Edición provisional
SENTENCIA DEL TRIBUNAL GENERAL (Sala Cuarta ampliada)
de 17 de abril de 2024 (*)
«Ayudas de Estado — Legislación fiscal sueca — Impuesto sobre el riesgo sistémico de las entidades de crédito — Decisión de no plantear objeciones — Carácter selectivo — Objetivo de la medida — Excepción al sistema de referencia»
En el asunto T‑112/22,
Ideella föreningen Svenska Bankföreningen med firma Svenska Bankföreningen, Näringsverksamhet, con domicilio social en Estocolmo (Suecia),
Länsförsäkringar Bank AB, con domicilio social en Estocolmo,
representadas por la Sra. P. Hansson, el Sr. M. Eriksson, la Sra. M. Persson y el Sr. A. Andersson, abogados,
partes demandantes,
contra
Comisión Europea, representada por las Sras. F. Tomat y A. Steiblytė, en calidad de agentes,
parte demandada,
apoyada por:
Reino de Suecia, representado por las Sras. C. Meyer-Seitz, A. Runeskjöld, F.‑L. Göransson, H. Shev, H. Eklinder y R. Shahsavan Eriksson, en calidad de agentes,
parte coadyuvante,
EL TRIBUNAL GENERAL (Sala Cuarta ampliada),
integrado por el Sr. S. Papasavvas, Presidente, y los Sres. R. da Silva Passos, M. Jaeger y S. Gervasoni y la Sra. N. Półtorak (Ponente), Jueces;
Secretario: Sr. P. Cullen, administrador;
habiendo considerado los escritos obrantes en autos;
celebrada la vista el 9 de noviembre de 2023;
dicta la siguiente
Sentencia
1 Mediante su recurso basado en el artículo 263 TFUE, las demandantes, Ideella föreningen Svenska Bankföreningen med firma Svenska Bankföreningen, Näringsverksamhet y Länsförsäkringar Bank AB, solicitan la anulación de la Decisión COM(2021) 8637 final de la Comisión Europea, de 24 de noviembre de 2021, relativa a la medida estatal SA.56348 (2021/N) — Suecia: impuesto sueco sobre las entidades de crédito (en lo sucesivo, «Decisión impugnada»).
Antecedentes del litigio
2 La primera demandante, Ideella föreningen Svenska Bankföreningen med firma Svenska Bankföreningen, Näringsverksamhet, es una asociación sueca de banqueros, que representa a sus treinta y un miembros en el marco de asuntos de interés común, tanto a nivel nacional como internacional. Sus miembros son bancos e instituciones financieras establecidos en Suecia.
3 La segunda demandante, Länsförsäkringar Bank, es miembro de esta asociación de banqueros.
4 El 3 de septiembre de 2021, el Reino de Suecia notificó a la Comisión, de conformidad con el artículo 108 TFUE, apartado 3, un proyecto de ley relativo a un impuesto sobre los riesgos exigible a las entidades de crédito, así como proyectos de modificación de la Ley sobre el Crédito por Impuestos Pagados en el Extranjero (en lo sucesivo, conjuntamente, «proyecto de ley»). No obstante, el Reino de Suecia consideraba que el impuesto creado (en lo sucesivo, «impuesto») no cumplía los criterios de selectividad establecidos en el artículo 107 TFUE, apartado 1, y que, por tanto, no constituía una ayuda de Estado. El proyecto de ley fue aprobado y la ley entró en vigor el 1 de enero de 2022.
5 Con arreglo al punto 2.1, sección 1, del proyecto de ley, las entidades de crédito están obligadas a pagar el impuesto al Estado.
6 De conformidad con el punto 2.1, sección 4, del proyecto de ley, las entidades de crédito suecas están sujetas al impuesto cuando la suma de sus deudas al inicio del ejercicio fiscal supere el valor del umbral previsto en el proyecto de ley. Tratándose de entidades de crédito extranjeras, esta disposición establece que serán gravadas cuando, al inicio del ejercicio fiscal, tengan deudas atribuibles a las actividades mercantiles desarrolladas a través de una sucursal sueca cuya suma supere el valor del umbral previsto por el proyecto de ley. En la parte de la exposición de motivos del proyecto de ley relativa a dicha sección, se incluye una remisión al Derecho sueco a efectos de la definición de las entidades de crédito, a saber, los bancos suecos y las sociedades suecas que operan en el mercado de crédito, así como los bancos extranjeros y las sociedades de crédito extranjeras. De ello resulta que nueve entidades de crédito están sujetas al impuesto.
7 En el punto 2.1, sección 5, del proyecto de ley, el valor del umbral se establece en 150 000 000 000 de coronas suecas (SEK) (aproximadamente 13 300 000 000 de euros) para los ejercicios fiscales que comiencen en 2022. Para los ejercicios fiscales que comiencen en 2023 o más tarde, el umbral asciende a 150 000 000 000 de SEK multiplicados por una cifra que representa la relación entre el importe de base del precio en 2022 y el importe de base del precio para el año en el que comenzó el ejercicio fiscal de que se trate, expresado como porcentaje de dos decimales redondeados a la baja, incrementado en dos puntos porcentuales.
8 El punto 2.1, sección 6, del proyecto de ley regula la situación de las entidades de crédito que formen parte de un grupo de entidades de crédito. Así, las deudas combinadas de las entidades de crédito del grupo al inicio del ejercicio fiscal se tienen en cuenta a efectos de la aplicación del punto 2.1, sección 4, del proyecto de ley. No obstante, en el caso de una entidad de crédito extranjera que forme parte de un grupo, solo se tendrán en cuenta en el cálculo de las deudas combinadas las deudas atribuibles a las actividades mercantiles de la entidad de crédito que se ejerzan a través de una sucursal sueca. También se prevé que, además de las asignaciones y reservas no gravadas, determinadas deudas no se tengan en cuenta en el cálculo de las deudas combinadas, a saber, por un lado, las deudas frente a una entidad de crédito sueca que forme parte del mismo grupo y, por otro lado, las deudas frente a una entidad de crédito extranjera que forme parte del mismo grupo, en la medida en que los créditos correspondientes a dichas deudas sean atribuibles a las actividades mercantiles de la entidad de crédito extranjera desarrolladas a través de una sucursal sueca.
9 El punto 2.1, sección 9, del proyecto de ley establece el tipo impositivo en el 0,05 % de la suma de las deudas de la entidad de crédito sujeta al impuesto. En el punto 2.2 del proyecto de ley se establece que el tipo impositivo se incrementa al 0,06 % para el ejercicio fiscal 2023.
10 En el punto 2.3, capítulo 5, sección 1, del proyecto de ley se establece que, en determinadas circunstancias, una entidad sujeta al impuesto y que tenga deudas frente a una entidad de crédito extranjera dentro del mismo grupo tendrá derecho a un crédito fiscal por el impuesto extranjero pagado por dicha entidad de crédito extranjera.
11 El 30 de septiembre de 2021, la Comisión envió una solicitud de información al Reino de Suecia, a la que este respondió el 5 de octubre de 2021.
Decisión impugnada
12 Mediante la Decisión impugnada, la Comisión consideró que el impuesto no constituía una ayuda de Estado en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1, ya que no cumplía el criterio de selectividad previsto en dicha disposición.
13 A este respecto, en primer lugar, por lo que respecta a la identificación del régimen fiscal «normal», la Comisión consideró que, al estar limitado dicho régimen al impuesto, que perseguía una lógica propia, era independiente de los demás regímenes fiscales nacionales y sus elementos constitutivos eran coherentes con su objetivo, a saber, reforzar las finanzas públicas mediante contribuciones de grandes entidades de crédito que pudieran originar costes indirectos importantes para la sociedad, creando así la posibilidad de soportar tales costes indirectos derivados de futuras crisis financieras. La Comisión concluyó que el régimen «normal» no estaba concebido con arreglo a parámetros manifiestamente discriminatorios destinados a eludir el Derecho de la Unión en materia de ayudas de Estado.
14 En segundo lugar, y en primer término, la Comisión estimó que las entidades de crédito a las que afectaba exclusivamente el impuesto, cuyas deudas eran una fuente de inestabilidad con respecto, en particular, al sistema financiero y a la economía real, se distinguían de las demás entidades financieras, ya que estas no presentaban el mismo grado de riesgo de generar tal inestabilidad. Por lo tanto, según la Comisión, las demás entidades financieras no se encontraban en una situación fáctica y jurídica comparable en relación con el objetivo asignado al impuesto.
15 En segundo término, la Comisión consideró que el umbral de las deudas establecido por el impuesto pretendía reflejar el tamaño de las entidades de crédito y, por consiguiente, el riesgo de generar costes indirectos significativos. Así pues, las entidades de crédito cuyas deudas no superasen el umbral previsto por el impuesto no se encontraban en una situación fáctica y jurídica comparable a la de las entidades cuyas deudas superasen dicho límite, habida cuenta del objetivo asignado al impuesto, y, por tanto, su exención del impuesto no constituía una excepción al régimen «normal».
Pretensiones de las partes
16 Las demandantes solicitan al Tribunal General que:
– Anule la Decisión impugnada.
