TIESAS SPRIEDUMS (devītā palāta)
2024. gada 18. aprīlī (*)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Kopēja pievienotās vērtības nodokļa (PVN) sistēma – Direktīva 2006/112/EK – 30.a un 30.b pants – Elektroniski piegādāti vaučeri – Viena mērķa vaučeri un vairāku mērķu vaučeri – Priekšapmaksātas kartes vai vaučeru kodi digitāla satura iegādei, kam pievienots “valsts” apzīmējums, ar kuru šis digitālais saturs tiek padarīts pieejams tikai attiecīgajā dalībvalstī
Lietā C‑68/23
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Bundesfinanzhof (Federālā finanšu tiesa, Vācija) iesniegusi ar 2022. gada 3. novembra lēmumu un kas Tiesā reģistrēts 2023. gada 8. februārī, tiesvedībā
M‑GbR
pret
Finanzamt O,
TIESA (devītā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētāja O. Spinjana‑Matei [O. Spineanu-Matei], tiesneši S. Rodins [S. Rodin] un L. S. Rossi [L. S. Rossi] (referente),
ģenerāladvokāts: M. Špunars [M. Szpunar],
sekretārs: A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko snieguši:
– M‑GbR vārdā – A. Kratzsch, Rechtsanwalt,
– Vācijas valdības vārdā – J. Möller un A. Hoesch, pārstāvji,
– Eiropas Komisijas vārdā – F. Behre un J. Jokubauskaitė, pārstāvji,
ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1 Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.), redakcijā ar grozījumiem, kas izdarīti ar Padomes 2017. gada 5. decembra Direktīvu (ES) 2017/2455 (OV 2017, L 348, 7. lpp.) (turpmāk tekstā – “PVN direktīva”), 30.a un 30.b panta interpretāciju.
2 Šis lūgums tika iesniegts strīdā starp M‑GbR, Vācijas pilsonisko sabiedrību, un Finanzamt O (O finanšu pārvalde, Vācija) jautājumā par priekšapmaksas karšu vai vaučeru kodu, ko izmanto digitāla satura iegādei tiešsaistē, tirdzniecības kvalifikāciju un aplikšanu ar pievienotās vērtības nodokli (PVN).
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
3 Padomes Direktīvas (ES) 2016/1065 (2016. gada 27. jūnijs), ar ko attiecībā uz vaučeriem piemērojamo režīmu groza Direktīvu 2006/112/EK (OV 2016, L 177, 9. lpp.), 1.–3. un 6.–10. apsvērums ir formulēts šādi:
“(1) [..] Direktīva 2006/112/EK [..] paredz noteikumus par preču piegādes un pakalpojumu sniegšanas laiku un vietu, summu, kurai uzliek nodokli, [PVN] iekasējamību un atskaitīšanas tiesībām. Taču šie noteikumi nav pietiekami skaidri vai aptveroši, lai nodrošinātu konsekvenci attiecībā uz nodokļa režīmu darījumos, kas saistīti ar vaučeriem, un tāpēc rodas nevēlama ietekme uz iekšējā tirgus pienācīgu darbību.
(2) Lai nodrošinātu noteiktu un vienādu režīmu, konsekvenci ar principiem, kas attiecas uz vispārēju nodokli par patēriņu, kas tieši proporcionāls preču un pakalpojumu cenai, lai novērstu nekonsekvenci, konkurences izkropļojumus, nodokļa dubultu uzlikšanu vai nodokļa neuzlikšanu un lai samazinātu risku, ka notiks izvairīšanās no nodokļu maksāšanas, ir vajadzīgi īpaši noteikumi par PVN piemērošanu vaučeru gadījumā.
(3) Ņemot vērā no 2015. gada 1. janvāra piemērojamos jaunos noteikumus par pakalpojumu sniegšanas vietu telekomunikāciju, apraides un elektroniski sniegtiem pakalpojumiem, ir vajadzīgs kopīgs risinājums vaučeriem, lai nodrošinātu, ka attiecībā uz vaučeriem, ko piegādā starp dalībvalstīm, nerastos neatbilstības. Šajā sakarā ir ļoti būtiski ieviest noteikumus, ar ko precizē PVN režīmu vaučeriem.
[..]
(6) Lai skaidri noteiktu, kas PVN nolūkā uzskatāms par vaučeru, un lai vaučerus nošķirtu no maksājumu instrumentiem, vaučerus, kas var būt fiziskā vai elektroniskā formātā, ir nepieciešams definēt, nosakot to būtiskās pazīmes, jo īpaši ar vaučeru saistītās tiesības un pienākumu to pieņemt kā atlīdzību par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu.
(7) Ar vaučeriem saistīto darījumu PVN režīms ir atkarīgs no konkrētām vaučera iezīmēm. Tāpēc jānošķir dažādi vaučeru veidi, un atšķirības jānosaka Savienības tiesību aktos.
(8) Ja PVN režīmu, ko attiecina uz pamatā esošo preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, precīzi var noteikt jau viena mērķa vaučera izdošanas brīdī, PVN vajadzētu būt iekasējamam par katru nodošanu, tostarp par viena mērķa vaučera izdošanu. Faktiskā preču nodošana vai faktiskā pakalpojumu sniegšana apmaiņā pret viena mērķa vaučeru nebūtu jāuzskata par patstāvīgu darījumu. Attiecībā uz vairāku mērķu vaučeriem ir jāprecizē, ka PVN būtu jāiekasē tad, kad notiek tādu preču piegāde vai pakalpojumu sniegšana, uz ko vaučers attiecas. Ņemot vērā minēto, PVN nevajadzētu uzlikt nevienai vairāku mērķu vaučeru iepriekšējai nodošanai.
(9) Attiecībā uz viena mērķa vaučeriem, kuriem nodokli var uzlikt nodošanas brīdī, tostarp brīdī, kad nodokļa maksātājs, kas darbojas savā vārdā, izdod viena mērķa vaučeru, katru nodošanu, tostarp brīdī, kad minēto vaučeru izdod, uzskata par tādu preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, uz ko attiecas viena mērķa vaučers. Minētajā gadījumā šādam nodokļa maksātājam būtu jāaprēķina PVN par atlīdzību, kas saņemta par viena mērķa vaučeru saskaņā ar Direktīvas 2006/112/EK 73. pantu. Ja, no otras puses, viena mērķa vaučerus izdod vai izplata nodokļa maksātājs, kas darbojas citas personas vārdā, netiktu uzskatīts, ka šis nodokļa maksātājs piedalās pamatā esošajā piegādē.
