Pagaidu versija
TIESAS SPRIEDUMS (piektā palāta)
2024. gada 30. maijā (*)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Nodokļu uzlikšana energoproduktiem un elektroenerģijai – Direktīva 2003/96/EK – 5. pants – Akcīzes nodoklis minerāleļļām – Valsts likmei pieskaitāma reģionālā akcīzes nodokļa likme minerāleļļām – Diferencētas akcīzes nodokļa likmes dalībvalsts teritorijā atkarībā no reģiona, kurā prece tiek patērēta
Lietā C‑743/22
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Tribunal Supremo (Augstākā tiesa, Spānija) iesniegusi ar 2022. gada 15. novembra lēmumu un kas Tiesā reģistrēts 2022. gada 1. decembrī, tiesvedībā
DISA suministros y trading SLU (DISA)
pret
Agencia Estatal de Administración Tributaria,
TIESA (piektā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs J. Regans [E. Regan], tiesneši Z. Čehi [Z. Csehi] (referents), M. Ilešičs [M. Ilešič], I. Jarukaitis [I. Jarukaitis] un D. Gracijs [D. Gratsias],
ģenerāladvokāts: A. Rants [A. Rantos],
sekretārs: A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko snieguši:
– DISA Suministros y Trading SLU (DISA) vārdā – J. C. García Muñoz, abogado,
– Spānijas valdības vārdā – A. Gavela Llopis un M. Morales Puerta, pārstāves,
– Eiropas Komisijas vārdā – A. Armenia un C. Urraca Caviedes, pārstāvji,
noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus 2024. gada 25. janvāra tiesas sēdē,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1 Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes Direktīvu 2003/96/EK (2003. gada 27. oktobris), kas pārkārto Kopienas noteikumus par nodokļu uzlikšanu energoproduktiem un elektroenerģijai (OV 2003, L 283, 51. lpp.), kurā grozījumi izdarīti ar Padomes 2004. gada 29. aprīļa Direktīvu 2004/74/EK (OV 2004, L 157, 87. lpp.) un Padomes 2004. gada 29. aprīļa Direktīvu 2004/75/EK (OV 2004, L 157, 100. lpp.) (turpmāk tekstā – “Direktīva 2003/96”), it īpaši tās 5. pantu.
2 Šis lūgums iesniegts saistībā ar tiesvedību starp DISA Suministros y Trading SLU (DISA) un Agencia Estatal de Administración Tributaria (Valsts nodokļu administrācijas aģentūra, Spānija) jautājumā par lūgumiem atmaksāt nodokļus, ko DISA ir samaksājusi autonomās kopienas noteiktās papildu nodokļa likmes dēļ, ko piemēro akcīzes nodoklim par minerāleļļām.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
Direktīva 2003/96
3 Direktīvas 2003/96 2.–5., 9., 11., 15. un 24. apsvērumā ir teikts:
“(2) Tas, ka nav Kopienas noteikumu, kas nosaka minimālo nodokļa likmi elektroenerģijai un energoproduktiem, kas nav minerāleļļas, var nelabvēlīgi ietekmēt iekšējā tirgus pareizu darbību.
(3) Iekšējā tirgus pareizai darbībai un citu Kopienas politikas mērķu sasniegšanai Kopienas līmenī nepieciešams noteikt minimālo nodokļu līmeni vairumam energoproduktu, ieskaitot elektroenerģiju, dabas gāzi un akmeņogles.
(4) Būtiskas atšķirības valsts nodokļu līmeņos enerģētikas nozarē, ko piemēro dalībvalstis, var izrādīties kaitīgas iekšējā tirgus pareizai darbībai.
(5) Nosakot attiecīgus Kopienas minimālos nodokļu līmeņus, varētu samazināt esošās atšķirības valsts nodokļu līmeņos.
[..]
(9) Dalībvalstīm būtu jādod pielaide, kas nepieciešama, lai definētu un īstenotu politiku atbilstoši saviem apstākļiem.
[..]
(11) Katra dalībvalsts lemj par fiskāliem pasākumiem, ko veikt saistībā ar šo Kopienas noteikumu īstenošanu nodokļu uzlikšanai energoproduktiem un elektroenerģijai. [..]
[..]
(15) Noteiktos apstākļos vai pastāvīgi būtu jāļauj piemērot atšķirīgas valsts nodokļu likmes vienam un tam pašam produktam, ja tiek ievēroti Kopienas minimālie nodokļu līmeņi un iekšējā tirgus un konkurences noteikumi.
[..]
(24) Būtu jāatļauj dalībvalstīm piemērot dažādus citus atbrīvojumus vai samazinātus nodokļu līmeņus, ja tas nekaitēs iekšējā tirgus pareizai darbībai un neradīs konkurences traucējumus.”
4 Šīs direktīvas 1. pantā ir noteikts:
“Dalībvalstis uzliek nodokļus energoproduktiem un elektroenerģijai saskaņā ar šo direktīvu.”
5 Šīs direktīvas 2. pants ir formulēts šādi:
“1. Šajā direktīvā termins “energoprodukti” attiecas uz produktiem, kuri:
[..]
b) atbilst KN kodiem 2701, 2702 un 2704 līdz 2715;
[..].”
6 Direktīvas 2003/96 3. pantā ir paredzēts:
“Atsauces [Padomes 1992. gada 25. februāra] Direktīvā 92/12/EEK [par vispārēju režīmu akcīzes precēm un par šādu preču glabāšanu, apriti un uzraudzību (OV 1992, L 76, 1. lpp.)] uz “minerāleļļu” un “akcīzes nodokli”, ciktāl tas attiecas uz minerāleļļām, attiecas uz visiem energoproduktiem, elektroenerģiju un attiecīgi šās direktīvas 2. pantā un 4. panta 2. daļā minētajiem valsts netiešajiem nodokļiem.”
