Causa T‑219/10 RENV
World Duty Free Group, SA, già Autogrill España, SA
contro
Commissione europea
«Aiuti di Stato – Disposizioni riguardanti l’imposta sulle società che consentono alle imprese con domicilio fiscale in Spagna di ammortizzare l’avviamento risultante da acquisizioni di partecipazioni azionarie in società con domicilio fiscale all’estero – Decisione che dichiara l’aiuto incompatibile con il mercato interno e ne dispone il recupero – Nozione di aiuto di Stato – Selettività – Sistema di riferimento – Deroga – Differenza di trattamento – Giustificazione della differenza di trattamento – Imprese beneficiarie della misura – Legittimo affidamento»
Massime – Sentenza del Tribunale (Nona Sezione ampliata) del 15 novembre 2018
1. Procedimento giurisdizionale – Esame nel merito anteriore all’esame della ricevibilità – Ammissibilità
2. Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Carattere selettivo della misura – Misura che attribuisce un vantaggio fiscale – Quadro di riferimento per accertare l’esistenza di un vantaggio – Delimitazione materiale – Criteri – Esistenza di un nesso tra l’oggetto della misura di cui trattasi e quello dell’ambito di riferimento – Comparabilità delle situazioni rientranti nella misura in esame con quelle che ricadono nell’ambito di riferimento
(Art. 107, § 1, TFUE)
3. Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Carattere selettivo della misura – Misura che attribuisce un vantaggio fiscale – Misura a carattere generale applicabile indistintamente a tutti gli operatori economici – Misura non applicabile a operazioni comparabili con quelle che ne condizionano la concessione – Misura che può essere considerata selettiva
(Art. 107, § 1, TFUE)
4. Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Carattere selettivo della misura – Misura che attribuisce un vantaggio fiscale – Quadro di riferimento per accertare l’esistenza di un vantaggio – Delimitazione materiale – Misura costituente il proprio quadro di riferimento – Presupposti – Regime fiscale chiaramente delimitato che persegue obiettivi specifici – Insussistenza – Natura sistematica e generale della misura
(Art. 107, § 1, TFUE)
5. Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Carattere selettivo della misura – Deroga al sistema fiscale generale – Differenziazione tra imprese che si trovano in una situazione di fatto e di diritto analoga – Criteri di valutazione – Raffronto alla luce dell’obiettivo perseguito dal regime fiscale comune nel suo complesso
(Art. 107, § 1, TFUE)
6. Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Carattere selettivo della misura – Deroga al sistema fiscale generale – Giustificazione attinente alla natura e alla struttura del sistema – Criteri di valutazione – Misura diretta a realizzare un obiettivo rientrante in meccanismi intrinseci al sistema fiscale generale – Congruità – Portata dell’onere della prova
(Art. 107, § 1, TFUE; regolamento del Consiglio n. 659/1999)
7. Ricorso di annullamento – Oggetto – Annullamento parziale – Presupposto – Separabilità delle disposizioni contestate – Criterio oggettivo – Presupposto non soddisfatto – Irricevibilità
(Art. 263 TFUE)
8. Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Valutazione alla luce dell’articolo 107, paragrafo 1, TFUE – Considerazione di una prassi anteriore – Esclusione
(Art. 107, § 1, TFUE)
9. Aiuti concessi dagli Stati – Esame da parte della Commissione – Determinazione del beneficiario dell’aiuto – Effettivo godimento – Valutazione
(Art. 107, § 1, TFUE)
10. Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Valutazione in base alla situazione oggettiva, indipendentemente dal comportamento delle istituzioni – Considerazione di tale comportamento all’atto dell’esame dell’obbligo di recuperare l’aiuto incompatibile – Tutela del legittimo affidamento
(Art. 107, § 1, TFUE; regolamento del Consiglio n. 659/1999, art. 14)
11. Aiuti concessi dagli Stati – Recupero di un aiuto illegale – Aiuto concesso in violazione delle norme procedurali di cui all’articolo 108 TFUE – Eventuale affidamento legittimo dei beneficiari degli aiuti – Insussistenza salvo circostanze eccezionali – Legittimo affidamento originato da garanzie specifiche, incondizionate e concordanti offerte dalla Commissione – Pubblicazione della decisione di avviare il procedimento di indagine formale che fa cessare detto legittimo affidamento
(Artt. 107, § 1, TFUE e 108, § 3, TFUE)