– Condene a la Comisión a cargar con las costas del procedimiento.
17 La Comisión, apoyada por el Reino de Suecia, solicita al Tribunal General que:
– Desestime el recurso.
– Condene en costas a las demandantes.
Fundamentos de Derecho
18 En apoyo de su recurso, las demandantes invocan un único motivo basado en la vulneración de sus derechos de procedimiento.
19 Según las demandantes, en el marco de su análisis del impuesto, la Comisión debería haber percibido serias dificultades. Como consecuencia de ello, debería haber incoado el procedimiento de investigación formal y haberles dado la posibilidad de dar a conocer su punto de vista y de ejercer así sus derechos de procedimiento. En este contexto, las demandantes impugnan el examen de la Comisión relativo al carácter selectivo del impuesto efectuado en la Decisión impugnada.
20 La Comisión, apoyada por el Reino de Suecia, rebate la argumentación de las demandantes.
Observaciones preliminares
21 Cabe recordar que, en el marco del procedimiento de control de las ayudas de Estado, debe distinguirse, por una parte, la fase previa de examen de las ayudas, establecida en el artículo 108 TFUE, apartado 3, que solo tiene por objeto permitir a la Comisión formarse una primera opinión sobre la medida notificada, y, por otra, el procedimiento de investigación formal previsto en el artículo 108 TFUE, apartado 2.
22 La legalidad de una decisión de no formular objeciones, como la Decisión impugnada, basada en el artículo 4, apartado 3, del Reglamento (UE) 2015/1589 del Consejo, de 13 de julio de 2015, por el que se establecen normas detalladas para la aplicación del artículo 108 [TFUE] (DO 2015, L 248, p. 9), depende de si la apreciación de la información y de los elementos de que disponía la Comisión, en la fase previa de examen de la medida notificada, debería haber planteado objetivamente dudas en cuanto a la calificación de dicha medida como ayuda en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1, dado que tales dudas deben dar lugar a la incoación de un procedimiento de investigación formal en el que pueden participar las partes interesadas a que se refiere el artículo 1, letra h), de dicho Reglamento (véase, por analogía, la sentencia de 2 de septiembre de 2021, Comisión/Tempus Energy y Tempus Energy Technology, C‑57/19 P, EU:C:2021:663, apartado 38).
23 Cuando una parte demandante solicita la anulación de una decisión de no formular objeciones, está aduciendo esencialmente que la decisión adoptada por la Comisión respecto a la ayuda en cuestión ha sido adoptada sin que la referida institución iniciara el procedimiento de investigación formal, vulnerando, por este motivo, sus derechos de procedimiento. Para que se estime su demanda de anulación, la parte demandante puede invocar cualquier motivo que pueda demostrar que la apreciación de la información y de los elementos de que dispone la Comisión, en la fase previa de examen de la medida notificada, debería haber planteado dudas en cuanto a la calificación como ayuda de esa medida en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1 (véase, en este sentido, la sentencia de 2 de septiembre de 2021, Comisión/Tempus Energy y Tempus Energy Technology, C‑57/19 P, EU:C:2021:663, apartado 39 y jurisprudencia citada).
24 La prueba de la existencia de tales dudas, que debe buscarse tanto en las circunstancias de la adopción de la decisión de no formular objeciones como en su contenido, debe aportarse por el solicitante de la anulación de dicha decisión a partir de un conjunto de indicios concordantes (sentencias de 2 de septiembre de 2021, Comisión/Tempus Energy y Tempus Energy Technology, C‑57/19 P, EU:C:2021:663, apartado 40, y de 19 de septiembre de 2018, HH Ferries y otros/Comisión, T‑68/15, EU:T:2018:563, apartado 63). A este respecto, no corresponde al Tribunal General determinar si existen indicios probatorios de la falta de dudas en cuanto a la calificación de ayuda de la medida de que se trata. Por el contrario, le corresponde averiguar si la parte demandante ha aportado la prueba de la existencia de tales dudas, en su caso mediante un conjunto de indicios concordantes (véase, en este sentido, la sentencia de 2 de septiembre de 2021, Comisión/Tempus Energy y Tempus Energy Technology, C‑57/19 P, EU:C:2021:663, apartado 73).
25 En este contexto, el carácter insuficiente o incompleto del examen realizado por la Comisión durante el procedimiento de examen previo constituye un indicio de la existencia de serias dificultades para apreciar la medida en cuestión, cuya presencia le obliga a incoar el procedimiento de investigación formal (véase la sentencia de 2 de septiembre de 2021, Comisión/Tempus Energy y Tempus Energy Technology, C‑57/19 P, EU:C:2021:663, apartado 41 y jurisprudencia citada).
26 Por último, el concepto de «serias dificultades» tiene carácter objetivo. De ello se deduce que el control de legalidad efectuado por el Tribunal General acerca de la existencia de serias dificultades no puede limitarse a la búsqueda del error manifiesto de apreciación (véanse las sentencias de 27 de septiembre de 2011, 3F/Comisión, T‑30/03 RENV, EU:T:2011:534, apartado 55 y jurisprudencia citada, y de 10 de julio de 2012, Smurfit Kappa Group/Comisión, T‑304/08, EU:T:2012:351, apartado 80 y jurisprudencia citada).
27 La argumentación de las demandantes dirigida a demostrar la existencia de dudas sobre la calificación de ayuda del impuesto en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1, que deberían haber llevado a la Comisión a incoar el procedimiento de investigación formal, debe examinarse a la luz de esta jurisprudencia.
28 A ese respecto, cabe recordar que la calificación de una medida nacional como «ayuda de Estado», a efectos del artículo 107 TFUE, apartado 1, exige que concurran todos los requisitos siguientes. En primer lugar, debe tratarse de una intervención del Estado o mediante fondos estatales. En segundo lugar, la intervención debe poder afectar a los intercambios comerciales entre los Estados miembros. En tercer lugar, la medida debe conferir una ventaja selectiva a su beneficiario. En cuarto lugar, debe falsear o amenazar falsear la competencia (véase la sentencia de 8 de noviembre de 2022, Fiat Chrysler Finance Europe/Comisión, C‑885/19 P y C‑898/19 P, EU:C:2022:859, apartado 66 y jurisprudencia citada).
29 Las demandantes precisan que «el presente recurso cuestiona la validez del examen por la Comisión de la medida notificada en lo que respecta al criterio de selectividad» en la medida en que, a su juicio, la Comisión encontró serias dificultades a este respecto y debería haber incoado el procedimiento de investigación formal.
30 Por lo que se refiere al requisito de la concesión de una ventaja selectiva, este requiere que se determine si, en el marco de un régimen jurídico concreto, la medida nacional en cuestión puede favorecer a «determinadas empresas o producciones» en relación con otras que se encuentran en una situación fáctica y jurídica comparable, habida cuenta del objetivo perseguido por el referido régimen, y que por lo tanto reciben un trato diferenciado que, en esencia, puede calificarse de discriminatorio (véase la sentencia de 8 de noviembre de 2022, Fiat Chrysler Finance Europe/Comisión, C‑885/19 P y C‑898/19 P, EU:C:2022:859, apartado 67 y jurisprudencia citada).
31 En lo que respecta concretamente a las medidas nacionales que confieren ventajas fiscales, ha de recordarse que una medida de esta naturaleza que, aunque no implique una transferencia de fondos estatales, coloca a los beneficiarios en una situación más favorable que a los restantes contribuyentes puede conferir una ventaja selectiva a los beneficiarios y constituir, por tanto, una «ayuda de Estado» en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1. Así, se considera ayuda de Estado, entre otras, una intervención que alivia las cargas que normalmente recaen sobre el presupuesto de una empresa y que, por ello, sin ser una subvención en el sentido estricto del término, es de la misma naturaleza y tiene efectos idénticos (véanse, en este sentido, las sentencias de 16 de marzo de 2021, Comisión/Polonia, C‑562/19 P, EU:C:2021:201, apartado 30, y de 16 de marzo de 2021, Comisión/Hungría, C‑596/19 P, EU:C:2021:202, apartado 36).
32 Para calificar una medida fiscal nacional como «selectiva», la Comisión debe, en un primer momento, identificar el sistema de referencia, a saber, el régimen tributario «normal» aplicable en el Estado miembro de que se trate, y demostrar, en un segundo momento, que la medida fiscal en cuestión supone una excepción a ese sistema de referencia, en la medida en que introduce diferenciaciones entre operadores económicos que, con respecto al objetivo asignado a dicho sistema, se encuentran en una situación fáctica y jurídica comparable. No obstante, el concepto de «ayuda de Estado» no se refiere a medidas que establecen una diferenciación entre empresas que, en relación con el objetivo perseguido por el régimen jurídico en cuestión, se encuentran en una situación de hecho y Derecho comparable y que, en consecuencia, son a priori selectivas, cuando el Estado miembro de que se trate consigue demostrar, en un tercer momento, que la diferenciación está justificada porque resulta de la naturaleza o de la estructura del sistema en que se inscriben tales medidas (véanse las sentencias de 21 de diciembre de 2016, Comisión/World Duty Free Group y otros, C‑20/15 P y C‑21/15 P, EU:C:2016:981, apartados 57 y 58 y jurisprudencia citada, y de 8 de noviembre de 2022, Fiat Chrysler Finance Europe/Comisión, C‑885/19 P y C‑898/19 P, EU:C:2022:859, apartado 68 y jurisprudencia citada).