7 Direktīvas 2003/96 5. pantā noteikts:
“Ja tiek ievēroti šajā direktīvā noteiktie minimālie nodokļu līmeņi un tie atbilst Kopienas tiesībām, dalībvalstis var piemērot diferencētās nodokļu likmes, veicot fiskālo kontroli, šādos gadījumos:
– ja diferencētās likmes ir tieši saistītas ar produktu kvalitāti,
– ja diferencētās likmes ir atkarīgas no kurināšanai izmantotās elektroenerģijas un energoproduktu kvantitatīviem patēriņa līmeņiem,
– izmantošanai šādos nolūkos: vietējam sabiedriskajam transportam (ieskaitot taksometrus), atkritumu savākšanā, bruņotajiem spēkiem un valsts pārvaldei, invalīdiem, sanitārajiem transportlīdzekļiem,
– izmantošanai uzņēmuma un ārpusuzņēmuma vajadzībām, 9. un 10. pantā minētajiem energoproduktiem un elektroenerģijai.”
8 Šīs direktīvas 6. pantā ir paredzēts:
“Dalībvalstis var piemērot šajā direktīvā noteiktos atbrīvojumus vai nodokļu līmeņa samazināšanu:
a) tieši;
b) izmantojot diferencētu likmi
vai
c) atmaksājot visu nodokļu summu vai to daļu.”
9 Minētās direktīvas 7. panta 2. punktā un 15.–18.b pantā tostarp ir paredzēta iespēja dalībvalstīm noteiktos apstākļos ieviest diferencētas likmes, pilnīgus vai daļējus atbrīvojumus, nodokļu līmeņa samazinājumus vai pārejas periodus, lai ļautu šīm valstīm sasniegt minētajā direktīvā noteiktos minimālos nodokļu līmeņus.
10 Direktīvas 2003/96 18. panta 1. punktā ir noteikts:
“Atkāpjoties no šīs direktīvas noteikumiem, II pielikumā norādītās dalībvalstis ir pilnvarotas turpināt piemērot minētajā pielikumā izklāstītos nodokļu līmeņu samazinājumus vai atbrīvojumus.
Pēc [Eiropas] Komisijas priekšlikuma [Eiropas Savienības] Padome veic pilnvarojuma iepriekšēju pārskatīšanu. Pilnvarojums ir spēkā līdz 2006. gada 31. decembrim vai līdz II pielikumā noteiktajai dienai.”
11 Šīs direktīvas 18. panta 7. un 8. punktā ir punktā ir noteikts:
“7. Portugāles Republika var piemērot energoproduktiem un elektroenerģijai, ko patērē autonomajos reģionos Azoru salās un Madeirā, zemākus nodokļu līmeņus nekā šajā direktīvā noteiktie minimālie nodokļu līmeņi, lai kompensētu transporta izmaksas, kas rodas, jo šie reģioni ir izklaidus un atrodas salās.
[..]
8. Grieķijas Republika var piemērot nodokļu līmeņus, kas ir par EUR 22 par 1000 l zemāki nekā šajā direktīvā noteiktās minimālās likmes par degvielu izmantojamai gāzeļļai un benzīnam, ko patērē Lesbā, Hijā, Samā, Dodekanēsā, Kiklādu salās, kā arī šādās Egejas jūras salās: Tasā, Ziemeļsporādu salās, Samotrakē un Skirā.
[..]”
12 Minētās direktīvas 19. pants ir formulēts šādi:
“1. Papildus iepriekšējos pantos, jo īpaši 5., 15. un 17. pantā noteiktajiem noteikumiem, Padome pēc Komisijas priekšlikuma ar vienprātīgu lēmumu var atļaut jebkurai dalībvalstij ieviest turpmākus atbrīvojumus vai samazinājumus īpašu politikas apsvērumu interesēs.
Dalībvalsts, kura vēlas ieviest šo pasākumu, attiecīgi informē Komisiju un sniedz Komisijai arī visu atbilstošo un nepieciešamo informāciju.
Komisija izskata lūgumu, cita starpā ņemot vērā iekšējā tirgus pareizu darbību, nepieciešamību nodrošināt godīgu konkurenci un Kopienas veselības, vides, enerģētikas un transporta politikas.
[..]
3. Ja Komisija uzskata, ka 1. punktā minētie atbrīvojumi vai samazinājumi vairs nav noturīgi, īpaši attiecībā uz godīgu konkurenci vai iekšējā tirgus darbības traucējumiem, vai attiecībā uz Kopienas politiku veselības, vides aizsardzības, enerģētikas un transporta jomās, tā iesniedz Padomei attiecīgus priekšlikumus. Padome pieņem vienprātīgu lēmumu attiecībā uz šiem priekšlikumiem.”
13 Šīs pašas direktīvas II pielikuma “18. panta 1. punktā minētās samazinātās likmes un atbrīvojumi no nodokļiem” 6. punkta trešajā ievilkumā un 8. punkta desmitajā, divpadsmitajā, trīspadsmitajā un piecpadsmitajā ievilkumā ir noteikts:
“6. Francijai:
[..]
– patēriņam Korsikā, ja samazinātās likmes vienmēr atbilst minimālajām nodokļu likmēm minerāleļļai saskaņā ar Kopienas tiesību aktiem,
– [..]
8. Itālijai:
[..]
