aprēķināta uz minēto ziņojumu pamata, lūgumā sniegt iepriekšēju nolēmumu lūdz atbrīvojumu no nodokļa un kuri turklāt veic ieguldījumus, izveido darba vietas vai centralizē savas darbības Beļģijā.
117 Turklāt ir jākonstatē, ka citos Komisijas identificētajos shēmas pamatojuma aktos nav sniegti papildu precizējumi par konkrētās shēmas saņēmēju definīciju.
118 Runājot konkrēti par 2002. gada 24. decembra likumu, lai gan tā 20. pantā ir paredzēta prasība par konkrētu situāciju vai darbību, kas vēl nav atstājusi ietekmi uz nodokļu plānu, šajā likumā nav paredzētas tiesību normas, kas attiektos uz iespējamās shēmas saņēmēju definīciju. Runājot par 2006. gada 4. jūlija administratīvo apkārtrakstu un 2005. gada 13. aprīļa, 2007. gada 11. aprīļa un 2015. gada 6. janvāra finanšu ministra atbildēm, arī šo aktu saturā nav precizējumu par iespējamās shēmas saņēmējiem. Turklāt ir jānorāda, ka šie pēdējie minētie akti ir pieņemti pēc 2004. gada, ar kuru sākot, kā uzskata Komisija, tika piemērota konkrētā shēma.
119 Līdz ar to nevar secināt, ka iespējamās atbalsta shēmas saņēmēji ir vispārīgi un teorētiski noteikti Komisijas identificētajos atbalsta shēmu pamatojošajos aktos. Tātad šādai definēšanai noteikti ir jātiek veiktai turpmākos izpildes pasākumos.
120 No iepriekš minētajiem apsvērumiem izriet, ka Komisija ir kļūdaini secinājusi, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēmai, kādu Komisija to ir definējusi apstrīdētajā lēmumā, nebija vajadzīgi turpmāki izpildes pasākumi un tātad tā ir atbalsta shēma Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta izpratnē.
Par sistemātiskas pieejas esamību
121 Šī sprieduma 120. punktā izklāstīto apsvērumu nevar atspēkot Komisijas argumenti, kas attiecas uz iespējamo sistemātisko pieeju, ko tā esot identificējusi, pārbaudot izlasi, kurā bija ietverti 22 no 66 pieņemtajiem iepriekšējiem nolēmumiem.
122 Proti, ir jāatgādina šī sprieduma 79. punktā minētā judikatūra, saskaņā ar kuru atbalsta shēmas pārbaudes ietvaros un neidentificējot tiesību aktu, ar ko šī atbalsta shēma ir izveidota, Komisija tomēr var pamatoties uz apstākļu kopumu, kurš var faktiski atklāt atbalsta shēmas esamību (šajā nozīmē skat. spriedumu, 1994. gada 13. aprīlis, Vācija un Pleuger Worthington/Komisija, C‑324/90 un C‑342/90, EU:C:1994:129, 14. un 15. punkts).
123 Tātad nevar izslēgt, ka Komisija var izdarīt secinājumu par atbalsta shēmas esamību, ja tā var juridiski pietiekami pierādīt sistemātisku pieeju, kuras pazīmes atbilst Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punktā paredzētajām prasībām.
124 Tomēr Komisija nav varējusi pierādīt, ka tās identificētā pieeja atbilst Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punktā paredzētajām prasībām.
125 Pirmām kārtām attiecībā uz Komisijas tostarp tiesas sēdē norādītajiem argumentiem, ka šāda sistemātiska pieeja pati par sevi varētu būt atbalsta shēmas pamatā, pietiek atgādināt, ka tas nav apstrīdētajā lēmumā konstatētais shēmas pamats. Proti, kā ir minēts šī sprieduma 80. punktā, Komisija apstrīdētā lēmuma 97.–99. apsvērumā norādīja, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts, kā to piemēroja Beļģijas nodokļu administrācija, ir iespējamās konkrētās atbalsta shēmas pamats un ka šādu piemērošanu var izsecināt no 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma raksta, 2006. gada 4. jūlija administratīvā apkārtraksta un finanšu ministra atbildēm uz parlamenta deputātu jautājumiem par minētā panta piemērošanu.
126 Otrām kārtām, pieņemot, ka Komisijas argumenti ir jāsaprot tādējādi, ka atbalsta shēmas būtiskie elementi izriet no sistemātiskas pieejas, kas savukārt izriet no Komisijas pārbaudīto iepriekšējo nolēmumu izlases, ir jākonstatē, ka apstrīdētājā lēmumā Komisija nav varējusi juridiski pietiekami pierādīt šādas sistemātiskas pieejas esamību.