1. V. il testo della decisione.
(v. punti 29, 30)
2. Ai fini della qualificazione, nell’ambito dell’applicazione dell’articolo 107, paragrafo 1, TFUE, di una misura fiscale nazionale come «selettiva», la Commissione europea deve, in un primo tempo, individuare il regime fiscale comune o «normale» applicabile nello Stato membro interessato e, in un secondo tempo, dimostrare che la misura fiscale considerata deroga a tale regime comune, in quanto introduce differenziazioni tra operatori che si trovano, sotto il profilo dell’obiettivo perseguito da detto regime comune, in una situazione fattuale e giuridica analoga. La nozione di «aiuto di Stato» non riguarda tuttavia i provvedimenti che stabiliscono una differenziazione tra imprese che si trovano, in relazione all’obiettivo perseguito dal regime giuridico di cui si tratti, in una situazione fattuale e giuridica analoga e, pertanto, a priori selettivi, qualora lo Stato membro interessato possa dimostrare che tale differenziazione è giustificata poiché risulta dalla natura o dalla struttura del sistema fiscale in cui tali provvedimenti si inseriscono.
Riguardo all’individuazione di un regime fiscale nazionale comune, ossia la prima delle tre fasi del metodo summenzionato, la delimitazione materiale dell’ambito di riferimento in questione è effettuata, in linea di principio, in collegamento con la misura considerata costitutiva di un aiuto. Oltre all’esistenza di un nesso tra l’oggetto della misura in questione e quello del regime normale, l’esame del carattere analogo delle situazioni ricomprese in tale misura e delle situazioni ricomprese in tale regime consente parimenti di delimitare materialmente la portata del regime stesso. Il carattere analogo di tali situazioni va valutato alla luce dell’obiettivo perseguito dal regime normale. È peraltro il carattere analogo di tali situazioni che consente anche di ritenere che esista una deroga, allorché le situazioni ricomprese nella misura contestata sono trattate diversamente da quelle ricomprese nel regime normale pur essendo analoghe a esse. Pertanto, un ragionamento d’insieme sulle prime due fasi del metodo summenzionato può, in determinati casi, portare a determinare sia il regime normale sia l’esistenza di una deroga.
(v. punti 63, 64, 95, 98, 102‑104, 106)
3. In materia di aiuti di Stato, la constatazione di selettività di una misura fiscale nazionale non deriva necessariamente da un’impossibilità per determinate imprese di beneficiare del vantaggio fiscale previsto dalla misura in questione per via di vincoli giuridici, economici o pratici che impediscono loro di realizzare l’operazione cui è subordinata la concessione di tale vantaggio, ma può derivare semplicemente dal rilievo che esiste un’operazione che, benché analoga a quella cui è subordinata la concessione del vantaggio in questione, non dà diritto a quest’ultimo. Ne consegue che una misura fiscale può essere selettiva anche laddove qualsiasi impresa sia libera di scegliere di realizzare l’operazione cui è subordinata la concessione del vantaggio previsto dalla medesima misura.
(v. punto 82)
4. In materia di aiuti di Stato, ai fini della valutazione della condizione di selettività, una misura che attribuisce un vantaggio fiscale può costituire il proprio ambito di riferimento quando introduce un regime fiscale chiaramente delimitato, che persegue obiettivi specifici e che si distingue in tal modo da qualsiasi altro regime fiscale applicato nello Stato membro interessato. In una tale ipotesi, occorre allora stabilire se determinati operatori siano esclusi dall’ambito di applicazione della misura sebbene, alla luce dell’obiettivo da essa perseguito, detti operatori si trovino in una situazione di fatto e di diritto analoga a quella degli operatori a essa assoggettati.
Con riferimento a una misura che non introduce un regime fiscale chiaramente delimitato, ma che fa parte un insieme giuridico più ampio, occorre, per contro, basarsi sul carattere sistematico e generale della misura stessa al fine di individuare, eventualmente, un regime autonomo in grado di costituire un ambito di riferimento. In tal contesto, è utile fare riferimento, a titolo indicativo, alle comunicazioni adottate dalla Commissione europea in materia.
(v. punti 127, 128, 130, 131)
5. V. il testo della decisione.
(v. punti 143‑149)
6. La nozione di «aiuto di Stato» ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, TFUE, non riguarda i provvedimenti che stabiliscono una differenziazione tra imprese che si trovano, in relazione all’obiettivo perseguito dal regime normale, in una situazione di fatto e di diritto analoga e, pertanto, a priori selettivi, qualora lo Stato membro interessato possa dimostrare che tale differenziazione è giustificata poiché risulta dalla natura o dalla struttura del sistema in cui essi si inseriscono.
A tale proposito, occorre distinguere tra, da un lato, gli obiettivi che una misura fiscale o un determinato regime tributario perseguono e che sono a essi esterni e, dall’altro, i meccanismi inerenti al sistema tributario stesso che sono necessari per il raggiungimento di tali obiettivi. Di conseguenza, esenzioni fiscali che fossero riconducibili a uno scopo estraneo al sistema impositivo in cui si collocano non possono sottrarsi alle esigenze derivanti dall’articolo 107, paragrafo 1, TFUE.