– īpaši mazattīstītos ģeogrāfiskajos apgabalos – akcīzes nodokļa likmju samazināšanai mājokļu apkurei un LPG, ko izmanto apkurei un izplata pa šādu apgabalu tīkliem, ja likmes atbilst šajā direktīvā minētajām saistībām, jo sevišķi minimālajām akcīzes nodokļa likmēm,
– [..]
– akcīzes nodokļa likmes samazināšanai benzīnam, ko patērē Friuli‑Venēcijas‑Džūlijas teritorijā, ja likmes atbilst šajā direktīvā minētajām saistībām, jo sevišķi minimālajām akcīzes nodokļa likmēm,
– akcīzes nodokļa likmes samazināšanai minerāleļļai, ko patērē Udīnes un Triestes reģionos, ja likmes atbilst šajā direktīvā minētajām saistībām,
– [..]
– akcīzes nodokļa likmes samazināšanai degvieleļļai, kas paredzēta tvaika ražošanai, un gāzeļļai, ko izmanto termostatos un molekulāro sietu aktivizēšanai Kalabrijas reģionā, ja likmes atbilst šajā direktīvā minētajām saistībām,
[..].”
Direktīva 2008/118/EK
14 Padomes Direktīvas 2008/118/EK (2008. gada 16. decembris) par akcīzes nodokļa piemērošanas vispārēju režīmu, ar ko atceļ Direktīvu 92/12/EEK (OV 2009, L 9, 12. lpp.), 1. panta 1. un 2. punktā ir noteikts:
“1. Šī direktīva nosaka vispārēju režīmu attiecībā uz akcīzes nodokli, ko tieši vai netieši uzliek šādu preču patēriņam (turpmāk “akcīzes preces”):
a) energoprodukti un elektroenerģija, uz ko attiecas [Direktīva 2003/96];
[..]
2. Dalībvalstis īpašos nolūkos var akcīzes precēm papildus piemērot netiešos nodokļus, ja tie nodokļa bāzes noteikšanas, nodokļa aprēķināšanas, nodokļa uzlikšanas iespējas un nodokļa pārraudzības ziņā, izņemot noteikumus par atbrīvojumu no nodokļiem, atbilst Kopienas noteikumiem, ko piemēro akcīzes nodoklim vai pievienotās vērtības nodoklim [(PVN)].”
Spānijas tiesību normas
15 1992. gada 28. decembra Ley 38/1992 de Impuestos Especiales (Likums 38/1992 par akcīzes nodokli, turpmāk tekstā – “Akcīzes nodokļa likums”), redakcijā, kas piemērojama pamatlietā, 50.ter pantā “Autonomās kopienas nodokļa likme” ir noteikts:
“1. Autonomās kopienas var noteikt reģionālā akcīzes nodokļa minerāleļļām autonomo likmi, lai papildus apliktu ar nodokli produktus, kuri minēti [..] punktos un kurus patērē to attiecīgajā teritorijā. Autonomās kopienas nodokļa likmes piemērošana notiek saskaņā ar šā likuma noteikumiem un atbilstoši ierobežojumiem un nosacījumiem, kas ir noteikti autonomo kopienu finansējumu reglamentējošajā tiesiskajā regulējumā.
2. Piemērojamā autonomās kopienas nodokļa likme ir likme, kas atbilst autonomajai kopienai, kuras teritorijā notiek apliekamo produktu gala patēriņš. [..]”
16 Akcīzes nodokļa likuma 50.ter pants bija spēkā no 2013. līdz 2018. gadam. Tas tika atcelts no 2019. gada 1. janvāra ar 2018. gada 3. jūlija Ley 6/2018 de Presupuestos Generales del Estado para 2018 (Likums 6/2018 par valsts vispārējo budžetu 2018. gadam), kura paskaidrojuma rakstā it īpaši ir norādīts:
“Akcīzes nodokļa jomā reģionālā nodokļa likme minerāleļļām ir iekļauta īpašajā valsts nodokļa likmē, lai nodrošinātu tirgus vienotību degvielas un kurināmā jomā, šim pasākumam neapdraudot autonomo kopienu resursus, un tas notiek saskaņā ar Kopienas tiesisko regulējumu.”
Pamatlieta un prejudiciālais jautājums
17 Vairāki uzņēmēji, kas ir akcīzes nodokļa minerāleļļām maksātāji, iesniedza apgrieztās iekasēšanas deklarācijas par laikposmiem no 2013. līdz 2015. gadam un pārnesa tā summu uz DISA, kuras darbība ir naftas produktu pirkšana, pārdošana, imports un vairumtirdzniecība.
18 Šajā laikposmā valsts tiesiskais regulējums, kā izriet no šī sprieduma 15. punkta, papildus valsts nodoklim, kura likme bija vienota visā valsts teritorijā, ļāva piemērot reģionālo papildu nodokli, kura likmi katra autonomā kopiena noteica tās teritorijā patērētajām minerāleļļām (turpmāk tekstā – “reģionālā akcīzes nodokļa likme minerāleļļām”). Kā izriet no šī sprieduma 16. punkta, šī reģionālā akcīzes nodokļa likme minerāleļļām tika atcelta no 2019. gada 1. janvāra. Kopš tās atcelšanas Spānijas Karaliste ir ieviesusi citu sistēmu, paredzot vienotu likmi visā tās teritorijā.
19 Tā kā DISA bija samaksājusi akcīzes nodokli minerāleļļām, tā lūdza Nodokļu pārvaldi koriģēt attiecīgo uzņēmēju apgrieztās iekasēšanas deklarācijas un pieprasīja atmaksāt summas, kas atbilst reģionālajai akcīzes nodokļa likmei minerāleļļām.
