TEISINGUMO TEISMO (trečioji kolegija) SPRENDIMAS
2021 m. lapkričio 25 d.(*)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Administracinis bendradarbiavimas apmokestinimo srityje – Direktyva 2011/16/ES – 1 straipsnio 1 dalis, 5 straipsnis ir 20 straipsnio 2 dalis – Prašymas suteikti informaciją – Sprendimas įpareigoti pateikti informaciją – Atsisakymas vykdyti įpareigojimą – Sankcija – Prašomos informacijos „numatomo reikalingumo“ pobūdis – Atitinkamų mokesčių mokėtojų neįvardijimas ir atskiras neidentifikavimas – Sąvoka „asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybė“ – Prašymo suteikti informaciją pagrindimas – Apimtis – Europos Sąjungos pagrindinių teisių chartija – 47 straipsnis – Teisė veiksmingai apskųsti sprendimą dėl įpareigojimo pateikti informaciją – 52 straipsnis 1 dalis – Apribojimas – Teisės esmės laikymasis“
Byloje C‑437/19
dėl Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas, Liuksemburgas) 2019 m. gegužės 23 d. nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2019 m. gegužės 31 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Liuksemburgo valstybė
prieš
L
TEISINGUMO TEISMAS (trečioji kolegija),
kurį sudaro trečiosios kolegijos pirmininko pareigas einanti antrosios kolegijos pirmininkė A. Prechal, teisėjai J. Passer, F. Biltgen, L. S. Rossi (pranešėja) ir N. Wahl,
generalinė advokatė J. Kokott,
kancleris A. Calot Escobar,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
– L, atstovaujamos avocats F. Trevisan ir P. Mellina,
– Liuksemburgo vyriausybės, atstovaujamos C. Schiltz, T. Uri ir A. Germeaux,
– Airijos, atstovaujamos M. Browne, G. Hodge, J. Quaney ir A. Joyce, padedamų BL S. Horan,
– Graikijos vyriausybės, atstovaujamos K. Georgiadis, M. Tassopoulou ir Z. Chatzipavlou,
– Ispanijos vyriausybės, atstovaujamos S. Jiménez García,
– Prancūzijos vyriausybės, iš pradžių atstovaujamos A.‑L. Desjonquères ir C. Mosser, vėliau – A.‑L. Desjonquères,
– Italijos vyriausybės, atstovaujamos G. Palmieri, padedamos avvocato dello Stato G. Galluzzo,
– Lenkijos vyriausybės, atstovaujamos B. Majczyna,
– Suomijos vyriausybės, atstovaujamos M. Pere,
– Europos Komisijos, iš pradžių atstovaujamos W. Roels ir N. Gossement, vėliau – W. Roels,
susipažinęs su 2021 m. birželio 3 d. posėdyje pateikta generalinės advokatės išvada,
priima šį
Sprendimą
1 Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl Europos Sąjungos pagrindinių teisių chartijos (toliau – Chartija) 47 straipsnio ir 2011 m. vasario 15 d. Tarybos direktyvos 2011/16/ES dėl administracinio bendradarbiavimo apmokestinimo srityje ir panaikinančios Direktyvą 77/799/EEB (OL L 64, 2011, p. 1; klaidų ištaisymas OL L 162, 2013, p. 15) 1 straipsnio 1 dalies, 5 straipsnio ir 20 straipsnio 2 dalies a punkto išaiškinimo.
2 Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Liuksemburgo valstybės ir pagal Liuksemburgo teisę įsteigtos bendrovės L ginčą dėl jai skirtos piniginės baudos už atsisakymą pateikti tam tikrą informaciją, gavus kitos valstybės narės prašymą keistis informacija apmokestinimo srityje, teisėtumo.
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
3 Direktyvos 2011/16 1, 2 ir 6–9 konstatuojamosiose dalyse nustatyta:
„(1) Globalizacijos epochoje valstybių narių savitarpio pagalbos apmokestinimo srityje poreikis sparčiai didėja. Mokesčių mokėtojų judumas, tarpvalstybinių sandorių skaičius ir finansinių priemonių internacionalizavimas itin sparčiai didėja, todėl valstybėms narėms sunku tinkamai apskaičiuoti mokėtinus mokesčius. Šie vis didėjantys sunkumai turi įtakos apmokestinimo sistemų veikimui, ir kyla dvigubo apmokestinimo problemų, o tai skatina mokestinį sukčiavimą ir mokesčių slėpimą, <…>
(2) Todėl viena atskira valstybė narė negali valdyti savo vidaus apmokestinimo sistemos, ypač kiek tai susiję su tiesioginiu apmokestinimu, negaudama informacijos iš kitų valstybių narių. Siekiant pašalinti neigiamą šio reiškinio poveikį, būtina sukurti naują valstybių narių mokesčių administracijų administracinio bendradarbiavimo tvarką. Reikia priemonių, kurios galėtų užtikrinti valstybių narių tarpusavio pasitikėjimą nustatant visoms valstybėms narėms taikomas vienodas taisykles, pareigas ir teises.
<…>
(6) <…> Todėl manoma, kad tinkama veiksmingo administracinio bendradarbiavimo priemonė yra nauja direktyva.
(7) Ši direktyva yra grindžiama [1977 m. gruodžio 19 d. Tarybos direktyvos 77/799/EEB dėl valstybių narių kompetentingų institucijų tarpusavio pagalbos tiesioginio apmokestinimo srityje (OL L 336, 1977, p. 15; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 63)] pasiekimais, tačiau joje nustatomos aiškesnės ir tikslesnės taisyklės, reglamentuojančios valstybių narių administracinį bendradarbiavimą, kad, jei būtina, ypač keitimosi informacija srityje, būtų užtikrintas platesnis valstybių narių administracinis bendradarbiavimas. Be to, nustačius aiškesnes taisykles visų pirma būtų sudaryta galimybė teisės aktą taikyti visiems juridiniams ir fiziniams asmenims Sąjungoje, atsižvelgiant į vis didėjančią juridinių struktūrų įvairovę, įskaitant ne tik tradicines struktūras, pavyzdžiui, trestus, fondus ir investicinius fondus, bet ir visas naujas priemones, kurias gali sukurti mokesčių mokėtojai valstybėse narėse.
(8) <…> reikėtų numatyti, kad įstaigos palaikytų daugiau tiesioginių ryšių siekiant, kad bendradarbiavimas taptų veiksmingesnis ir spartesnis. <…>
(9) Valstybės narės, gavusios kitos valstybės narės prašymą, turėtų keistis informacija apie konkrečius atvejus ir turėtų atlikti tokiai informacijai gauti būtinus tyrimus. „Numatomo reikalingumo“ standartu siekiama numatyti, kad būtų kuo plačiau keičiamasi informacija mokesčių klausimais, ir taip pat paaiškinti, kad valstybės narės neturi laisvės vykdyti „atsitiktinės paieškos“ arba prašyti informacijos, kuri greičiausiai nėra susijusi su atitinkamo mokesčių mokėtojo mokesčių reikalais. Šios direktyvos 20 straipsnyje nustatyti procedūriniai reikalavimai turėtų būti aiškinami pakankamai laisvai, kad tai netrukdytų veiksmingai keistis informacija.“
4 Direktyvos 2011/16 1 straipsnio „Dalykas“ 1 dalyje nustatyta:
„Šia direktyva nustatomos taisyklės ir tvarka, kuriomis vadovaudamosi valstybės narės bendradarbiauja viena su kita siekdamos keistis informacija, kuri, kaip galima numatyti, gali būti reikalinga administruojant valstybių narių nacionalinius įstatymus, susijusius su 2 straipsnyje nurodytais mokesčiais, ir užtikrinant jų vykdymą.“
5 Šios direktyvos 3 straipsnyje „Apibrėžtys“ nustatyta:
„Šioje direktyvoje vartojamų terminų apibrėžtys:
<…>
11. asmuo:
a) fizinis asmuo;
b) juridinis asmuo;
c) jei taip numatyta galiojančiuose teisės aktuose – asmenų asociacija, pripažinta kaip galinti atlikti teisinius veiksmus, tačiau neturinti juridinio asmens statuso; arba
d) kita bet kurio kito pobūdžio ar formos juridinė struktūra, turinti juridinio asmens statusą arba jo neturinti, kuriai nuosavybės teise priklauso turtas ar kuri valdo turtą, kuriam, įskaitant iš jo gaunamas pajamas, taikomas kuris nors iš mokesčių, kuriems taikoma ši direktyva;
<…>“
6 Minėtos direktyvos 5 straipsnyje „Keitimosi informacija gavus prašymą tvarka“ numatyta:
„Besikreipiančiosios institucijos prašymu institucija, į kurią kreipiamasi, pateikia besikreipiančiajai institucijai visą 1 straipsnio 1 dalyje nurodytą informaciją, kurią ji turi arba kurią ji gauna atlikusi administracinius tyrimus.“
7 Tos pačios direktyvos 20 straipsnis „Standartinės formos ir kompiuteriniai formatai“ suformuluotas taip:
„1. Prašymai suteikti informaciją bei atlikti administracinius tyrimus pagal 5 straipsnį ir atsakymai į juos, patvirtinimai, prašymai suteikti papildomos aiškinamosios informacijos, pranešimai apie negalėjimą įvykdyti prašymo arba prašymo atmetimą pagal 7 straipsnį kiek įmanoma siunčiami naudojant standartinę formą, kurią Komisija patvirtina 26 straipsnio 2 dalyje nurodyta tvarka.