(10) PVN būtu jāpiemēro tikai starpnieka pakalpojumiem vai atsevišķi sniegtiem pakalpojumiem, tādiem kā izplatīšanas vai veicināšanas pakalpojumi. Tādēļ, ja nodokļa maksātājs, kas nedarbojas savā vārdā, saņem jebkādu atsevišķu atlīdzību par vaučera nodošanu, minētajai atlīdzībai nodoklis būtu jāuzliek saskaņā ar parasto PVN režīmu.”
4 Atbilstoši PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunktam PVN uzliek pakalpojumu sniegšanai, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds.
5 Šīs direktīvas 30.a pantā ir noteikts:
“Šajā direktīvā piemēro šādas definīcijas:
1) “vaučers” ir instruments, par ko pastāv pienākums pieņemt to kā atlīdzību vai daļēju atlīdzību par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu un kam piegādājamās preces vai sniedzamie pakalpojumi vai potenciālo piegādātāju/sniedzēju identitātes ir vai nu norādītas uz paša instrumenta, vai ar to saistītos dokumentos, tostarp šāda instrumenta izmantošanas noteikumos;
2) “viena mērķa vaučers” ir vaučers, kam tā izdošanas brīdī ir zināma to preču piegādes vai to pakalpojumu sniegšanas vieta, uz ko vaučers attiecas, un PVN, kurš maksājams par šādām precēm vai pakalpojumiem;
3) “vairāku mērķu vaučers” ir vaučers, kas nav viena mērķa vaučers.”
6 Šīs direktīvas 30.b pants ir formulēts šādi:
“1. Ikvienu viena mērķa vaučera nodošanu, ko veic nodokļa maksātājs, kurš darbojas savā vārdā, uzskata par tādu preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, uz ko vaučers attiecas. Faktisko preču nodošanu vai faktisko pakalpojumu sniegšanu apmaiņā pret viena mērķa vaučeru, ko piegādātājs/sniedzējs pieņem kā atlīdzību vai daļēju atlīdzību, neuzskata par patstāvīgu darījumu.
Ja viena mērķa vaučera nodošanu veic nodokļa maksātājs, kas darbojas cita nodokļa maksātāja vārdā, minēto nodošanu uzskata par tādu preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, uz ko vaučers attiecas un ko veicis cits nodokļa maksātājs, kura vārdā nodokļa maksātājs darbojas.
Ja preču piegādātājs vai pakalpojumu sniedzējs nav tas nodokļa maksātājs, kas, darbojoties savā vārdā, ir izdevis viena mērķa vaučeru, tomēr tiek uzskatīts, ka šis piegādātājs/sniedzējs ir veicis ar minēto vaučeru saistīto preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu minētajam nodokļa maksātājam.
2. Faktiskai preču nodošanai vai faktiskai pakalpojumu sniegšanai apmaiņā pret vairāku mērķu vaučeru, ko piegādātājs/sniedzējs pieņem kā atlīdzību vai daļēju atlīdzību, uzliek PVN, ievērojot 2. pantu, turpretim nevienu iepriekšēju minētā vairāku mērķu vaučera nodošanu ar PVN neapliek.
Ja vairāku mērķu vaučera nodošanu veic nodokļa maksātājs, kas nav nodokļa maksātājs, kurš veic darījumu, kam uzliek PVN, ievērojot šā punkta pirmo daļu, jebkurai pakalpojumu sniegšanai, ko var identificēt, piemēram, izplatīšanas vai veicināšanas pakalpojumiem, uzliek PVN.”
7 Šīs pašas direktīvas 44. pantā ir paredzēts:
“Pakalpojumu sniegšanas vieta nodokļa maksātājam, kas darbojas kā tāds, ir vieta, kura ir nodokļa maksātāja saimnieciskās darbības pastāvīgā vieta. Tomēr, ja pakalpojumus sniedz nodokļa maksātāja pastāvīgās iestādes vietā, kas nav viņa saimnieciskās darbības pastāvīgā vieta, šo pakalpojumu sniegšanas vieta ir vieta, kur atrodas šī pastāvīgā iestāde. Ja šādas saimnieciskās darbības pastāvīgās vietas vai pastāvīgas iestādes vietas nav, pakalpojumu sniegšanas vieta ir vieta, kur nodokļa maksātājam, kas saņem šos pakalpojumus, ir pastāvīgā adrese vai parastā uzturēšanās vieta.”
8 PVN direktīvas 58. pantā ir noteikts:
“1. Šādu pakalpojumu sniegšanas vieta personai, kas nav nodokļa maksātāja, ir vieta, kur ir minētās personas uzņēmējdarbības vieta, pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta:
[..]
c) elektroniski sniegti pakalpojumi, jo īpaši II pielikumā minētie pakalpojumi.
Ja pakalpojuma sniedzējs un pakalpojuma saņēmējs sazinās pa elektronisko pastu, tas vien nenozīmē, ka sniegtais pakalpojums ir elektroniski sniegts pakalpojums.”
9 PVN direktīvas 73. pantā ir paredzēts:
“Preču piegādei un pakalpojumu sniegšanai, uz ko neattiecas 74. līdz 77. pants, summa, kurai uzliek nodokli, ir visa summa, kas veido atlīdzību, kuru piegādātājs vai pakalpojumu sniedzējs par šiem darījumiem ir saņēmis vai saņems no pircēja, pakalpojumu saņēmēja vai trešās personas, tostarp subsīdijas, kas tieši saistītas ar šo darījumu cenām.”
10 Šīs direktīvas 73.a pantā ir noteikts:
“Neskarot 73. pantu, summa, kurai uzliek nodokli par precēm, kas piegādātas, vai pakalpojumiem, kas sniegti attiecībā uz vairāku mērķu vaučeru, ir vienāda ar atlīdzību, kas ir samaksāta par vaučeru, vai – ja informācija par minēto atlīdzību nav pieejama – naudas vērtību, kas norādīta uz paša vairāku mērķu vaučera vai saistītajos dokumentos, atskaitot PVN summu attiecībā uz piegādātajām precēm vai sniegtajiem pakalpojumiem.”