20 Lūgumu pamatojumam DISA norādīja, ka reģionālā akcīzes nodokļa likme minerāleļļām, kuru autonomās kopienas var noteikt, piemērojot Likuma par akcīzes nodokli, kas ir spēkā kopš 2013. gada 1. janvāra, 50.ter pantu, esot pretrunā Savienības tiesībām, jo tā ir pretrunā noteiktām Direktīvas 2003/96 normām, it īpaši tās 5. pantam, jo tā neatbilstot šajā tiesību normā paredzētajām atkāpēm, lai piemērotu diferencētas nodokļa likmes, un ka tā esot pretrunā šajā direktīvā izvirzītajam vienotas nodokļu uzlikšanas energoproduktiem un elektroenerģijai mērķim.
21 Šos lūgumus Oficina Gestora de Impuestos Especiales de Santa Cruz de Tenerife (Santakrusas de Tenerifes Akcīzes nodokļu pārvalde, Spānija) noraidīja, pamatojoties uz to, ka tai nav jālemj par to, vai valsts tiesību norma pārkāpj Savienības tiesības.
22 DISA par šiem noraidošajiem lēmumiem iesniedza sūdzību. Tribunal Económico‑Administrativo Central (Centrālā nodokļu pārsūdzības iestāde, Spānija) šīs sūdzības noraidīja.
23 Pēc tam DISA par šiem Tribunal Económico‑Administrativo Central (Centrālā nodokļu pārsūdzības iestāde) noraidošajiem lēmumiem cēla prasību Audiencia Nacional (Valsts mēroga lietu tiesa, Spānija) Administratīvo lietu palātā.
24 Ar 2020. gada 25. novembra spriedumu pēdējā minētā tiesa noraidīja šo prasību. Norādot, ka juridiskās šaubas, ko rada Direktīvas 2003/96 interpretācija, varētu likt tai iesniegt lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu, minētā tiesa noraidīja pieteikumu atmaksāt samaksātās summas, pamatojoties uz to, ka DISA nebija pierādījusi, ka tā nav pārnesusi šīs summas uz trešām personām, kas, ja atmaksa tiktu piešķirta, būtu izraisījis tās nepamatotu iedzīvošanos.
25 DISA par Audiencia Nacional (Valsts mēroga lietu tiesa) 2020. gada 25. novembra spriedumu iesniedza kasācijas sūdzību Tribunal Supremo (Augstākā tiesa, Spānija), kas ir iesniedzējtiesa.
26 Šī tiesa uzsver, ka tajā izskatāmās lietas risinājums ir atkarīgs no Direktīvas 2003/96 interpretācijas un no šīs interpretācijas ietekmes uz reģionālās akcīzes nodokļa minerāleļļām likmes saderību ar šo direktīvu.
27 Taču tā uzskata, ka ne Direktīva 2003/96, ne Tiesas judikatūra neļauj sniegt skaidru šīs direktīvas, it īpaši tās 5. panta, interpretāciju, kas ļautu noteikt, vai tas, ka dalībvalstī vienam un tam pašam produktam tiek noteiktas atšķirīgas nodokļu likmes energoproduktiem un elektroenerģijai atkarībā no teritorijas, ir pretrunā minētajai direktīvai un, attiecīgā gadījumā, kādos apstākļos.
28 Šādos apstākļos Tribunal Supremo (Augstākā tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai Direktīva [2003/96], it īpaši tās 5. pants, ir jāinterpretē tādējādi, ka tā nepieļauj tādu valsts tiesību normu kā [Akcīzes nodokļa likuma] 50.ter pants, kas atļāva autonomajām kopienām atkarībā no teritorijas noteikt akcīzes nodokļa minerāleļļām diferencētas nodokļa likmes attiecībā uz vienu un to pašu produktu?”
Par prejudiciālo jautājumu
Par pieņemamību
29 Spānijas valdība apgalvo, ka prejudiciālais jautājums esot jāatzīst par nepieņemamu tā hipotētiskā rakstura dēļ. Tā uzskata, ka jautājums par attiecīgās valsts tiesību normas saderību ar Savienības tiesībām nekad neesot ticis apspriests ne tiesās, kas izskata pamatlietu, ne pat kasācijas sūdzības ietvaros iesniedzējtiesā, jo šī sūdzība esot tikai par jautājumu saistībā ar DISA locus standi, lai sāktu nepamatotu maksājumu atgūšanas procedūru.
30 Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru uz jautājumiem par Savienības tiesību interpretāciju, kurus valsts tiesa uzdevusi pašas noteiktajos tiesiskā regulējuma un faktisko apstākļu ietvaros, kuru precizitāte Tiesai nav jāpārbauda, attiecas atbilstības pieņēmums. Tiesa var noraidīt valsts tiesas iesniegto lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu tikai tad, ja ir acīmredzams, ka lūgtajai Savienības tiesību interpretācijai nav nekāda sakara ar pamatlietas faktisko situāciju vai tās priekšmetu, vai arī gadījumos, kad izvirzītā problēma ir hipotētiska, vai kad Tiesai nav zināmi faktiskie un tiesiskie apstākļi, kas nepieciešami, lai sniegtu noderīgu atbildi uz tai uzdotajiem jautājumiem (spriedums, 2023. gada 12. janvāris, DOBELES HES, C‑702/20 un C‑17/21, EU:C:2023:1, 47. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
31 Taču šajā lietā iesniedzējtiesas uzdotajam jautājumam ir tieša saikne ar pamatlietas faktisko situāciju vai tās priekšmetu, jo tā attiecas uz pieteikumu par tādas summas atmaksāšanu, kas atbilst reģionālā akcīzes nodokļa likmes minerāleļļām daļai, kuru DISA ir samaksājusi, pamatojoties uz to, ka šis nodoklis esot pretrunā Direktīvai 2003/96, it īpaši tās 5. pantam.