Prie standartinių formų gali būti pridedamos ataskaitos, pranešimai ir kiti dokumentai arba patvirtintos jų kopijos ar išrašai.
2. 1 dalyje nurodytoje standartinėje formoje nurodoma bent ši informacija, kurią pateikia besikreipiančioji institucija:
a) asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybė;
b) mokesčių tikslas, dėl kurio prašoma informacijos.
Besikreipiančioji institucija gali, kiek žinoma, ir atsižvelgdama į tarptautinius pokyčius, pateikti bet kurio asmens, kuris, manoma, turi prašomos informacijos, [vardą, pavardę (pavadinimą), adresą,] taip pat bet kokius duomenis, kurie sudarytų palankesnes sąlygas institucijai, į kurią kreipiamasi, rinkti informaciją.
<…>“
Liuksemburgo teisė
2013 m. kovo 29 d. įstatymas
8 2013 m. kovo 29 d. Loi portant transposition de la directive 2011/16 et portant 1) modification de la loi générale des impôts, 2) abrogation de la loi modifiée du 15 mars 1979 concernant l’assistance administrative internationale en matière d’impôts directs (Įstatymas dėl Direktyvos 2011/16 perkėlimo į nacionalinę teisę ir dėl, pirma, bendrojo mokesčių įstatymo dalinio pakeitimo, antra, iš dalies pakeisto 1979 m. kovo 15 d. Įstatymo dėl tarptautinės administracinės pagalbos tiesioginių mokesčių srityje panaikinimo; Mémorial A, 2013, p. 756) 6 straipsnyje numatyta:
„Besikreipiančiosios institucijos prašymu Liuksemburgo institucija, į kurią kreipiamasi, pateikia jai informaciją, kuri, kaip galima numatyti, reikalinga besikreipiančiosios valstybės narės vidaus teisės aktams, susijusiems su <…> rinkliavomis ir mokesčiais, administruoti ir taikyti ir kurią ji jau turi ar gauna atlikus administracinį tyrimą.“
2014 m. lapkričio 25 d. įstatymas
9 2014 m. lapkričio 25 d. Loi prévoyant la procédure applicable à l’échange de renseignements sur demande en matière fiscale et modifiant la loi du 31 mars 2010 portant approbation des conventions fiscales et prévoyant la procédure y applicable en matière d’échange de renseignements sur demande (Įstatymas, kuriame numatyta keitimosi informacija mokesčių srityje tvarka ir iš dalies keičiantis 2010 m. kovo 31 d. Įstatymą dėl mokesčių sutarčių patvirtinimo ir keitimosi informacija pateikus prašymą tvarkos numatymo; Mémorial A, 2014, p. 4170, toliau – 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymas) taikomas, be kita ko, pirmesniame punkte minėto 2013 m. kovo 29 d. įstatymo 6 straipsnyje nurodytiems prašymams keistis informacija.
10 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymo 2 straipsnyje nustatyta:
„(1) Mokesčių administratoriams leidžiama prašyti suteikti bet kokią informaciją, kurios iš šią informaciją turinčio asmens prašoma siekiant keistis informacija, kaip tai numatyta sutartyse ir įstatymuose.
(2) Informaciją turintis asmuo privalo tiksliai ir be pakeitimų suteikti visą prašomą informaciją per nustatytą vieno mėnesio nuo pranešimo apie sprendimą dėl įpareigojimo pateikti prašomą informaciją terminą. Ši pareiga apima nepakeistų dokumentų, kurie pagrindžia informaciją, perdavimą.
<…>“
11 Pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos šio įstatymo 3 straipsnyje buvo numatyta:
„(1) Kompetentingas mokesčių administratorius patikrina prašymo keistis informacija formalią atitiktį teisės aktams. Prašymo keistis informacija forma atitinka reikalavimus, jeigu jame nurodytas teisinis pagrindas, prašymą pateikusi kompetentinga institucija, taip pat kita sutartyse ir įstatymuose numatyta informacija.
<…>
(3) Jei kompetentingas mokesčių administratorius neturi prašomos informacijos, kompetentingo mokesčių administratoriaus direktorius arba jo įgaliotas asmuo registruotu laišku praneša informaciją turinčiam asmeniui apie savo sprendimą įpareigoti pateikti prašomą informaciją. <…>
<…>“
12 To įstatymo 5 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Jei prašoma informacija nesuteikiama per vieno mėnesio terminą nuo pranešimo apie sprendimą įpareigoti pateikti prašomą informaciją, informaciją turinčiam asmeniui gali būti skiriama administracinė mokestinė bauda, kurios maksimalus dydis yra 250 000 EUR. Dydį nustato kompetentingo mokesčių administratoriaus direktorius arba jo įgaliotas asmuo.“
13 Pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos to paties įstatymo 6 straipsnis buvo suformuluotas taip:
„(1) Dėl prašymo keistis informacija ir sprendimo įpareigoti pateikti prašomą informaciją, nurodytų 3 straipsnio 1 ir 3 dalyse, negali būti pateikiamas skundas.
(2) Informaciją turintis asmuo gali kreiptis į administracinį teismą dėl 5 straipsnyje numatytų sprendimų pakeitimo. Šis skundas turi būti pateiktas per vieną mėnesį nuo sprendimo pateikimo prašomą informaciją turinčiam asmeniui. Skundas turi stabdomąjį poveikį. <…>“
2019 m. kovo 1 d. įstatymas
14 2019 m. kovo 1 d. Loi portant modification de la loi du 25 novembre 2014 prévoyant la procédure applicable à l’échange de renseignements sur demande en matière fiscale (Įstatymas, kuriuo iš dalies keičiamas 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymas, nustatantis keitimosi informacija apmokestinimo srityje tvarką; Mémorial A, 2019, p. 112, toliau – 2019 m. kovo 1 d. įstatymas) įsigaliojo 2019 m. kovo 9 d.
15 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymo, iš dalies pakeisto 2019 m. kovo 1 d. įstatymu, 6 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta:
„(1) Informaciją turintis asmuo gali kreiptis į administracinį teismą dėl 3 straipsnio 3 dalyje nurodyto sprendimo dėl įpareigojimo panaikinimo. <…>
(2) Skundas dėl 3 straipsnio 3 dalyje nurodyto sprendimo įpareigoti pateikti prašomą informaciją ir 5 straipsnyje nurodyto sprendimo turi būti pateiktas per vieną mėnesį nuo sprendimo pateikimo prašomą informaciją turinčiam asmeniui. Skundas turi stabdomąjį poveikį. <…>“
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
16 2017 m. balandžio 27 d. Prancūzijos mokesčių administratorius, remdamasis, be kita ko, Direktyva 2011/16, pateikė Liuksemburgo mokesčių administratoriui prašymą suteikti informaciją (toliau – 2017 m. balandžio 27 d. prašymas suteikti informaciją).
17 Šiame prašyme nurodyta, kad pagal Prancūzijos teisę įsteigta nekilnojamojo turto bendrovė F yra besikreipiančiosios valstybės juridinis asmuo, o pagal Liuksemburgo teisę įsteigta bendrovė L yra netiesioginė bendrovės F patronuojančioji bendrovė ir valstybės, į kurią kreiptasi, juridinis asmuo. Dėl tuo prašymu siekiamo mokesčių tikslo pažymėtina, jog šiame prašyme nurodyta, kad F nuosavybės teise priklauso nekilnojamojo turto objektas Prancūzijoje ir kad L nuosavybės teise taip pat tiesiogiai priklauso kitas nekilnojamojo turto objektas Prancūzijoje. Šiuo klausimu tame pačiame prašyme paaiškinta, kad pagal Prancūzijos teisės aktus fiziniai asmenys, kuriems nuosavybės teise tiesiogiai arba netiesiogiai priklauso Prancūzijoje esantis nekilnojamasis turtas, privalo jį deklaruoti ir kad Prancūzijos mokesčių administratorius siekia sužinoti, kas yra L akcininkai ir tikrieji naudos gavėjai.
18 2018 m. vasario 28 d. Directeur de l’administration des contributions directes (Tiesioginių mokesčių administratoriaus direktorius, Liuksemburgas) patenkino 2017 m. balandžio 27 d. prašymą suteikti informaciją ir išsiuntė L sprendimą, kuriuo ji įpareigota ne vėliau kaip 2018 m. balandžio 5 d. pateikti įvairią informaciją už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d., t. y. L akcininkų vardus, pavardes ir adresus, taip pat – neatsižvelgiant į tarpines struktūras – tikruosius tiesioginius ir netiesioginius naudos gavėjus, šios bendrovės įstatinio kapitalo pasiskirstymą ir jos vertybinių popierių registrų išrašo kopiją (toliau – 2018 m. vasario 28 d. sprendimas dėl įpareigojimo). Tame sprendime nurodyta, kad jis negali būti skundžiamas pagal pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymo 6 straipsnį.
19 2018 m. balandžio 5 d. L formaliai apskundė tą sprendimą pagal hierarchiją aukštesniam subjektui. 2018 m. birželio 4 d. sprendimu Directeur de l’administration des contributions directes (Tiesioginių mokesčių administratoriaus direktorius) pripažino šį skundą nepriimtinu. L pateiktas skundas dėl pastarojo sprendimo panaikinimo šiuo metu nagrinėjamas Tribunal administratif (Administracinis teismas, Liuksemburgas).