11 Saskaņā ar minētās direktīvas 410.a pantu tās 30.a, 30.b un 73.a pantu piemēro tikai tiem vaučeriem, kas izdoti pēc 2018. gada 31. decembra.
Valsts tiesības
12 Umsatzsteuergesetz (Likums par apgrozījuma nodokli, turpmāk tekstā – “UStG”) 3. panta 13.–15. punktā ir paredzēts:
“13. Vaučers (viena mērķa vai vairāku mērķu vaučers) ir instruments, attiecībā uz kuru
1) pastāv pienākums to pieņemt kā pilnīgu vai daļēju atlīdzību par piegādi vai citu pakalpojumu, un
2) piegādājamā prece vai cits pakalpojums, vai pakalpojumu sniedzēja uzņēmēja identitāte ir norādīta uz paša instrumenta vai ar to saistītos dokumentos, ieskaitot šī instrumenta izmantošanas nosacījumus.
Instrumenti, kas dod tiesības tikai uz cenas samazinājumu, nav vaučeri pirmā teikuma izpratnē.
14. Vaučers 13. punkta izpratnē, attiecībā uz kuru piegādes vai cita pakalpojuma sniegšanas vieta, uz kuru vaučers attiecas, un nodoklis par šiem darījumiem ir zināms vaučera izdošanas brīdī, ir viena mērķa vaučers. Ja uzņēmējs nodod viena mērķa vaučeru savā vārdā, vaučera nodošana tiek uzskatīta par preču piegādi vai cita pakalpojuma sniegšanu, uz kuru attiecas vaučers. [..] Faktiska piegāde vai faktiska cita pakalpojuma sniegšana, par kuru tiek pieņemts viena mērķa vaučers, 2.–4. teikumā minētajos gadījumos nav uzskatāma par atsevišķu darījumu.
15. Šā panta 13. punktā minētais vaučers, kas nav viena mērķa vaučers, ir vairāku mērķu vaučers. Tāda faktiska piegāde vai faktiska cita pakalpojuma sniegšana, par kuru pakalpojumu sniedzējs uzņēmējs pieņem vairāku mērķu vaučeru kā atlīdzību vai daļēju atlīdzību, ir apliekama ar PVN saskaņā ar 1. panta 1. punktu, bet PVN nav jāmaksā par jebkuru iepriekšēju šāda vairāku mērķu vaučera nodošanu.”
13 UStG 3.a panta 2. un 5. punkts ir formulēti šādi:
“2. Ievērojot 3.–8. punktā noteikto [..], cits pakalpojums, kas tiek sniegts uzņēmējam tā uzņēmuma vajadzībām, tiek sniegts vietā, kur pakalpojuma saņēmējs vada savu uzņēmumu.
[..]
5. Ja kāda cita otrajā teikumā minētā pakalpojuma saņēmējs
1) nav uzņēmējs, kura uzņēmumam tiek sniegts pakalpojums [..], cits pakalpojums tiek sniegts vietā, kur ir pakalpojumu saņēmēja domicils, parastā dzīvesvieta vai juridiskā adrese.
Citi pakalpojumi pirmā teikuma izpratnē ir:
[..]
3) citi elektroniski sniegti pakalpojumi.”
14 UStG 27. panta 23. punktā ir noteikts:
“3. panta 13.–15. punktu [..] pirmo reizi piemēro vaučeriem, kas izdoti pēc 2018. gada 31. decembra.”
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
15 2019. gadā, kas ir strīdīgais taksācijas periods, M‑GbR ar sava interneta veikala starpniecību tirgoja priekšapmaksas kartes vai vaučeru kodus, kas ļauj uzpildīt “lietotāju kontus”, kuri paredzēti digitālā satura iegādei tiešsaistes veikalā X (turpmāk tekstā – “veikals X”).
16 Šīs kartes, sauktas par X‑Cards, ļāva pircējiem uzpildīt kontus, kas ļauj izmantot veikalu X (turpmāk tekstā – “lietotāja konts X”) ar noteiktu nominālvērtību euro. Pēc šāda konta uzpildīšanas tā turētājs varēja iegādāties digitālo saturu veikalā X, kuru pārvalda Apvienotajā Karalistē reģistrētā sabiedrība Y, par tajā norādītajām cenām.
17 Viņa bija atbildīga par X‑Cards izdošanu un tirgoja tās Eiropas Savienībā ar dažādiem “valstu” kodiem, izmantojot dažādus starpniekus. X‑Cards ar “valsts” kodu DE bija paredzētas vienīgi klientiem, kuru dzīvesvieta vai pastāvīgā dzīvesvieta ir Vācijā un lietotāja konts X Vācijā.
18 Saskaņā ar X vaučeru kodu, kurus Y publicēja veikalā X, izmantošanas nosacījumiem klientiem, atverot lietotāja kontu X, bija jāsniedz precīza informācija, kas ļauj noteikt viņu pastāvīgo adresi vai pastāvīgo dzīvesvietu. M‑GbR tiešsaistes veikalā tāpat bija norādīts, ka klientam, kas uzpilda savu lietotāja kontu X, vispirms ir jāiegūst informācija par valsti, kurā šis konts ir reģistrēts, un ka, ņemot vērā stingro valstu nošķiršanu, kas attiecas uz X‑Cards, klienti var aktivizēt tikai tos kredītus, kuri faktiski ir paredzēti valstij, kas atbilst viņu lietotāja kontam X.
19 2019. gadā M‑GbR iegādājās Y izdotās X‑Cards ar divu piegādātāju – L1 un L2 – starpniecību, kas ir reģistrēti citās dalībvalstīs, nevis Vācijas Federatīvajā Republikā un Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotajā Karalistē. Savās nodokļu deklarācijās M‑GbR ir uzskatījusi, ka X‑Cards bija vairāku mērķu vaučeri UStG 3. panta 15. punkta izpratnē, jo šo karšu pārdošanas brīdī galapatērētāja dzīvesvieta vai pastāvīgā dzīvesvieta neesot bijusi droši zināma. Valsts identifikators, ko Y ir piešķīrusi katram vaučeram, neesot bijis pietiekams, lai skaidri noteiktu pakalpojuma sniegšanas vietu UStG 3.a panta 5. punkta izpratnē, tā kā Y nepārbaudīja klientu datus lietotāju kontu atvēršanas laikā un vēlāk to izmantošanas laikā. Turklāt liels skaits ārpus Vācijas teritorijas dzīvojošu klientu esot atvēruši Vācijas lietotāja kontu X, tostarp tarifu priekšrocību dēļ, un esot arī nopirkuši X‑Cards no M‑GbR ar “valsts” kodu DE.