32 Tātad lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir pieņemams.
Par lietas būtību
33 Iesākumā jānorāda, ka izskatāmo lietu raksturo tas, ka attiecīgā valsts tiesību norma ļāva katrai Spānijas autonomajai kopienai noteikt savu akcīzes nodokļa minerāleļļām reģionālo likmi, kas pievienojama valsts akcīzes nodokļa likmei. Tādējādi spēkā esošajā valsts tiesiskajā regulējumā bija paredzētas divas nodokļa daļas, proti, pirmkārt, valsts daļa, kuras likme bija vienāda visā valsts teritorijā, un, otrkārt, papildu reģionālā daļa, kuras likmi noteica katra autonomā kopiena par tās teritorijā patērētajām minerāleļļām.
34 Ar prejudiciālo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai Direktīva 2003/96, it īpaši tās 5. pants, jāinterpretē tādējādi, ka tā nepieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu, ar ko reģioniem vai autonomajām kopienām atkarībā no teritorijas, kurā produkts tiek patērēts, tam pašam produktam un tam pašam lietojumam ir atļauts noteikt atšķirīgas akcīzes nodokļa likmes.
35 Direktīvas 2003/96 mērķis, kā izriet no tās 3.–5. apsvēruma un 1. panta, ir ieviest saskaņotu nodokļu uzlikšanas režīmu energoproduktiem un elektroenerģijai (šajā ziņā skat. spriedumu, 2021. gada 9. septembris, Hauptzollamt B (Fakultatīvs nodokļa samazinājums), C‑100/20, EU:C:2021:716, 29. punkts un tajā minētā judikatūra).
36 Šīs sistēmas ietvaros šajā direktīvā, it īpaši tās 5. un 7. pantā, kā arī 15.–19. pantā, ir ietverta virkne noteikumu, ar kuriem dalībvalstīm tiek piešķirtas visas iespējas ieviest atšķirīgas nodokļu likmes, atbrīvojumus no akcīzes nodokļa vai nodokļu samazinājumus, kas ir ar minēto direktīvu izveidotās saskaņotās nodokļu sistēmas neatņemama sastāvdaļa (skat. spriedumu, 2021. gada 9. septembris, Hauptzollamt B (Fakultatīvs nodokļa samazinājums), C‑100/20, EU:C:2021:716, 30. punkts). Šīs tiesību normas liecina par to, ka Savienības likumdevējs dalībvalstīm ir atstājis zināmu rīcības brīvību akcīzes nodokļa jomā saskaņā ar minētās direktīvas 9. un 11. apsvērumu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2020. gada 30. janvāris, Autoservizi Giordano, C‑513/18, EU:C:2020:59, 26. un 28. punkts).
37 Pirmām kārtām, Direktīvas 2003/96 5. pantā ir paredzēts, ka ar nosacījumu, ka tiek ievēroti šajā direktīvā noteiktie minimālie nodokļu līmeņi un tie atbilst Kopienas tiesībām, dalībvalstis var piemērot diferencētās nodokļu likmes, veicot fiskālo kontroli, šādos gadījumos: proti, pirmkārt, ja diferencētās likmes ir tieši saistītas ar produktu kvalitāti, otrkārt, ja diferencētās likmes ir atkarīgas no kurināšanai izmantotās elektroenerģijas un energoproduktu kvantitatīviem patēriņa līmeņiem, treškārt, izmantošanai šādos nolūkos: vietējam sabiedriskajam transportam (ieskaitot taksometrus), atkritumu savākšanā, bruņotajiem spēkiem un valsts pārvaldei, invalīdiem, sanitārajiem transportlīdzekļiem, un ceturtkārt, izmantošanai uzņēmuma un ārpusuzņēmuma vajadzībām un 9. un 10. pantā minētajiem energoproduktiem un elektroenerģijai.
38 Jākonstatē, ka 5. pantā nav paredzēta iespēja dalībvalstij noteikt akcīzes nodokļa likmes tam pašam produktam un tam pašam lietojumam, kas atšķirtos atkarībā no šīs dalībvalsts reģioniem vai teritorijām, kurās šis produkts tiek patērēts, kā tas bija paredzēts pamatlietā aplūkotajos tiesību aktos.
39 Turklāt tas, ka Direktīvas 2003/96 5. pantā ir izmantoti vārdi “šādos gadījumos”, lai apzīmētu četrus gadījumus, kuros var tikt piemērotas diferencētas nodokļa likmes, norāda, ka šajā tiesību normā ietvertais saraksts ir izsmeļošs (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2016. gada 2. jūnijs, ROZ‑ŚWIT, C‑418/14, EU:C:2016:400, 29. punkts).
40 Šajā ziņā Tiesa precizēja, ka Savienības likumdevēja vēlme strikti regulēt iespēju paredzēt atšķirīgas likmes tam pašam produktam ir redzama no Direktīvas 2003/96 sagatavošanas darbiem. Lai gan Priekšlikuma Padomes direktīvai, kas pārkārto Kopienas noteikumus par nodokļu uzlikšanu energoproduktiem (OV 1997, C 139, 14. lpp.), 5. panta 1. punktā, saskaņā ar kuru “dalībvalstis var piemērot diferencētas nodokļu likmes atkarībā no produkta izmantošanas vai kvalitātes, ja vien šādas likmes atbilst šajā direktīvā noteiktajiem minimālajiem nodokļu līmeņiem un atbilst Kopienas tiesību aktiem”, dalībvalstīm ir piešķirta relatīvi plaša rīcības brīvība noteikt nodokļu likmes energoproduktiem, likumdošanas procedūras laikā šī brīvība ir ievērojami sašaurināta. Proti, Direktīvas 2003/96 5. pantā dalībvalstīm, ievērojot šajā direktīvā paredzētos minimālos nodokļu līmeņus, kā arī Savienības tiesības, ir atļauts diferencētas nodokļu likmes paredzēt tikai šajā pantā izsmeļoši uzskaitītajos gadījumos (skat. spriedumu, 2023. gada 16. novembris, Tüke Busz, C‑391/22, EU:C:2023:892, 46. un 47. punkts).