33 En el presente asunto, las demandantes impugnan el examen que la Comisión realizó en la Decisión impugnada respecto a las dos primeras etapas expuestas en el anterior apartado 32.
34 Como se desprende de los considerandos 66, 70 y 72 de la Decisión impugnada, la Comisión concluyó, por una parte, que el sistema de referencia no había sido concebido de manera manifiestamente discriminatoria y, por otra parte, que la falta de sujeción al impuesto de determinados tipos de operadores o de los operadores cuyas deudas acumuladas fueran inferiores al umbral fijado en el proyecto de ley no constituía una excepción al sistema de referencia en la medida en que dichos operadores no se encontraban, en relación con el objetivo asignado al impuesto, en una situación fáctica y jurídica comparable a la de las entidades bancarias sujetas al referido impuesto.
35 Por consiguiente, procede examinar las alegaciones de las demandantes relativas a los diferentes elementos del impuesto analizados por la Comisión en la Decisión impugnada, después de haber determinado el objetivo perseguido por el legislador nacional.
Sobre el objetivo del impuesto
36 Las demandantes sostienen que el objetivo del impuesto es sesgado en la medida en que se dirige contra las «grandes entidades de crédito», a pesar de que todas las entidades de crédito pueden contribuir a los costes indirectos en caso de crisis financiera. Además, en su opinión, el impuesto se dirige contra algunas empresas, en un mercado que cuenta con más de un centenar de otras. De este modo, esas pocas empresas se enfrentan a un aumento considerable de sus impuestos. Señalan que el impuesto se concibe de tal manera que solo algunas empresas contribuyen a la financiación de esos costes indirectos. Ello pese a que, en su opinión, es incuestionable que las empresas que no están sujetas al impuesto también generan costes indirectos. Consideran, por lo tanto, que la medida notificada crea una discriminación injustificada, que debería haber resultado manifiesta para la Comisión a la luz de la información de que disponía cuando adoptó la Decisión impugnada. Según las demandantes, el hecho de que los ingresos procedentes de este impuesto se destinen a ser utilizados para realizar gastos públicos adicionales, ya que el objetivo del impuesto no es crear un fondo destinado a compensar costes indirectos futuros, lleva, cuando menos, a preguntarse sobre el objetivo efectivo del impuesto.
37 Además, las demandantes alegan que el proyecto de ley precisa que el objetivo del impuesto es aumentar la tributación de las grandes entidades de crédito que, en caso de crisis financiera, causarían, probablemente, importantes costes indirectos para la sociedad. Las demandantes indican que estos costes tendrían su origen principal en las dificultades para obtener préstamos de los bancos en período de crisis financiera. En su opinión, los costes indirectos, definidos de manera imprecisa en el proyecto de ley, son, en esencia, todos los costes que el Estado puede verse obligado a soportar en caso de ralentización de la actividad económica. Consideran, además, que el objetivo del impuesto no es crear un fondo destinado a compensar futuros costes indirectos, sino reforzar las finanzas públicas para poder realizar gastos públicos adicionales.
38 La Comisión, apoyada por el Reino de Suecia, rebate las alegaciones de las demandantes.
39 En el presente asunto, como se desprende del punto 5.1 de la exposición de motivos del proyecto de ley, el impuesto tiene por objeto reforzar las finanzas públicas mediante su mejora y la preservación de la deuda pública a un nivel bajo con el fin de proporcionar un margen para la gestión de futuras crisis financieras. En particular, se considera que, con unas finanzas públicas más fuertes, el Reino de Suecia estaría mejor preparado para afrontar los desafíos y aplicar las medidas necesarias en situación de crisis.
40 Además, en el proyecto de ley se especifica que las crisis financieras son costosas y pueden generar, en particular, costes indirectos derivados del declive del ciclo económico y del deterioro de las finanzas públicas. Se señala, no obstante, que no todas las entidades de crédito plantean el mismo riesgo para el funcionamiento del sistema financiero. En efecto, las grandes entidades de crédito constituyen una parte tan importante de dicho sistema que su inviabilidad o perturbación grave plantearía, a título individual, un riesgo sistémico y tendría un impacto muy negativo en dicho sistema, así como en la economía en general. De este modo, los problemas de una de las grandes entidades de crédito podrían extenderse rápidamente a todo el sistema bancario. Se señala, en particular, que la posesión cruzada de obligaciones financieras favorece la rápida propagación de un problema en una parte del sistema financiero a las demás partes de dicho sistema, poniendo así en peligro su estabilidad. Las pequeñas entidades de crédito que no tienen un tamaño crítico para el sistema financiero no afectan a los desarrollos macroeconómicos en la misma medida que las grandes entidades. Por ello, las entidades de crédito que, por su tamaño y su importancia para el funcionamiento del sistema financiero y el desarrollo macroeconómico, podrían, en caso de una crisis financiera cuya aparición no puede excluirse, generar costes indirectos significativos para la sociedad deberían pagar el impuesto.
41 De la referida exposición de motivos del proyecto de ley se desprende que el objetivo del impuesto es reforzar las finanzas públicas mediante su mejora y la preservación de la deuda pública a un nivel bajo con el fin de proporcionar un margen para la gestión de futuras crisis financieras, imponiendo el pago del impuesto a las grandes entidades de crédito cuya inviabilidad o perturbación grave plantearía, a título individual y debido a su tamaño e importancia para el funcionamiento del sistema financiero, un riesgo sistémico y tendría un impacto muy negativo en dicho sistema y en la economía en general, provocando así costes indirectos significativos para la sociedad.
42 A este respecto, procede señalar que, en la vista, las demandantes invocaron la posibilidad de que las entidades de crédito no sujetas al impuesto, consideradas colectivamente, sean la causa de costes indirectos significativos para la sociedad. No obstante, aun suponiendo que fuera admisible, esta alegación debe desestimarse. Por un lado, como se desprende del anterior apartado 41, la concepción del impuesto se basa en las características individuales de las entidades de crédito. Por otro lado, como se desprende del considerando 25 de la Decisión impugnada, las entidades de crédito sujetas al impuesto representan el 90 % del total de las deudas de todas las entidades de crédito que operan en Suecia. Pues bien, al limitarse a indicar que este porcentaje quizá no sea correcto sin fundamentar esta alegación con pruebas, las demandantes no han logrado desvirtuar de forma eficaz la afirmación de que las entidades de crédito no sujetas al impuesto solo representan el 10 % del total de las deudas de todas las entidades de crédito que operan en Suecia. Por consiguiente, las demandantes no han demostrado que la inviabilidad de esas entidades de crédito no sujetas al impuesto, incluso consideradas colectivamente, entrañaría un riesgo sistémico y tendría un impacto muy negativo en el sistema financiero y en la economía en general, provocando así costes indirectos significativos para la sociedad.
43 Además, las demandantes no han cuestionado la posibilidad de que solo las grandes entidades de crédito provoquen, a título individual, debido a su inviabilidad, un riesgo sistémico y tengan un impacto muy negativo en el sistema financiero y en la economía en general, provocando así costes indirectos significativos para la sociedad. En efecto, en sus observaciones sobre el escrito de formalización de la intervención del Reino de Suecia, rebaten esta afirmación sin fundamentar su postura, aun admitiendo que la probabilidad de que un banco origine costes indirectos proviene de dos factores independientes, a saber, por una parte, la probabilidad de que ese banco sea insolvente y, por otra parte, los efectos causados por la quiebra de dicho banco.
Sobre el sistema de referencia
44 Las demandantes alegan que la Comisión disponía de pruebas que deberían haber suscitado dudas en cuanto a la compatibilidad de los elementos del sistema de referencia con el objetivo del impuesto. Las demandantes sostienen que la Comisión parece haber determinado el sistema de referencia basándose en una interpretación demasiado amplia de la soberanía fiscal de la que gozan los Estados miembros.
45 La Comisión refuta las alegaciones de las demandantes.
46 Procede recordar, a este respecto, que cuando la medida fiscal examinada no pueda disociarse del conjunto del sistema general tributario del Estado miembro de que se trate, deberá hacerse referencia a dicho sistema. Por el contrario, cuando resulte que tal medida puede disociarse claramente de dicho sistema general, no puede excluirse que el marco de referencia que deba tenerse en cuenta sea más restringido que el sistema general, o incluso que se identifique con la propia medida, cuando esta se presente como una norma dotada de una lógica jurídica autónoma y no sea posible identificar un conjunto normativo coherente fuera de la misma (sentencia de 6 de octubre de 2021, World Duty Free Group y España/Comisión, C‑51/19 P y C‑64/19 P, EU:C:2021:793, apartado 63). Así pues, una medida puede constituir su propio marco de referencia cuando establece un régimen fiscal claramente delimitado, que persigue objetivos específicos y que se distingue así de cualquier otro régimen fiscal aplicado en el Estado miembro de que se trate (sentencia de 15 de noviembre de 2018, World Duty Free Group/Comisión, T‑219/10 RENV, EU:T:2018:784, apartado 127).