20 Pēc nodokļu pārbaudes Vācijas nodokļu administrācija uzskatīja, ka X‑Cards ir viena mērķa vaučeri, jo tos var izmantot tikai klienti, kuru dzīvesvieta ir Vācijā un kuriem ir Vācijas lietotāja konts X, līdz ar to pakalpojuma sniegšanas vieta UStG 3.a panta 5. punkta izpratnē ir Vācijā. Tas, ka daži klienti, iespējams, varēja apiet Y noteiktos šo karšu izmantošanas nosacījumus, apzināti sniedzot nepatiesus datus vai slēpjot savu interneta protokola (IP) adresi, neesot bijis noteicošs, lai minētās kartes kvalificētu kā viena mērķa vaučerus nodokļu vajadzībām. Turklāt Vācijas nodokļu administrācijas viedoklis bija, ka gan Y, gan citi starpnieki uzskatīja X‑Cards par šādiem vaučeriem. Tādējādi šī administrācija noteica PVN starpmaksājumu, kas jāmaksā M‑GbR.
21 Tā kā tās celtā prasība pret šī starpmaksājuma noteikšanu pirmajā instancē tika noraidīta kā nepamatota, tā iesniedza revīzijas sūdzību Bundesfinanzhof (Federālā finanšu tiesa, Vācija), kas ir iesniedzējtiesa.
22 Savā revīzijas sūdzībā M‑GbR norāda uz UStG 3. panta 13.–15. punkta pārkāpumu un uzskata, ka X‑Cards esot vairāku mērķu vaučeri, kuru nodošana netiek aplikta ar PVN. Šīs nodošanas brīdī pakalpojums nav pietiekami noteikts, tādējādi nevarot noteikt atbilstošu PVN likmi.
23 Iesniedzējtiesai ir šaubas par PVN direktīvas 30.a un 30.b panta interpretāciju tādu nodokļu maksātāju ķēdes kontekstā, kuri ir reģistrēti dažādās dalībvalstīs.
24 Tā jautā, pirmkārt, vai šādā kontekstā X‑Cards izdošanas brīdī var uzskatīt, ka pakalpojumu, kas elektroniski tiek sniegti galalietotājiem, uz kuriem vaučers attiecas, sniegšanas vieta ir zināma, lai to varētu kvalificēt kā viena mērķa vaučeru PVN direktīvas 30.a panta 2. punkta izpratnē. Ja tas tā būtu, šī vieta tiktu noteikta atbilstoši šīs direktīvas 58. panta pirmās daļas c) punktam un tātad tā atbilstu vietai, kurā persona, kas nav nodokļa maksātāja, veic uzņēmējdarbību vai kurā ir tās pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta, proti, šajā gadījumā – Vācija. Iesniedzējtiesa norāda, ka tā drīzāk piekrīt šādai minētās direktīvas normu interpretācijai un sliecas noraidīt revīzijas sūdzību, ņemot vērā arī Direktīvas 2016/1065 3. apsvērumu, kurā ir minēts mērķis izvairīties no asimetriskas vaučeru apstrādes atkarībā no tā, vai tie tiek tirgoti galalietotājam tieši vai ar starpnieku starpniecību. Tomēr šī tiesa atzīst, ka ir iespējama citāda šīs pašas direktīvas normu interpretācija.
25 Tādējādi, pēc minētās tiesas domām, esot iespējams attiecīgo darījumu ķēdē ņemt vērā katru X‑Cards nodošanu starp nodokļa maksātājiem kā pakalpojumu sniegšanu. Šādā gadījumā saskaņā ar PVN direktīvas 44. pantu Y pakalpojumi L 1 labā un L 1 pakalpojumi L 2 labā tiekot sniegti katrā no dalībvalstīm, kurā ir reģistrēts nodokļa maksātājs, kura labā šie pakalpojumi tiek sniegti, savukārt L 2 pakalpojumi par labu M‑GbR tiekot sniegti Vācijā. Šādā konfigurācijā, kas varētu izrietēt no šīs direktīvas 30.b panta 1. punkta pirmās daļas interpretācijas, nosacījums, saskaņā ar kuru pakalpojuma sniegšanas vietai un PVN ir jābūt zināmiem vaučera izdošanas brīdī, lai tas tiktu kvalificēts kā viena mērķa vaučers, neesot izpildīts. Līdz ar to revīzijas sūdzība esot jāapmierina.
26 Otrkārt, gadījumā, ja attiecīgie vaučeri būtu jāuzskata par vairāku mērķu vaučeriem, kuru nodošana pirms faktiskās pamatā esošo pakalpojumu sniegšanas netiek aplikta ar PVN, iesniedzējtiesa jautā, vai šis risinājums nebūtu pretrunā tam, ko Tiesa ir izklāstījusi 2012. gada 3. maija spriedumā Lebara (C‑520/10, EU:C:2012:264). Proti, no šī sprieduma izrietot, ka gan sākotnējā priekšapmaksas telefona kartes pārdošana, gan tās vēlāka tālākpārdošana, ko veic starpnieki, ir ar nodokli apliekami darījumi. Taču, vadoties no principa, ka attiecībā uz PVN pret X‑Cards nedrīkst attiekties citādi kā pret šādām priekšapmaksas telefona kartēm, iesniedzējtiesa norāda, ka tai nav skaidrs veids, kā saskaņot PVN direktīvas 30.b panta 2. punkta pirmās daļas beigas ar šajā spriedumā izmantoto risinājumu. Turklāt tā neizslēdz, ka M‑GbR varētu būt sniegusi izplatīšanas vai veicināšanas pakalpojumus Y labā, kas ir paredzēti PVN direktīvas 30.b panta 2. punkta otrajā daļā un kas ir apliekami ar PVN.