41 Šāda interpretācija izriet – kā to uzsvēris ģenerāladvokāts secinājumu 37. punktā – arī no Direktīvas 2003/96 15. apsvēruma, kurā paredzēts, ka “noteiktos apstākļos vai pastāvīgi būtu jāļauj piemērot atšķirīgas valsts nodokļu likmes vienam un tam pašam produktam, ja tiek ievēroti Kopienas minimālie nodokļu līmeņi un iekšējā tirgus un konkurences noteikumi”.
42 Otrām kārtām, Direktīvas 2003/96 vispārējā sistēma apstiprina šajā direktīvā dalībvalstīm piedāvāto iespēju piemērot diferencētas likmes šauru interpretāciju, tostarp tad, ja tiek ievēroti minimālie nodokļu līmeņi.
43 Kā izriet no šī sprieduma 36. punktā minētās judikatūras, Direktīvas 2003/96 5. pants ir daļa no šajā direktīvā paredzēto tiesību normu kopuma, ar ko dalībvalstīm vai dažām no tām ar zināmiem nosacījumiem ir atļauts piemērot diferencētas likmes, atbrīvojumus vai nodokļu līmeņa samazinājumus. Šīs citas tiesību normas tostarp ir minētās direktīvas 6., 7. un 15.–19. pants.
44 Pirmkārt, Direktīvas 2003/96 6. pantā, kurā paredzēti veidi, kādos dalībvalstis var piešķirt atbrīvojumus vai nodokļu līmeņa samazinājumus, un kura b) punktā ir noteikts, ka tie var izpausties kā diferencēta nodokļa likme.
45 Otrkārt, Direktīvas 2003/96 7. un 15.–18.b pantā ir paredzēta iespēja dalībvalstīm piemērot diferencētas likmes, īpašus atbrīvojumus vai nodokļu samazinājumus, ja tiek ievēroti precīzi šajās tiesību normās paredzētie nosacījumi.
46 Taču jānorāda, ka dažās no minētajām tiesību normām tiek sniegta tieša atļauja vai minētajām dalībvalstīm tiek atļauts piemērot pazeminātas akcīzes nodokļa likmes vai atbrīvojumus atkarībā no teritorijas, kurā prece tiek patērēta.
47 Tādējādi Direktīvas 2003/96 18. panta 7. punkta pirmajā daļā ir paredzēts, ka Portugāles Republika energoproduktiem un elektroenerģijai, ko izmanto Azoru salu un Madeiras autonomajos reģionos, var piemērot nodokļu līmeņus, kas ir zemāki par šajā direktīvā noteiktajiem minimālajiem nodokļu līmeņiem. Savukārt minētās direktīvas 18. panta 8. punkta pirmajā daļā ir norādīts, ka Grieķijas Republika dažādiem energoproduktiem var piemērot nodokļu līmeņus, kas ir zemāki par šajā pašā direktīvā noteiktajām minimālajām likmēm, noteiktos departamentos un dažās Egejas jūras salās.
48 Tāpat jānorāda, ka iespējai piemērot diferencētas reģionālās likmes jābūt paredzētai Direktīvā 2003/96 neatkarīgi no tā, vai tiek ievēroti šajā direktīvā noteiktie minimālie nodokļu līmeņi. Šajā ziņā jānorāda, ka minētās direktīvas 18. panta 1. punkts, to lasot kopā ar šīs pašas direktīvas II pielikuma 6. punkta trešā ievilkuma 8. punktu, desmito, divpadsmito, trīspadsmito un piecpadsmito ievilkumu, ļāva noteiktos Francijas un Itālijas reģionos ieviest samazinātus nodokļu līmeņus vai atbrīvojumus ar nosacījumu, ka tiek ievēroti minimālie nodokļu līmeņi.
49 Visbeidzot Direktīvas 2003/96 19. panta 1. punktā ir paredzēts, ka Padome pēc Komisijas priekšlikuma ar vienprātīgu lēmumu var atļaut dalībvalstīm pēc pieprasījuma ieviest diferencētas akcīzes nodokļa likmes, izmantojot papildu atbrīvojumus vai samazinājumus īpašu politikas apsvērumu dēļ.
50 No iepriekš minētā izriet, ka – pretēji tam, ko apgalvo Spānijas valdība –, lai dalībvalsts teritorijā tam pašam produktam un tam pašam lietojumam piemērotu diferencētas likmes, ja šāda iespēja nav paredzēta šajās pašās Direktīvas 2003/96 normās, atļauja saskaņā ar šo direktīvu vienmēr ir nepieciešama neatkarīgi no tā, vai tiek ievēroti minimālie nodokļu līmeņi.