47 En el presente asunto, la Comisión definió el sistema de referencia como limitado al impuesto, extremo que las demandantes no niegan como tal.
48 Procede señalar que las características constitutivas del impuesto integran, en principio, el sistema de referencia o el régimen tributario «normal» a efectos del análisis del requisito de selectividad. Dicho esto, no cabe excluir que esas características puedan revelar un elemento manifiestamente discriminatorio, extremo que, no obstante, corresponde demostrar a las demandantes (véanse, en este sentido, las sentencias de 16 de marzo de 2021, Comisión/Polonia, C‑562/19 P, EU:C:2021:201, apartado 42, y de 16 de marzo de 2021, Comisión/Hungría, C‑596/19 P, EU:C:2021:202, apartado 48). Sin embargo, en el contexto del presente asunto, al tratarse de una negativa de la Comisión a incoar el procedimiento de investigación formal, las demandantes deben demostrar la existencia de serias dificultades encontradas por la Comisión al examinar el requisito de selectividad, único controvertido en el caso de autos.
49 En ese contexto, cabe precisar que, para evaluar si las características del impuesto revelan un elemento manifiestamente discriminatorio, procede determinar si la elección de los criterios impositivos, al favorecer a determinadas entidades de crédito, resulta incoherente en relación con el objetivo de dicho impuesto (véanse, en este sentido, las sentencias de 16 de marzo de 2021, Comisión/Polonia, C‑562/19 P, EU:C:2021:201, apartado 43, y de 16 de marzo de 2021, Comisión/Hungría, C‑596/19 P, EU:C:2021:202, apartado 49).
50 A este respecto, fuera de los ámbitos en los que el Derecho tributario de la Unión es objeto de armonización, es el Estado miembro del que se trate el que determina, mediante el ejercicio de sus propias competencias en materia de fiscalidad directa y en observancia de su autonomía fiscal y del Derecho de la Unión, las características constitutivas del impuesto, que definen, en principio, el sistema de referencia o régimen fiscal «normal», a partir del cual debe analizarse el requisito relativo a la selectividad. Así sucede, en particular, con la determinación del tipo impositivo, la base imponible, su hecho imponible, el umbral y los métodos de cálculo de la base imponible (véanse, en este sentido, las sentencias de 16 de marzo de 2021, Comisión/Polonia, C‑562/19 P, EU:C:2021:201, apartados 38 y 39, y de 26 de abril de 2018, ANGED, C‑236/16 y C‑237/16, EU:C:2018:291, apartado 43). Además, ya se trate de tributación a tipo único o progresivo, el nivel de gravamen también forma parte, como la definición de los sujetos pasivos, de las características fundamentales del régimen jurídico de un gravamen fiscal (véanse, en este sentido, las sentencias de 16 de mayo de 2019, Polonia/Comisión, T‑836/16 y T‑624/17, EU:T:2019:338, apartado 65, y de 27 de junio de 2019, Hungría/Comisión, T‑20/17, EU:T:2019:448, apartado 80).
51 Así pues, es importante tener en cuenta que, al no existir normativa de la Unión, es competencia de los Estados miembros determinar las bases imponibles y el reparto de la carga fiscal entre los diferentes factores de producción y los diferentes sectores económicos (sentencia de 26 de abril de 2018, ANGED, C‑233/16, EU:C:2018:280, apartado 50).
52 Según las demandantes, los parámetros del impuesto son manifiestamente incompatibles con el objetivo de este, lo que, habida cuenta de la información de que disponía la Comisión, debería haber suscitado dudas respecto a la calificación del impuesto como ayuda.
53 Se refieren, en particular, en primer lugar, a la base imponible del impuesto, determinada en función de las deudas de las entidades de crédito, en segundo lugar, a los sujetos pasivos del impuesto, en tercer lugar, al umbral del impuesto y, en cuarto lugar, al mecanismo de consolidación en el marco del cálculo del umbral y de la base imponible.
Sobre la base imponible del impuesto, determinada en función de las deudas de las entidades de crédito
54 Según las demandantes, las deudas no están asociadas a los riesgos, a diferencia de los activos. Lo mismo ocurre, en su opinión, con el tamaño de las entidades de crédito, como sostienen que afirman algunos organismos nacionales, la literatura económica y las calificaciones crediticias atribuidas a las grandes entidades de crédito suecas. Señalan, además, que los costes indirectos o el riesgo de tales costes no son directamente proporcionales a las deudas de una entidad de crédito, extremo que señalan haber puesto en conocimiento de la Comisión. Añaden que es cierto que no corresponde a la Comisión elegir el indicador más apropiado para evaluar el riesgo de costes indirectos en el marco de su examen preliminar del impuesto. Consideran, no obstante, que la Comisión está obligada a determinar si la base imponible elegida por el Reino de Suecia introducía un parámetro manifiestamente discriminatorio en el sistema de referencia. Además, las demandantes sostienen que, contrariamente a lo que exige la jurisprudencia reciente relativa a las medidas fiscales y a la selectividad, o bien la medida notificada imponía una carga fiscal importante sobre el conjunto de la base imponible de las empresas, o bien no imponía en absoluto ninguna carga fiscal.
55 La Comisión, apoyada por el Reino de Suecia, rebate la argumentación de las demandantes.
56 En la Decisión impugnada, la Comisión consideró que el volumen de las deudas de una entidad de crédito era un indicador entre otros de su tamaño en general, de su importancia y del riesgo que su inviabilidad podría suponer para la situación macroeconómica en Suecia. Así, según la Comisión, este criterio era coherente con el objetivo del impuesto y no revelaba ningún elemento manifiestamente discriminatorio.
57 A este respecto, procede señalar que el Derecho de la Unión no se opone a que una tributación no progresiva se base en la suma acumulada de las deudas de las entidades de crédito. El hecho de que existan indicadores más pertinentes o precisos que la suma acumulada de las deudas de las entidades de crédito es indiferente en materia de ayudas de Estado, puesto que el Derecho de la Unión en esta materia pretende únicamente suprimir las ventajas selectivas a las que podrían acogerse determinadas empresas en detrimento de otras que se encuentren en una situación comparable (véanse, en este sentido y por analogía, las sentencias de 16 de marzo de 2021, Comisión/Polonia, C‑562/19 P, EU:C:2021:201, apartado 41, y de 16 de marzo de 2021, Comisión/Hungría, C‑596/19 P, EU:C:2021:202, apartado 47).
58 Asimismo, procede señalar que, como se ha expuesto en los anteriores apartados 40 y 41, el impuesto no pretende prevenir o resolver los riesgos que las entidades de crédito representan, sino reforzar las finanzas públicas nacionales con el fin de proporcionar un margen para la gestión de futuras crisis financieras, imponiendo el pago del impuesto a las grandes entidades de crédito cuya inviabilidad o perturbación grave plantearía, a título individual y debido a su tamaño e importancia para el funcionamiento del sistema financiero, un riesgo sistémico y tendría un impacto muy negativo en dicho sistema y en la economía en general, provocando así costes indirectos significativos para la sociedad.
59 Además, en particular en el contexto de la posesión cruzada de obligaciones financieras, mencionado en el anterior apartado 40, cuanto mayor sea el nivel de las deudas, mayor es el riesgo para el sistema financiero en la medida en que, en caso de inviabilidad, la entidad de crédito de que se trate puede no estar en condiciones de hacer frente a sus importantes deudas, lo que, en consecuencia, crea el riesgo de provocar la inviabilidad de sus acreedores y, por consiguiente, costes indirectos significativos para la sociedad. De ello se deriva que es coherente con el objetivo perseguido un criterio basado en el nivel de deuda como el que utiliza la normativa nacional controvertida en el litigio principal para diferenciar entre las entidades de crédito según que su impacto sobre el sistema financiero sea más o menos intenso (véase, por analogía, la sentencia de 26 de abril de 2018, ANGED, C‑233/16, EU:C:2018:280, apartado 53).
60 De ello se desprende que el legislador nacional no consideró que las deudas de las grandes entidades de crédito hacen que estén más expuestas a riesgos, sino que se centró, en cambio, en la cuestión de si, una vez materializada, la inviabilidad de una entidad de crédito podía provocar, a título individual, costes indirectos significativos para la sociedad.
61 Resulta de lo anterior que las demandantes no han demostrado que la Comisión hubiera debido percibir serias dificultades en el marco de la apreciación relativa a la base imponible del impuesto.
Sobre los sujetos pasivos del impuesto
62 Las demandantes invocan, además de la heterogeneidad de las nueve entidades sujetas al impuesto, la falta de correlación entre la lista de esas entidades y la lista de entidades de importancia sistémica identificadas por la Riksgäldskontoret (Oficina de la Deuda Pública, Suecia) en el marco de la Directiva 2014/59/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 15 de mayo de 2014, por la que se establece un marco para la reestructuración y la resolución de entidades de crédito y empresas de servicios de inversión, y por la que se modifican la Directiva 82/891/CEE del Consejo, y las Directivas 2001/24/CE, 2002/47/CE, 2004/25/CE, 2005/56/CE, 2007/36/CE, 2011/35/UE, 2012/30/UE y 2013/36/UE, y los Reglamentos (UE) n.º 1093/2010 y (UE) n.º 648/2012 del Parlamento Europeo y del Consejo (DO 2014, L 173, p. 190), en la medida en que esta última lista solo incluye seis de las nueve entidades de crédito sujetas al impuesto, sin que la Comisión haya dado explicaciones al respecto. Además, según las demandantes, una de las entidades de crédito sujetas al impuesto concede préstamos exclusivamente a los municipios suecos y, por tanto, no origina ningún coste indirecto.