27 Šādos apstākļos Bundesfinanzhof (Federālā finanšu tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1) Vai ir runa par viena mērķa vaučeru PVN direktīvas 30.a panta 2. punkta izpratnē, ja
– pakalpojumu, uz ko attiecas vaučers, sniegšanas vieta ir noteikta tiktāl, ka šie pakalpojumi tiks sniegti galapatērētājiem dalībvalsts teritorijā,
– bet PVN direktīvas 30.b panta 1. punkta pirmās daļas 1. teikumā aplūkotā iespēja, saskaņā ar kuru arī vaučera nodošana nodokļa maksātāju starpā tiek uzskatīta par pakalpojumu sniegšanu, uz ko attiecas vaučers, nozīmē, ka pakalpojums tiek sniegts citas dalībvalsts teritorijā?
2) Ja uz 1. jautājumu tiek sniegta noraidoša atbilde (un tātad strīdā ir runa par vairāku mērķu vaučeru): vai PVN direktīvas 30.b panta 2. punkta pirmā daļa, saskaņā ar kuru faktiska pakalpojumu sniegšana, par kuru pakalpojumu sniedzējs kā atlīdzību vai daļēju atlīdzību saņem vairāku mērķu vaučeru, ir apliekama ar PVN saskaņā ar PVN direktīvas 2. pantu, turpretī jebkura iepriekšēja šī vairāku mērķu vaučera nodošana nav apliekama ar PVN, ir pretrunā ar citur noteiktu nodokļa maksāšanas pienākumu (spriedums, 2012. gada 3. maijs, Lebara, C‑520/10, EU:C:2012:264)?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Par pirmo jautājumu
28 Ar pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai PVN direktīvas 30.a pants un 30.b panta 1. punkta pirmā daļa ir jāinterpretē tādējādi, ka vaučera kvalificēšana par “viena mērķa vaučeru” šīs direktīvas 30.a panta 2. punkta izpratnē ir atkarīga no tā, vai šī vaučera izdošanas brīdī ir zināma galapatērētājiem paredzēto pakalpojumu sniegšanas vieta, uz kuru attiecas minētais vaučers, pat ja saskaņā ar minētās direktīvas 30.b panta 1. punkta pirmo daļu šāda vaučera secīga nodošana starp nodokļa maksātājiem, kas darbojas savā vārdā un veic uzņēmējdarbību citu dalībvalstu teritorijā, nevis tajā, kurā atrodas šie galapatērētāji, nozīmē pakalpojumu sniegšanu šo citu dalībvalstu teritorijā.
29 Vispirms ir svarīgi atgādināt, ka nedz Padomes Sestā direktīva 77/388/EEK (1977. gada 17. maijs) par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV 1977, L 145, 1. lpp.), nedz Direktīva 2006/112 redakcijā pirms grozījumiem, kas izriet no Direktīvas 2016/1065, neparedzēja īpašus noteikumus PVN iekasēšanai, kas regulētu šim nodoklim pakļautos darījumus, kuros tikuši izmantoti vaučeri.
30 Kā uzsvērts Direktīvas 2016/1065 1.–3. apsvērumā, Savienības likumdevējs ir pieņēmis šo direktīvu, ar kuru groza Direktīvu 2006/112, tostarp tās tekstā nolūkā padarīt skaidrāku vaučeru apstrādi attiecībā uz PVN iekļaujot 30.a un 30.b pantu, kas ir piemērojami no 2019. gada 1. janvāra, lai novērstu dalībvalstu izmantoto risinājumu dažādību, kas var tostarp radīt nodokļu dubultas uzlikšanas vai neaplikšanas ar nodokli situācijas, un ņemot vērā jauno tiesisko regulējumu par telekomunikāciju un apraides pakalpojumu un elektroniski sniegtu pakalpojumu sniegšanas vietu, kas ir piemērojams no 2015. gada 1. janvāra.
31 PVN direktīvas 30.a panta 1. punktā “vaučers” šīs direktīvas nolūkiem ir definēts kā “instruments, par ko pastāv pienākums pieņemt to kā atlīdzību vai daļēju atlīdzību par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu un kam piegādājamās preces vai sniedzamie pakalpojumi vai potenciālo piegādātāju/sniedzēju identitātes ir vai nu norādītas uz paša instrumenta, vai ar to saistītos dokumentos, tostarp šāda instrumenta izmantošanas noteikumos”.
32 Šajā gadījumā pirmais prejudiciālais jautājums ir balstīts uz premisu, ka X‑Cards priekšapmaksas kartes, kuras Y ir izdevusi saskaņā ar tās noteiktajiem izmantošanas nosacījumiem un kurām ir tās valsts identifikators, kurā galapatērētājs var iegādāties digitālo saturu, kas tiek tirgots veikalā X, kuru pārvalda Y, atbilst šai vaučera definīcijai. Neviena no ieinteresētajām personām, kas Tiesā ir iesniegusi rakstveida apsvērumus, neapšauba šo lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu premisu, kas ir jāņem vērā.
33 PVN direktīvas 30.a panta 2. un 3. punktā ir nošķirti divu veidu vaučeri: “viena mērķa” un “vairāku mērķu”.
34 Turpretim šī 30.a panta 3. punktā ir noteikts, ka “vairāku mērķu vaučers” ir vaučers, kas nav viena mērķa vaučers. Jēdzienam “vairāku mērķu vaučers” tādējādi ir pakārtots tvērums tādējādi, ka, lai noteiktu, vai konkrēts instruments ietilpst vienā vai otrā jēdzienā, vispirms ir jāpārbauda, vai šis instruments atbilst “viena mērķa vaučera” definīcijai (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2022. gada 28. aprīlis, DSAB Destination Stockholm, C‑637/20, EU:C:2022:304, 28. punkts).
35 Saskaņā ar šīs direktīvas 30.a panta 2. punktu “viena mērķa vaučers” ir “vaučers, kam tā izdošanas brīdī ir zināma to preču piegādes vai to pakalpojumu sniegšanas vieta, uz ko vaučers attiecas, un PVN, kurš maksājams par šādām precēm vai pakalpojumiem”. No paša šīs tiesību normas formulējuma izriet, ka šajā jēdzienā ietilpst vaučeri, kuru nodokļu režīms var tikt noteikts to izdošanas brīdī.