127 Vispirms ir jānorāda, ka apstrīdētā lēmuma 65. un 103. apsvērumā Komisija atzīst, ka ir pārbaudījusi izlasi ar 22 no 66 attiecīgajiem iepriekšējiem nolēmumiem. Tomēr, kā pareizi norāda Beļģijas Karaliste un Magnetrol International, Komisija apstrīdētajā lēmumā nav precizējusi ne šīs izlases izvēli, ne iemeslus, kāpēc tā atspoguļo visus iepriekšējos nolēmumus. Atbildot tostarp uz vienu Vispārējās tiesas rakstveida jautājumu, kas arī tika precizēts tiesas sēdē, Komisija norādīja, ka tā bija pieprasījusi 2005. (2004. gadā nav pieņemtu nolēmumu), 2007., 2010. un 2013. gadā pieņemtos iepriekšējos nolēmumus, lai būtu pārbaudīti nolēmumi, kas ir pieņemti laika perioda, kad Iepriekšējo nolēmumu dienests šādus nolēmumus pieņēma, sākumā, vidū un beigās.
128 Turklāt apstrīdētā lēmuma 62.–64. apsvērumā un tā 80. zemsvītras piezīmē ir atsauces uz 6 no 66 attiecīgajiem iepriekšējiem nolēmumiem, tos īsumā aprakstot un kvalificējot kā piemērus, kas var ilustrēt visus iepriekšējos nolēmumus. Taču apstrīdētajā lēmumā vispār nav konkretizēti iemesli, kāpēc ir izvēlēti šie 6 piemēri, kāpēc šie analizētie iepriekšējie nolēmumi pietiekami atspoguļo visus 66 iepriekšējos nolēmumus un kāpēc ar šiem 6 piemēriem pietiek, lai pamatotu Komisijas secinājumu par Beļģijas nodokļu iestāžu sistemātiskas pieejas esamību.
129 Turpinājumā ir jāatgādina apsvērumi, kas ir izklāstīti šī sprieduma 103.–112. punktā, par to, ka Beļģijas nodokļu iestādes individuāli pārbaudīja katru lūgumu, un tām, katru no iepriekšējiem nolēmumiem pieņemot pēc šīs pārbaudes, – kas pats par sevi atspēkotu sistemātiskuma esamību Beļģijas nodokļu iestāžu īstenotajā pieejā – ir bijusi rīcības brīvība, kura pārsniedz apstrīdētā lēmuma 99. apsvērumā identificēto tiesību normu tehnisku piemērošanu. Turklāt sistemātiskas pieejas esamība ir atspēkota ar šī sprieduma 98. punktā veikto konstatējumu par turpmākiem izpildes pasākumiem, kas būtu nepieciešami, lai īstenotu šajā lietā strīdīgo sistēmu attiecībā uz virspeļņu.
130 Visbeidzot Beļģijas Karaliste un Magnetrol International apgalvo, ka atsevišķos iepriekšējos nolēmumos nav ietverti iespējamās atbalsta shēmas būtiskie elementi, kurus Komisija norāda apstrīdētajā lēmumā, it īpaši tāpēc, ka ne visi lēmumi attiecas uz galvenā uzņēmuma lomu, kā to ir ņēmusi vērā Komisija, ne visos gadījumos ir notikusi darbības centralizācija vai decentralizācija un virspeļņas aprēķins esot veikts katrā konkrētajā gadījumā atsevišķi un ne vienmēr atbilstoši Komisijas kritizētajai aprēķina metodei divos posmos.
131 Šajā ziņā ir jānorāda, ka šī sprieduma 127. un 128. punktā identificētos trūkumus nevar novērst ar papildu informāciju, ko Komisija sniedza, atbildot uz šī sprieduma 49. punktā norādītajiem Vispārējās tiesas jautājumiem attiecībā uz Komisijas analizēto iepriekšējo nolēmumu izlasi. Proti, Vispārējā tiesa, nepārsniedzot apstrīdētā lēmuma tiesiskuma pārbaudes robežas, lai noraidītu tai iesniegtu atcelšanas pamatu, nevar atsaukties uz pamatiem, kas nav bijuši ietverti minētajā lēmumā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2016. gada 22. aprīlis, Īrija un Aughinish Alumina/Komisija, T‑50/06 RENV II un T‑69/06 RENV II, EU:T:2016:227, 145. punkts).