63 A este respecto, las demandantes señalan que, con arreglo a la Directiva 2014/59, los bancos nutren un fondo de resolución y que, de los nueve bancos identificados por la Oficina de la Deuda Pública como de importancia sistémica, lo que implica contribuciones sensiblemente más elevadas a dicho fondo y el cumplimiento de requisitos más estrictos, solo seis estaban obligados a pagar el impuesto. Además, según las demandantes, debido a esas contribuciones más elevadas y a tales requisitos más estrictos, las entidades de importancia sistémica son más resilientes y menos capaces de generar costes indirectos.
64 Las demandantes invocan asimismo la existencia de mecanismos de estabilidad financiera de las entidades de crédito, en particular el Reglamento (UE) n.º 575/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 26 de junio de 2013, sobre los requisitos prudenciales de las entidades de crédito y las empresas de inversión, y por el que se modifica el Reglamento (UE) n.º 648/2012 (DO 2013, L 176, p. 1).
65 Según las demandantes, a esos mecanismos se añaden, por una parte, el hecho de que el Reino de Suecia haya optado por exigencias más estrictas que las impuestas por la normativa de la Unión y, por otra parte, el mecanismo de garantía de los depósitos bancarios de los depositantes minoristas por importe de 100 000 euros en virtud de la Directiva 2014/49/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de abril de 2014, relativa a los sistemas de garantía de depósitos (DO 2014, L 173, p. 149). Por otra parte, las demandantes señalan que en las pruebas de resistencia realizadas en 2021 por la Autoridad Bancaria Europea (ABE), los cinco bancos suecos que fueron objeto de esas pruebas obtuvieron excelentes resultados.
66 Las demandantes destacan además el entorno competitivo del sector financiero nacional. Según ellas, este aspecto es pertinente para comprender la relación entre las empresas sujetas al impuesto y el riesgo de generar costes indirectos en función de sus cuotas de mercado en los diferentes sectores financieros. Pues bien, consideran que no todos los bancos sujetos al impuesto tienen cuotas de mercado elevadas en todos los mercados pertinentes. Además, según las demandantes, si los bancos compiten en el mismo mercado y algunos de ellos están sujetos al impuesto y otros están exentos de forma selectiva, ello afecta y modifica la competencia en el mercado, lo que, en su opinión, pone de manifiesto la existencia de una discriminación.
67 Las demandantes añaden que el sector financiero sueco incluye numerosas empresas diferentes activas en uno o varios segmentos del mercado que compiten con las entidades de crédito sujetas al impuesto.
68 Según las demandantes, el hecho de no imponer exigencias a esas otras entidades financieras puede representar una amenaza adicional para la estabilidad financiera y riesgos adicionales de costes indirectos para el Estado. Las demandantes alegan asimismo la importancia de los fondos hipotecarios en el sector de los préstamos hipotecarios a los hogares.
69 Las demandantes concluyen que, dado que todas las entidades de crédito generan costes indirectos, no es necesario establecer una distinción entre las entidades de crédito a efectos de la sujeción al impuesto.
70 La Comisión, apoyada por el Reino de Suecia, rebate la argumentación de las demandantes.
71 En la Decisión impugnada, la Comisión estimó que los sujetos pasivos del impuesto eran las grandes entidades de crédito cuya inviabilidad o la perturbación grave de sus actividades podía provocar, a título individual, costes indirectos significativos para la sociedad sueca en caso de crisis financiera. Según la Comisión, las grandes entidades de crédito podrían tener una importancia sistémica y tener una influencia e impacto en el mercado y tenían un tamaño crítico para la economía real. La Comisión observó que, como indica el Reino de Suecia, las pequeñas entidades de crédito podrían afectar a los desarrollos macroeconómicos en un grado diferente al de las grandes entidades de crédito.
72 La Comisión señaló, por otra parte, que las demás instituciones financieras están sujetas a un régimen regulatorio diferente y generalmente menos estricto, lo que indica, en su opinión, que tienen una menor capacidad para generar riesgos sistémicos y costes indirectos. Por lo que respecta a los fondos hipotecarios, que, según la Comisión, poseían en cualquier caso una cuota limitada en el mercado hipotecario, la institución consideró que tales fondos no desarrollaban determinadas actividades, como la aceptación de depósitos o la concesión de préstamos a sociedades no financieras, máxime cuando se distinguían de las entidades de crédito en su funcionamiento y quedaban inscritas en un marco regulatorio diferente.
73 En el presente asunto, en primer lugar, procede desestimar la alegación de las demandantes basada en la falta de correlación perfecta entre la lista de entidades de importancia sistémica identificadas por la Oficina de la Deuda Pública y la lista de entidades de crédito sujetas al impuesto. En efecto, como afirman las demandantes, la Oficina de la Deuda Pública es la autoridad de resolución sueca en el sentido de la Directiva 2014/59. Además, en la vista, las demandantes afirmaron, esencialmente, que la lista de entidades de importancia sistémica identificadas por la Oficina de la Deuda Pública no había sido creada sobre la base de criterios específicos y que no se trataba por tanto de los mismos criterios que habían sido utilizados para establecer la lista de entidades de crédito sujetas al impuesto.
74 A mayores, como confirman las demandantes, el régimen establecido por la Directiva 2014/59 y por el Reglamento (UE) n.º 806/2014 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 15 de julio de 2014, por el que se establecen normas uniformes y un procedimiento uniforme para la resolución de entidades de crédito y de determinadas empresas de servicios de inversión en el marco de un Mecanismo Único de Resolución y un Fondo Único de Resolución y se modifica el Reglamento (UE) n.º 1093/2010 (DO 2014, L 225, p. 1), pretende minimizar los costes directos significativos para la sociedad, en particular en caso de inviabilidad de dichas entidades, y no los costes indirectos. Las demandantes precisan, no obstante, que las empresas a las que se aplican las reglas más estrictas de este régimen tienen menos posibilidades de generar costes indirectos, ya que tienen menos posibilidades de ser inviables. Sin embargo, como se desprende del apartado 60 de la presente sentencia, el impuesto no se aplica a las entidades de crédito que representan un mayor riesgo de inviabilidad, sino que se aplica a las entidades de crédito cuya inviabilidad, una vez materializada, pueda provocar, a título individual, costes indirectos significativos para la sociedad.
75 La misma conclusión se impone por lo que respecta al Reglamento n.º 575/2013, a la Directiva 2014/49 y a las pruebas de resistencia realizadas por la ABE en 2021. En efecto, por una parte, las exigencias en materia de fondos propios y el mecanismo de garantía de los depósitos bancarios pretenden abordar los costes directos evitando que las entidades de crédito sean inviables y que los depositantes, personas físicas, sufran la pérdida de sus depósitos. Por otra parte, las pruebas de resistencia se refieren al riesgo de inviabilidad de una entidad de crédito. Pues bien, el impuesto no pretende prevenir posibles inviabilidades de las entidades bancarias ni evitar costes directos, sino tomar en consideración los costes indirectos provocados por la eventual inviabilidad de las entidades de crédito sujetas al impuesto.
76 En segundo lugar, por lo que respecta al entorno competitivo del sector financiero nacional, que, según las demandantes, es pertinente para comprender la relación entre las empresas sujetas al impuesto y el riesgo de generar costes indirectos en función de sus cuotas de mercado en los diferentes sectores financieros, basta señalar, en primer término, que el hecho imponible del impuesto no está constituido por las cuotas de mercado que poseen los sujetos pasivos del impuesto, sino por su nivel de endeudamiento. Pues bien, de conformidad con la jurisprudencia citada en el apartado 50 de la presente sentencia, el Reino de Suecia estaba facultado para determinar, mediante el ejercicio de sus propias competencias en materia de fiscalidad directa y dentro de la observancia de su autonomía fiscal y del Derecho de la Unión, el hecho imponible del impuesto y la base imponible de dicho impuesto.
77 En segundo término, las demandantes no sostienen que otras empresas activas en uno o varios segmentos del mercado, que en su opinión compiten con las entidades de crédito sujetas al impuesto, tengan deudas superiores a 150 000 000 000 de SEK. En efecto, se limitan a sostener que esas empresas compiten con las entidades de crédito sujetas al impuesto, sin explicar cómo su inviabilidad podría provocar, a título individual, costes indirectos significativos para la sociedad.
78 En tercer término, por lo que respecta a la alegación basada en que el hecho de no imponer exigencias a otras entidades financieras podría representar una amenaza adicional para la estabilidad financiera y riesgos adicionales de costes indirectos para el Estado, basta señalar que, en apoyo de su alegación, las demandantes no aportan explicaciones que permitan concluir que exista amenaza alguna para la estabilidad financiera, de modo que esta alegación puede desestimarse por no estar motivada.