36 Vaučera kvalificēšana par “viena mērķa vaučeru” tādējādi ir balstīta uz to, ka ir izpildīti divi kumulatīvi nosacījumi, kas pastāv vaučera “izdošanas brīdī”. Pirmkārt, preču piegādes vai pakalpojumu sniegšanas vietai, uz kuru vaučers attiecas, un, otrkārt, PVN, kas maksājams par šīm precēm vai pakalpojumiem, ir jābūt zināmiem šajā brīdī. Savukārt, ja vaučera nodokļu režīmu nevar noteikt tā izdošanas brīdī, šo vaučeru nevar kvalificēt kā “viena mērķa vaučeru” PVN direktīvas 30.a panta 2. punkta izpratnē.
37 Saskaņā ar PVN direktīvas 30.b panta 1. punkta pirmo daļu katru viena mērķa vaučera nodošanu, ko veic nodokļa maksātājs, kurš rīkojas savā vārdā, uzskata par tādu preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, uz ko vaučers attiecas. Faktisko preču nodošanu vai faktisko pakalpojumu sniegšanu apmaiņā pret viena mērķa vaučeru, ko piegādātājs/sniedzējs pieņem kā atlīdzību vai daļēju atlīdzību, neuzskata par patstāvīgu darījumu.
38 Tādējādi šī 30.b panta 1. punkta pirmās daļas mērķis ir paredzēt īpašus nodokļu uzlikšanas noteikumus gadījumos, kad viena mērķa vaučers ir viena vai vairākas nodošanas starp nodokļa maksātājiem, kas darbojas savā vārdā, tostarp, kā tas ir norādīts Direktīvas 2016/1065 8. un 9. apsvērumā, izdodot šo viena mērķa vaučeru, jo faktiskā preču nodošana vai faktiskā pakalpojumu sniegšana apmaiņā pret šādu vaučeru, ko veic galapatērētājs, netiek uzskatīta par darījumu, kas ir nošķirts no šīs pārvešanas PVN vajadzībām.
39 Taču no šīs tiesību normas formulējuma skaidri izriet, ka tā ir piemērojama tikai tiem instrumentiem, kuri PVN direktīvas mērķiem atbilst no šīs direktīvas 30.a panta 2. punkta izrietošajai “viena mērķa vaučeru” definīcijai.
40 Līdz ar to minētās direktīvas 30.b panta 1. punkta pirmās daļas noteikumu piemērošana nevar likt apšaubīt tās 30.a panta 2. punktā minētos nosacījumus, kas atgādināti šī sprieduma 36. punktā un kas liek kvalificēt instrumentu kā “viena mērķa vaučeru” tā izdošanas brīdī.
41 Šo vērtējumu apstiprina PVN direktīvas 30.a un 30.b panta mērķi, proti, nodrošināt vienādu attieksmi pret vaučeriem, izvairīties no nekonsekvences, nodokļu dubultas uzlikšanas šiem instrumentiem vai no to neaplikšanas ar nodokli un asimetriskas attieksmes pret dalībvalstu savstarpēji sniegtiem vaučeriem attiecībā uz PVN, kā tas ir uzsvērts attiecīgi Direktīvas 2016/1065 2. un 3. apsvērumā.
42 Proti, ja būtu izslēgts, ka vaučeru varētu kvalificēt kā “viena mērķa vaučeru”, kad tas tiek secīgi nodots starp nodokļa maksātājiem, kas darbojas savā vārdā un kas ir reģistrēti vienā vai vairākās dalībvalstīs, nevis tajā, kuras teritorijā gala patērētājs apmaina šo vaučeru, pretim saņemot faktisko preces nodošanu vai pakalpojuma, uz kuru tas attiecas, sniegšanu, neviens no iepriekš minētajiem mērķiem netiktu sasniegts, jo atšķirīga attieksme pret šādiem vaučeriem turpinātos atkarībā no tā, vai tie tiek tirgoti pārrobežu izplatīšanas ķēdē vai vienā dalībvalstī.
43 Turklāt tāda PVN direktīvas 30.b panta 1. punkta pirmās daļas interpretācija, kurā tiktu ņemta vērā šī sprieduma iepriekšējā punktā minētā nodošana starp nodokļa maksātājiem, lai noteiktu preču piegādes vai pakalpojumu sniegšanas vietu šīs direktīvas 30.a panta 2. punkta izpratnē, varētu padarīt gandrīz neiespējamu kvalificēt vaučeru par viena mērķa vaučeru attiecībā uz jebkuru vaučeru un līdz ar to atņemtu šai tiesību normai lielu tās lietderīgās iedarbības daļu.
44 No tā izriet, kā rakstveida apsvērumos būtībā ir norādījušas Vācijas valdība un Eiropas Komisija, ka PVN direktīvas 30.b panta 1. punkta pirmās daļas piemērošana neietekmē apstākļus, kādos vaučers saskaņā ar šīs direktīvas 30.a panta 2. punktu tiek kvalificēts kā “viena mērķa vaučers” šīs pēdējās minētās tiesību normas izpratnē.
45 Attiecībā uz X‑Card kvalificēšanu par “viena mērķa vaučeru” pamatlietā, lai gan iesniedzējtiesai vienīgajai, ņemot vērā pamatlietas apstākļus, ir jālemj par šādu kvalifikāciju, tomēr Tiesai ir kompetence no minētās direktīvas normām, šajā gadījumā no tās 30.a panta 2. punkta, izsecināt kritērijus, kurus šī tiesa var piemērot vai kuri tai šajā nolūkā ir jāpiemēro (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2015. gada 3. decembris, Banif Plus Bank, C‑312/14, EU:C:2015:794, 51. punkts).
46 Turklāt nav šķēršļu tam, ka valsts tiesa lūdz Tiesai spriest par šādu kvalifikāciju, tomēr ar atrunu, ka, ņemot vērā visus šīs valsts tiesas rīcībā esošos lietas materiālus, tā konstatēs un novērtēs šai kvalifikācijai nepieciešamos faktus (spriedums, 2023. gada 21. decembris, BMW Bank u.c., C‑38/21, C‑47/21 un C‑232/21, EU:C:2023:1014, 128. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
47 Attiecībā uz pirmo nosacījumu, kas paredzēts PVN direktīvas 30.a panta 2. punktā, saskaņā ar kuru preču piegādes vai pakalpojumu sniegšanas vietai, uz ko vaučers attiecas, ir jābūt zināmai tā izdošanas brīdī, ņemot vērā X‑Cards lietošanas nosacījumus, it īpaši uz tām norādīto tās dalībvalsts identifikatoru, kurā šīs kartes ir jāizmanto, iesniedzējtiesas sniegtās norādes un ievērojot 58. panta 1. punkta c) apakšpunktu, no PVN direktīvas izriet, ka šādu vaučeru izdošanas brīdī vieta, kurā digitālais saturs tiek piegādāts galapatērētājam pret atlīdzību ar X‑Cards, ko pārdevusi M‑GbR, atrodas Vācijā.