20 2018 m. rugpjūčio 6 d. Directeur de l’administration des contributions directes (Tiesioginių mokesčių administratoriaus direktorius) išsiuntė L sprendimą, kuriame konstatuota, kad ji neįvykdė 2018 m. vasario 28 d. sprendimo dėl įpareigojimo, ir kuriuo jai dėl to paskirta administracinė mokestinė bauda pagal 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymo 5 straipsnį (toliau – 2018 m. rugpjūčio 6 d. sprendimas dėl sankcijos).
21 Skundu, kurį Tribunal administratif (Administracinis teismas) kanceliarija gavo 2018 m. rugsėjo 5 d., L pirmiausia prašė pakeisti minėtą sprendimą, o nepatenkinus šio prašymo – panaikinti šį sprendimą.
22 2018 m. gruodžio 18 d. sprendimu Tribunal administratif (Administracinis teismas) panaikino tą sprendimą, motyvuodamas tuo, kad tarp mokesčių mokėtojo tapatybės, nurodytos 2018 m. vasario 28 d. sprendime dėl įpareigojimo, ir 2017 m. balandžio 27 d. prašyme suteikti informaciją pateiktų paaiškinimų dėl tikslo, dėl kurio prašoma šios informacijos, yra prieštaravimų, todėl išlieka abejonių dėl šiame prašyme nurodyto mokesčių mokėtojo tapatybės. Iš tiesų, Tribunal administratif (Administracinis teismas) teigimu, iš šių paaiškinimų darytina išvada, kad Prancūzijos mokesčių administratoriaus atliekamas tyrimas susijęs ne su F (2017 m. balandžio 27 d. prašyme suteikti informaciją ji vis dėlto nurodyta kaip asmuo, dėl kurio atliekamas šis tyrimas), o su L ekonominės naudos gavėjais fiziniais asmenimis, kuriems pagal Prancūzijos teisės aktus nustatytas įpareigojimas deklaruoti Prancūzijoje turimą nekilnojamąjį turtą. Dėl tokio neaiškumo, susijusio su šiame prašyme nurodyto mokesčių mokėtojo tapatybe, prašoma informacija turi būti laikoma akivaizdžiai numatomai nereikalinga.
23 2018 m. gruodžio 21 d. Liuksemburgo valstybė pateikė Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas, Liuksemburgas) kanceliarijai apeliacinį skundą dėl tokio sprendimo.
24 Pirma, kiek tai susiję su prašomos informacijos numatomu reikalingumu, nutartyje dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas) nurodo, kad, priešingai, nei tvirtino Tribunal administratif (Administracinis teismas), nėra prieštaravimų tarp 2018 m. vasario 28 d. sprendime dėl įpareigojimo nurodytos mokesčių mokėtojo tapatybės ir mokesčių tikslo, kurio siekiama 2017 m. balandžio 27 d. prašymu suteikti informaciją.
25 Iš bendro šio prašymo turinio matyti, kad F ir L yra juridiniai asmenys, dėl kurių, kaip bendrovių, turinčių Prancūzijoje nekilnojamojo turto, atliekamas mokestinis tyrimas besikreipiančiojoje valstybėje. Atsižvelgdamas į tokių bendrovių akcininkams ir ekonominės naudos gavėjams fiziniams asmenims pagal Prancūzijos teisės aktus tenkančią pareigą deklaruoti, Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas) mano, kad toks tyrimas gali pagrįstai apimti šių fizinių asmenų tapatybės nustatymą, nes, atsižvelgiant į atitinkamą bendrovių struktūrą, L akcininkai ir ekonominės naudos gavėjai taip pat yra F ekonominės naudos gavėjai. Vadinasi, prašoma informacija šiuo aspektu akivaizdžiai nėra numatomai nereikalinga.
26 Vis dėlto Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas) pažymi, kad 2017 m. balandžio 27 d. prašyme suteikti informaciją L akcininkai ir tikrieji naudos gavėjai neįvardyti ir atskirai neidentifikuoti, bet pagal besikreipiančiosios institucijos nustatytus bendruosius kriterijus bendrai nurodyti kaip grupė asmenų.
27 Pagal Direktyvos 2011/16 nuostatas, Teisingumo Teismo išaiškintas 2017 m. gegužės 16 d. Sprendime Berlioz Investment Fund (C‑682/15, EU:C:2017:373), mokesčių mokėtojo, dėl kurio atliekamas tyrimas besikreipiančiojoje valstybėje, tapatybę būtina nurodyti prašyme suteikti informaciją tam, kad būtų pagrįstas prašomos informacijos numatomas reikalingumas, kuris savo ruožtu yra tokio prašymo teisėtumo sąlyga.
28 Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas) teigimu, nors šioje direktyvoje nepateiktas kitoks šios pareigos identifikuoti mokesčių mokėtoją, dėl kurio besikreipiančiojoje valstybėje atliekamas tyrimas, turinio paaiškinimas, siekiant laikytis toje direktyvoje įtvirtinto identifikavimo reikalavimo nepakanka to, kad šio mokesčių mokėtojo tapatybę galima nustatyti. Iš tiesų bendrąja prasme asmens tapatybės nustatymas reiškia, kad turi būti pateikta pakankamai informacijos, kad tą asmenį būtų galima individualizuoti.
29 Taigi mokesčių mokėtojo „tapatybės“ sąvoka, kaip ji suprantama pagal nurodytą direktyvą, turėtų būti aiškinama taip, kad pačiame prašyme suteikti informaciją jau turi būti pateikta pakankamai duomenų, kad būtų galima atskirai identifikuoti mokesčių mokėtoją (‑us), dėl kurio (‑ių) besikreipiančiojoje valstybėje atliekamas tyrimas, ir kad nepakanka šiame prašyme pateikti tik bendrus duomenis, pagal kuriuos galima nustatyti didesnę ar mažesnę neidentifikuotų asmenų grupę, siekiant gauti tikslios jiems identifikuoti reikalingos informacijos.
30 Žinoma, iš 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund (C‑682/15, EU:C:2017:373) matyti, kad aiškinant šią „tapatybės“ sąvoką taip pat reikia atsižvelgti į Ekonominio bendradarbiavimo ir plėtros organizacijos (EBPO) pavyzdinės sutarties dėl pajamų ir kapitalo apmokestinimo 26 straipsnį ir su juo susijusius komentarus. Nauja šių komentarų versija, parengta priėmus Direktyvą 2011/16, leidžia manyti, kad prašymas suteikti informaciją apie atskirai neidentifikuotų mokesčių mokėtojų grupę vis dėlto gali atitikti numatomo reikalingumo sąlygą, jeigu atliekamas ne vien bendrasis mokestinis tyrimas, o tikslinis nedidelės asmenų grupės tyrimas, per kurį siekiama patikrinti, ar vykdoma aiški teisės aktuose įtvirtinta prievolė.
31 Kita vertus, net darant prielaidą, kad vėliau padaryti šių komentarų pakeitimai taikytini ir yra reikšmingi aiškinant šią direktyvą tiek, kiek atspindi prašomos informacijos numatomo reikalingumo, kaip bendrojo standarto, aiškinimo raidą, Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas) vis dėlto abejoja, kad dėl tokios raidos galėtų būti neatsižvelgiama į minėtoje direktyvoje nustatytą reikalavimą atskirai identifikuoti mokesčių mokėtoją, dėl kurio atliekamas tyrimas.
32 Antra, kiek tai susiję su informaciją turinčio asmens teisės paduoti skundą dėl sprendimo įpareigoti jį pateikti informaciją įgyvendinimu, Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas) pažymi: kadangi nagrinėjamu atveju nėra galimybės paduoti tiesioginį skundą dėl tokio sprendimo, L apskundė 2018 m. rugpjūčio 6 d. sprendimą dėl sankcijos, kad netiesiogiai užginčytų 2018 m. vasario 28 d. sprendimo dėl įpareigojimo teisėtumą.
33 Šiuo klausimu Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas) pabrėžia, kad pagal 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymo 6 straipsnio 2 dalį šiuo skundu sustabdomas 2018 m. rugpjūčio 6 d. sprendimo dėl sankcijos vykdymas, kol bus priimtas galutinis teismo sprendimas dėl to skundo. Vis dėlto jis pažymi, kad, išnagrinėjus minėtą skundą ir galutinai pripažinus 2018 m. vasario 28 d. sprendimo dėl įpareigojimo ir 2018 m. rugpjūčio 6 d. sprendimo dėl sankcijos teisėtumą, L privalės pateikti prašomą informaciją ir sumokėti piniginę baudą.
34 Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas) konstatuoja, kad tokioje situacijoje informaciją turintis asmuo su Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalyje nurodyta būtiniausia informacija, be kita ko, susijusia su mokesčių tikslu, kurio siekiama prašymu suteikti informaciją, dėl kurio priimtas sprendimas įpareigoti pateikti informaciją, susipažino tik pateikęs skundą dėl sprendimo skirti sankciją už šio įpareigojimo nevykdymą. Taigi tokiam asmeniui nebuvo suteikta galimybė visiškai susipažinus su šia būtiniausia informacija per pagrįstą terminą nuspręsti, ar vykdyti sprendimą dėl įpareigojimo pateikti informaciją.