79 En cuarto término, por lo que respecta a la alegación de que una de las entidades de crédito sujetas al impuesto presta exclusivamente a los municipios suecos y, por tanto, no origina ningún coste indirecto, cabe recordar que, según la jurisprudencia, ante un régimen de ayudas, la Comisión puede limitarse a estudiar las características generales del régimen de que se trate, sin estar obligada a examinar cada caso concreto de aplicación de dicho régimen. Así, en una decisión relativa a un régimen de ayudas, la Comisión no está obligada a efectuar un análisis de la ayuda concedida en cada caso individual con arreglo a dicho régimen (véanse, en este sentido, las sentencias de 28 de julio de 2011, Diputación Foral de Vizcaya y otros/Comisión, C‑471/09 P a C‑473/09 P, no publicada, EU:C:2011:521, apartados 98 y 99, y de 30 de abril de 2019, UPF/Comisión, T‑747/17, EU:T:2019:271, apartado 60). Por lo demás, en la vista, las demandantes no rebatieron las alegaciones de la Comisión y del Reino de Suecia según las cuales dicha entidad de crédito no estaba completamente exenta de todo riesgo de inviabilidad.
80 En quinto término, por lo que respecta a la alegación basada en que todas las entidades de crédito generan costes indirectos, cabe recordar que, como se ha indicado en el apartado 41 de la presente sentencia, el legislador fiscal sueco tenía como objetivo gravar mediante el impuesto a las entidades de crédito cuya inviabilidad o perturbación grave plantearía, a título individual y debido a su tamaño e importancia para el funcionamiento del sistema financiero, un riesgo sistémico y tendría un impacto muy negativo en dicho sistema y en la economía en general, provocando así costes indirectos significativos para la sociedad. Así pues, si bien todas las entidades de crédito pueden originar determinados costes indirectos, es decir, pueden contribuir a generar tales costes, de ello no se desprende que, en caso de inviabilidad, todas las entidades de crédito puedan provocar las consecuencias mencionadas. Por lo demás, no puede negarse que el impacto en el sistema financiero de las entidades de crédito depende en gran medida de sus dimensiones y de su nivel de endeudamiento, como se ha señalado en el anterior apartado 59 (véase, por analogía, la sentencia de 26 de abril de 2018, ANGED, C‑233/16, EU:C:2018:280, apartado 53). Por otra parte, en la vista, las demandantes admitieron que las entidades de crédito más grandes provocan mayores costes indirectos.
81 Por último, como se desprende de los anteriores apartados 42 y 43, por un lado, las demandantes no han cuestionado la capacidad de las grandes entidades de crédito de provocar por sí solas, a título individual, debido a su inviabilidad, un riesgo sistémico, que tendría un impacto muy negativo en el sistema financiero y en la economía en general y provocaría costes indirectos significativos para la sociedad. Por otro lado, no han demostrado que la inviabilidad de las entidades no sujetas al impuesto, incluso consideradas colectivamente, tendría las mismas consecuencias.
82 Así pues, las demandantes no han demostrado que la Comisión hubiera debido percibir serias dificultades en el marco de la apreciación relativa a los sujetos pasivos del impuesto.
Sobre el umbral de sujeción al impuesto
83 Las demandantes sostienen que todas las entidades de crédito generan costes indirectos para la sociedad en caso de crisis financiera. Señalan, además, que, en el proyecto de ley, el Gobierno sueco no demostró que los riesgos soportados se materialicen únicamente cuando se superaba el umbral de sujeción al impuesto. Así pues, consideran que los grandes bancos pagan por todos los costes indirectos que originan, mientras que sus competidores están exentos de forma selectiva del pago de cualquier coste que ocasionen.
84 Alegan también que el impuesto no es un impuesto de finalidad especial, puesto que su objeto es puramente fiscal y consiste en aumentar los ingresos fiscales sin tratar de influir en el comportamiento de los sujetos pasivos.
85 Las demandantes añaden que, cuando una empresa alcanza el valor del umbral impositivo, el impuesto se exige sobre la base de todas las deudas tomadas en consideración en el cálculo de dicho umbral. Señalan, además, que el umbral del impuesto no puede asimilarse a un tipo impositivo progresivo.
86 Rebaten igualmente el análisis de la Comisión y su interpretación de la sentencia de 26 de abril de 2018, ANGED (C‑233/16, EU:C:2018:280), en la que se basó la Comisión en la Decisión impugnada. En efecto, consideran que, por una parte, se trata de un contexto diferente al del presente asunto y, por otra parte, el umbral de sujeción al impuesto controvertido en ese asunto se aplicó de manera diferente, ya que dicho impuesto se aplicó únicamente a la fracción que superaba el umbral, lo que no sucede en el presente asunto.
87 La Comisión, apoyada por el Reino de Suecia, rebate la argumentación de las demandantes.
88 En la Decisión impugnada, la Comisión indicó que el umbral de 150 000 000 000 de SEK no constituía un elemento manifiestamente discriminatorio y representaba la legítima expresión del ejercicio de la soberanía del Reino de Suecia. Además, la Comisión consideró que la aplicación de este umbral garantiza que los sujetos pasivos del impuesto representen el 90 % del total del balance agregado de todas las entidades de crédito en Suecia, incluidas las sucursales suecas de las entidades de crédito extranjeras.
89 A este respecto, según la jurisprudencia, existen impuestos cuya naturaleza no impide que estén provistos de dispositivos de modulación, que pueden llegar a las exenciones, sin que por ello dichos dispositivos supongan la concesión de ventajas selectivas. Las disposiciones especiales previstas para determinadas empresas debido a sus situaciones específicas, que les permiten disfrutar de una modulación, o incluso de una exención fiscal, no deben considerarse constitutivas de una ventaja selectiva si dichas disposiciones no contravienen el objetivo del impuesto en cuestión (véanse, en este sentido, las sentencias de 16 de mayo de 2019, Polonia/Comisión, T‑836/16 y T‑624/17, EU:T:2019:338, apartado 89, y de 27 de junio de 2019, Hungría/Comisión, T‑20/17, EU:T:2019:448, apartado 101).
90 Debe señalarse, además, que la determinación del nivel del umbral de tributación y de los métodos de cálculo de la base imponible entra dentro del margen de apreciación del legislador nacional y se basa, además, en apreciaciones técnicas complejas sobre las que el juez de la Unión solo puede aplicar un control jurisdiccional limitado (véase, en este sentido, la sentencia de 26 de abril de 2018, ANGED, C‑236/16 y C‑237/16, EU:C:2018:291, apartado 43).
91 De esta jurisprudencia se desprende que no puede impedirse al Reino de Suecia, por un lado, que establezca un impuesto con un umbral de tributación y, por otro, que establezca un dispositivo de modulación que pueda llegar a ser una exención de las entidades de crédito que se encuentren por debajo del referido umbral, siempre que estos elementos no contradigan el objetivo del impuesto.
92 Por consiguiente, procede examinar si dicho umbral contraviene el objetivo del impuesto o es manifiestamente discriminatorio.
93 A este respecto, por una parte, por lo que se refiere a la alegación de que todas las entidades de crédito generan costes indirectos para la sociedad en caso de crisis financiera, procede recordar que, en el presente asunto, como se ha indicado en el anterior apartado 41, el objetivo del impuesto es reforzar las finanzas públicas mediante su mejora y la preservación de la deuda pública a un nivel bajo con el fin de proporcionar un margen para la gestión de futuras crisis financieras, imponiendo el pago del impuesto a las grandes entidades de crédito, cuya inviabilidad o perturbación grave plantearía, a título individual y debido a su tamaño e importancia para el funcionamiento del sistema financiero, un riesgo sistémico y tendría un impacto muy negativo en dicho sistema y en la economía en general, provocando así costes indirectos significativos para la sociedad. El Reino de Suecia considera que la inviabilidad de una entidad de crédito cuyas deudas superen el umbral de 150 000 000 000 de SEK plantearía tales riesgos y generaría costes indirectos significativos para la sociedad. Las demandantes no cuestionan esa afirmación del legislador nacional y, como se ha señalado en el anterior apartado 43, no sostienen que la inviabilidad de una entidad de crédito cuyas deudas se sitúen por debajo del citado umbral pueda provocar las mismas consecuencias. Además, como se ha indicado en el anterior apartado 59, en particular en el contexto de la posesión cruzada de obligaciones financieras, cuanto mayor sea el nivel de endeudamiento, mayor es el riesgo para el sistema financiero en la medida en que, en caso de inviabilidad, la entidad de crédito de que se trate podría no estar en condiciones de hacer frente a sus importantes deudas lo que, en consecuencia, entrañaría el riesgo de provocar la inviabilidad de sus acreedores y, de este modo, un riesgo sistémico.