48 Šajā ziņā ir jāprecizē, ka, lai izvērtētu šo pirmo nosacījumu, nevar tikt ņemts vērā apstāklis, kuru M‑GbR ir izklāstījusi iesniedzējtiesā un saskaņā ar kuru ārpus Vācijas teritorijas dzīvojošie galapatērētāji izmanto X‑Cards, kas ir iegādātas no tās ar “valsts” identifikatoru DE, neievērojot šo karšu izmantošanas nosacījumus, lai iegūtu tarifu priekšrocības.
49 Proti, darījuma pienācīga kvalificēšana PVN mērķiem acīmredzami nevar būt atkarīga no iespējamas ļaunprātīgas rīcības.
50 Tādējādi šķiet – un tas katrā ziņā ir jāpārbauda iesniedzējtiesai –, ka PVN direktīvas 30.a panta 2. punktā paredzētais pirmais nosacījums ir izpildīts.
51 Attiecībā uz otro minētajā tiesību normā paredzēto nosacījumu lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu sniegtā informācija neļauj noteikt, vai PVN, kas maksājams par dažādu digitālo saturu, kurš var tikt iegūts apmaiņā pret X‑Cards, ir zināms to izdošanas brīdī.
52 Lai gan ir taisnība, ka neviens elements pamatlietā neļauj pieņemt, ka attiecībā uz PVN, kas maksājams par šo dažādo saturu, pastāv neskaidrība un ka Komisija uzskata, ka minētais saturs, kuram dod piekļuvi X‑Cards, ko M‑GbR ir pārdevusi Vācijā, ir jāsaprot kā tāds, uz kuru attiecībā uz PVN attiecas viena un tā pati likme un vienāda attieksme, iesniedzējtiesai katrā ziņā ir jāpārbauda, vai šis otrais nosacījums ir izpildīts.
53 Gadījumā, ja pakalpojumu sniegšanai, kas tiek veikta apmaiņā pret X‑Card, Vācijā tiek piemērota viena un tā pati PVN bāze un likme neatkarīgi no iegūtā digitālā satura, iesniedzējtiesa varēs konstatēt, ka šāds instruments atbilst otrajam PVN direktīvas 30.a panta 2. punktā paredzētajam nosacījumam, un līdz ar to, ņemot vērā arī to, ka šis pats instruments atbilst šajā tiesību normā paredzētajam pirmajam nosacījumam, tas ir jākvalificē kā “viena mērķa vaučers”.
54 Savukārt, ja digitālajam saturam, ko galapatērētājs var iegūt apmaiņā pret X‑Card, šajā pašā dalībvalstī tiek piemēroti atšķirīgi PVN bāzes noteikumi vai likmes, šai tiesai būs jākonstatē, ka X‑Card izdošanas brīdī nav iespējams paredzēt, kāds PVN ir piemērojams galalietotāja izvēlētajam digitālajam saturam apmaiņā pret šādu vaučeru. Šādā gadījumā X‑Cards kvalificēšana par “viena mērķa vaučeru” būtu izslēgta (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2022. gada 28. aprīlis, DSAB Destination Stockholm, C‑637/20, EU:C:2022:304, 30. un 31. punkts).
55 Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 30.a pants un 30.b panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka vaučera kvalificēšana par “viena mērķa vaučeru” šīs direktīvas 30.a panta 2. punkta izpratnē ir atkarīga vienīgi no šajā tiesību normā paredzētajiem nosacījumiem, kuros ietilpst nosacījums, ka galapatērētājiem paredzēto pakalpojumu sniegšanas vietai, uz kuru attiecas šis vaučers, ir jābūt zināmai minētā vaučera izdošanas brīdī neatkarīgi no apstākļa, ka tas tiek nodots starp nodokļa maksātājiem, kas darbojas savā vārdā un ir reģistrēti citu dalībvalstu teritorijā, nevis tajā, kurā atrodas šie galapatērētāji.
Par otro jautājumu
56 Ar otro jautājumu, kas uzdots tikai gadījumā, ja tādi vaučeri, kādi tiek aplūkoti pamatlietā, tiktu kvalificēti kā “vairāku mērķu vaučeri” PVN direktīvas 30.a panta 3. punkta izpratnē, iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai šīs direktīvas 30.b panta 2. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka, lai gan “vairāku mērķu vaučeru” nodošanai nav piemērojams PVN saskaņā ar šīs tiesību normas pirmo daļu, PVN samaksa tomēr varētu tikt prasīta saskaņā ar citu pamatojumu, piemērojot minētās tiesību normas otro daļu.
57 Jāatgādina, ka saskaņā ar PVN direktīvas 30.b panta 2. punkta pirmo daļu PVN tiek piemērots faktiskajai preču nodošanai vai faktiskajai pakalpojumu sniegšanai pret “vairāku mērķu vaučeri”, ko pieņem piegādātājs vai pakalpojumu sniedzējs, tādējādi šis nodoklis netiek uzlikts šī vaučera nodošanai, pirms gala patērētājs šādu vaučeri ir apmainījis pret šīm precēm vai pakalpojumiem.
58 Proti, ciktāl to preču vai pakalpojumu raksturs, uz kuriem “vairāku mērķu vaučeri” attiecas un kurus izvēlēsies galapatērētājs, šāda veida vaučera izdošanas brīdī nav zināms, par šīm precēm vai pakalpojumiem maksājamais PVN šajā brīdī nevar tikt precīzi noteikts. Tādējādi PVN ir zināms un var tikt pienācīgi piemērots tikai brīdī, kad šāds vaučers tiek apmainīts pret šīm precēm vai pakalpojumiem.