35 Tad kyla klausimas, ar Chartijos 47 straipsnyje įtvirtinta teisė į veiksmingą teisinę gynybą reiškia, kad, galutinai pripažinus sprendimo dėl įpareigojimo pateikti informaciją ir sprendimo skirti sankciją už šio įpareigojimo nevykdymą teisėtumą, informaciją turinčiam asmeniui turi būti nustatytas tam tikras terminas sprendimui dėl įpareigojimo pateikti informaciją įvykdyti, o pareiga vykdyti sankciją atsirastų tik tada, jeigu šis asmuo per šį terminą neįvykdytų to sprendimo.
36 Tokiomis aplinkybėmis Cour administrative (Aukščiausiasis administracinis teismas) nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1. Ar Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalies a punktas turi būti aiškinamas taip, kad besikreipiančiosios valstybės narės institucijos pateiktas prašymas keistis informacija atitinka toje nuostatoje nustatytus identifikavimo reikalavimus tuo atveju, kai ši institucija prašyme keistis informacija minimus mokesčių mokėtojus nurodo tik kaip juridinio asmens akcininką ir ekonominės naudos gavėją, o besikreipiančioji valdžios institucija tų mokesčių mokėtojų anksčiau nebuvo įvardijusi ir atskirai identifikavusi?
2. Jei atsakymas į pirmąjį klausimą būtų teigiamas, ar Direktyvos 2011/16 1 straipsnio 1 dalis ir 5 straipsnis turi būti aiškinami taip, kad numatomo reikalingumo standarto laikymasis reiškia, jog besikreipiančiosios valstybės narės institucija, siekdama įrodyti, kad nevykdoma atsitiktinė informacijos paieška, nepaisant to, kad nurodyti mokesčių mokėtojai atskirai neidentifikuoti, remdamasi aiškiais ir pakankamais paaiškinimais gali pagrįsti, kad ji atlieka tikslinį nedidelės asmenų grupės tyrimą, o ne vien bendrąjį mokestinį tyrimą, ir kad šis tyrimas pateisinamas dėl pagrįstų įtarimų, kad nesilaikoma aiškios teisės aktuose įtvirtintos prievolės?
3. Ar [Chartijos] 47 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad tuo atveju, jei:
– asmuo, kuriam kompetentinga valstybės narės, į kurią kreipiamasi, institucija skyrė administracinę piniginę baudą už tai, kad jis nevykdo administracinio sprendimo, kuriuo įpareigojamas pateikti informaciją, nacionalinėms mokesčių institucijoms keičiantis ja pagal Direktyvą 2011/16, ir kurio negalima skųsti pagal valstybės narės, į kurią kreipiamasi, nacionalinę teisę, kartu su skundu dėl piniginės baudos netiesiogiai užginčijusiam to sprendimo teisėtumą ir
– su Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalyje nurodyta būtiniausia informacija susipažinusiam tik per teismo procesą, pradėtą gavus jo skundą dėl minėtos baudos,
atskirai galutinai pripažinus jo atžvilgiu priimtų sprendimo dėl įpareigojimo ir sprendimo skirti baudą galiojimą, turi būti nustatytas atidėjimo laikotarpis baudai sumokėti, kad, susipažinęs su kompetentingo teismo galutinai patvirtinta numatomai reikalinga informacija, galėtų įvykdyti sprendimą dėl įpareigojimo?“
Procesas Teisingumo Teisme
37 2020 m. sausio 15 d. Teisingumo Teismo pirmininko sprendimu bylos nagrinėjimas buvo sustabdytas pagal Teisingumo Teismo procedūros reglamento 55 straipsnio 1 dalies b punktą, kol bus priimtas sprendimas sujungtose bylose Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje) (C‑245/19 ir C‑246/19).
38 Šioje byloje prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui buvo pranešta apie 2020 m. spalio 6 d. Sprendimą Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje) (C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795), siekiant išsiaiškinti, ar tas teismas ketina atsiimti prašymą priimti prejudicinį sprendimą, ar ne. 2020 m. lapkričio 16 d. raštu, kurį Teisingumo Teismo kanceliarija gavo 2020 m. lapkričio 17 d., minėtas teismas pranešė Teisingumo Teismui, kad neketina atsiimti šio prašymo. Todėl 2020 m. lapkričio 19 d. Teisingumo Teismo pirmininko sprendimu nuspręsta atnaujinti šios bylos nagrinėjimą.
39 2021 m. vasario 2 d. pagal Procedūros reglamento 61 straipsnio 1 dalį pagrindinės bylos šalių ir kitų suinteresuotųjų asmenų, nurodytų Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 23 straipsnyje, buvo paprašyta raštu atsakyti į tam tikrus klausimus. Atsakovė pagrindinėje byloje, Liuksemburgo vyriausybė, Airija, Graikijos, Ispanijos, Prancūzijos, Italijos, Lenkijos ir Suomijos vyriausybės bei Komisija atsakė į šiuos klausimus.
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo ir antrojo klausimų
40 Pirmuoju ir antruoju klausimais, kuriuos reikia nagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar Direktyvos 2011/16 1 straipsnio 1 dalis, 5 straipsnis ir 20 straipsnio 2 dalis turi būti aiškinami taip, kad prašymas suteikti informaciją turi būti laikomas susijusiu su informacija, kuri akivaizdžiai nėra numatomai nereikalinga, jeigu asmenys, dėl kurių atliekamas patikrinimas ar tyrimas, kaip tai suprantama pagal šios direktyvos 20 straipsnio 2 dalį, nėra įvardyti ir atskirai identifikuoti šiame prašyme, bet remdamasi aiškiais ir pakankamais paaiškinimais besikreipiančioji institucija įrodo, kad atlieka tikslinį nedidelės asmenų grupės tyrimą, pateisinamą dėl pagrįstų įtarimų, kad nesilaikoma aiškios teisės aktuose įtvirtintos prievolės.
41 Siekiant atsakyti į šiuos klausimus, pirma, primintina, kad Teisingumo Teismas jau yra konstatavęs, kad iš Direktyvos 2011/16 1 straipsnio 1 dalies ir 5 straipsnio matyti, jog informacijos, kurios viena iš kitos prašo valstybės narės, numatomas reikalingumas yra sąlyga, kurią kiekvienas prašymas suteikti informaciją turi atitikti, kad valstybei narei, į kurią kreipiamasi, kiltų pareiga dėl jo imtis veiksmų, ir sykiu tai yra šią informaciją turinčiam asmeniui skirto šios valstybės narės sprendimo dėl įpareigojimo pateikti informaciją ir sprendimo skirti sankciją už to sprendimo neįvykdymą teisėtumo sąlyga (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 74 punktą).
42 Šiuo klausimu iš Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamosios dalies matyti, kad šia prašomos informacijos numatomo reikalingumo sąlyga siekiama leisti besikreipiančiajai institucijai prašyti ir gauti visą informaciją, kuri, kaip ji pagrįstai gali manyti, bus reikalinga jos tyrimui, tačiau jai neleidžiama akivaizdžiai peržengti tyrimo ribų ir nustatyti pernelyg didelės naštos institucijai, į kurią kreipiamasi (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 68 punktą ir 2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 110 punktą).
43 Atsižvelgiant į Direktyva 2011/16 nustatytą mokesčių institucijų bendradarbiavimo mechanizmą, kuris, kaip matyti iš šios direktyvos 2, 6 ir 8 konstatuojamųjų dalių, grindžiamas taisyklėmis, skirtomis valstybių narių tarpusavio pasitikėjimui sukurti, kad būtų galima veiksmingai ir sparčiai bendradarbiauti, institucija, į kurią kreipiamasi, iš principo turi pasitikėti besikreipiančiąja institucija ir daryti prielaidą, kad gautas prašymas suteikti informaciją atitinka besikreipiančiosios institucijos nacionalinę teisę ir yra būtinas jos tyrimo poreikiams tenkinti. Bet kuriuo atveju institucija, į kurią kreipiamasi, negali savo pačios vertinimu dėl prašomos informacijos galimo naudingumo pakeisti besikreipiančiosios institucijos vertinimo (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 77 punktą).
44 Tad, nors besikreipiančioji institucija, kuri atlieka tyrimą, dėl kurio pateiktas prašymas suteikti informaciją, atsižvelgdama į bylos aplinkybes turi diskreciją įvertinti prašomos informacijos numatomą reikalingumą, vis dėlto ji negali prašyti institucijos, į kurią kreipiamasi, pateikti informacijos, kuri nėra reikalinga šiam tyrimui (šiuo klausimu žr. 2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 112 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
45 Taigi informacija, kurios prašoma siekiant atlikti „atsitiktinę paiešką“, kaip nurodyta Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamojoje dalyje, bet kuriuo atveju negali būti laikoma, „kaip galima numatyti, <…> reikalinga“, kaip tai suprantama pagal šios direktyvos 1 straipsnio 1 dalį (šiuo klausimu žr. 2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 113 ir 114 punktus).
46 Tad institucija, į kurią kreipiamasi, turi patikrinti, ar besikreipiančiosios institucijos jai pateikto prašymo suteikti informaciją motyvų pakanka, kad būtų įrodyta, jog nagrinėjama informacija nėra numatomai nereikalinga, atsižvelgiant į mokesčių mokėtojo, dėl kurio pradėjus tyrimą pateiktas šis prašymas, tapatybę, tokio tyrimo poreikius ir atitinkamą informaciją turinčio asmens tapatybę, jeigu iš jo reikia gauti šią informaciją (2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 115 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
47 Šiuo klausimu iš Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamosios dalies matyti, kad tarp šiam patikrinimui svarbių elementų, kuriuos turi pateikti besikreipiančioji institucija, be kita ko, yra nurodytieji šios direktyvos 20 straipsnio 2 dalies a ir b punktuose, t. y. asmens, dėl kurio atliekamas patikrinimas ar tyrimas, tapatybė ir mokesčių tikslas, dėl kurio prašoma informacijos (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 79 punktą).