94 Por otra parte, en lo tocante a la alegación de que el impuesto no es un impuesto con una finalidad especial y no pretende influir en el comportamiento de los sujetos pasivos, las demandantes no han explicado por qué razón sería necesario que el impuesto tuviera como objetivo influir en el comportamiento de los sujetos pasivos. En efecto, como se desprende de su objetivo, el impuesto pretende reforzar las finanzas públicas mediante su mejora y la preservación de la deuda pública a un nivel bajo con el fin de proporcionar un margen para la gestión de futuras crisis financieras. En el proyecto de ley no se mencionó ninguna otra finalidad específica, como influir en el comportamiento de los sujetos pasivos. Así pues, esta alegación no puede prosperar, ya que el impuesto no tiene por objeto prevenir la asunción de riesgos de las entidades de crédito sujetas a él o su inviabilidad, sino garantizar una buena gestión de las finanzas públicas en caso de inviabilidad de una de esas entidades.
95 Asimismo, el hecho de que los ingresos recaudados con el impuesto contribuyan al presupuesto del Estado está en consonancia con el objetivo citado en el anterior apartado 94.
96 Además, por una parte, como se desprende de los autos y como confirmaron las demandantes en la vista, no existían entidades de crédito no sujetas al impuesto cuyo nivel de deudas se aproximara al umbral de 150 000 000 000 de SEK.
97 Por otra parte, sin que las demandantes lo rebatan eficazmente (véase el anterior apartado 42), de la Decisión impugnada se desprende que la aplicación de este umbral garantiza que los sujetos pasivos del impuesto representen el 90 % del total del balance agregado de todas las entidades de crédito en Suecia.
98 De ello se deduce que las demandantes no han expuesto argumentos que permitan considerar el umbral de 150 000 000 000 de SEK manifiestamente inadecuado a la luz de los objetivos del impuesto. Tampoco indicaron qué otro nivel habría sido apropiado para ese umbral. En efecto, las demandantes niegan la propia existencia de un umbral. Sin embargo, con arreglo a la jurisprudencia citada en los anteriores apartados 89 y 90, el establecimiento por el legislador nacional de umbrales no es, en sí mismo, contrario al Derecho de la Unión.
99 Así pues, las demandantes no han demostrado que la Comisión hubiera debido percibir serias dificultades en el marco de la apreciación relativa al umbral de sujeción al impuesto.
Sobre el mecanismo de consolidación
100 Las demandantes impugnan el mecanismo de consolidación para las situaciones intragrupo adoptado a efectos del cálculo del umbral y de la base imponible, en la medida en que las deudas intragrupo de las entidades de crédito nacionales y de las sucursales transfronterizas se tienen en cuenta en el cálculo del umbral. En efecto, en su opinión, no existe relación directa entre los costes indirectos en Suecia y las deudas atribuibles a una sucursal extranjera de una entidad de crédito sueca, mientras que las deudas de estas sucursales representan una parte no desdeñable del conjunto de la base imponible.
101 Señalan, además, que, por lo que respecta a los costes indirectos, las filiales extranjeras de entidades de crédito suecas y las sucursales extranjeras de esas entidades de crédito se encuentran en una situación similar. Sin embargo, a su juicio, esas dos situaciones se tratan de forma diferente, ya que solo las deudas de las sucursales extranjeras de las entidades de crédito suecas se integran en la base imponible del impuesto. Lo que es más: según afirman, en asimetría con el trato dispensado a las sucursales extranjeras de una entidad de crédito sueca, cuyas deudas se tienen en cuenta a efectos del cálculo del impuesto, las deudas de las sucursales situadas en Suecia de entidades de crédito extranjeras también se tienen en cuenta para dicho cálculo.
102 La Comisión refuta las alegaciones de las demandantes.
103 A este respecto, en primer lugar, procede señalar que, como se desprende del considerando 59 de la Decisión impugnada y sin que ello haya sido cuestionado por las demandantes, la sucursal de una entidad de crédito sueca no tiene personalidad jurídica independiente respecto de la entidad de la que depende y está amparada por la misma licencia, en contraposición a las filiales, que constituyen entidades jurídicas separadas. Así, toda obligación financiera de una sucursal corresponde a la entidad de crédito sueca de la que depende, y una crisis que afectara a dicha sucursal afectaría a su sociedad matriz, causando costes indirectos, no solo en el Estado de su implantación, sino también en Suecia. Por consiguiente, no procede considerar que la Comisión debería haber albergado dudas en cuanto a este mecanismo, dado que las sucursales de una entidad de crédito sueca están vinculadas a esta última y que, por lo tanto, su inviabilidad también produciría efectos en Suecia.
104 Seguidamente, y por los mismos motivos, procede desestimar la alegación de que las filiales extranjeras y las sucursales extranjeras de una entidad de crédito sueca se encuentran en una situación similar, puesto que, como se indica en el considerando 60 de la Decisión impugnada, a diferencia de las sucursales, las filiales son entidades jurídicas separadas de sus sociedades matrices y que operan bajo una licencia distinta expedida por su Estado de implantación.
105 Por último, las demandantes no han demostrado la existencia de una asimetría entre el tratamiento de las deudas de las sucursales extranjeras de una entidad de crédito sueca y las deudas de las sucursales situadas en Suecia de las entidades de crédito extranjeras. En efecto, en el considerando 61 de la Decisión impugnada, la Comisión indicó que las sucursales establecidas en Suecia de entidades de crédito extranjeras podían acarrear costes indirectos tanto en Suecia como en el Estado en el que está situada la sociedad matriz. Por consiguiente, esta circunstancia no implica ninguna asimetría, puesto que las deudas de las sucursales extranjeras de una entidad de crédito sueca se tienen en cuenta en Suecia, sin que ello impida, en su caso, que dichas deudas se tengan también en cuenta en el Estado de implantación de las sucursales.
106 Por consiguiente, las demandantes no han demostrado que el mecanismo de consolidación constituya un elemento manifiestamente discriminatorio y, por tanto, que la Comisión debería haber encontrado serias dificultades en el marco de su apreciación a este respecto.
Sobre la excepción al sistema de referencia
107 Las demandantes subrayan que, si el Tribunal General admitiera el sistema de referencia tal como se define en la Decisión impugnada, sus argumentos relativos a los elementos constitutivos de dicho sistema seguirían siendo válidos con respecto a las excepciones a este último.
108 En lo que atañe a la existencia de una excepción relativa al tratamiento de las entidades de crédito cuyas deudas no superan el umbral de 150 000 000 000 de SEK, las demandantes sostienen que las actividades de las entidades de crédito cuyas deudas son inferiores al umbral no implican que el Estado no esté expuesto a costes indirectos respecto a ellas en caso de crisis financiera. Consideran, en efecto, que la diferencia entre estas entidades de crédito y aquellas cuyas deudas superan el referido umbral no se refiere a la existencia de riesgos asumidos por el Estado, sino a su alcance. Por lo tanto, a su juicio, existe una excepción al sistema de referencia, en la medida en que supone manifiestamente una discriminación entre empresas que se encuentran en una situación jurídica y fáctica comparable. Es más, señalan que, desde el punto de vista jurídico, las entidades de crédito cuyas deudas sean superiores y aquellas cuyas deudas sean inferiores a dicho umbral no están sujetas a obligaciones de conformidad, contables y tributarias manifiestamente diferentes, que se basan en el mismo tipo y en el mismo nivel de umbral de deudas.
109 Consideran, además, que el impuesto es una contribución general a los ingresos del Estado que puede utilizarse para fines diferentes, cuyo objetivo real es reforzar las finanzas públicas mediante contribuciones de las grandes entidades de crédito. Así, según las demandantes, no había ninguna razón válida para introducir diferenciaciones entre las empresas de un sector particular, puesto que el objetivo del impuesto tenía carácter general. A mayor abundamiento, a su modo de ver, el Gobierno debería haber propuesto reservar los fondos recaudados del impuesto para futuras crisis financieras.
110 Por lo que respecta a la existencia de excepciones en lo que concierne al tratamiento de las demás entidades financieras, las demandantes se remiten a las alegaciones recordadas en el apartado 68 de la presente sentencia.
111 Por consiguiente, según las demandantes, el impuesto es a priori selectivo y la Comisión debería haber incoado el procedimiento de investigación formal.
112 La Comisión refuta las alegaciones de las demandantes.
113 En la Decisión impugnada, por una parte, la Comisión consideró que el impuesto no constituía una excepción al sistema de referencia en relación con el trato dispensado a las demás entidades financieras. En efecto, en su opinión, estas últimas no tienen una estructura de deudas que presente el mismo grado de inestabilidad y están sujetas a regímenes regulatorios diferentes y menos estrictos, lo que sugiere que es menos probable que generen un riesgo sistémico y costes indirectos. La Comisión consideró, por tanto, que dichas instituciones no se encuentran en una situación fáctica y jurídica comparable a la de las entidades de crédito a la luz del objetivo del impuesto.
114 Por lo que respecta a los fondos hipotecarios, que en cualquier caso tienen, según la Comisión, una cuota limitada en el mercado hipotecario, esa institución consideró que no realizaban determinadas actividades críticas similares a las de las entidades de crédito. La Comisión consideró, además, que se distinguen en su funcionamiento y quedan inscritas en un marco regulatorio diferente y no pueden generar costes indirectos en las mismas proporciones que las entidades de crédito.