132 Katrā ziņā un kā to pareizi apgalvo Beļģijas Karaliste un Magnetrol International, no papildu informācijas, ko Komisija iesniedza, atbildot uz Vispārējās tiesas jautājumiem, izriet, ka iepriekšējos nolēmumos, kuri bija iekļauti Komisijas pārbaudītajā izlasē, ir konstatējamas individuālas atbildes, ko Beļģijas nodokļu iestādes sniedza dažādās situācijās, kas tām bija jāizskata. Proti, informācija, kas ir sniegta par 22 nolēmumiem, parāda, ka šie nolēmumi ir pieņemti dažādās situācijās, piemēram, ražošanas darbības apvienošana vai pārstrukturēšana, jaunu iekārtu būvniecība, esošo iekārtu ražošanas jaudas paaugstināšana vai sagādes darbības internalizācija. Tādējādi, pretēji tam, kas izriet no apstrīdētā lēmuma 15. apsvēruma un Komisijas argumentācijas, pierādot, ka ar strīdīgo iespējamo shēmu saņēmējiem tiek piešķirta selektīva priekšrocība (apstrīdētā lēmuma 6.3.2.2. punkts), visi izlasē iekļautie iepriekšējie nolēmumi neattiecas uz gadījumiem, kad “galvenā uzņēmēja” struktūru ir izveidojusi konkrētā struktūra Beļģijā.
133 Turklāt no informācijas, ko Komisija sniedza, atbildot uz Vispārējās tiesas uzdotajiem jautājumiem, kas ir norādīti šī sprieduma 49. punktā, izriet, ka divu posmu pieeja virspeļņas aprēķināšanai, ko Komisija ir identificējusi kā iespējamās atbalsta shēmas vienu no būtiskajiem elementiem un aprakstījusi apstrīdētā lēmuma 15. apsvērumā, attiecībā tostarp uz ziņojumu transfertcenu un DTPM jomā izmantošanu, nav tikusi sistemātiski piemērota.
134 Tātad papildus šī sprieduma 127. un 128. punktā identificētajiem trūkumiem, kas atspēkotu argumentus par Beļģijas nodokļu iestāžu īstenotas sistemātiskas pieejas esamību, ar izlasi, uz kuru Komisija atsaucas apstrīdētajā lēmumā, nevar tikt noteikti pierādīts, ka šāda sistemātiska pieeja ir faktiski pastāvējusi un ka visi attiecīgie iepriekšējie nolēmumi ir pieņemti atbilstoši šai pieejai.
Secinājums attiecībā uz strīdīgo pasākumu kvalifikāciju par atbalsta shēmu
135 No iepriekš minētajiem apsvērumiem izriet, ka Komisija ir kļūdaini atzinusi, ka konkrētā Beļģijas sistēma attiecībā uz virspeļņu, kā tā ir aprakstīta apstrīdētajā lēmumā, ir atbalsta shēma.
136 Tātad ir jāapstiprina Beļģijas Karalistes un Magnetrol International izvirzītie pamati, kas attiecas uz Regulas Nr. 2015/1589 1. panta d) punkta pārkāpumu, apstrīdētājā lēmumā formulējot secinājumu par atbalsta shēmas esamību. Līdz ar to un bez vajadzības pārbaudīt citus attiecībā uz apstrīdēto lēmumu izvirzītos pamatus, tas ir jāatceļ kopumā, jo tas ir pamatots ar kļūdainu secinājumu par šādas shēmas esamību.
Par tiesāšanās izdevumiem
137 Atbilstoši Reglamenta 134. panta 1. punktam lietas dalībniekam, kuram nolēmums ir nelabvēlīgs, piespriež atlīdzināt tiesāšanās izdevumus, ja to ir prasījis lietas dalībnieks, kuram nolēmums ir labvēlīgs. Tā kā Komisijai spriedums ir nelabvēlīgs, tai ir jāpiespriež segt savus, kā arī atlīdzināt Beļģijas Karalistes tiesāšanās izdevumus, tostarp saistībā ar pagaidu noregulējuma procedūru, un Magnetrol International tiesāšanās izdevumus saskaņā ar to prasījumiem.
138 Atbilstoši Reglamenta 138. panta 1. punktam dalībvalstis, kas iestājas lietā, sedz savus tiesāšanās izdevumus pašas. Tādējādi Īrija sedz savus tiesāšanās izdevumus pati.
Ar šādu pamatojumu
VISPĀRĒJĀ TIESA (septītā palāta paplašinātā sastāvā)
nospriež:
1) Lietas T‑131/16 un T‑263/16 apvienot sprieduma taisīšanai.
2) Atcelt Komisijas Lēmumu (ES) 2016/1699 (2016. gada 11. janvāris) par valsts atbalsta shēmu attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN), ko īsteno Beļģija.
3) Eiropas Komisija sedz savus, kā arī atlīdzina Beļģijas Karalistes tiesāšanās izdevumus, tostarp saistībā ar pagaidu noregulējuma procedūru, un Magnetrol International tiesāšanās izdevumus.
4) Īrija sedz savus tiesāšanās izdevumus pati.
Van der Woude | Tomljenović | Bieliūnas |
Pasludināts atklātā tiesas sēdē Luksemburgā 2019. gada 14. februārī.
[Paraksti]
Satura rādītājs