48 Tad šiomis aplinkybėmis reikia konstatuoti, kad iš tarpusavyje siejamų Direktyvos 2011/16 1 straipsnio 1 dalies, 5 straipsnio ir 20 straipsnio 2 dalies a punkto, kaip jie išaiškinti šio sprendimo 41–47 punktuose primintoje Teisingumo Teismo jurisprudencijoje, matyti, kad „asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybė“, kaip tai suprantama pagal šios direktyvos 20 straipsnio 2 dalies a punktą, yra vienas iš elementų, kurį būtina nurodyti prašymo suteikti informaciją motyvuose, kad institucija, į kurią kreipiamasi, galėtų nustatyti, jog prašoma informacija nėra numatomai nereikalinga, taigi valstybei narei, į kurią kreipiamasi, kiltų pareiga vykdyti šį prašymą.
49 Antra, pažymėtina, kad Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalies a punkte nėra jokios nuorodos į nacionalinę teisę, kiek tai susiję su sąvokos „asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybė“ reikšme.
50 Taigi ši sąvoka turi būti laikoma savarankiška Sąjungos teisės sąvoka, kuri visoje Sąjungoje turi būti aiškinama vienodai, atsižvelgiant ne tik į šios nuostatos tekstą, bet ir į kontekstą ir teisės akto, kuriame ji įtvirtinta, tikslus (šiuo klausimu žr. 2021 m. birželio 22 d. Sprendimo Venesuela / Taryba (Poveikis trečiajai valstybei), C‑872/19 P, EU:C:2021:507, 42 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
51 Visų pirma dėl Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalies a punkto formuluotės pažymėtina, kad, kaip savo išvados 46 ir 47 punktuose iš esmės nurodė generalinė advokatė, sąvoka „tapatybė“ bendrąja prasme reiškia visus asmenį leidžiančius individualizuoti duomenis, o ne vien asmens identifikavimą pagal jo vardą ir pavardę.
52 Be to, dėl minėtos nuostatos konteksto, viena vertus, reikia pažymėti, kad šios direktyvos 3 straipsnio 11 punkte sąvoka „asmuo“ apibrėžiama plačiai, nes ji apima ne tik fizinius, bet ir juridinius asmenis, asmenų asociacijas, pripažintas kaip galinčias atlikti teisinius veiksmus, ar kitas bet kurio kito pobūdžio ir formos juridines struktūras, turinčias juridinio asmens statusą arba jo neturinčias.
53 Tad į šią apibrėžtį taip pat patenka juridinių asmenų grupė, kurios negalima identifikuoti pagal asmens duomenis, kaip antai susijusius su fizinio asmens civiline būkle. Vadinasi, siekiant patikrinti asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybę, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo 46 ir 47 punktuose nurodytą jurisprudenciją, tokius asmenis reikia identifikuoti remiantis visais skiriamaisiais faktiniais ir teisiniais požymiais.
54 Kita vertus, reikia priminti, kad pagal Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamąją dalį vadinamuoju prašomos informacijos „numatomo reikalingumo“ standartu siekiama, kad būtų kuo plačiau keičiamasi informacija mokesčių klausimais, todėl šios direktyvos 20 straipsnyje nustatyti procedūriniai reikalavimai turėtų būti aiškinami pakankamai lanksčiai, kad tai netrukdytų veiksmingai keistis informacija.
55 Vadinasi, tos direktyvos 20 straipsnio 2 dalies a punkte įtvirtintas reikalavimas prašyme suteikti informaciją nurodyti motyvus, susijusius su asmenų, dėl kurių atliekamas patikrinimas ar tyrimas, tapatybe, taip pat turi būti aiškinamas lanksčiai, t. y. taip, kad nereikalaujama šiuos asmenis įvardyti ir atskirai identifikuoti.
56 Galiausiai dėl Direktyvos 2011/16 tikslų Teisingumo Teismas jau yra konstatavęs, kad šia direktyva siekiamas kovos su tarptautiniu sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių slėpimu tikslas, be kita ko, yra išreikštas jos 5–7 straipsniuose įtvirtinant keitimosi informacija procedūrą gavus prašymą, kad kompetentingos nacionalinės valdžios institucijos galėtų veiksmingai ir greitai bendradarbiauti tarpusavyje, siekdamos surinkti informaciją, kai vyksta tyrimas dėl vieno ar kito atitinkamo mokesčių mokėtojo (šiuo klausimu žr. 2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 86 ir 89 punktus ir nurodytą jurisprudenciją).
57 Šiuo tikslu minėtos direktyvos 7 konstatuojamojoje dalyje nurodyta, kad ji grindžiama Direktyvos 77/799 pasiekimais, prireikus numatant aiškesnes ir tikslesnes taisykles, reglamentuojančias valstybių narių administracinį bendradarbiavimą, kad šis bendradarbiavimas būtų platesnis (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 47 punktą). Konkrečiai iš šios konstatuojamosios dalies matyti, kad šiomis taisyklėmis visų pirma turėtų būti sudaryta galimybė teisės aktą taikyti visiems juridiniams ir fiziniams asmenims Sąjungoje, atsižvelgiant į vis didėjančią juridinių struktūrų įvairovę, kurią gali sukurti mokesčių mokėtojai valstybėse narėse.
58 Kaip savo išvados 52 punkte iš esmės pažymėjo generalinė advokatė, atsižvelgiant į tai, kad esamos finansinės ir teisinės struktūros tampa vis sudėtingesnės, dėl sąvokos „asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybė“ aiškinimo, pagal kurį būtų draudžiamas bet koks prašymas suteikti informaciją, kuriame besikreipiančioji institucija neįvardytų ir atskirai identifikuotų asmenų, kiltų pavojus, kad tokia bendradarbiavimo priemonė, kaip prašymas suteikti informaciją, taptų neveiksminga, o tai prieštarautų šia priemone siekiamam tikslui kovoti su tarptautiniu sukčiavimu mokesčių srityje ir mokesčių slėpimu.
59 Iš tiesų toks aiškinimas reikštų, kad būtų uždraustas bet koks prašymas suteikti informaciją, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, kuriuo besikreipiančioji institucija, atlikdama jos pačios nustatytos apimties mokestinį tyrimą, siekia individualizuoti nedidelės asmenų, įtariamų pažeidimo padarymu ar neveikimu, grupės narius pagal bendras juos išskiriančias savybes ar požymius.
60 Šiuo klausimu primintina, kad prašymas suteikti informaciją pateikiamas, kaip ir sprendimas įpareigoti pateikti informaciją priimamas, per šio patikrinimo ar tyrimo, kuriuo siekiama surinkti tikslią ir išsamią informaciją, kurios besikreipiančioji institucija paprastai neturi, pirminį etapą (2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 121 punktas).
61 Vadinasi, iš sąvokos „asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybė“, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalies a punktą, pažodinio, kontekstinio ir teleologinio aiškinimo matyti, kad ši sąvoka apima ne tik vardą, pavardę ir kitus asmens duomenis, bet ir visas skiriamąsias savybes ar požymius, leidžiančius nustatyti asmenį (‑is), dėl kurio (‑ių) atliekamas šis patikrinimas ar tyrimas.
62 Darytina išvada, kad šioje nuostatoje nurodyta „asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybė“, kuri yra būtinasis prašymo suteikti informaciją motyvų elementas, leidžiantis institucijai, į kurią kreipiamasi, nustatyti, kad prašoma informacija nėra numatomai nereikalinga, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo 48 punktą, gali apimti ne tik besikreipiančiosios institucijos įvardytus ir atskirai identifikuotus asmenis, bet ir nedidelę asmenų, kuriuos galima identifikuoti pagal bendras juos išskiriančias savybes ar požymius, grupę.
63 Vis dėlto primintina, kad iš šio sprendimo 44 ir 45 punktuose nurodytos Teisingumo Teismo jurisprudencijos matyti, jog besikreipiančioji institucija, turėdama diskreciją įvertinti prašomos informacijos numatomą reikalingumą, negali prašyti institucijos, į kurią kreipiamasi, informacijos, siekdama atlikti „atsitiktinę paiešką“, kaip nurodyta Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamojoje dalyje, nes tokia informacija negali būti laikoma „kaip galima numatyti, <…> reikalinga“, kaip tai suprantama pagal šios direktyvos 1 straipsnio 1 dalį.
64 Trečia, dėl prašymo suteikti informaciją, kuris nesusijęs su įvardytais ir atskirai identifikuotais asmenimis, reikia nurodyti elementus, kuriuos besikreipiančioji institucija turi pateikti institucijai, į kurią kreipiamasi, kad ši galėtų nustatyti, jog informacijos prašoma ne dėl tokios „atsitiktinės paieškos“, taigi ši informacija nėra numatomai nereikalinga, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo 46 punkte nurodytą jurisprudenciją. Iš tiesų, kaip savo išvados 54 punkte iš esmės pažymėjo generalinė advokatė, jeigu prašymas suteikti informaciją susijęs su grupe neįvardytų ir atskirai neidentifikuotų mokesčių mokėtojų, „atsitiktinės paieškos“ rizika yra ypač didelė.