In base a tale distinzione, uno Stato membro può utilmente fondarsi sul principio de neutralità fiscale al fine di giustificare una differenziazione di trattamento instaurata da una misura che attribuisce un vantaggio fiscale a talune imprese. Spetta, tuttavia, allo Stato membro interessato dimostrare che la deroga al sistema fiscale generale è giustificata. Al riguardo, una deroga fiscale non può essere considerata giustificata alla luce del principio di neutralità fiscale qualora lo Stato membro non dimostri che tale deroga consente di ripristinare la neutralità fiscale o qualora la misura di cui trattasi introduca essa stessa una discriminazione.
In tal contesto, non spetta alla Commissione europea fissare, nell’ambito della decisione con cui dichiara incompatibile con il mercato interno una misura che attribuisce un vantaggio fiscale, condizioni di applicazione della misura controversa che avrebbero potuto consentirle, in talune ipotesi, di non contemplare la qualificazione come aiuto. Infatti, se fosse imposto alla Commissione un obbligo di esame delle varie operazioni economiche alle quali potrebbe validamente applicarsi il vantaggio in questione senza che possa essere constatata l’esistenza di un aiuto, ciò la porterebbe a modificare il contenuto o le condizioni di applicazione della misura esaminata e non a delimitare soltanto la sua portata geografica o settoriale. Orbene, un obbligo di questo genere porterebbe la Commissione ad andare al di là dei poteri che le sono conferiti dalle disposizioni del Trattato FUE e del regolamento n. 659/1999, recante modalità di applicazione dell’articolo [108 TFUE].
(v. punti 166, 167, 171, 172, 179‑188, 190‑199, 206, 211)
7. V. il testo della decisione.
(v. punto 221)
8. V. il testo della decisione.
(v. punti 224, 249)
9. V. il testo della decisione.
(v. punti 238‑247)
10. Ove una misura nazionale possa, giustamente, essere qualificata come aiuto di Stato, ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, TFUE, precedenti assicurazioni della Commissione europea che la medesima misura non costituisce un aiuto non possono essere conformi all’articolo 107, paragrafo 1, TFUE, poiché la nozione di aiuto di Stato corrisponde a una situazione oggettiva. La violazione del principio della tutela del legittimo affidamento non può quindi essere invocata contro una decisione della Commissione che qualifica tale misura come aiuto di Stato.
Tuttavia, un motivo vertente sulla violazione del principio di tutela del legittimo affidamento può essere utilmente dedotto contro una decisione con cui la Commissione decide che lo Stato membro interessato deve eliminare una misura nazionale o modificarla nel termine da essa stabilito o ancora disporne il recupero. Pertanto, il beneficiario dell’aiuto può, al fine di contestare la legittimità di una decisione della Commissione, nella parte in cui quest’ultima prevede il recupero di un aiuto concesso, utilmente dedurre dinanzi al Tribunale un motivo relativo alla violazione del principio della tutela del legittimo affidamento e invocare, al riguardo, assicurazioni che hanno potuto essergli fornite dalla Commissione quanto all’assenza di qualificazione della misura contestata come aiuto, il che implicava necessariamente che il vantaggio procuratole dalla misura in questione non sarebbe stato oggetto di recupero o soltanto di un recupero rispettoso delle suddette assicurazioni.
Infatti, anche se la prima frase dell’articolo 14, paragrafo 1, del regolamento n. 659/1999, recante modalità di applicazione dell’articolo [108 TFUE], dispone che, nel caso di decisioni negative relative a casi di aiuti illegali, la Commissione «adotta una decisione con la quale impone allo Stato membro interessato di adottare tutte le misure necessarie per recuperare l’aiuto dal beneficiario», un’eccezione all’obbligo di ordinare il recupero di un aiuto illegale e incompatibile con il mercato interno è prevista già dalla seconda frase di detto paragrafo, la quale dispone che la Commissione non impone il recupero dell’aiuto qualora ciò sia in contrasto con un principio generale del diritto dell’Unione. Orbene, il principio della tutela del legittimo affidamento è riconosciuto come principio generale del diritto dell’Unione. Inoltre, poiché la seconda frase dell’articolo 14, paragrafo 1, del regolamento n. 659/1999 è intesa precisamente a garantire la tutela del legittimo affidamento, la sua prima frase non può essere interpretata nel senso che esclude l’applicazione del principio di tutela del legittimo affidamento.
(v. punti 258, 259, 266, 268‑272)
11. V. il testo della decisione.
(v. punti 274‑297)