51 Līdz ar to gan no 5. panta, gan no visu Direktīvas 2003/96 normu, kurās ir paredzēti nodokļu samazinājumi vai atbrīvojumi no nodokļa, analīzes izriet, ka, pat ja nodokļu uzlikšanas energoproduktiem un elektroenerģijai joma ir tikai daļēji saskaņota un ja šajā direktīvā dalībvalstīm ir atzīta zināma rīcības brīvība, lai tās varētu īstenot valsts apstākļiem pielāgotu politiku, šī rīcības brīvība tomēr ir ierobežota. No tā izriet, ka neatkarīgi no minētajā direktīvā noteikto minimālo nodokļu līmeņu ievērošanas dalībvalstīm piedāvātās iespējas ieviest diferencētas nodokļu likmes, atbrīvojumus no nodokļa vai akcīzes nodokļa samazinājumus var tikt īstenotas, tikai stingri ievērojot attiecīgajos Direktīvas 2003/96 noteikumos paredzētos nosacījumus.
52 Pretēja interpretācija atņemtu jebkādu lietderīgo iedarbību gan Direktīvas 2003/96 5. pantam, gan visām šīs direktīvas normām, kas, ievērojot tajās paredzētos nosacījumus, sniedz dalībvalstīm iespēju, piemērot diferencētas nodokļa likmes.
53 Šajā gadījumā jākonstatē, ka nevienā no Direktīvā 2003/96 paredzētajām atkāpēm Spānijas Karalistei netika skaidri atļauts tam pašam produktam un lietojumam piemērot atšķirīgas akcīzes nodokļa likmes atkarībā no autonomajām kopienām, kurās šie produkti tiek patērēti. Spānijas valdība to neapstrīd, un tā neapstrīd arī to, ka tā nav saņēmusi īpašu atkāpi saskaņā ar šīs direktīvas 19. pantu, lai ļautu šīm autonomajām kopienām noteikt diferencētas reģionālās akcīzes nodokļa likmes minerāleļļām.
54 Trešām kārtām, šī sprieduma 51. punktā sniegtā interpretācija atbilst Direktīvas 2003/96 mērķiem, kas minēti tās 2.–5. un 24. apsvērumā un kas ir vērsti uz iekšējā tirgus pareizas darbības veicināšanu enerģētikas nozarē, tostarp novēršot konkurences izkropļojumus (skat. spriedumu, 2020. gada 30. janvāris, Autoservizi Giordano, C‑513/18, EU:C:2020:59, 30. punkts un tajā minētā judikatūra).
55 Kā ģenerāladvokāts norādījis secinājumu 51. punktā, šajā direktīvā principā ir piedāvāta iespēja dažādās dalībvalstīs noteikt atšķirīgas akcīzes nodokļa likmes, ar nosacījumu, ka tiek ievērotas minētajā direktīvā paredzētās minimālās likmes. Tomēr tas, ka katrai dalībvalstij tiktu atzīta iespēja saviem reģioniem bez jebkāda regulējuma vai kontroles mehānisma piemērot atšķirīgas likmes tam pašam produktam un lietojumam, varētu apdraudēt iekšējā tirgus pienācīgu darbību, to vairāk sadrumstalojot, un tādējādi apdraudēt preču brīvu apriti. Proti, lai gan saskaņā ar šīs pašas direktīvas 4. apsvērumu būtiskas atšķirības dalībvalstu piemērotajos valsts nodokļu līmeņos var izrādīties kaitīgas iekšējā tirgus pareizai darbībai, tas pats a fortiori attiecas uz atšķirībām starp reģionālajiem nodokļu līmeņiem, ko piemēro vienā un tajā pašā dalībvalstī.
56 Attiecībā uz citiem Spānijas valdības argumentiem, kas pamato akcīzes nodokļa reģionālo likmi minerāleļļām – ar tiem nevar atspēkot iepriekš minēto interpretāciju.
57 Pirmkārt, attiecībā uz argumentu, saskaņā ar kuru šāda likme bija autonomo kopienu politiskās autonomijas izpausme, kas atzīta Spānijas Konstitūcijā un aizsargāta ar LES 4. panta 2. punktu, jāatgādina, ka kompetenču sadalei dalībvalstī ir piešķirta ar šo tiesību normu sniegtā aizsardzība, atbilstoši kurai Eiropas Savienībai ir jārespektē dalībvalstu nacionālā identitāte, kas raksturīga to politiskajām un konstitucionālajām pamatstruktūrām, tostarp reģionālajām un vietējām pašvaldībām (spriedums, 2016. gada 21. decembris, Remondis, C‑51/15, EU:C:2016:985, 40. punkts un tajā minētā judikatūra). Šajā ziņā tomēr pietiek atgādināt, kā konstatēts šī sprieduma 51. punktā, ka Direktīva 2003/96 ļauj ieviest diferencētas nodokļa likmes, it īpaši saskaņā ar ģeogrāfiskiem kritērijiem, ar nosacījumu, ka tiek ievēroti šajā direktīvā šajā ziņā paredzētie nosacījumi.
58 Otrkārt, Spānijas valdība, šķiet, uzskata, ka reģionālā akcīzes nodokļa likme minerāleļļām var tikt kvalificēta kā papildu netiešais nodoklis Direktīvas 2008/118 1. panta 2. punkta izpratnē.
59 Tomēr saskaņā ar šo tiesību normu dalībvalstis var akcīzes precēm papildus piemērot netiešos nodokļus, ja ir ievēroti divi nosacījumi. No vienas puses, šādi nodokļi ir iekasējami īpašiem nolūkiem un, no otras puses, šiem nodokļiem ir jāatbilst Savienības nodokļu noteikumiem, kas ir piemērojami akcīzes nodoklim vai PVN, lai noteiktu nodokļa bāzi, kā arī nodokļa summas aprēķināšanai, iekasējamībai un uzraudzībai, un šajos noteikumos nav ietverti noteikumi par atbrīvojumiem.