65 Šiuo klausimu pirmiausia primintina, kad iš šio sprendimo 47 punkte nurodytos jurisprudencijos matyti, kad turi būti pateikti ne tik motyvai, susiję su „asmens, dėl kurio atliekamas tyrimas ar patikrinimas, tapatybe“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalies a punktą, bet ir motyvai, susiję su mokesčių tikslu, dėl kurio prašoma informacijos, kaip tai suprantama pagal šios direktyvos 20 straipsnio 2 dalies b punktą.
66 Be to, iš tarpusavyje siejamų Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamosios dalies ir 20 straipsnio, kaip jie išaiškinti šio sprendimo 42–45 punktuose nurodytoje Teisingumo Teismo jurisprudencijoje, matyti, kad besikreipiančioji institucija negali prašyti informacijos, kuria akivaizdžiai peržengiamos jos atliekamo mokestinio tyrimo ribos, ir nustatyti pernelyg didelės naštos institucijai, į kurią kreipiamasi.
67 Šiomis aplinkybėmis reikia konstatuoti, kad, kaip savo išvados 58–62 punktuose iš esmės pažymėjo generalinė advokatė, besikreipiančioji institucija privalo, pirma, kuo konkrečiau ir išsamiau apibūdinti mokesčių mokėtojų grupę, dėl kurios atliekamas patikrinimas ar tyrimas, nurodydama bendras skiriamąsias šią grupę sudarančių asmenų savybes ir požymius, kad institucija, į kurią kreipiamasi, galėtų identifikuoti šiuos asmenis, antra, paaiškinti, kokios konkrečios mokestinės prievolės tenka šiems asmenims, ir, trečia, išdėstyti priežastis, dėl kurių tie asmenys įtariami neveikimu ar pažeidimais, dėl kurių atliekamas patikrinimas ar tyrimas.
68 Nagrinėjamu atveju, kaip savo išvados 64 punkte pažymėjo generalinė advokatė, atrodo, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamo prašymo suteikti informaciją motyvai, kaip matyti iš nutartyje dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą išdėstytų ir šio sprendimo 17 punkte apibendrintų faktinių aplinkybių, atitinka šio sprendimo pirmesniame punkte nurodytus reikalavimus, tačiau tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, bendrai vertindamas tokio prašymo turinį.
69 Galiausiai reikia pridurti, kad toks Direktyvos 2011/16 nuostatų aiškinimas atitinka EBPO pavyzdinės sutarties dėl pajamų ir kapitalo apmokestinimo 26 straipsnio 1 dalyje vartojamos prašomos informacijos „numatomo reikalingumo“ sąvokos aiškinimą, kaip matyti iš 2012 m. liepos 17 d. EBPO Tarybos priimtų su šiuo straipsniu susijusių komentarų.
70 Iš tiesų Teisingumo Teismas jau yra pažymėjęs, kad, be kita ko, Direktyvos 2011/16 9 konstatuojamojoje dalyje įtvirtinta prašomos informacijos „numatomo reikalingumo“ sąvoka atspindi šios pavyzdinės sutarties 26 straipsnio 1 dalyje vartojamą sąvoką (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 67 punktą).
71 Šiuo klausimu pažymėtina, kad su tos pavyzdinės sutarties 26 straipsniu susijusio komentaro 5.1 ir 5.2 punktuose nurodyta, kad „prašymas suteikti informaciją nėra atsitiktinė paieška vien dėl to, kad jame nenurodytas mokesčių mokėtojo, dėl kurio atliekamas patikrinimas ar tyrimas, vardas, pavardė ar adresas (arba viskas kartu)“, todėl besikreipiančioji valstybė į šį prašymą turi įtraukti „kitą informaciją, kurios pakaktų mokesčių mokėtojui identifikuoti“. Be to, šiuose punktuose patikslinama, kad prašomos informacijos numatomo reikalingumo sąlyga gali būti įvykdyta ir „kelių mokesčių mokėtojų (identifikuojamų pagal vardą, pavardę ar kitaip) atveju“.
72 Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, į pirmąjį ir antrąjį klausimus reikia atsakyti: Direktyvos 2011/16 1 straipsnio 1 dalis, 5 straipsnis ir 20 straipsnio 2 dalis turi būti aiškinami taip, kad prašymas suteikti informaciją turi būti laikomas susijusiu su informacija, kuri akivaizdžiai nėra numatomai nereikalinga, jeigu asmenys, dėl kurių atliekamas patikrinimas ar tyrimas, kaip tai suprantama pagal šios direktyvos 20 straipsnio 2 dalį, nėra įvardyti ir atskirai identifikuoti šiame prašyme, bet remdamasi aiškiais ir pakankamais paaiškinimais besikreipiančioji institucija įrodo, kad atlieka tikslinį nedidelės asmenų grupės tyrimą, pateisinamą dėl pagrįstų įtarimų, kad nesilaikoma aiškios teisės aktuose įtvirtintos prievolės.
Dėl trečiojo klausimo
Dėl Teisingumo Teismo jurisdikcijos
73 Liuksemburgo vyriausybė netiesiogiai ginčija Teisingumo Teismo jurisdikciją nagrinėti trečiąjį klausimą. Ši vyriausybė iš esmės teigia, kad šis klausimas pateiktas dėl išimtinai vidaus aspektų, kurie susiję su nacionalinės proceso teisės normų taikymu laiko atžvilgiu ir kurie dėl to neturi jokio ryšio su Sąjungos teise. Kadangi Chartijos 47 straipsnis taikytinas nacionalinėje byloje tik jeigu ši pakankamai susijusi su Sąjungos teise, nurodytas klausimas nepatenka į Teisingumo Teismo jurisdikciją.
74 Šiuo klausimu pažymėtina, kad 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymu tiek, kiek jame patikslinama Direktyvoje 2011/16 numatyta keitimosi informacija pagal prašymą procedūra, kuri visų pirma susijusi su sprendimo dėl įpareigojimo pateikti informaciją ir sprendimo dėl sankcijos už šio įpareigojimo nevykdymą, priimtų siekiant užtikrinti, kad ši procedūra vyktų sklandžiai, vykdymu ir teisėtumo kontrole, yra įgyvendinama ši direktyva, taigi šis įstatymas patenka į Sąjungos teisės taikymo sritį (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 34–41 punktus ir 2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 45 ir 46 punktus).
75 Vadinasi, pagal Chartijos 51 straipsnio 1 dalį yra taikytinas jos 47 straipsnis (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 42 ir 50 punktus ir 2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 46 punktą) ir Teisingumo Teismas turi jurisdikciją nagrinėti trečiąjį klausimą.
Dėl priimtinumo
76 Liuksemburgo vyriausybė taip pat abejoja dėl trečiojo klausimo priimtinumo. Pirma, ji mano, kad nors pagal pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymo 6 straipsnio 1 dalį informaciją turintis asmuo turėjo tik teisę apskųsti sprendimą skirti sankciją už sprendimo dėl įpareigojimo pateikti informaciją nevykdymą, 2019 m. kovo 1 d. įstatyme buvo įtvirtintas skundas dėl pastarojo sprendimo panaikinimo.
77 2019 m. kovo 1 d. įstatyme numatytos proceso teisės normos, todėl jis turi būti taikomas po jo įsigaliojimo dienos susiklosčiusioms situacijoms. Taigi, kadangi šis įstatymas taikytinas pagrindinėje byloje, trečiasis klausimas neturi reikšmės šios bylos baigčiai, nes informaciją turintis asmuo nuo šiol pagal nurodytą įstatymą įgyja teisę pateikti skundą dėl sprendimo įpareigoti pateikti informaciją panaikinimo, kad tiesiogiai užginčytų jo teisėtumą.
78 Antra, ši vyriausybė teigia, kad nagrinėjamu atveju informaciją turinti bendrovė net galiojant pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos 2014 m. lapkričio 25 d. įstatymui turėjo teisę į veiksmingą teisinę gynybą, kuria naudodamasi galėjo tiesiogiai ginčyti 2018 m. vasario 28 d. sprendimo dėl įpareigojimo teisėtumą.
79 Iš tiesų, kaip matyti iš šio sprendimo 19 punkto, ši bendrovė kartu su skundu dėl 2018 m. rugpjūčio 6 d. sprendimo dėl sankcijos pateikė skundą dėl Directeur de l’administration des contributions directes (Tiesioginių mokesčių administratoriaus direktorius) sprendimo, kuriuo nepriimtinu pripažintas pagal hierarchiją aukštesniam subjektui formaliai pateiktas skundas dėl 2018 m. vasario 28 d. sprendimo dėl įpareigojimo, panaikinimo. Šis skundas dėl panaikinimo (neginčijama, kad juo nebuvo sustabdytas pastarojo sprendimo vykdymas) šiuo metu nagrinėjamas Tribunal administratif (Administracinis teismas), kuris nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą, kol Teisingumo Teismas atsakys į šioje byloje pateiktus prejudicinius klausimus.