115 Por otra parte, la Comisión consideró que las grandes entidades de crédito pueden tener una importancia sistémica y tener influencia e impacto en el mercado y son críticas para la economía real, a diferencia de las pequeñas entidades de crédito. Así, las primeras tienen mayor capacidad para provocar costes indirectos en caso de crisis. Por ello, esas instituciones no se encuentran en una situación fáctica y jurídica comparable a la de las pequeñas entidades de crédito a la luz del objetivo del impuesto.
116 Según reiterada jurisprudencia, el hecho de que solo puedan beneficiarse de una medida los contribuyentes que reúnan los requisitos para su aplicación no confiere por sí mismo a esa medida carácter selectivo (véase las sentencias de 21 de diciembre de 2016, Comisión/World Duty Free Group y otros, C‑20/15 P y C‑21/15 P, EU:C:2016:981, apartado 59 y jurisprudencia citada, y de 16 de marzo de 2021, Comisión/Hungría, C‑596/19 P, EU:C:2021:202, apartado 58).
117 Además, como se ha recordado en el anterior apartado 89, falta el carácter selectivo de un impuesto si las diferencias de tributación y las ventajas que puedan derivarse, aun justificadas únicamente por la lógica que rige el reparto del impuesto entre los contribuyentes, proceden de la aplicación pura y simple, sin excepciones, del régimen «normal», si las situaciones comparables son tratadas de manera comparable y si tales dispositivos de modulación no menoscaban el objetivo del impuesto en cuestión. Del mismo modo, las disposiciones especiales previstas para determinadas empresas debido a sus situaciones específicas, que les permiten disfrutar de una modulación, o incluso de una exención fiscal, no deben considerarse constitutivas de una ventaja selectiva si dichas disposiciones no contravienen el objetivo del impuesto en cuestión (sentencias de 16 de mayo de 2019, Polonia/Comisión, T‑836/16 y T‑624/17, EU:T:2019:338, apartado 89, y de 27 de junio de 2019, Hungría/Comisión, T‑20/17, EU:T:2019:448, apartado 101).
118 En cambio, si a empresas que se encuentran en una situación comparable a la luz del objetivo del impuesto o de la lógica que justifica su modulación no se les aplica un trato igual a este respecto, esa discriminación genera una ventaja selectiva que puede constituir una ayuda de Estado si se cumplen los demás requisitos establecidos en el artículo 107 TFUE, apartado 1 (sentencia de 27 de junio de 2019, Hungría/Comisión, T‑20/17, EU:T:2019:448, apartado 102).
119 Con carácter preliminar, procede recordar que, dado que las alegaciones de las demandantes relativas al sistema de referencia han sido analizadas en los apartados 54 a 106 anteriores, deben desestimarse también en el marco del examen de la presente imputación en la medida en que, por lo que respecta al sistema de referencia, dichas alegaciones fueron examinadas en un contexto similar, a saber, la existencia de una discriminación manifiesta.
120 Precisado lo anterior, en primer lugar, por lo que respecta a la existencia de excepciones relativas al tratamiento de las entidades de crédito cuyas deudas no superen el umbral de 150 000 000 000 de SEK, procede recordar, como se ha indicado en el anterior apartado 41, que de la exposición de motivos del proyecto de ley se desprende que el objetivo del impuesto era reforzar las finanzas públicas mediante su mejora y la preservación de la deuda pública a un nivel bajo con el fin de proporcionar un margen para la gestión de futuras crisis financieras, imponiendo el pago del impuesto a las grandes entidades de crédito, cuya inviabilidad o perturbación grave plantearía, a título individual y debido a su tamaño e importancia para el funcionamiento del sistema financiero, un riesgo sistémico y tendría un impacto muy negativo en dicho sistema y en la economía en general, provocando así costes indirectos significativos para la sociedad.
121 Pues bien, las demandantes se limitan a sostener que el Estado está expuesto a costes indirectos en caso de crisis financiera también por parte de las entidades de crédito no sujetas al impuesto. Sin embargo, las demandantes no han explicado por qué razón la Comisión debería haber albergado dudas en cuanto a la importancia sistémica de estas entidades de crédito en relación con los posibles costes indirectos o en cuanto al hecho de que, por su inviabilidad, podrían tener, a título individual, un impacto tan negativo en dicho sistema y en la economía en general que provocarían costes indirectos significativos para la sociedad. Por otra parte, como se ha mencionado en los anteriores apartados 80 y 81, las demandantes han admitido que las entidades de crédito más grandes provocan mayores costes indirectos y no han puesto en entredicho la capacidad de las grandes entidades de crédito para provocar, por sí mismas, a título individual, por su inviabilidad, un riesgo sistémico y tener un impacto muy negativo en el sistema financiero y en la economía en general y para provocar costes indirectos significativos para la sociedad.
122 Además, por lo que respecta a la alegación de que todas las entidades de crédito generan costes indirectos para la sociedad en caso de crisis financiera, procede desestimarla por las razones expuestas en el apartado 80 de la presente sentencia.
123 Por consiguiente, las demandantes no han demostrado la existencia de un conjunto de indicios concordantes que permita demostrar que las entidades de crédito cuyas deudas superaban el umbral se encontraban, a la luz del objetivo del impuesto, en una situación fáctica y jurídica comparable a la de las entidades de crédito cuyas deudas no superaban dicho umbral. Por otra parte, como se ha indicado en el anterior apartado 96, de los autos se desprende que no existía ninguna entidad de crédito no sujeta al impuesto cuyo nivel de deudas se aproximara al umbral de 150 000 000 000 de SEK. Pues bien, es preciso recordar que, de conformidad con la jurisprudencia citada en el apartado 24 anterior, no corresponde al Tribunal General determinar si existen indicios probatorios de la inexistencia de dudas en cuanto a la calificación de ayuda de la medida controvertida, sino que, por el contrario, le corresponde averiguar si la parte demandante ha aportado la prueba de la existencia de tales dudas.
124 En segundo lugar, para empezar, por lo que respecta a la existencia de excepciones en lo tocante al tratamiento de las demás entidades financieras, procede señalar que una mera relación de competencia no puede llevar por sí misma a la conclusión de que estas entidades se encuentran, a la luz del objetivo del impuesto, en una situación fáctica y jurídica comparable a la de las entidades de crédito sujetas a dicho impuesto.
125 Seguidamente, por lo que respecta a la alegación basada en que el hecho de no imponer exigencias a otras entidades financieras podría representar una amenaza adicional para la estabilidad financiera y riesgos adicionales de costes indirectos para el Estado, procede desestimarla por los motivos expuestos en el anterior apartado 78.
126 Por último, las demandantes lamentan que la Comisión no evaluara correctamente el nivel de endeudamiento combinado de los fondos hipotecarios. No obstante, las demandantes, sin indicar el valor exacto de esas deudas, invocan algunos importes totales de los préstamos hipotecarios a los hogares, a saber, los importes, respectivamente, de 19 000 000 000 de SEK (aproximadamente 1 680 000 000 de euros) y de 35 100 000 000 de SEK (aproximadamente 3 100 000 000 de euros). Sin embargo, aparte de que estos importes se refieren a los datos colectivos de los fondos hipotecarios, mientras que el umbral del impuesto se refiere a datos propios de cada entidad de crédito, las cifras invocadas no se aproximan al umbral del impuesto, a saber, 150 000 000 000 de SEK.
127 Por tanto, debe concluirse que las alegaciones de las demandantes sobre la existencia de excepciones al sistema de referencia no permiten demostrar que la Comisión debería haber encontrado serias dificultades en el marco de su apreciación a este respecto.
128 De todas las apreciaciones anteriores se desprende que las demandantes no han demostrado que la Comisión debería haber albergado dudas en cuanto a la calificación del impuesto en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1, que deberían haberla llevado a incoar el procedimiento de investigación formal. Por consiguiente, debe desestimarse el recurso en su totalidad, sin que sea necesario recurrir a las diligencias de ordenación del procedimiento solicitadas por las demandantes, ya que, con arreglo al artículo 90, apartado 1, de su Reglamento de Procedimiento, corresponde al Tribunal General ordenarlas únicamente si lo considera oportuno.
Costas
129 A tenor del artículo 134, apartado 1, del Reglamento de Procedimiento, la parte que vea desestimadas sus pretensiones será condenada en costas, si así lo hubiera solicitado la otra parte.
130 Al haber sido desestimadas las pretensiones de las demandantes, procede condenarlas a cargar, además de con sus propias costas, con las de la Comisión, conforme a lo solicitado por esta.
131 El Reino de Suecia cargará con sus propias costas, conforme a lo dispuesto en el artículo 138, apartado 1, del Reglamento de Procedimiento.
En virtud de todo lo expuesto,
EL TRIBUNAL GENERAL (Sala Cuarta ampliada)
decide:
1) Desestimar el recurso.
2) Condenar a Ideella föreningen Svenska Bankföreningen med firma Svenska Bankföreningen, Näringsverksamhety Länsförsäkringar Bank AB a cargar, además de con sus propias costas, con las de la Comisión Europea.
3) El Reino de Suecia cargará con sus propias costas.
Papasavvas | da Silva Passos | Jaeger |
Pronunciada en audiencia pública en Luxemburgo, a 17 de abril de 2024.
Firmas