60 Runājot par pirmo no šiem nosacījumiem, no Tiesas judikatūras izriet, ka jebkurš cits mērķis, kas nav tikai ar budžetu saistītais, pieder pie īpašiem mērķiem Direktīvas 2008/118 1. panta 2. punkta izpratnē (spriedums, 2023. gada 22. jūnijs, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, 38. punkts un tajā minētā judikatūra).
61 Tādējādi, tā kā visiem nodokļiem noteikti ir budžeta papildināšanas mērķis, ar to vien, ka šim nodoklim ir šāds mērķis, nepietiek, lai varētu uzskatīt, ka šim nodoklim nevar būt arī īpašs nolūks šī noteikuma izpratnē, pretējā gadījumā Direktīvas 2008/118 1. panta 2. punkts zaudētu jēgu (spriedums, 2023. gada 22. jūnijs, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, 39. punkts un tajā minētā judikatūra).
62 Šajā ziņā, lai gan iepriekš noteikta nodokļa ieņēmumu novirzīšana, lai finansētu dalībvalsts iestāžu veikto tām deleģēto pilnvaru īstenošanu, var būt elements, kas jāņem vērā, lai noteiktu, vai pastāv īpašs nolūks, šāda novirzīšana, kas ir tikai dalībvalsts budžeta iekšējās organizācijas elements, pati par sevi nevar būt pietiekams nosacījums, jo ikviena dalībvalsts var nolemt pieprasīt, lai neatkarīgi no tā, kādam mērķim tiek iekasēts nodoklis, tas tiktu izmantots konkrētu izdevumu finansēšanai. Pretējā gadījumā ikviens nolūks varētu tikt uzskatīts par īpašu Direktīvas 2008/118 1. panta 2. punkta nozīmē, un tas atņemtu ar šo direktīvu noteiktajam saskaņotajam akcīzes nodoklim jebkādu lietderīgo iedarbību un būtu pretrunā principam, saskaņā ar kuru atkāpe, kāda noteikta 1. panta 2. punktā, ir jāinterpretē šauri (spriedums, 2023. gada 22. jūnijs, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, 40. punkts un tajā minētā judikatūra).
63 Tādējādi, lai varētu uzskatīt, ka nodoklim ir īpašs nolūks Direktīvas 2008/118 1. panta 2. punkta nozīmē, nodoklim, kura ieņēmumiem ir iepriekš noteikts mērķis, pašam par sevi ir jābūt vērstam uz norādītā nolūka īstenošanu, lai pastāvētu tieša saikne starp ieņēmumu izmantošanu un attiecīgā nodokļa nolūku (spriedums, 2023. gada 22. jūnijs, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, 41. punkts un tajā minētā judikatūra).
64 Ja nav šāda iepriekš noteikta ieņēmumu piešķiršanas mehānisma, nevar piekrist, ka nodokli akcīzes precēm var uzskatīt par tādu, kam ir īpašs nolūks Direktīvas 2008/118 1. panta 2. punkta izpratnē, tikai tad, ja šis nodoklis būtu izveidots, runājot par tā struktūru, jo īpaši, ņemot vērā ar to apliekamo objektu vai piemērošanas likmi, tā, ka tas ietekmētu nodokļa maksātāju uzvedību veidā, kas ļautu īstenot norādīto īpašo nolūku, piemēram, apliekot ar ievērojamu nodokli attiecīgās preces, lai atturētu no to patēriņa (spriedums, 2023. gada 22. jūnijs, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, 42. punkts un tajā minētā judikatūra).
65 Šajā gadījumā, neskarot pārbaudi, kas jāveic iesniedzējtiesai, kurai vienīgajai ir kompetence konstatēt un novērtēt pamatlietas faktus, no Tiesas rīcībā esošajiem lietas materiāliem neizriet, ka reģionālā akcīzes nodokļa likme minerāleļļām atbilst kritērijiem saistībā ar Direktīvas 2008/118 1. panta 2. punktā paredzēto īpašo nolūku gadījumā, ja šāds nolūks pastāvētu. Kā secinājumu 55. punktā uzsvēris ģenerāladvokāts, no Spānijas valdības iesniegtajiem apsvērumiem izriet, ka šī reģionālā likme bija paredzēta, lai finansētu visas autonomo kopienu kompetences.
66 Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz prejudiciālo jautājumu jāatbild, ka Direktīva 2003/96, it īpaši tās 5. pants, jāinterpretē tādējādi, ka tā nepieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu, ar kuru reģioniem vai autonomajām kopienām tam pašam produktam un tam pašam lietojumam atkarībā no teritorijas, kurā produkts tiek patērēts ārpus šim nolūkam paredzētajiem gadījumiem, ir atļauts noteikt atšķirīgas akcīzes nodokļa likmes.
Par tiesāšanās izdevumiem
67 Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība izriet no tiesvedības, kas notiek iesniedzējtiesā, tāpēc tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (piektā palāta) nospriež:
Padomes Direktīva 2003/96/EK (2003. gada 27. oktobris), kas pārkārto Kopienas noteikumus par nodokļu uzlikšanu energoproduktiem un elektroenerģijai, kurā grozījumi izdarīti ar Padomes 2004. gada 29. aprīļa Direktīvu 2004/74/EK un Padomes 2004. gada 29. aprīļa Direktīvu 2004/75 EK, it īpaši tās 5. pants,
jāinterpretē tādējādi, ka
tā nepieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu, ar kuru reģioniem vai autonomajām kopienām tam pašam produktam un tam pašam lietojumam atkarībā no teritorijas, kurā produkts tiek patērēts ārpus šim nolūkam paredzētajiem gadījumiem, ir atļauts noteikt atšķirīgas akcīzes nodokļa likmes.
[Paraksti]