80 Šiuo klausimu primintina, kad iš Teisingumo Teismo suformuotos jurisprudencijos matyti, kad, šiam teismui ir nacionaliniams teismams bendradarbiaujant, kaip numatyta SESV 267 straipsnyje, tik bylą nagrinėjantis nacionalinis teismas, atsakingas už sprendimo priėmimą, atsižvelgdamas į bylos aplinkybes turi įvertinti tai, ar jo sprendimui priimti būtinas prejudicinis sprendimas, ir Teisingumo Teismui pateikiamų klausimų svarbą. Todėl iš principo Teisingumo Teismas turi priimti sprendimą tuo atveju, jei pateikiami klausimai susiję su Sąjungos teisės išaiškinimu (2021 m. gegužės 18 d. Sprendimo Asociaţia „Forumul Judecătorilor Din România“ ir kt., C‑83/19, C‑127/19, C‑195/19, C‑291/19, C‑355/19 ir C‑397/19, EU:C:2021:393, 115 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
81 Vadinasi, klausimams dėl Sąjungos teisės taikoma svarbos prezumpcija. Teisingumo Teismas gali atsisakyti priimti sprendimą dėl nacionalinio teismo pateikto prejudicinio klausimo, tik jeigu akivaizdu, kad prašomas Sąjungos teisės išaiškinimas visiškai nesusijęs su pagrindinėje byloje nagrinėjamo ginčo aplinkybėmis ar dalyku, jeigu problema hipotetinė arba Teisingumas Teismas neturi informacijos apie faktines ir teisines aplinkybes, būtinos tam, kad naudingai atsakytų į jam pateiktus klausimus (2021 m. gegužės 18 d. Sprendimo Asociaţia „Forumul Judecătorilor Din România“ ir kt., C‑83/19, C‑127/19, C‑195/19, C‑291/19, C‑355/19 ir C‑397/19, EU:C:2021:393, 116 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
82 Konkrečiai kalbant, kaip matyti iš pačios SESV 267 straipsnio formuluotės, prašymas priimti prejudicinį sprendimą turi būti „reikalingas“, kad jį pateikęs teismas galėtų „priimti sprendimą“ savo nagrinėjamoje byloje. Taigi prejudicinio sprendimo priėmimo procedūra, be kita ko, grindžiama prielaida, kad nacionaliniuose teismuose iš tiesų nagrinėjama byla, kurioje jie turi priimti sprendimą, galimai atsižvelgdami į prejudicinį sprendimą (2021 m. gegužės 18 d. Sprendimo Asociaţia „Forumul Judecătorilor Din România“ ir kt., C‑83/19, C‑127/19, C‑195/19, C‑291/19, C‑355/19 ir C‑397/19, EU:C:2021:393, 117 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
83 Nagrinėjamu atveju, pirma, dėl 2019 m. kovo 1 d. įstatyme nustatytos galimybės tiesiogiai apskųsti sprendimus dėl įpareigojimo pateikti informaciją konstatuotina, kad, kaip atsakydamas į tai, ar ketina atsiimti šį prašymą priimti prejudicinį sprendimą, pažymėjo jį pateikęs teismas, šis įstatymas netaikytinas pagrindinėje byloje. Iš tiesų šios bylos aplinkybės susiklostė prieš įsigaliojant šiam įstatymui ir ji buvo pradėta gavus skundą ne dėl sprendimo įpareigoti pateikti informaciją, bet dėl vėlesnio sprendimo skirti sankciją už šio įpareigojimo nevykdymą.
84 Antra, dėl šio sprendimo 79 punkte nurodyto skundo dėl panaikinimo pakanka pažymėti, kad, kaip raštu atsakydama į Teisingumo Teismo pateiktus klausimus nurodo pati Liuksemburgo vyriausybė, net darant prielaidą, kad šis skundas dėl panaikinimo yra priimtinas, jis bet kuriuo atveju netektų dalyko, jeigu išnagrinėjus pagrindinę bylą pagal netiesioginį skundą būtų galutinai pripažinta, kad 2018 m. vasario 28 d. sprendimas dėl įpareigojimo ir 2018 m. rugpjūčio 6 d. sprendimas dėl sankcijos yra teisėti.
85 Tokiomis aplinkybėmis atsakymas į trečiąjį klausimą yra svarbus ir reikalingas, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas galėtų priimti sprendimą savo nagrinėjamoje byloje, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo 80–82 punktuose primintą jurisprudenciją, todėl šis klausimas yra priimtinas.
Dėl esmės
86 Trečiuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar Chartijos 47 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad informaciją turinčiam asmeniui:
– nubaustam administracine pinigine bauda už tai, kad nevykdo sprendimo, kuriuo įpareigojamas pateikti informaciją, nacionaliniams mokesčių administratoriams keičiantis ja pagal Direktyvą 2011/16, ir kurio negalima skųsti pagal valstybės narės, į kurią kreipiamasi, nacionalinę teisę, ir
– kartu su skundu dėl sprendimo skirti sankciją už šio įpareigojimo nevykdymą netiesiogiai užginčijusiam to sprendimo dėl įpareigojimo pateikti informaciją teisėtumą ir taip per teismo procesą, susijusį su šiuo skundu, susipažinusiam su šios direktyvos 20 straipsnio 2 dalyje nurodyta būtiniausia informacija,
po galutinio pripažinimo, kad šie dėl jo priimti sprendimai yra teisėti, turi būti nustatytas atidėjimo laikotarpis sankcijai įvykdyti, kad, susipažinęs su prašoma informacija, kurios numatomą reikalingumą galutinai patvirtino kompetentingas teismas, galėtų įvykdyti sprendimą dėl įpareigojimo pateikti šią informaciją.
87 Siekiant atsakyti į šį klausimą, pirma, pažymėtina, kad iš Teisingumo Teismo suformuotos jurisprudencijos matyti, jog apsauga nuo savavališko arba neproporcingo viešosios valdžios kišimosi į fizinio ar juridinio asmens privačios veiklos sritį yra bendrasis Sąjungos teisės principas. Taigi šia apsauga juridinis asmuo gali remtis kaip pagal Sąjungos teisę užtikrinama teise, kaip tai suprantama pagal Chartijos 47 straipsnio pirmą pastraipą, teisine tvarka ginčydamas sau nepalankų aktą, kaip antai sprendimą dėl įpareigojimo pateikti informaciją ar sprendimą dėl sankcijos už šio įpareigojimo nevykdymą (2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 57 ir 58 punktai ir juose nurodyta jurisprudencija).
88 Vadinasi, juridiniam asmeniui, kaip antai atsakovei pagrindinėje byloje, dėl kurio kompetentinga nacionalinė institucija priėmė tokius sprendimus, turi būti pripažinta Chartijos 47 straipsnyje užtikrinama teisė į veiksmingą teisinę gynybą, kai šie sprendimai yra priimti, o valstybės narės gali apriboti galimybę ja pasinaudoti tik jeigu laikomasi Chartijos 52 straipsnio 1 dalyje numatytų sąlygų (šiuo klausimu žr. 2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 59, 60 ir 64 punktus).
89 Antra, primintina, kad Teisingumo Teismas jau yra konstatavęs, kad skundą dėl administracinės piniginės baudos, kuri asmeniui skirta už sprendimo dėl įpareigojimo pateikti informaciją nevykdymą, nagrinėjantis nacionalinis teismas turi turėti galimybę išnagrinėti to sprendimo teisėtumą, kad įvykdytų Chartijos 47 straipsnio reikalavimus. Tad asmuo, gavęs piniginę baudą už sprendimo, kuriuo įpareigojamas pateikti informaciją, kai nacionaliniai mokesčių administratoriai ja keičiasi pagal Direktyvą 2011/16, nevykdymą, turi teisę ginčyti šio sprendimo teisėtumą (2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 56 ir 59 punktai).
90 Šiomis aplinkybėmis, pirma, Teisingumo Teismas nusprendė, kad dėl Chartijos 47 straipsnyje garantuojamos veiksmingos teisminės kontrolės reikalaujama, kad besikreipiančiosios institucijos pateikti motyvai leistų nacionaliniam teismui įvykdyti prašymo suteikti informaciją teisėtumo kontrolę. Atsižvelgiant į diskreciją, kuria naudojasi besikreipiančioji institucija, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo 42 ir 44 punktuose primintą jurisprudenciją, institucijos, į kurią kreipiamasi, atliekamam patikrinimui taikomos ribos, nurodytos šio sprendimo 43 ir 46 punktuose, galioja ir teismo atliekamai kontrolei. Taigi teismas turi tik įsitikinti, kad sprendimas dėl įpareigojimo pateikti informaciją grindžiamas pakankamai motyvuotu besikreipiančiosios institucijos prašymu suteikti informaciją, kuri akivaizdžiai nėra numatomai nereikalinga, kiek tai susiję su Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalyje nurodyta asmens, dėl kurio atliekamas patikrinimas ar tyrimas, tapatybe ir mokesčių tikslu, dėl kurio prašoma informacijos (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 84–86 punktus).