59 Tomēr, ja vairāku mērķu vaučers tiek nodots vienu vai vairākas reizes izplatīšanas ķēdē, kas atrodas vairāku dalībvalstu teritorijā, pirms tā apmaiņas, ko veic galapatērētājs, rodas jautājums, vai atlīdzība, kas saņemta saistībā ar katru šī vaučera nodošanu starp nodokļa maksātājiem, ir jāapliek ar PVN kā atlīdzība par pakalpojumu, kas atšķiras no minētā vaučera apmaiņas pret precēm vai pakalpojumiem.
60 Šajā ziņā jāatgādina, ka atbilstoši PVN direktīvas 30.b panta 2. punkta otrajai daļai tad, ja vairāku mērķu vaučera nodošanu veic nodokļa maksātājs, kas nav tas pats nodokļa maksātājs, kurš veic faktisko preču nodošanu vai faktisko pakalpojuma sniegšanu galapatērētājam, jebkurai pakalpojumu sniegšanai, ko var identificēt kā izplatīšanas vai veicināšanas pakalpojumus, uzliekt PVN.
61 Turklāt saskaņā ar šīs direktīvas 73.a pantu, “[..] summa, kurai uzliek nodokli par precēm, kas piegādātas, vai pakalpojumiem, kas sniegti attiecībā uz vairāku mērķu vaučeru, ir vienāda ar atlīdzību, kas ir samaksāta par vaučeru, vai – ja informācija par minēto atlīdzību nav pieejama – naudas vērtību, kas norādīta uz paša vairāku mērķu vaučera vai saistītajos dokumentos, atskaitot PVN summu attiecībā uz [..] sniegtajiem pakalpojumiem”.
62 PVN direktīvas 30.b panta 2. punkta otrās daļas, lasot to kopsakarā ar tās 73.a pantu, mērķis ir izvairīties no tā, ka izplatīšanas vai veicināšanas pakalpojumi netiek aplikti ar nodokli atbilstoši PVN direktīvas mērķiem, nodrošinot, ka PVN tiek iekasēts par jebkuru peļņas daļu (šajā ziņā skat. ģenerāladvokātes T. Čapetas [T. Ćapeta] secinājumus lietā DSAB Destination Stockholm, C‑637/20, EU:C:2022:131, 71.–75. punkts).
63 No tā izriet, ka, runājot par X‑Cards, ar nosacījumu, ka šie instrumenti tiek kvalificēti kā “vairāku mērķu vaučeri” PVN direktīvas 30.a panta 3. punkta izpratnē, nevar tikt izslēgts, ka, šos vaučerus atkārtoti pārdodot, M‑GbR var sniegt atsevišķu pakalpojumu, piemēram, izplatīšanas vai reklāmas pakalpojumu sniegšanu nodokļa maksātājam, kurš apmaiņā pret kuponiem faktiski piegādā digitālo saturu galapatērētājam. Iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai, ņemot vērā visus pamatlietas apstākļus, M‑GbR darījumi PVN mērķiem ir kvalificējami kā tādi.
64 Šāda PVN direktīvas normu interpretācija nav pretrunā 2012. gada 3. maija spriedumam Lebara (C‑520/10, EU:C:2012:264), uz kuru atsaucas iesniedzējtiesa un kurš attiecās uz telekomunikāciju pakalpojumu priekšapmaksas karšu nodokļu režīmu un kura risinājumam nav nozīmes, lai atbildētu uz jautājumu šajā lietā. Proti, kā it īpaši izriet no minētā sprieduma 28. punkta, minētā sprieduma tvērums ir skaidri ierobežots līdz situācijai, kas tika aplūkota šajā lietā, kura turklāt bija agrāka par PVN direktīvas noteikumiem, kas iekļauti ar Direktīvu 2016/1065 un kas attiecās uz pakalpojumiem un PVN, kuri jau bija identificēti minēto priekšapmaksas karšu izdošanas brīdī. Līdz ar to šis pats spriedums attiecas uz instrumentiem, kuri šobrīd saskaņā ar pašreizējiem PVN direktīvas noteikumiem ir jākvalificē kā “viena mērķa vaučers”.
65 Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz otro jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 30.b panta 2. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka nodokļa maksātāja veikta “vairāku mērķu vaučera” šīs direktīvas 30.a panta 3. punkta izpratnē tālākpārdošana var tikt aplikta ar PVN ar nosacījumu, ka tā tiek kvalificēta kā pakalpojumu sniegšana nodokļa maksātājam, kurš par šiem vaučeriem veic faktisko preču nodošanu vai faktiski sniedz pakalpojumus galapatērētājam.
Par tiesāšanās izdevumiem
66 Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība izriet no tiesvedības, kas notiek iesniedzējtiesā, tāpēc tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (devītā palāta) nospriež:
1) Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu, redakcijā ar grozījumiem, kas izdarīti ar Padomes 2017. gada 5. decembra Direktīvu (ES) 2017/2455, 30.a pants un 30.b panta 1. punkts
ir jāinterpretē tādējādi, ka
grozītās Direktīvas 2006/112 30.a panta 2. punkta izpratnē vaučera kvalificēšana par “viena mērķa vaučeru” ir atkarīga vienīgi no šajā tiesību normā paredzētajiem nosacījumiem, kuros ietilpst nosacījums, ka galapatērētājiem paredzēto pakalpojumu sniegšanas vietai, uz kuru attiecas šis vaučers, ir jābūt zināmai minētā vaučera izdošanas brīdī neatkarīgi no apstākļa, ka tas tiek nodots starp nodokļa maksātājiem, kas darbojas savā vārdā un ir reģistrēti citu dalībvalstu teritorijā, nevis tajā, kurā atrodas šie galapatērētāji.
2) Direktīvas 2006/112, kas grozīta ar Direktīvu 2017/2455, 30.b panta 2. punkts
ir jāinterpretē tādējādi, ka
nodokļa maksātāja veikta “vairāku mērķu vaučera” grozītās Direktīvas 2006/112 30.a panta 3. punkta izpratnē tālākpārdošana var tikt aplikta ar pievienotās vērtības nodokli ar nosacījumu, ka tā tiek kvalificēta kā pakalpojumu sniegšana nodokļa maksātājam, kurš par šiem vaučeriem veic faktisko preču nodošanu vai faktiski sniedz pakalpojumus galapatērētājam.
[Paraksti]