91 Antra, Teisingumo Teismas patikslino: nors tam, kad valstybės narės, į kurią kreipiamasi, teismas galėtų vykdyti teisminę kontrolę, svarbu, kad jis galėtų susipažinti su valstybės narės, į kurią kreipiamasi, gautu besikreipiančiosios valstybės narės prašymu suteikti informaciją, atitinkamam asmeniui nebūtina turėti galimybę susipažinti su visu prašymu suteikti informaciją, kad galėtų lygiateisiškai pateikti savo poziciją dėl prašomos informacijos numatomo reikalingumo sąlygos. Užtenka, kad, nagrinėjant teismui pateiktą jo skundą dėl sprendimo įpareigoti pateikti informaciją ir sprendimo skirti sankciją už šio įpareigojimo nevykdymą, jis galėtų susipažinti su būtiniausia informacija, nurodyta Direktyvos 2011/16 20 straipsnio 2 dalyje, t. y. asmens, dėl kurio atliekamas patikrinimas ar tyrimas, tapatybe ir mokesčių tikslu, dėl kurio prašoma informacijos (šiuo klausimu žr. 2017 m. gegužės 16 d. Sprendimo Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, 92, 99 ir 100 punktus).
92 Vis dėlto šiuo klausimu pabrėžtina, kad dėl Chartijos 47 straipsnyje garantuojamos teisminės kontrolės veiksmingumo reikalaujama, kad asmuo, dėl kurio administracinė institucija priėmė sprendimą, galėtų sužinoti šio sprendimo motyvus arba perskaitęs patį sprendimą, arba jo prašymu pranešus jam šiuos motyvus, neribojant kompetentingo teismo įgaliojimų reikalauti iš atitinkamos institucijos juos pranešti, tam, kad galėtų ginti savo teises geriausiomis įmanomomis sąlygomis ir žinodamas visas aplinkybes nuspręsti, ar tikslinga kreiptis į kompetentingą teismą, taip pat siekiant, kad šis atliktų visišką atitinkamo nacionalinio sprendimo teisėtumo kontrolę (2020 m. lapkričio 24 d. Sprendimo Minister van Buitenlandse Zaken, C‑225/19 ir C‑226/19, EU:C:2020:951, 43 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
93 Taigi sprendimas dėl įpareigojimo pateikti informaciją turi būti ne tik grindžiamas, atsižvelgiant į šio sprendimo 41–47 punktuose primintą jurisprudenciją, galiojančiu prašymu suteikti informaciją, bet ir tinkamai motyvuotas, kad asmuo, kuriam skirtas šis sprendimas, galėtų suprasti jo turinį ir nuspręsti, ar užginčyti jį teisme.
94 Be to, Teisingumo Teismas priminė, kad iš suformuotos jurisprudencijos matyti, kad Chartijos 47 straipsnyje įtvirtintos teisės į veiksmingą teisinę gynybą esmę sudaro, be kita ko, tokios teisės turėtojo galimybė kreiptis į teismą, kompetentingą užtikrinti Sąjungos teisėje numatytų teisių laikymąsi ir nagrinėti visus klausimus, susijusius su jo nagrinėjamai bylai svarbiomis faktinėmis ir teisinėmis aplinkybėmis; šis asmuo negali būti priverstas pažeisti teisės normą ar pareigą ir būti nubaustas su šiuo pažeidimu susijusia sankcija (šiuo klausimu žr. 2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 66 punktą).
95 Teisingumo Teismas dėl tų pačių pagrindinėje byloje taikytinų nacionalinės teisės aktų jau yra konstatavęs, kad pagal šiuos teisės aktus tik jei asmuo, kuriam skirtas sprendimas įpareigoti pateikti informaciją, nevykdo šio sprendimo ir jei vėliau dėl šios priežasties jam skirta sankcija, jis turi galimybę netiesiogiai ginčyti minėtą sprendimą, nagrinėjant skundą, kurį jis pateikė dėl tokios sankcijos (2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 67 punktas).
96 Taigi tuo atveju, kai priimtas sprendimas įpareigoti pateikti informaciją, kuris yra savavališkas ar neproporcingas, toks asmuo negali kreiptis į teismą, nebent pažeistų šį sprendimą, atsisakydamas vykdyti jame nustatytą įpareigojimą, ir jam galėtų būti pritaikyta sankcija, susijusi su jo nevykdymu. Tad šis asmuo negali būti laikomas besinaudojančiu veiksminga teismine gynyba (2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 68 punktas).
97 Taigi Teisingumo Teismas konstatavo, kad nurodytais nacionalinės teisės aktais, pagal kuriuos informaciją turinčiam asmeniui, kuriam kompetentinga nacionalinė institucija skiria sprendimą įpareigoti pateikti šią informaciją, nesuteikiama galimybė pateikti tiesioginio skundo dėl šio sprendimo, nepaisoma Chartijos 47 straipsnyje užtikrinamos teisės į veiksmingą teisinę gynybą esmės, todėl pagal jos 52 straipsnio 1 dalį tokie teisės aktai yra draudžiami (2020 m. spalio 6 d. Sprendimo Liuksemburgo valstybė (Teisė apskųsti prašymą pateikti informaciją mokesčių srityje), C‑245/19 ir C‑246/19, EU:C:2020:795, 69 punktas).
98 Atsižvelgiant į tai, darytina išvada, kad, siekiant užtikrinti šios teisės esmės veiksmingumą tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė pagrindinėje byloje, asmeniui, kuriam skirtas sprendimas dėl įpareigojimo pateikti informaciją, turi būti suteikta galimybė, kompetentingam teismui patvirtinus šio sprendimo teisėtumą, įvykdyti minėtą sprendimą per nacionalinėje teisėje iš anksto tam nustatytą terminą, tačiau tai nereiškia, kad toliau galioja sankcija, kuria jis buvo priverstas būti nubaustas, kad pasinaudotų teise į veiksmingą teisinę gynybą. Pareiga vykdyti skirtą sankciją atsirastų tik tada, jeigu tas asmuo per šį terminą neįvykdytų nurodyto sprendimo.
99 Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, į trečiąjį klausimą reikia atsakyti: Chartijos 47 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad informaciją turinčiam asmeniui:
– nubaustam administracine pinigine bauda už tai, kad nevykdo sprendimo, kuriuo įpareigojamas pateikti informaciją, nacionaliniams mokesčių administratoriams keičiantis ja pagal Direktyvą 2011/16, ir kurio negalima skųsti pagal valstybės narės, į kurią kreipiamasi, nacionalinę teisę, ir
– kartu su skundu dėl sprendimo skirti sankciją už šio įpareigojimo nevykdymą netiesiogiai užginčijusiam to sprendimo dėl įpareigojimo pateikti informaciją teisėtumą ir taip per teismo procesą, susijusį su šiuo skundu, susipažinusiam su šios direktyvos 20 straipsnio 2 dalyje nurodyta būtiniausia informacija,
po galutinio pripažinimo, kad šie dėl jo priimti sprendimai yra teisėti, turi būti suteikta galimybė įvykdyti sprendimą dėl įpareigojimo pateikti informaciją per nacionalinėje teisėje iš anksto tam nustatytą terminą, tačiau tai nereiškia, kad toliau galioja sankcija, kuria jis buvo priverstas būti nubaustas, kad pasinaudotų teise į veiksmingą teisinę gynybą. Pareiga vykdyti skirtą sankciją atsirastų tik tada, jeigu tas asmuo per šį terminą neįvykdytų nurodyto sprendimo.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
100 Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:
1. 2011 m. vasario 15 d. Tarybos direktyvos 2011/16/ES dėl administracinio bendradarbiavimo apmokestinimo srityje ir panaikinančios Direktyvą 77/799/EEB 1 straipsnio 1 dalis, 5 straipsnis ir 20 straipsnio 2 dalis turi būti aiškinami taip, kad prašymas suteikti informaciją turi būti laikomas susijusiu su informacija, kuri akivaizdžiai nėra numatomai nereikalinga, jeigu asmenys, dėl kurių atliekamas patikrinimas ar tyrimas, kaip tai suprantama pagal šios direktyvos 20 straipsnio 2 dalį, nėra įvardyti ir atskirai identifikuoti šiame prašyme, bet remdamasi aiškiais ir pakankamais paaiškinimais besikreipiančioji institucija įrodo, kad atlieka tikslinį nedidelės asmenų grupės tyrimą, pateisinamą dėl pagrįstų įtarimų, kad nesilaikoma aiškios teisės aktuose įtvirtintos prievolės.
2. Europos Sąjungos pagrindinių teisių chartijos 47 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad informaciją turinčiam asmeniui:
– nubaustam administracine pinigine bauda už tai, kad nevykdo sprendimo, kuriuo įpareigojamas pateikti informaciją, nacionaliniams mokesčių administratoriams keičiantis ja pagal Direktyvą 2011/16, ir kurio negalima skųsti pagal valstybės narės, į kurią kreipiamasi, nacionalinę teisę, ir
– kartu su skundu dėl sprendimo skirti sankciją už šio įpareigojimo nevykdymą netiesiogiai užginčijusiam to sprendimo dėl įpareigojimo pateikti informaciją teisėtumą ir taip per teismo procesą, susijusį su šiuo skundu, susipažinusiam su šios direktyvos 20 straipsnio 2 dalyje nurodyta būtiniausia informacija,
po galutinio pripažinimo, kad šie dėl jo priimti sprendimai yra teisėti, turi būti suteikta galimybė įvykdyti sprendimą dėl įpareigojimo pateikti informaciją per nacionalinėje teisėje iš anksto tam nustatytą terminą, tačiau tai nereiškia, kad toliau galioja sankcija, kuria jis buvo priverstas būti nubaustas, kad pasinaudotų teise į veiksmingą teisinę gynybą. Pareiga vykdyti skirtą sankciją atsirastų tik tada, jeigu tas asmuo per šį terminą neįvykdytų nurodyto sprendimo.
Parašai.